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ARTÍCULO
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Capitalización delgada
Por el C.P.C. Jesús Navarro, Gerente del área de Impuestos
[email protected]
Septiembre 2012
En el ejercicio de 2005 se adicionó la
fracción XXVI al artículo 32 de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta (LISR), la cual
prevé el tratamiento fiscal de la
capitalización delgada, que tiene como
antecedente el Modelo de Convenio Fiscal
Sobre la Renta y el Patrimonio de la
Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económicos (OCDE). Dicha
fracción tiene la finalidad de evitar el
reubicar en otras empresas residentes en el
extranjero, utilidades o pérdidas, así como
el disminuir la base gravable (resultado
fiscal).
Lo
anterior
generó
que
diversos
contribuyentes acudieran a las instancias
competentes con la finalidad de buscar el
amparo
bajo
el
argumento
de
inconstitucionalidad de la disposición, ya
que limitaba la deducción de intereses; sin
embargo,
la
mayoría
resultaron
desfavorables para los contribuyentes.
El objetivo del tema radica en recordar a
los lectores la importancia de verificar el
cumplimiento de los requisitos fiscales
posibilitando la deducción de intereses a
cargo, haciendo énfasis en aquellos
relacionados con residentes extranjeros.
En términos de la fracción XXVI del artículo
32 de la LISR, vigente, se consideran no
deducibles los intereses que deriven del
monto de las deudas del contribuyente que
excedan del triple de su capital contable y
que provengan de deudas contraídas con
partes relacionadas residentes en el
extranjero.
Al respecto, resulta importante transcribir
el criterio del SAT recientemente dado a
conocer que establece que no es deducible
la pérdida cambiaria devengada:
“00/2012/ISR Capitalización delgada.
No es deducible la pérdida cambiaria,
devengada por la fluctuación de la moneda
extranjera, que derive del monto de las
deudas que excedan del triple del capital
de los contribuyentes y provengan de
deudas contraídas con partes relacionadas
en el extranjero.
El artículo 32, fracción XXVI, primer
párrafo de la Ley del Impuesto sobre la
Renta
establece que, para los efectos del Título II
de dicha ley, no serán deducibles los
intereses que deriven del monto de las
deudas del contribuyente que excedan del
triple de su capital contable, que
provengan de deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero en
los términos del artículo 215 de la ley
citada.
El artículo 9o., sexto párrafo de la LISR
dispone que se dará el tratamiento que
dicha ley establece para los intereses a las
ganancias
o
pérdidas
cambiarias,
devengadas por la fluctuación de la moneda
extranjera, incluyendo las correspondientes
al principal y al interés mismo.
En consecuencia, las pérdidas cambiarias
devengadas por la fluctuación de la moneda
extranjera que deriven del monto de las
deudas del contribuyente que excedan del
triple de su capital contable, que
provengan de deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero en
los términos del artículo 215 de la LISR, no
son deducibles de conformidad con el
artículo 32, fracción XXVI, primer párrafo
de dicha ley.”
Con base en todo lo anterior, resulta
importante identificar y definir en primera
instancia los elementos a considerar, para
determinar si existen intereses no
deducibles, estos elementos se mencionan a
continuación:
1.
Intereses: Son los rendimientos
de cualquier clase, para tal
efecto es importante observar lo
establecido en el artículo 9 de la
LISR.
2.
Intereses devengados por deudas
contraídas con partes
relacionadas residentes en el
extranjero.
3.
Deuda: Cualquier obligación en
numerario pendiente de
cumplimiento, ver lo establecido
en el artículo 48 de la LISR.
4.
Monto de las deudas que excedan
al límite: Resulta de la diferencia
de disminuir del saldo promedio
anual de todas las deudas del
contribuyente que devenguen
intereses a su cargo, la cantidad
que resulte de multiplicar por
tres el promedio del capital
contable.
5.
Saldo promedio anual de todas
las deudas: Suma de saldos al
último día de cada uno de los
meses del ejercicio, entre el
número de meses del ejercicio.
6.
Saldo promedio anual de deudas
contraídas con partes
relacionadas residentes en el
extranjero: Suma de saldos al
último día de cada uno de los
meses del ejercicio, entre el
número de meses del ejercicio.
7.
Promedio de Capital contable:
Suma de capital contable al
inicio y al final del ejercicio y
resultado dividirlo entre 2.
8.
Triple del capital contable:
Promedio de capital contable por
tres.
9.
Factor de deudas que excedan al
límite: Resulta de dividir el
monto de las deudas que
excedan al límite entre el
promedio anual de deudas
contraídas con partes
relacionadas residentes en el
extranjero.
10.
Ejercicio: Considerar lo
establecido en el artículo 11 del
Código Fiscal de la Federación.
A continuación se muestra un ejemplo para determinar los intereses no deducibles:
ART. 32 FRACCIÓN XXVI – Factor de Deudas que excedan al límite
Capital Contable al 31de diciembre 2011
Capital Contable al 31 de diciembre 2012
Suma del capital contable al inicio y al final del ejercicio
Monto
$230,000
282,000
$512,000
Entre dos
2
Promedio de Capital contable
$256,000
Por tres
3
Triple del capital contable
$768,000
(A) Saldo promedio anual de deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero
$650,000
Saldo promedio anual de otras deudas que generan intereses
Saldo promedio anual del total de deudas que devengan
intereses
200,000
$850,000
(-) Triple del capital contable
$768,000
(B) Monto de las deudas que exceden al límite
$ 82,000
(B entre A) Factor de deudas que excedan al límite
0.1262
DETERMINACIÓN DE INTERESES NO DEDUCIBLES
Intereses devengados por deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero
$ 59,500
(x) Factor de deudas que excedan al límite
0.1262
Intereses no deducibles
$ 7,506
Por último y para concluir es importante
considerar, lo siguiente:
a) Si el saldo promedio anual de las
deudas del contribuyente contraídas
con partes relacionadas residentes
en el extranjero es menor que el
monto en exceso de las deudas, no
serán deducibles en su totalidad los
intereses devengados por esas
deudas.
b) Se puede optar por un periodo no
menor de cinco ejercicios, por
considerar como capital contable
del ejercicio, el promedio de sus
cuentas de capital de aportación,
utilidad fiscal neta y utilidad fiscal
neta reinvertida.
c) No se incluyen dentro de las deudas
que devengan intereses a cargo del
contribuyente, las contraídas por los
integrantes del sistema financiero
en la realización de las operaciones
propias de su objeto y las contraídas
para la construcción, operación o
mantenimiento de infraestructura
productiva vinculada con áreas
estratégicas para el país.
d) Cuando los contribuyentes
comprueben que la actividad que
realizan requiere mayor
apalancamiento, el límite del triple
del capital contable podría
ampliarse si obtienen resolución de
conformidad con el artículo 34-A del
Código Fiscal de la Federación.
e) Poner especial atención en aquéllas
empresas, que tienen préstamos con
partes relacionadas residentes en el
extranjero y el saldo del capital
contable sea deudor.
f) Contar con la documentación que
soporte la obligación a que se
refiere el artículo 86 fracción XV de
la LISR, en materia de precios de
transferencia.
***
El C.P.C Jesús Navarro es Gerente del área
de Impuestos de BDO Castillo Miranda,
oficina Guadalajara.
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