Impuesto a las Ganancias de Cuarta Categoría. CCT 644/2012

TÍTULO:
Impuesto a las ganancias de cuarta categoría. CCT 644/2012. Petroleros privados.
Río Negro y Neuquén. Rama erforación
AUTOR/ES:
Gutiérrez, Gonzalo M.; Almendra, Gabriela
PUBLICACIÓN:
Liquidación de Sueldos
TOMO/BOLETÍN:
-
PÁGINA:
-
MES:
Julio
AÑO:
2013
OTROS DATOS:
-
GONZALO M. GUTIÉRREZ(*)
GABRIELA ALMENDRA(**)
IMPUESTO A LAS GANANCIAS DE CUARTA CATEGORÍA. CCT 644/2012.
PETROLEROS PRIVADOS. RÍO NEGRO Y NEUQUÉN. RAMA
PARTICULARIDADES DE SU LIQUIDACIÓN
En el presente trabajo, los autores brindan una completa reseña sobre las normas que rigen la
aplicación del tributo, analizando las particularidades propias del caso del convenio colectivo de
trabajo 644/2012, aplicable a los trabajadores petroleros privados de Río Negro y Neuquén.
Para introducirnos en el tema, haremos un breve repaso de las normas que dan el marco general a la liquidación
del impuesto, haciendo foco solo en lo que indican estas normas respecto de las ganancias que nos interesan, es decir,
las ganancias derivadas de lo que la ley 20628 de impuesto las ganancias da a conocer como ganancias de cuarta
categoría, y con posterioridad continuaremos con el desarrollo de las particularidades del mismo en el convenio
colectivo de trabajo (CCT) 644/2012.
GENERALIDADES DE LA LEY 20628 DE IMPUESTO A LAS GANANCIAS, SU
DECRETO
REGLAMENTARIO
649/1997
Y
SUS
CORRESPONDIENTES
MODIFICATORIAS, RESPECTO A LAS GANANCIAS DE CUARTA CATEGORÍA
Según lo indica la ley 20628 de impuesto a las ganancias, todas las ganancias derivadas de fuente argentina,
obtenidas por personas de existencia visible o ideal cualquiera sea su nacionalidad, domicilio o residencia están
sujetas a este gravamen. Para la misma, son ganancias los rendimientos, rentas o enriquecimientos derivados de la
realización a título oneroso de cualquier acto o actividad habitual o no, los mismos deben implicar la permanencia de la
fuente que los produce y su habilitación.
Los sujetos residentes en el país tributan sobre la totalidad de sus ganancias obtenidas en el país o en el exterior,
pudiendo computar como pago a cuenta del impuesto de esta ley las sumas efectivamente abonadas por gravámenes
análogos, sobre sus actividades en el extranjero, hasta el límite del incremento de la obligación fiscal originado por la
incorporación de la ganancia obtenida en el exterior.
Para establecer la ganancia neta se restarán de la ganancia bruta los gastos necesarios para obtenerla o, en su
caso, mantener y conservar la fuente, cuya deducción admita esta ley, en la forma que la misma disponga.
En ningún caso serán deducibles los gastos vinculados con ganancias exentas o no comprendidas en este impuesto.
El año fiscal para esta categoría es el año calendario, es decir, comienza el 1 de enero y termina el 31 de
diciembre.
Las rentas de cuarta categoría se imputarán al año fiscal en que hubiesen sido percibidas. Las rentas del trabajo
personal ejecutado en relación de dependencia, y los ajustes, cualquiera fuera su motivo, como por ejemplo los que
surgen como consecuencia de modificaciones retroactivas de CCT, estatutos o escalafones, sentencia judicial,
allanamiento a la demanda o resolución de recurso administrativo por autoridad competente, que se percibieran en un
ejercicio fiscal y hubieran sido devengadas en ejercicios anteriores, podrán ser imputadas por sus beneficiarios a los
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ejercicios fiscales a que correspondan. El ejercicio de esta opción implicará la renuncia a la prescripción ganada por
parte del contribuyente.
El mismo criterio de imputación de la ganancia se aplicará correlativamente para la imputación de los gastos, salvo
disposición en contrario.
Se considerarán percibidas y los gastos se considerarán pagados, cuando se cobren o abonen en efectivo o en
especie, y además en los casos en que, estando disponibles, se han acreditado en la cuenta del titular o, con la
autorización o conformidad expresa o tácita del mismo, se han reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en reserva
o en un fondo de amortización o de seguro cualquiera sea su denominación o dispuesto de ellos en otra forma.
Rentas de cuarta categoría
Puntualmente, la ley 20628 en su art. 79
el objeto de estudio se centra en su inciso b):
define lo que constituyen ganancias de cuarta categoría, en este caso,
- Rentas del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia.
Exenciones
Están exentos del gravamen entre otras cosas:
- Las indemnizaciones por antigüedad en los casos de despidos y las que se reciban en forma de capital o renta por
causas de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad, ya sea que los pagos se efectúen en virtud
de lo que determinan las leyes civiles y especiales de previsión social o como consecuencia de un contrato de
seguro.(1)
- El Poder Ejecutivo instrumentará los regímenes necesarios acerca de las exenciones o desgravaciones totales o
parciales que afecten al gravamen de esta ley. A raíz de esta facultad es que ha surgido en relación al CCT
644/2012, la ley 26176 que implementa una serie de exenciones respecto de ciertos conceptos liquidados bajo este
CCT. Dicho punto será desarrollado más adelante.
Deducciones
Deducciones personales
Las personas de existencia visible tendrán derecho a deducir de sus ganancias netas:
- En concepto de ganancias no imponibles, la suma de $ 15.552, siempre que sean residentes en el país. (2)
- En concepto de cargas de familia, siempre que las personas que se indican sean residentes en el país (que vivan
más de 6 meses en el país en el transcurso del año fiscal, o que se encuentren en el extranjero al servicio de la
Nación, provincias o municipalidades), estén a cargo del contribuyente y no tengan en el año entradas netas
superiores a $ 15.552, cualquiera sea su origen y estén o no sujetas al impuesto:
. $ 17.280 anuales por el cónyuge;
. $ 8.640 anuales por cada hijo, hija, hijastro o hijastra menor de 24 años o incapacitado para el trabajo;
. $ 6.480 anuales por cada descendiente en línea recta (nieto, nieta, bisnieto o bisnieta) menor de 24 años o
incapacitado para el trabajo; por cada ascendiente (padre, madre, abuelo, abuela, bisabuelo, bisabuela,
padrastro y madrastra); por cada hermano o hermana menor de 24 años o incapacitado para el trabajo; por el
suegro, por la suegra; por cada yerno o nuera menor de 24 años o incapacitado para el trabajo.(3)
Las deducciones por cargas de familia solo podrán efectuarlas el o los parientes más cercanos que tengan
ganancias imponibles.
En concepto de deducción especial, hasta la suma de $ 15.552, cuando se trate de ganancias netas comprendidas
como de tercera categoría, siempre que trabajen personalmente en la actividad o empresa y de ganancias netas de
cuarta categoría.(4)
Es condición indispensable para el cómputo de la deducción especial, en relación a las rentas y actividad respectiva,
el pago de los aportes que como trabajadores autónomos les corresponda realizar, obligatoriamente, al Sistema
Integrado Previsional Argentino o a las cajas de jubilaciones sustitutivas que corresponda.
El importe previsto se elevará tres coma ocho (3,8) veces cuando se trate de las ganancias provenientes del
desempeño de cargos públicos y la percepción de gastos protocolares, del trabajo personal ejecutado en relación de
dependencia o de las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el
trabajo personal y de los consejeros de las sociedades cooperativas. Dicho incremento no será de aplicación cuando se
trate de jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo
personal y de los consejeros de las sociedades cooperativas, originadas en regímenes previsionales especiales que, en
función del cargo desempeñado por el beneficiario, concedan un tratamiento diferencial del haber previsional, de la
movilidad de las prestaciones, así como de la edad y cantidad de años de servicio para obtener el beneficio jubilatorio,
excluidos los regímenes diferenciales dispuestos en virtud de actividades penosas o insalubres, determinantes de vejez
o agotamiento prematuros y a los regímenes correspondientes a las actividades docentes, científicas y tecnológicas y de
retiro de las fuerzas armadas y de seguridad.
Las deducciones antes descriptas se harán efectivas por períodos mensuales, computándose todo el mes en que
ocurran o cesen las causas que determinen su cómputo (nacimiento, casamiento, defunción, etc.).
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Deducciones generales
Para resumir y a efectos prácticos, el tema será expuesto dentro del desarrollo de la resolución general 2437, por
ser esta norma quien regula el régimen de retención del impuesto a las ganancias para empleados en relación de
dependencia.
RESOLUCIÓN GENERAL 2437. RÉGIMEN DE RETENCIÓN DEL IMPUESTO A LAS
GANANCIAS
DE
CUARTA
CATEGORÍA,
SUS
MODIFICATORIAS
Y
COMPLEMENTARIAS
Esta resolución regula la implementación del cálculo de la retención a practicar por parte del empleador, en el caso
que nos ocupa, al empleado en relación de dependencia en concepto de impuesto a las ganancias del período en que se
practica el pago.
Según el mismo, el importe de la retención se determinará conforme al siguiente procedimiento:
a) Determinación de la ganancia neta
1. El importe de la ganancia neta de cada mes calendario se obtiene deduciendo de la ganancia bruta de dicho mes
y, en su caso, de las retribuciones no habituales, los montos correspondientes a los conceptos que, conforme a lo
previsto en la ley del impuesto a las ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, se pueden deducir,
excepto las cuales cuyo cómputo solo procederá en la liquidación anual o, en su caso, en la liquidación final que
dispone el artículo 14.
2. Al importe resultante según el punto precedente se le adicionará el correspondiente a las ganancias netas de los
meses anteriores, dentro del mismo período fiscal.
b) Determinación de la ganancia neta sujeta a impuesto
1. Para determinar la ganancia neta sujeta a impuesto, al importe resultante del cálculo indicado en el punto 2 del
inciso a), se le deducirán cuando resulten procedentes y hasta la suma acumulada para el mes en que se realicen
los pagos los importes atribuibles a los siguientes conceptos:
1.1. Ganancias no imponibles.
1.2. Cargas de familia.
1.3. Deducción especial.
c) Determinación del importe a retener
1. Al importe determinado conforme a lo indicado en el inciso anterior se le aplicará la escala del artículo 90 de la
ley de impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus modif según la tabla establecida en el apartado C del citado
anexo IV, acumulada para el mes en el que se efectúe el pago.
2. Al resultado determinado en el punto precedente se le restarán de corresponder y en la oportunidad que se fije
para cada caso los importes que de acuerdo con las normas que los establezcan, puedan computarse a cuenta del
respectivo impuesto, con las limitaciones que las mismas dispongan.
3. El importe que se obtenga se disminuirá en la suma de las retenciones practicadas con anterioridad en el
respectivo período fiscal y, en su caso, se incrementará con el importe correspondiente a las retenciones efectuadas
en exceso y que hubieran sido reintegradas al beneficiario.
Del procedimiento descripto podrá surgir un importe a retener o a reintegrar al beneficiario. Cuando resulte una
suma a retener, la misma no podrá insumir en conjunto más del 35% del monto total de la remuneración en dinero
que tenga que percibir el beneficiario en el momento en que se practique, de acuerdo con lo dispuesto en la
resolución (MTESS) 436/2004.
La retención que resulte procedente o, en su caso, la devolución de los importes retenidos en exceso, deberá
efectuarse en oportunidad de realizarse el pago que dio origen a la liquidación. El importe correspondiente deberá
estar consignado en el respectivo recibo de sueldo o comprobante equivalente, indicando en todos los casos el
período fiscal al que corresponde el mismo.
Grossing Up
En el caso en que el impuesto se encontrare a cargo del agente de retención, deberá practicarse el acrecentamiento
dispuesto por el artículo 145, penúltimo párrafo, del decreto 1344/1998 y sus modificaciones, reglamentario de la ley de
impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus modif. .
Obligación del empleado
Es obligación de los empleados en relación de dependencia informar al inicio de la relación laboral y, en su caso,
cuando se produzcan modificaciones en los respectivos datos, mediante la utilización del formulario de declaración
jurada F. 572 o a través del sistema informático implementado por el agente de retención, las cargas de familia y los
importes a deducir de la ganancia neta, que le correspondan en el año fiscal por cual se presenta, siguiendo las
formalidades que esta resolución explicita.
Los agentes de retención deberán conservar y, en su caso, exhibir cuando así lo requiera AFIP, la documentación
respaldatoria de la determinación de las retenciones practicadas o aquella que avale las causales por las cuales no se
practicaron las mismas.
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Obligaciones del empleador
El agente de retención se encuentra obligado a practicar:
a) Una liquidación anual, a los efectos de determinar la obligación definitiva de cada beneficiario que hubiera sido
pasible de retenciones, por las ganancias percibidas en el curso de cada período fiscal. Dicha liquidación deberá ser
practicada hasta el último día hábil del mes de febrero de cada año, excepto que entre el 1 de enero y la
mencionada fecha se produjera la baja o retiro del beneficiario, en cuyo caso deberá ser practicada juntamente con
la liquidación final que trata el inciso siguiente.
A tal efecto, deberán considerarse las ganancias netas en el período fiscal que se liquida, los importes
correspondientes a todos los conceptos informados mediante el F. 52, y las deducciones que permite para la cuarta
categoría la ley de impuesto a las ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones. Aplicando a la ganancia
neta sujeta a impuesto, los tramos de escala dispuestos en el artículo 90 de la mencionada ley, que correspondan
al período fiscal que se liquida.
El agente de retención queda exceptuado de practicar la liquidación anual, cuando en el curso del período fiscal
comprendido en la misma se hubiere realizado, respecto del beneficiario, la liquidación final prevista en el inciso
siguiente.
El importe determinado en la liquidación anual será retenido o, en su caso, reintegrado, cuando se efectúe el
próximo pago posterior o en los siguientes si no fuera suficiente, hasta el último día hábil del mes de marzo
próximo siguiente.
b) Una liquidación final, cuando se produzca la baja o retiro del beneficiario. Cuando se practique esta liquidación
deberán computarse, en la medida en que no existiera otro u otros sujetos susceptibles de actuar como agentes de
retención, los importes en concepto de ganancias no imponibles, cargas de familia y deducción especial, así como
aplicarse la escala del artículo 90 de la ley del gravamen, consignados en las tablas incorporadas en los apartados
A, B y C del anexo IV, correspondientes al mes de diciembre.
El importe determinado en la liquidación final será retenido o, en su caso, reintegrado, cuando se produzca el pago
a que diera origen la liquidación.
De producirse la extinción de la relación laboral y acordarse el pago en cuotas de los conceptos adeudados, se
procederá de la siguiente forma:
1. Si el pago de la totalidad de las cuotas se efectúa dentro del mismo período fiscal en que ocurrió la
desvinculación, la retención se determinará sobre el importe total de los conceptos gravados y se practicará en
oportunidad del pago de cada cuota en proporción al monto de cada una de ellas.
2. En el caso de que las cuotas se abonen en más de un período fiscal, no deberá efectuarse la liquidación final,
sino hasta que se produzca el pago de la última cuota. La retención del impuesto, hasta dicho momento, se
determinará y practicará conforme el procedimiento reglado en la presente resolución general y normas
concordantes. Tales retenciones serán computables por los beneficiarios de las rentas, en el período fiscal en que
las mismas se efectúen.
Las liquidaciones a que se refieren los incisos precedentes serán practicadas utilizando indistintamente, a opción del
agente de retención, facsímiles del formulario de declaración jurada F. 649 por cada beneficiario, o planillados
confeccionados manualmente o mediante sistemas computadorizados.
Conceptos computables en la liquidación anual
A los efectos de las mencionadas liquidaciones, el agente de retención deducirá del impuesto determinado como
pago a cuenta:
1. El impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias que corresponda computar, de
acuerdo con las previsiones de la resolución general 2111, sus modificatorias y su complementaria.
2. Percepción del 20% para consumos efectuados en el exterior con tarjetas de crédito y/o débito resolución
general (AFIP) 3450.
La referida deducción se efectuará antes que las retenciones practicadas por el período fiscal que se liquida y, en su
caso, hasta la concurrencia del impuesto determinado. Las diferencias de percepciones no imputables estarán sujetas a
lo dispuesto en el artículo 12, segundo párrafo, de la resolución general 2281.
Los agentes de retención deberán entregar a los beneficiarios una copia del formulario de declaración jurada F.
649, suscripto en la forma que el mismo prevé, o facsímil del mismo, o planillados confeccionados manualmente o por
sistemas computadorizados que recepten los datos requeridos en dicho formulario, cuando:
a) Respecto de la liquidación anual, se efectúe con carácter informativo por tratarse de beneficiarios a los que no se
les hubiera practicado la retención total del gravamen sobre las remuneraciones abonadas, o a pedido del
interesado. La entrega se realizará dentro de los 5 días hábiles de formalizada la solicitud.
b) Con relación a la liquidación final, deba practicarse en el supuesto de baja o retiro. La entrega se efectuará
dentro de los 5 días hábiles de realizada la liquidación.
El beneficiario deberá entregar una fotocopia firmada de dicho formulario o facsímil o planillado, según
corresponda, a su nuevo agente de retención, exhibiendo el original para su autenticación.
Cualquiera sea el procedimiento empleado, los agentes de retención deberán conservar dichas liquidaciones en
archivo a disposición de la AFIP.
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Los agentes de retención deberán cumplir las formas, plazos y demás condiciones que para el ingreso e información
de las retenciones practicadas, establece la resolución general 2233 y su modificatoria (Sistema de Control de
Retenciones - SICORE).
Sanciones y responsabilidades
Las infracciones consumadas por incumplimiento al presente régimen serán sancionadas de acuerdo con lo
dispuesto por la ley 11683 t.o. en 1998 y sus modif o, en su caso, por las leyes 23771 o 24769, según corresponda.
La responsabilidad por el contenido de las declaraciones juradas será imputable a los declarantes.
Ganancia bruta
Se considera ganancia bruta al total de las sumas abonadas en cada período mensual, sin deducción de importe
alguno que por cualquier concepto las disminuya.
Se encuentran comprendidos, entre otros conceptos: horas extras, adicionales por zona, título, vacaciones,
gratificaciones de cualquier naturaleza, comisiones por ventas y honorarios percibidos por el desarrollo de la actividad
en relación de dependencia, remuneraciones que se perciban durante licencias o ausencias por enfermedad,
indemnizaciones por falta de preaviso en el caso de despidos, también aquellos beneficios sociales a favor de los
dependientes contemplados en el artículo 100 de la ley de impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus modif .
No constituyen ganancias integrantes de la base de cálculo, entre otros, los pagos por los siguientes conceptos:
a) Asignaciones familiares.
b) Intereses por préstamos al empleador.
c) Indemnizaciones percibidas por causa de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad.
d) Indemnizaciones por antigüedad que hubieren correspondido legalmente en caso de despido.
e) Indemnizaciones que correspondan en virtud de acogimientos a regímenes de retiro voluntario, en la medida que
no superen los montos que en concepto de indemnización por antigüedad, en caso de despido, establecen las
disposiciones legales respectivas.
f) Pagos por servicios comprendidos en el artículo 1 de la ley 19640.
g) Aquellos que tengan dicho tratamiento conforme a leyes especiales que así lo dispongan (vgr.: L. 26176).
De efectuarse pagos en especie, los bienes deberán valuarse teniéndose en cuenta el valor corriente en plaza a la
fecha de pago.
Retribuciones no habituales
El importe bruto de los conceptos abonados que no conforman la remuneración habitual mensual de los
beneficiarios (por ej.: SAC, plus vacacional, ajustes de haberes de años anteriores respecto de los cuales el
beneficiario opte por hacer la imputación al período de la percepción, gratificaciones extraordinarias, etc.) deberá
ser imputado por los agentes de retención en forma proporcional al mes de pago y los meses que resten, hasta
concluir el año fiscal en curso.
Lo dispuesto en el párrafo anterior podrá ser aplicado opcionalmente por el agente de retención, cuando el importe
de los conceptos no habituales sea inferior al 20% de la remuneración bruta habitual del beneficiario, correspondiente al
mes de pago.
En el supuesto en que en uno o más períodos mensuales no se le efectuaren pagos al beneficiario, los importes
diferidos aludidos en el primer párrafo, que correspondía computar en la liquidación del impuesto de dichos meses, se
acumularán a los correspondientes al mes siguiente, dentro del año fiscal en el que se efectúe el pago de
remuneraciones al beneficiario. En su caso, de no haber pagos en el resto del año fiscal, los importes diferidos no
imputados deberán considerarse en la liquidación anual.
Lo dispuesto precedentemente no será de aplicación:
a) Cuando el pago de las remuneraciones no habituales se efectuara en un mes en el que correspondiera realizar la
liquidación final que prevé el artículo 14, inciso b), por concluir la relación laboral, en cuyo caso en tal mes se
deberá, asimismo, imputar las sumas que hubieran sido diferidas en meses anteriores.
b) Respecto de los conceptos que, aun siendo variables y pagados en lapsos irregulares, por la característica de la
actividad desarrollada por el beneficiario, constituyen la contraprestación por su trabajo (por ej.: comisiones por
ventas, honorarios, etc.).
c) Cuando en el período mensual en que se abona la remuneración no habitual se prevea que, en los meses que
resten hasta concluir el año fiscal en curso, habrá imposibilidad de practicar el total de las retenciones que
correspondan al período fiscal, en virtud de:
1. la magnitud del importe de las remuneraciones habituales resultante de la consideración de cláusulas
contractuales o de convenios de trabajo, o de otros hechos evaluables al momento del pago; y/o
2. la limitación que con relación a los referidos meses y a los fines de practicar las retenciones del impuesto a
las ganancias, significa el tope que establece la resolución (MTESS) 436 del 25/6/2004, o la que la sustituya o
modifique en el futuro.
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Deducciones
a) Aportes para fondos de jubilaciones, retiros, pensiones o subsidios, siempre que se destinen a la Administración
Nacional de la Seguridad Social o a cajas provinciales o municipales, o estuvieren comprendidos en el Sistema
Integrado de Jubilaciones y Pensiones (incluso los importes correspondientes a imposiciones voluntarias, depósitos
convenidos al precitado sistema y los efectuados por los beneficiarios que reingresen o continúen en actividad, arts.
34, 56 y 57, respectivamente, L. 24241 y sus modif.).
b) Descuentos con destino a obras sociales correspondientes al beneficiario y a las personas que revistan para el
mismo el carácter de cargas de familia, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 23, inciso b), de la ley de
impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus modif ; y cuotas sindicales correspondientes a las cotizaciones
ordinarias y extraordinarias de los afiliados y a las contribuciones de solidaridad pactadas en los términos de la ley
de convenciones colectivas, conforme a lo establecido en el artículo 37 de la ley 23551, sus modificaciones, y sus
normas reglamentarias y complementarias.
c) Importes que se destinen a cuotas o abonos a instituciones que presten cobertura médico asistencial,
correspondientes al beneficiario y a las personas que revistan para el mismo el carácter de cargas de familia, de
acuerdo con lo dispuesto por el artículo 23, inciso b), de la ley de impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus
modif .
El importe a deducir por dichos conceptos no podrá superar el 5% de la ganancia neta del ejercicio acumulada
hasta el mes que se liquida, determinada antes de su cómputo y el de los conceptos indicados en la ley de
impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus modif
en su artículo 81, incisos c) y h), así como de los quebrantos
de años anteriores y, cuando corresponda, de las sumas a que se refiere el artículo 23 de dicha ley.
d) Primas de seguros para el caso de muerte.
e) Gastos de sepelio del contribuyente o de personas a su cargo.
f) Para el caso de corredores y viajantes de comercio: los gastos estimativos de movilidad, viáticos y
representación, amortización impositiva del rodado y, en su caso, los intereses por deudas relativas a la adquisición
del mismo, de acuerdo con las disposiciones de la resolución general (DGI) 2169 y sus modificaciones, y los valores
fijados por la resolución general (DGI) 3503.
g) Donaciones a los fiscos nacional, provinciales y municipales y a las instituciones comprendidas en el artículo 20
incs. e) y f)
de la ley del gravamen, en las condiciones dispuestas por el artículo 81 inc. c)
de la misma,
hasta el límite del 5% de la ganancia neta del ejercicio, acumulada hasta el mes que se liquida, que resulte antes
de deducir el importe de las respectivas donaciones, el de los conceptos previstos en los incisos g) y h) del mismo
artículo, el de los quebrantos de años anteriores, y cuando corresponda, las sumas a que se refiere el artículo 23 de
la ley del gravamen.
h) Aportes individuales a los planes de seguro de retiro privados, administrados por entidades sujetas al control de
la Superintendencia de Seguros de la Nación, y a los planes y fondos de jubilaciones y pensiones de las mutuales
inscriptas y autorizadas por el Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social (INAyES), hasta el límite
establecido en el artículo 81, inciso e), de la ley de impuesto a las ganancias, texto ordenado en 1997 y sus
modificaciones.
i) Importes que correspondan a descuentos obligatorios establecidos por ley nacional, provincial o municipal.
j) Honorarios correspondientes a los servicios de asistencia sanitaria, médica y paramédica por:
1. Hospitalización en clínicas, sanatorios y establecimientos similares.
2. Prestaciones accesorias de la hospitalización.
3. Servicios prestados por los médicos en todas sus especialidades.
4. Servicios prestados por los bioquímicos, odontólogos, kinesiólogos, fonoaudiólogos, psicólogos, etc.
5. Servicios prestados por los técnicos auxiliares de la medicina.
6. Todos los demás servicios relacionados con la asistencia, incluyendo el transporte de heridos y enfermos en
ambulancias o vehículos especiales.
La deducción procederá siempre que la prestación haya sido efectivamente facturada por el prestador del servicio y
hasta un máximo del 40% del total facturado.
El importe total de las deducciones admitidas por estos conceptos no podrá superar el 5% de la ganancia neta del
ejercicio determinada antes de su cómputo y el de los conceptos indicados en la ley de impuesto a las ganancias
t.o. en 1997 y sus modif , en su artículo 81, inciso c), y segundo párrafo del inciso g), así como de los
quebrantos de años anteriores y, cuando corresponda, de las sumas a que se refiere el artículo 23 de dicha ley.
k) Intereses correspondientes a créditos hipotecarios que les hubieran sido otorgados por la compra o construcción
de inmuebles destinados a la casa habitación, hasta el importe establecido en el artículo 81, inciso a), tercer
párrafo, de la ley de impuesto a las ganancias t.o
.
l) Aportes al capital social o al fondo de riesgo efectuados por los socios protectores de sociedades de garantía
recíproca, previstos en el artículo 79 de la ley 24467 y sus modificatorias.
m) Importes abonados a los trabajadores domésticos en concepto de contraprestación por sus servicios y los
pagados para cancelar las contribuciones patronales indicadas en el artículo 3 del Régimen Especial de Seguridad
Social para Empleados del Servicio Doméstico, aprobado por el artículo 21 de la ley 25239.
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El importe máximo a deducir por los conceptos señalados no podrá superar la suma correspondiente a la ganancia
no imponible definida en el inciso a) del artículo 23 de la ley de impuesto a las ganancias t.o. en 1997 y sus
.
Sin perjuicio de los importes de los conceptos indicados precedentemente, deberán considerarse los que
correspondan a los beneficios de carácter tributario que otorgan los diversos regímenes de promoción, que inciden
sobre las retenciones a practicar, con el alcance y en las condiciones establecidas en las respectivas disposiciones
normativas.
Los importes deducibles correspondientes a aquellos conceptos abonados que no conforman la remuneración
habitual de los beneficiarios y que se hubieran diferido, deberán ser computados de acuerdo a las ganancias brutas
imputables a cada mes, considerando la proporción que corresponda.
Tratándose de las donaciones previstas en el artículo 81, inciso c), de la ley del impuesto a las ganancias t.o. en
, los excedentes del límite del 5% de la ganancia neta que pudieran producirse en la liquidación
de un mes calendario, podrán ser computados en las liquidaciones de los meses siguientes dentro del mismo
período fiscal.
Las deducciones que trata el inciso j) solo procederán en la liquidación anual o final, en su caso, que dispone el
artículo 14.
LEY 26176 ACTIVIDAD PETROLERA. CONCEPTOS QUE QUEDAN FUERA DE LA
BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS. CCT 644/2012.
PETROLEROS PRIVADOS DE RÍO NEGRO Y NEUQUÉN
Hasta aquí hemos realizado un breve repaso de las normas que encuadran la liquidación del impuesto a las
ganancias de la cuarta categoría; ahora analizaremos la particularidad que la ley 26176 introduce respecto de ciertos
conceptos que para las personas encuadradas bajo este CCT dejan de formar parte de la base imponible del impuesto.
Esta ley contiene solo dos artículos y fue promulgada en diciembre de 2006. Transcribimos a continuación su texto:
Art. 1 - Los conceptos comprendidos en los artículos 34, 39, 60, 80 y 81 de la Convención Colectiva de Trabajo
396/2004, homologada por resolución de la Subsecretaría de Relaciones Laborales del Ministerio de Trabajo,
Empleo y Seguridad Social 90 del 15/12/2004 y en el Acta Acuerdo de fecha 1/3/2005, homologada por resolución
de la Secretaría de Trabajo del Ministerio de Trabajo, Empleo y Seguridad Social 78 del 1/4/2005 y en el Acta
Acuerdo de fecha 15/6/2006, homologada por resolución de la Secretaría de Trabajo del Ministerio de Trabajo,
Empleo y Seguridad Social 474 del 4/8/2006, como así también en toda otra norma convencional, vinculada con la
explotación petrolera, que contenga los conceptos comprendidos en los artículos mencionados precedentemente, no
integrarán la base imponible a los efectos de la determinación del impuesto a las ganancias de los trabajadores
amparados por dichos acuerdos convencionales.
La Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía y
Producción, dictará las normas necesarias a los efectos de la instrumentación de lo establecido precedentemente.
Las disposiciones del presente artículo serán de aplicación a partir del ejercicio fiscal 2006.
Art. 2 - Comuníquese al Poder Ejecutivo
Los rubros a los que se refiere el artículo 1 de esta ley son los que
, las cuales
en determinadas circunstancias pueden ser sustituidas por la entrega de vales para almuerzo y/o de vales alimentarios;
, valores fijos destinados a cubrir el desayuno, almuerzo y cena de ciertos trabajadores; y por
, sumas fijas que se conceden en ciertos casos por transporte al lugar de trabajo.
El beneficio contemplado en el artículo 1 de la ley 26176 comprende únicamente a los conceptos expresamente
enumerados en el mismo, percibidos por los trabajadores petroleros amparados por la CCT 396/2004 (sustituido por el
CCT 644/2012), y en las demás normas convencionales que resulten aplicables a los referidos trabajadores y que
contengan los mentados conceptos.
Realizar una interpretación extensiva de la mentada disposición no se compadecería con su texto ni con la finalidad
que inspiró su dictado, y conllevaría violentar el principio de legalidad en la materia.
La atribución asignada a AFIP, tal como surge de su texto, se circunscribe a la instrumentación de lo dispuesto en la
referida norma legal, lo cual conlleva la debida sujeción a la voluntad legislativa expresada en dicho acto.
Haciendo una interpretación finalista del artículo 1 de la ley 26176 que se compadece con una adecuada
interpretación de su texto, el tratamiento previsto para ciertos conceptos no tuvo por objeto beneficiar a todo el
personal que presta servicios en las distintas actividades que se realizan en el ámbito de una empresa petrolera , sino
que comprende únicamente a ciertos y determinados trabajadores cuyas actividades se encuentren amparadas por la
CCT 396/2004, y en las demás normas convencionales que contengan los mentados conceptos.
Las normas que establecen exenciones y beneficios tributarios son taxativas y deben ser interpretadas en forma
estricta. No es admisible la interpretación extensiva ni tampoco la integración por vía de analogía .(5)(6)
El resto de las rentas que se perciben bajo este CCT, a excepción de aquellas que estén enmarcadas dentro de los
conceptos que expresamente enumera esta ley (que tienen carácter de ayuda alimentaria u horas de viaje) están
alcanzados por este impuesto.
Editorial Errepar
OTRAS NORMAS CITADAS POR EL CCT 644/2012. PETROLEROS PRIVADOS DE
RÍO NEGRO Y NEUQUÉN, CON INCUMBENCIA EN LA LIQUIDACIÓN DEL
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
En el artículo 22 del citado convenio se dan una serie de aclaraciones para evitar inconvenientes interpretativos a la
hora de liquidar el impuesto y practicar la retención de ganancias de cuarta categoría.
Para esto, enuncia las partes pertinentes de las normas convencionales que rigen en la materia, otorgándoles ultra
actividad a las mismas:
1. Manifiesta la vigencia plena de los artículos 33, 34, 39, 60, 80 y 81 del CCT 396/2004, con las modificaciones
introducidas por el CCT 536/2008, manteniéndose a todo efecto la exención impositiva dispuesta mediante ley
26176.
Los artículos citados, corresponden a:
- Art. 33 - Traslados: 10% sobre la suma del básico, turno, zona, antigüedad y horas suplementarias, si
pernocta en un centro urbano, si lo hace en un yacimiento el porcentaje se duplica, el mismo es remunerativo
y no está alcanzado por la ley 26176.
- Arts. 34 y 80 - Vianda: importe fijo que se paga cuando el trabajador realiza por lo menos 2 horas en
exceso de su horario normal, es no remunerativo y está alcanzado por la ley 26176.
- Arts. 39 y 81- Horas de viaje, monto fijo por hora de traslado hasta el lugar de trabajo, remunerativo y
alcanzado por la ley 26176.
- Art. 60 - Alimentación diaria y vianda refrigerio, importes fijos para cubrir desayuno, almuerzo, merienda y
cena cuando los trabajadores se encuentran en campamento. Alcanzado por la ley 26176.
2. Las partes ratifican la vigencia del acuerdo de fecha 17/12/2006 (Expte. 1.191.770/2006) en cuyas cláusulas
primera y segunda establece que las empresas, con relación a los trabajadores amparados en los títulos II, III y IV
del CCT 396/2004, y II, III y IV del CCT 536/2008 reintegrarán el importe equivalente al pago de la retención que,
en concepto de impuesto a las ganancias, le corresponda tributar a dichos trabajadores por las tareas realizadas en
el marco de los previsto en el artículo 18 de los citados CCT, siendo su equivalente el artículo 25 del presente
convenio hasta la suma de $ 1.420.
Además, las partes ratifican la cláusula tercera del acuerdo de fecha 17/11/2006 (Expte. 1-191-770/2006) por la
cual se dispone que la suma resultante de lo establecido en los párrafos precedentes se pagará en concepto de
asignación vianda complementaria no remunerativa (arts. 34, 60 y 80, CCT 396/2004 y arts. 34, 60 y 80, CCT
536/2008) en todo de acuerdo con la ley 26176.
- Art. 18 del CCT 396/2004, equivalente al 25 del CCT: Horas extras
Lo que se establece en los acuerdos citados es que la incidencia de las horas extras en la determinación del
impuesto, será devuelta a los empleados a través del recibo de sueldos, mediante un concepto no remunerativo,
obviamente no sujeto a ganancias, designado como asignación vianda complementaria no remunerativa .
Es decir, en primera medida, que necesitamos determinar el impuesto de dos maneras distintas:
1. Teniendo en cuenta la totalidad de las rentas sujetas a impuesto, importe que aparecerá efectivamente
retenido en el recibo de haberes e ingresado a AFIP mediante el aplicativo SICORE. (Ver ejercicio práctico ej.
1)
2. Excluyendo del cálculo anterior el monto de las horas extras liquidadas. (Ver ejercicio práctico ej. 2).
En segunda instancia, liquidar la asignación vianda complementaria no remunerativa como la diferencia entre las
dos determinaciones, hasta el tope que hoy se encuentra en $ 1.420.
Por lo tanto, esto quiere decir que, si el trabajador no realizara horas suplementarias, no devengaría esta
devolución.
Este beneficio fue pensado en compensación al detrimento que les causa a los trabajadores las características
especiales de la actividad, que obliga a que los servicios muchas veces sean continuos y los trabajadores tengan
jornadas de hasta doce horas diarias, respetando los diagramas de trabajo y descansos estipulados por el CCT.
3. Finalmente, las partes ratifican la cláusula cuarta del acuerdo de fecha 17/11/2006 (Expte. 1.191.770/2006) y
su modificatoria de fecha 11/7/2007 (Expte. 1.206.171/2007), mediante la cual se dispuso que con relación a las
horas extraordinarias que cumplan los trabajadores de las empresas de servicios especiales (título III de los CCT
396/2004 y 536/2008, definido en el art. 59 del presente) se imputarán las primeras 90 horas en concepto de
horas de viaje .
Particularmente se acordó que para los trabajadores comprendidos en el título III de los CCT 396/2004 y 536/2008
definido en el artículo 59 del CCT 344/2012, las primeras 90 horas extraordinarias tendrán el tratamiento de horas
de viaje , es decir quedan fuera de la base de cálculo del impuesto a las ganancias. Únicamente quedarían
alcanzadas y devengarían el derecho a la asignación vianda complementaria no remunerativa a partir de la hora
extra Nº 91.
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EJERCITACION PRÁCTICA
A los efectos prácticos, se procederá a realizar la liquidación del impuesto a las ganancias según la hipótesis de un
saldo acumulado de remuneraciones y una liquidación de sueldo mensual para que se observe con claridad la técnica de
liquidación aplicada.
Al existir técnicas diferentes de liquidación según se trate de empresas que prestan servicios dentro del título II,
IV y V o bien del título III del CCT 644/2012, es necesaria la incorporación de un ejemplo para cada grupo con el fin
que el lector pueda diferenciar sin inconvenientes.
Ejemplo liquidación del Impuesto a las Ganancias para una empresa que desempeña sus actividades dentro del
título II del CCT 644/2012.
Datos supuestos
De la empresa
- Te liquido el impuesto SA.
Del trabajador
- Nombre: Lionel P.
- Categoría: título II, categoría l, turno a, zona 3.
- Fecha de ingreso: 1/3/2005.
Novedades para la liquidación mensual
Período: Mayo/2013.
Diagrama: el dependiente realiza un diagrama de 14 días trabajados por 7 de descanso con una jornada de 12
horas diarias, pernoctando en yacimiento. Dentro de la presente liquidación entró un diagrama y medio.
- Horas viaje: 18, es normal y habitual que realice esta cantidad de horas de viaje por mes.
- Horas extras al 50%: 84
- Guardias pasivas: 5 días (lunes, martes, miércoles, jueves y viernes).
- Viandas artículo 34, segundo párrafo: 21.
- Viandas artículo 34, tercer párrafo: 21.
Viandas artículo 34, cuarto párrafo: 21.
Novedades para liquidación del impuesto a las ganancias
- Cónyuge: Manuela Rivas: no trabaja
- Hijos: Cristiano, 6 años.
- Empleada doméstica: Remuneración mensual $ 900,00.
Editorial Errepar
Editorial Errepar
Editorial Errepar
Detalle impuesto a las ganancias
Del período de liquidación
Ganancia bruta
Anterior al
período
Remunerativo
Con horas
extras
Acumulado
Sin horas
extras
Sin horas
extras
Con horas extras
105.356,63
27.067,37
17.173,11
132.424,00
101.356,63
(ii) 23.067,37
13.173,11
124.424,00
No habitual
(i) 4.000,00
4.000,00
4.000,00
8.000,00
8.000,00
Retenciones
-21.448,34 (iii) -5.243,26
-3.606,35
-26.691,60
-25.054,69
13.566,76
105.732,40
97.475,05
Habitual
1. Ganancia neta
83.908,29
21.824,11
4.500,00
900,00
Personal doméstico
4.500,00
900,00
3. Ganancia neta
acumulada
79.408,29
Deducciones especiales
35.078,40
7.516,80
6.048,00
1.296,00
29.030,40
6.220,80
10.080,00
2.160,00
Cónyuge
6.720,00
1.440,00
Hijo
3.360,00
720,00
45.158,40
9.676,80
2. Deducciones generales
MNI
Deducción especial
Deducciones familiares
4. Total de deducciones
Art. 23
5.400,00
(1)-(2) 100.332,40
92.075,05
42.595,20
12.240,00
54.835,20
(i) En el mes de abril la empresa decide otorgar un bono anual excepcional y extraordinario por desempeño de $ 32.000,00 el
cual se liquida mediante la técnica de determinación permitida por el pto. B del anexo I de la RG 2437 (retribuciones no
habituales, prorrateo en el resto del período fiscal)
(ii) El importe remunerativo habitual del período de liquidación surge de restar al total remunerativo del mes el importe
correspondiente al concepto exento del gravamen: Horas viaje. Entonces sería: total bruto - Horas viaje
(iii) El importe de retenciones surge de considerar el total descontado por Jubilación, L. 19032, obra social y aportes con fines
sindicales [Actuación (DI ALIR) 1436/2006. Impuesto a las ganancias. Cuota Sindical: Su deducción en el impuesto]
determinado según el sueldo bruto dispuesto en ii)
Determinación del impuesto a las ganancias
Con horas extras
Ganancia neta sujeta a
impuesto
Sin horas
extras
Diferencia
(3)-(4) 45.497,20
37.239,85
8.257,35
Impuesto determinado
9.754,13
7.504,76
2.249,37
Impuesto acumulado
7.122,47
7.122,47
Impuesto calculado a
retener
2.631,66
382,29
2.249,37
Tramos de imposición utilizados
Desde
Hasta
$
%
30.000,00
45.000,00
5.550,00
27
45.000,00
60.000, 00
9.600,00
31
Editorial Errepar
Cálculo de asignación a vianda complementaria
Total remunerativo de la liquidación mensual sujeto a impuesto
con horas extras
Total retenciones deducibles
27.067,37
- 5.243,26
Total Impuesto a retener con horas extras (A)
2.631,66
Total remunerativo de la liquidación mensual sujeto a impuesto
sin horas extras
17.173,11
Total retenciones deducibles
-3.606,35
Total impuesto a retener sin horas extras (B)
Diferencia de impuesto por el efecto de horas extras entre
(A) y (B)
Reintegro Asignación Vianda Complementaria NR
(opera el tope de $ 1.420)
382,29
2.249,37
(iv)1.420,00
(iv) Comparación: Si la diferencia de impuesto por el efecto de las horas extras es menor al tope $1.420,00 fijado por el art. 22,
3er párrafo del CCT 644/2012 entonces se reintegra el total de la diferencia. En el caso que sea mayor (el del ejemplo) se
recibo de
Ejemplo liquidación del impuesto a las ganancias para una empresa que desempeña sus actividades dentro del
título III del CCT 644/2012.
Editorial Errepar
A los fines didácticos en esta hipótesis se contemplan los mismos datos que para el caso anterior con la sola
distinción que en este caso que el empleado tiene la siguiente categoría: Título III, Categoría XI, Turno B, Zona 3:
Editorial Errepar
Detalle impuesto a las ganancias
Ganancia bruta
Anterior al período
Remunerativo
Del período de
liquidación
Acumulado
105.356,63
18.303,90
123.660,53
Habitual
101.356,63
(ii) 14.303,90
115.660,53
No habitual
(i) 4.000,00
4.000,00
8.000,00
Retenciones
-21.448,34
(iii) -3.843,82
25.292,16
83.908,29
14.460,08
98.368,37
4.500,00
(1)-(2) 900,00
5.400,00
4.500,00
900,00
1. Ganancia neta
2. Deducciones generales
Personal doméstico
3. Ganancia neta acumulada
79.408,29
Deducciones especiales
35.078,40
7.516,80
6.048,00
1.296,00
29.030,40
6.220,80
MNI
Deducción especial
Deducciones familiares
92.968,37
10.080,00
2.160,00
Cónyuge
6.720,00
1.440,00
Hijo
3.360,00
720,00
45.158,40
9.676,80
4. Total deducciones - Art. 23
42.595,20
12.240,00
54.835,20
(i) En el mes de abril la empresa decide otorgar un bono anual excepcional y extraordinario por desempeño de $ 32.000,00 el
cual se liquida mediante la técnica de determinación permitida por el pto. B del anexo I de la RG 2437 (retribuciones no
habituales, prorrateo en el resto del período fiscal)
(ii) El importe remunerativo habitual del período de liquidación surge de restar al total remunerativo del mes el importe
correspondiente al concepto exento del gravamen: Horas viaje. Entonces sería: Total bruto - Horas viaje
(iii) El importe de retenciones surge de considerar el total descontado por Jubilación, L. 19032, obra social y aportes con fines
sindicales [Actuación (DI ALIR) 1436/2006. Impuesto a las ganancias. Cuota Sindical: Su deducción en el impuesto]
determinado según el sueldo bruto dispuesto en (ii)
Determinación del impuesto a las ganancias
Ganancia neta sujeta a
impuesto
(3)-(4) 38.133,17
Impuesto determinado
7.745,96
Impuesto acumulado
7.122,47
Impuesto calculado a retener
623,48
Tramos de imposición utilizados
Desde
30.000,00
Hasta
45.000,00
$
5.550,00
%
27
Notas:
[*:] Contador público nacional, Universidad Nacional del Comahue. Consultor en materia laboral y de seguridad social del
Estudio Chinni, Seleme, Bugner y Asoc. Miembro de la Comisión Laboral del Consejo de Profesionales de Ciencias Económicas de
Neuquén
[**:] Contadora pública. Egresada de la Universidad Nacional del Comahue (2008). Miembro de la Comisión Laboral del Consejo
de Profesionales de Ciencias Económicas de Neuquén. Consultora en materia laboral y de seguridad social del Estudio Contable
[1:] Ver la C. 3/2012; fundamento en la causa De Lorenzo, Amelia Beatriz de la CSJN- AFIP aclara que la indemnización por
art. 178, LCT
art. 52, L. 23551) no se encuentra alcanzada por el impuesto a las ganancias. RG (AFIP) 2437
Editorial Errepar
Ver la C. 4/2012, tratamiento fiscal de la indemnización por antigüedad en caso de despido sin justa causa -art. 245, LCT-, el
Fisco aclaró que quedará exenta en su totalidad cuando el monto abonado sea igual o inferior al que surja de aplicar el tope
indemnizatorio dispuesto en el segundo párrafo del citado artículo.
Ver el fallo
(CSJN - 14/9/2004), si el monto abonado resulta mayor al que se
obtendría aplicando el tope indemnizatorio del art. 245, LCT, la exención se reconocerá hasta una suma equivalente al 67% del
importe efectivamente abonado -calculado conf. al primer párr. del art. 245, LCT- o hasta la obtenida aplicando el referido tope
indemnizatorio, la que sea mayor.
Ver
(CNCont. Adm. Fed. - Sala II - 22/5/2012) y el fallo
Alberto s/retardo de repetición (TFN - Sala A - 15/9/2011)
[2:] Art. 1, D. 244/2013 - BO: 5/3/2013. Vigencia: a partir del 1/3/2013, inclusive
[3:] Art. 1, D. 244/2013 - BO: 5/3/2013. Vigencia: a partir del 1/3/2013, inclusive
[4:] Art. 1, D. 244/2013 - BO: 5/3/2013. Vigencia: a partir del 1/3/2013, inclusive
[5:] cfr. Villegas, Héctor B.: Curso de finanzas, derecho financiero y tributario - 7a. ed. ampliada y actualizada - Ed. Depalma
- pág. 284
[6:] Dict. de la Dirección de Asesoría Legal Impositiva y de los Recursos de la Seguridad Social, Departamento de Asesoría
Legal a . Dict. (DAL) 13/2007, impuesto a las ganancias determinación del gravamen. Base imponible. L. 26176. Personal
jerárquico y profesional. P.P. SA y RR SA - 25/3/2007
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