Contratación de servicios de personal a través de la figura de

TEMAS DE ACTUALIDAD
Contratación de servicios de
personal a través de la figura
de outsourcing: Actividad no
gravada para efectos del IVA
cuando no se reúnen
las condiciones
del artículo
15-A de la LFT
36
La subcontratación debe reunir ciertas condiciones, las cuales, de no cumplirse, tiene como consecuencia que el contratante se considerará patrón para los efectos de la
ley laboral, incluyendo las obligaciones en materia de seguridad social. No obstante, el
adoptar la postura del Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer
Circuito en el sentido de que no se encuentran gravados por la Ley del Impuesto al
Valor Agregado (LIVA) los pagos realizados
al amparo de un contrato de prestación de
servicios de personal, cuando no se cumple
con las condiciones de la subcontratación
laboral establecidas en el artículo 15-A de la
legislación de la materia, genera diversos
L.C. y P.C.FI. Raúl Moreno
cuestionamientos relacionados con otras
González, Integrante de la
implicaciones legales, las cuales dejan a
Comisión Fiscal del Colegio
los contribuyentes en un estado de insegude Contadores Públicos de
ridad jurídica al no conocer el alcance de
México, A.C. y Socio
sus obligaciones
de Impuestos de EY
Julio 2016
ANTECEDENTES
R
ecientemente, el Quinto Tribunal Colegiado
en Materia Administrativa del Tercer Circuito resolvió el amparo directo 467/2015, que
dio origen a la Tesis III.5o.A.15 A (10a.).
En esta tesis se sostuvo que no debe considerarse
que el servicio de personal con terceros, a través de
la figura de subcontratación o comúnmente denominada outsourcing, corresponde a una prestación
de servicios independientes, cuando no cumplan
con las condiciones establecidas en el artículo 15-A
de la Ley Federal del Trabajo (LFT).
Lo anterior, para efectos de la LIVA y, por tanto,
los pagos relativos a la contraprestación no están
gravados, al tratarse de una labor subordinada no
objeto de ese ordenamiento.
Este criterio, asumido por el Quinto Tribunal
Colegiado, genera diversos cuestionamientos relacionados con otras implicaciones fiscales, las cuales
no fueron abordadas por el Tribunal en su sentencia.
Lo anterior deja a los contribuyentes en un evidente
estado de inseguridad jurídica, al no conocer el alcance de sus obligaciones en el caso analizado por
ese órgano resolutor.
En este sentido, a lo largo del presente análisis me
referiré a los fundamentos legales y consideraciones
que tuvo en cuenta el Tribunal Colegiado al emitir su
resolución, así como a los diversos cuestionamientos en materia fiscal que surgen con motivo de ese
pronunciamiento.
FUNDAMENTOS LEGALES Y
CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL
La reforma a la LFT, publicada el 30 de noviembre
de 2012 en el DOF, tuvo por objetivo principal brindar
a los trabajadores una protección más efectiva de sus
derechos laborales.
prácticas desleales o informales contrarias a la ley
laboral.
Como resultado de esta reforma, se reguló la figura
jurídica de la subcontratación de personal u outsourcing, para evitar la evasión y elusión del cumplimiento de las obligaciones a cargo del patrón, debido a
que esta figura operaba sin un marco legal claro.
En este sentido, se estableció que la subcontratación debe reunir ciertas condiciones. De no cumplirse
éstas, el contratante se considerará patrón para los
efectos de la ley laboral, incluyendo las obligaciones en materia de seguridad social.
Otros aspectos estipulados son: que el contrato
deberá constar por escrito; que la beneficiaria de los
servicios tendrá la obligación de cerciorarse de la solvencia económica de la prestadora de estos mismos,
y que ésta cumpla con sus obligaciones en diversas
materias, como la laboral, seguridad, salud y medio
ambiente en el trabajo.
En este sentido, entre otros, se adicionó a la LFT el
artículo 15-A, el cual define la figura de subcontratación outsourcing. Además, establece las condiciones
de trabajo que actualizan el supuesto de la misma,
como se muestra a continuación:
15-A. El trabajo en régimen de subcontratación
es aquél por medio del cual un patrón denominado
contratista ejecuta obras o presta servicios con sus
trabajadores bajo su dependencia, a favor de un
contratante, persona física o moral, la cual fija las
tareas del contratista y lo supervisa en el desarrollo
de los servicios o la ejecución de las obras contratadas.
Este tipo de trabajo, deberá cumplir con las siguientes condiciones:
a) No podrá abarcar la totalidad de las actividades, iguales o similares en su totalidad, que se
desarrollen en el centro de trabajo.
Lo anterior, al considerar como premisas que el
marco jurídico mexicano había sido rebasado ante las
nuevas circunstancias del entorno laboral y a pesar
de que nuestro país sí había tenido avances en esta
materia, aún se tenía que procurar ir adelante hacia
mejores prácticas.
c) No podrá comprender tareas iguales o similares a las que realizan el resto de los trabajadores al
servicio del contratante.
Lo anterior, debido a que la normatividad no preveía sanciones significativas a quienes incurrían en
De no cumplirse con todas estas condiciones, el
contratante se considerará patrón para todos los
b) Deberá justificarse por su carácter especializado.
Julio 2016
37
efectos de esta Ley, incluyendo las obligaciones en
materia de seguridad social.
De acuerdo con lo anterior, es claro que la figura
de subcontratación es legal en nuestro país, por lo
que ésta debe aplicarse en estricto apego a las disposiciones de la LFT que la regulan.
CONTRATO DE PRESTACIÓN DE
SERVICIOS DE PERSONAL
Ante la ausencia del cumplimiento de las condiciones establecidas en el artículo 15-A antes transcrito,
se considerará que la empresa que contrata los servicios de personal es patrón para todos los efectos
de la LFT, incluyendo las obligaciones de seguridad
social de las personas físicas prestadoras de servicios.
Ahora bien, en lo que respecta al impuesto al valor
agregado (IVA), el artículo 14, fracción I de su ley,
dispone que se consideran prestaciones de servicios
independientes las:
…obligaciones de hacer que realice una persona
a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le dé
origen y el nombre o clasificación que a este acto le
den otras leyes.
38
A partir de ello, es que los servicios de personal
contratados a través del denominado outsourcing
se consideran gravados en materia del IVA. El prestador del servicio traslada el impuesto correspondiente a su contratante, quien, de cumplir con todos
los requisitos que la ley de la materia establece para
ello, tiene derecho a efectuar el acreditamiento de
ese gravamen pagado.
Por su parte, el asunto que dio origen a la resolución emitida por el Quinto Tribunal Colegiado
en Materia Administrativa del Tercer Circuito tiene
su origen en una solicitud de devolución de saldo
a favor del IVA. Ésta fue negada parcialmente y su
impuesto acreditable supuestamente se originó con
motivo de los pagos realizados por el contribuyente,
Julio 2016
al amparo de un contrato de prestación de servicios
de personal.
El contribuyente impugnó la negativa de la devolución por parte de la autoridad fiscal. Después,
seguido el juicio por todas sus etapas procesales, la
Sala del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) reconoció la validez de la resolución impugnada. Finalmente, ésta fue controvertida
en amparo directo, dando origen a la sentencia del
Tribunal Colegiado que se analiza en el presente
documento.
Al respecto, el Tribunal Colegiado sostuvo en su
sentencia que los servicios prestados al amparo del
contrato de servicios de personal no cumplían con
las condiciones de la subcontratación laboral previstas en el artículo 15-A de la LFT.
Lo anterior, debido a que el contribuyente subcontrató la totalidad de los trabajadores para realizar
sus actividades habituales, lo cual, según el Tribunal,
pone de manifiesto que no se trata de un servicio
personal independiente.
De esta manera, su contratación no se encuentra
justificada por su carácter especializado, sino que
esta prestación de servicios debe entenderse realizada de manera subordinada, en virtud de que se
refiere a la realización de las tareas habituales de
la empresa.
Asimismo, se sostiene en la referida sentencia que
el contribuyente no aportó pruebas para evidenciar
que las labores realizadas tuvieran una naturaleza
“especial” o ajena a la operatividad o producción propia de la empresa para la que prestan sus servicios.
Así, se concluyó que el trabajo desempeñado por
los trabajadores subcontratados es de carácter subordinado mediante el pago de una remuneración o
salario, el cual fue cubierto por conducto de un tercero.
Cabe mencionar que, a decir del Tribunal Colegiado, lo anterior encuentra apoyo en los lineamientos
que estableció la Segunda Sala de la Suprema Corte
de Justicia de la Nación (SCJN) al resolver el amparo
en revisión 244/2015, en el que señaló algunas de
las condiciones para que pueda aplicarse el régimen
de subcontratación, que son:
1. No puede abarcar la totalidad de las actividades,
iguales o similares, que se desarrollen en el centro
de trabajo.
2. Debe justificarse por el carácter especializado
de la actividad a realizar, y
3. No puede comprender tareas iguales o semejantes a las que realizan los trabajadores de la empresa
contratante.
Por tanto, al no cumplirse dichas condiciones, el
Tribunal Colegiado concluyó que los servicios desempeñados por los trabajadores subcontratados son
de carácter subordinado mediante el pago de una
remuneración o salario por un tercero.
La conclusión anterior provocó que el Tribunal concluyera que los pagos de la contraprestación realizados al amparo del contrato de prestación de servicios
de personal, no corresponden a la prestación de un
servicio independiente, sino a remuneraciones pagadas por salarios a trabajadores con motivo de la
prestación de un servicio subordinado.
Por lo anterior, al no ser objeto del IVA los pagos
por concepto de sueldos o salarios (penúltimo párrafo del artículo 14 de la LIVA), en consecuencia esos
pagos realizados por el contribuyente, no generan
un IVA acreditable.
OTRAS IMPLICACIONES LEGALES Y EL
ALCANCE DE SUS OBLIGACIONES
Adoptar la postura del Tribunal Colegiado, en el
sentido de que no se encuentran gravados por la
LIVA los pagos realizados al amparo de un contrato
de prestación de servicios de personal, cuando no
se cumple con las condiciones de la subcontratación
laboral a que se refiere el artículo 15-A de la LFT,
genera diversos cuestionamientos relacionados con
otras implicaciones legales, las cuales dejan a los
contribuyentes en un estado de inseguridad jurídica
al no conocer el alcance de sus obligaciones.
Asumiendo que prevalezca el criterio adoptado en
materia del IVA por el Quinto Tribunal Colegiado
en Materia Administrativa del Tercer Circuito, sería
indispensable que se emitiera regulación para determinar el efecto y tratamiento fiscal integral de este
criterio, por ejemplo:
1. En materia del impuesto sobre la renta (ISR),
¿procede la deducción de estos pagos para el contratante? ¿Es un ingreso acumulable para el contratista
o un reembolso no acumulable?
2. En materia de pagos de salarios, ¿quién debería
cumplir con todas las obligaciones en materia del
ISR, del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS),
del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para
los Trabajadores (INFONAVIT), e impuesto sobre nóminas, el contratante o el contratista?
UNA ÚLTIMA REFLEXIÓN
El criterio adoptado por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, interpretado a contrario sensu, deja claro que en
aquellos contratos de outsourcing en los cuales se
cumpla con todas y cada una de las condiciones establecidas en el artículo 15-A de la LFT, se estará en
presencia de una prestación de servicios independientes para efectos de la LIVA.
De acuerdo con lo anteriormente comentado, las
contraprestaciones que deriven de estos contratos debieran estar sujetas a la causación de este
impuesto por tratarse de servicios independientes.
Sin duda, la sentencia aquí analizada se trata de
un tema polémico, por lo que es deseable que las
autoridades fiscales se pronuncien al respecto para
que no haya incertidumbre jurídica en esta materia. •
Julio 2016
39