La cláusula de agencia en el Modelo de Convenio de la OCDE

La cláusula de agencia en el Modelo de
Convenio de la OCDE
ANA MARÍA LOZANO FERNÁNDEZ
Agencia Estatal de Administración Tributaria
SUMARIO
LA CLÁUSULA DE AGENCIA EN MARCO CONVENIO OCDE. Consideraciones generales.—CRITERIOS DE LA DGT.—
RELACIÓN DEL MC OCDE CON VERSIONES ANTERIORES Y CON EL MODELO DE LA ONU.—CONCLUSIONES.—CUADROS COMPARATIVOS DE LA CLÁUSULA DE AGENTE DEPENDIENTE.
Palabras clave: Fiscalidad Internacional, Impuesto sobre la Renta de los no Residentes, convenios para evitar la
doble imposición, establecimiento permanente, agente dependiente.
LA CLÁUSULA DE AGENCIA
CONVENIO OCDE
EN
MARCO
tra legislación interna, aunque de forma parcialmente distinta.
El artículo 13.1 a) del TRLNR dice que se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español
cuando actúe en él por medio de agente autorizado
para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente que ejerza con habitualidad dichos poderes.
Esta definición es menos restringida al delimitar sus
presupuestos y omitir también las cláusulas de exclusión que contempla el artículo 5.5 del MC OCDE.
En referencia a la funcionalidad del apartado 5.o
del artículo 5 MC OCDE existen dos posiciones
diferentes.
Una.—Sostenida por algunos autores que
entienden que la cláusula de agencia integra un criterio de recambio para determinar si una empresa
posee un EP en un Estado.
Dos.—Otros autores consideran esta cláusula
subordinada respecto a la definición general, que
hacía referencia en el artículo 5.1 del MC OCDE
de considerar que la expresión EP significa un lugar
fijo de negocios en el cual se realiza todo/parte de
su actividad.
La primera concepción, se apunta como una
cláusula de agencia que integra un supuesto de ficción de establecimiento permanente, al no concurrir el elemento objetivo consistente en la
presencia de un lugar fijo.
Podría entenderse que los comentarios al MC
OCDE contemplan una postura integradora de las
El artículo 5.5 del MC de la OCDE dispone que,
no obstante lo dispuesto en los apartados 1 y 2,
cuando una persona distinta de un agente independiente al que será aplicable el apartado 6, actúe por
cuenta de una empresa y ostente y ejercite habitualmente en un Estado contratante poderes que le faculten para poder concluir contratos en nombre de la
empresa, se considerará que esa empresa tiene un
establecimiento permanente en ese Estado respecto
de las actividades que dicha persona realice para la
empresa, a menos que las actividades de esa persona se limiten a las mencionadas en el apartado 4
anterior y que, de haber sido realizadas por medio
de un lugar fijo de negocios, no hubieran determinado la consideración de dicho lugar fijo de negocios como un establecimiento permanente de
acuerdo con las disposiciones de ese apartado.
Consideraciones generales
Para 31 de los comentarios de la OCDE en este
artículo se dice que, generalmente se acepta que
una empresa tiene un establecimiento permanente
en un Estado si hay una persona en ese Estado que
actúa para la empresa en determinadas condiciones, aunque la empresa no disponga de un lugar fijo
de negocio en ese Estado en el sentido de los apartados 1 y 2.
Esta figura de los agentes como establecimiento permanente se contempla igualmente en nues-
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dos posiciones expuestas, y así el supuesto del EP
delimitado en el apartado 5.o del artículo 5 operaría allí donde no concurran los requisitos previstos en
el apartado 1.o y 2.o del artículo 5.
En el 35 de los comentarios al artículo 5.5.o de
MC OCDE se dice, “sin embargo conviene tener
en cuenta que el apartado 5 se limita a establecer
un criterio alternativo para determinar si una
empresa tiene un establecimiento permanente en
un Estado. Si puede demostrarse que la empresa
tiene un establecimiento permanente en el sentido
de los apartados 1 y 2 (sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4), no será necesario demostrar
que la persona autorizada cumple las condiciones
del apartado 5”, en este sentido la cláusula de la
agencia operaría como criterio subsidiario respecto de la cláusula general de EP; pero por otra parte
la cláusula de la agencia se ha configurado en cierta forma independiente de la cláusula general, porque sus presupuestos son distintos y resultan
definidos de forma no coincidente y ese carácter
autónomo de la cláusula de agencia genera un criterio de recambio o dual respecto de la existencia
del EP. En resumen se considera que se actúa a través de EP no sólo cuando el agente concluye contratos en nombre de la empresa, sino que toda la
actividad económica, que el agente desarrolla para
la empresa se considera que constituye una actuación a través del EP.
En los comentarios al modelo OCDE, se señalan los criterios más relevantes a efectos de determinar cuando la actuación de un agente constituye
un EP. La cláusula de agencia se aplica únicamente
respecto de aquelllas personas que pueden ser calificadas como “agentes dependientes” respecto de
una empresa residente del otro Estado contratante. Tal calificación es definida de forma positiva y
negativa. La delimitación positiva viene determinada por los elementos implícitos en el apartado 5.o
del artículo 5 a efectos de precisar la dependencia
y la delimitación negativa resulta de la no concurrencia de las circunstancias establecidas en el
apartado 6.o del artículo 5 referida a los agentes
independientes. Es relevante lo señalado en 32 de
los comentarios al artículo 5 MC OCDE y así resumimos lo más importante tales como que la calificación como agente dependiente no requiere la
existencia de relación laboral entre agente y la
empresa. Tampoco es necesario que el agente sea
persona física pudiendo ser persona jurídica e
incluso una sociedad que no posea personalidad
jurídica independiente de sus miembros. Se dice
también en dicho comentario 32, que la solución
debe reservarse a las personas que, por el alcance
de sus poderes o por la naturaleza de sus actividades
impliquen a la empresa en actividades empresariales
de cierta entidad en el Estado considerado.
El empleo de la cláusula de agente como EP
presupone que quien hace uso de la autoridad o
poder conferido lo hace repetidamente y no sólo
en casos aislados y así se repite en los comentarios
32 MC OCDE de que el agente dependiente es EP,
“cuando una persona ostente y ejerza poderes que
le facultan para suscribir contratos en nombre de la
empresa”, deduciéndose de ello que no limita la
aplicación del apartado a un agente que realice literalmente contratos en nombre de la empresa; el
apartado es aplicable igualmente a un agente que
firme contratos que vinculan a la empresa, incluso
si esos contratos no se formalizan efectivamente
en nombre de la empresa. Esta interpretación última de la cláusula de agente es muy importante
porque en el derecho interno de algunos paises se
deja de ser agente dependiente pasando a la calificación de independiente atendiendo a la fórmula
de contratación (en nombre propio) quedando
fuera de la cláusula de agente dependiente en
cuanto se hace en nombre propio. Esta flexibilidad
o amplitud de los comentarios 32 MC OCDE es
una influencia del derecho anglosajón. Según Schawarz, con arreglo al Derecho anglosajón la firma en
nombre propio por parte del agente no era determinante de su carácter independiente allí donde
actuare por cuenta del principal.
En 33 de los comentarios de MC OCDE se
hace referencia a la potestad para suscribir contratos que debe comprender los que se refieren a las
operaciones que constituyen la actividad propia de
la empresa. Es irrelevante que la persona tenga
potestad, por ejemplo, para contratar personal
para la empresa con objeto de asistirle en las actividades que efectúa para la empresa. Se hace también referencia a que los poderes deben ser
ejercidos habitualmente en el otro Estado; si ese es
o no el caso se determinará en función de la situación comercial real.
En el referido comentario 33 de MC OCDE se
dice que el agente dependiente será una persona
autorizada para negociar todos los elementos y
detalles de un contrato que obligue a la empresa
considerando así que ejerce su autoridad “en ese
Estado” y añade que incluso si el contrato es firmado por otra persona en el Estado en que la empresa está situada. Resulta muy aclaratorio lo señalado
al final de los comentarios 33 equiparando el agente
que realiza las funciones del apartado 4 del artículo
5 del convenio marco de la OCDE con el mantenimiento de un lugar fijo de negocios que se limite a
los fines o funciones mencionadas en dicho apartado 5. De ello se deduce que para que haya un EP es
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necesario que la empresa realice todo o parte de su
actividad sea directamente o a través de un agente/persona autorizada; por ello el apartado 4 del
referido artículo 5 de MC OCDE excluye claramente aquellos fines o funciones (almacenaje/depósito
de bienes o mercancías, actividades de carácter
auxiliar o preparatorio etc.) que no constituirán un
EP. A pesar de los comentarios 33 del MC OCDE en
la práctica resulta a veces complejo determinar si el
agente o persona dependiente es o no un EP, siendo
necesario poner el énfasis en la vinculación efectiva
y fáctica de la empresa como consecuencia de la
actuación del agente en sus relaciones con terceros.
A efectos de determinar la concurrencia de tal
poder de vinculación o de la actuación como agente dependiente se propone valorar el conjunto de
los indicios o hechos concurrentes en tal sentido, sin
que la mera circunstancia de estar presente o participado en una negociación en un Estado entre una
empresa y un cliente resulta per se suficiente para
considerar que tal persona ha ejercido en tal Estado
con anterioridad para poder concluir contratos “en
nombre de la empresa” pero también se ampliaría a
aquellos casos donde el agente concluye contratos
que son vinculantes para la empresa incluso si tales
contratos no son realmente concluidos en nombre
de la misma, es decir, que lo importante o relevante no es quien lo firme sino la vinculación para la
empresa (influencia anglosajona donde el requisito
de la firma no es definitivo del límite entre agente
independiente de dependiente pues para dicho
derecho aún firmado en nombre propio si vincula o
actúa por cuenta de principal o de la empresa no
sería agente independiente).
Procede analizar la condición subjetiva del
representante y así la doctrina también ha destacado cómo el Comité de Asuntos Fiscales de la
OCDE admite tanto los casos de representación
directa como los de representación indirecta, aunque la cláusula de la agencia ha sido pensada para la
representación directa. En la representación directa el representante o agente está facultado para
contratar en nombre de otra persona de suerte que
ésta queda vinculada jurídicamente con el tercero
que ha concluido el contrato con el representante,
como aquellos donde el agente/representante contrate en su nombre quedando él mismo vinculado
con el tercero contratante, aunque tal contrato
produce efectos indirectos para el principal o
empresa. En el caso de la representación indirecta,
que normalmente es residual, media un contrato
que delimita los poderes de actuación y responsabilidad de la persona representada y el principal.
Tanto en los casos de representación directa o indirecta la actuación del representante debe repercu-
tir directa o inmediatamente en la esfera jurídica
del representado y así cuando el agente actúa en
nombre propio y su actuación no provee consecuencias para la empresa entonces no cabe aplicar la cláusula de agencia para determinar la existencia de un
EP, es decir, que el agente no es únicamente un firmante del contrato ni la empresa debe aparecer
nominalmente en el contrato firmado por el agente, sino que lo realmente relevante es que la actuación del representante o agente vincule a la empresa
en relación con la realización de sus actividades
empresariales en un determinado Estado, la vinculación directa de la empresa representada es lo que precisamente justifica o fundamenta su gravamen y
consideración como EP a efectos impositivos, dado
que a través de este es ella y no el agente representante la que participa en la vida económica del país en
el que se desarrollan sus actividades.
De los comentarios 32 y 33 de MC OCDE,
resumimos como significativos, otros aspectos
objeto de discusión tales como si el poder de vinculación existe únicamente allí donde el poder para
contratar en nombre de la empresa ostentada por
el representante le faculta para estampar la firma y
vincular de esta manera a la empresa principal o si
también concurre tal presupuesto en los casos
donde el agente no ostenta tal poder y sólo está
facultado para negociar el contrato quedando
supeditada la firma final a la aprobación del principal. La mayoría de los autores, que han estudiado
el tema, consideran que en ambos casos puede
concurrir el presupuesto material de la cláusula de
agencia, entendiendo que debe atenderse a cuestiones materiales como el alcance del poder de
negociación del agente y si lo negociado por él vincula o no a la empresa principal; de ahí que el
hecho de que la firma vaya a realizarse por una
persona distinta situada incluso en una país distinto
no constituye un dato significativo a estos efectos
lo que no ocurre respecto del poder de revocación
del principal o de la sumisión de la actividad del
agente a un estrecho control de supervisión y posibilidad de enmienda por parte del principal. El
Comité Fiscal de la OCDE el 12/04/2004 considera de la definición de EP que si el agente se limita a
iniciar contactos comerciales y negociaciones que
deben ser supervisadas, aprobadas y firmadas por
la empresa en otro país se considera excluido del
ámbito del artículo 5.5 y por tanto no sería EP.
Otros aspectos importantes, pero conflictivos,
son la habitualidad del ejercicio de los poderes de
contratación del representante, entendiendo la
mayoría de la doctrina y de los autores, que debe
definirse en función de los hábitos de la empresa en
concreto, según el sector, la propia dinámica de la
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empresa, de la frecuencia con que el representante ejerce su autoridad y no a la duración de tales
actividades, y por ello la permanencia de la actividad de la empresa principal en el territorio donde
el representante ejerce sus poderes no es determinante para delimitar el ámbito de la habitualidad.
Tampoco el elemento fundamental a considerar no
es la residencia del representante/agente, sino una
mínima presencia del representante en el territorio
del Estado de que se trate y que tal presencia esté
directa y funcionalmente conectada con el ejercicio
efectivo del poder de contratación en nombre de
la empresa a efectos de que ésta realice actividades
comerciales en tal territorio.
Por otra parte el determinar la presencia del
representante es un elemento muy manipulable y
de difícil prueba por parte de las autoridades fiscales, pues es difícil en la práctica determinar el lugar
donde se ha ejercido efectivamente la autoridad,
sobre todo si en el modelo de la OCDE ni en el
convenio específico resulta claro dicho aspecto
produciéndose conflictos entre los estados contratantes pudiendo en la práctica mantenerse posturas diferentes. Para determinar el lugar de
realización de la actividad de representación, algunos paises como el Reino Unido consideran el origen de las ventas como el lugar de celebración de
los contratos, no obstante en todo caso resultaría
necesario que la actividad principal y habitual del
agente/representante, en su función de representación, se realice en el territorio del Estado donde la
empresa no residente realice actividades comerciales (y obtenga rentas) como resultado de las
actuaciones del agente.
En los últimos años se viene considerando la
posible aplicación del artículo 5.5 del CM OCDE
respecto de los trabajadores de empresas de la
matriz de un grupo societario o de una entidad que
se desplacen a otras filiales para prestar servicios,
aunque no parece que dichas situaciones permitan
la aplicación de la cláusula de agencia, pues difícilmente se darían las mínimas características como la
habitualidad en el ejercicio del poder de contratación, el uso efectivo del poder de contratación en
nombre de la matriz, o la utilización de tal poder
respecto de operaciones externas (no internas).
La distinción del artículo 5.5 y 5.6 del convenio
marco de la OCDE que establece entre agentes
dependientes e independientes tiene mucha relevancia, pero tal distinción debe hacerse sobre la
base de una interpretación contextual y autónoma
de la misma y por ello tanto una persona unida por
una relación laboral con la empresa como aquella
que no posee tal relación contractual laboral puedan ser consideradas agentes de una empresa a
efectos del artículo 5.5 y determinar la presencia
de EP, ateniéndose a la extensión de los poderes de
representación y a la naturaleza de sus actividades y
aunque el artículo 5.6, referido a agentes independientes esté definido o delimitado de forma negativa por un conjunto de supuestos donde no
concurren los presupuestos del artículo 5.5, si bien
no puede deducirse que si un agente no cumple los
presupuestos del artículo 5.6 del CM OCDE ello
significa que tendría que ser agente dependiente,
pues los presupuestos base del artículo 5.5 de
agente como EP deben probarse en todo caso.
CRITERIOS
DE LA
DGT
La Resolución de la DGT de 12/11/2002 (número 1712-02), que resuelve una consulta donde se
suscita la cuestión de si es constitutiva de un EP la
actividad desarrollada por una sociedad de responsabilidad limitada (SRL) constituida en España por
una entidad estadounidense cuya función es prestar servicios a esta última para ejecutar decisiones
de inversión en valores de renta variable cotizados
en mercados secundarios europeos, de forma que
la SRL se limitaba a ejecutar órdenes recibidas de
una tercera entidad estadounidense (el cliente).
Según contestación de la DGT la SRL no tenía
capacidad para alterar los términos del contrato
respecto de la ordenada por su cliente, limitándose a ejecutar las órdenes recibidas.
La empresa consultante deseaba saber si se
podría considerar EP si lo desarrollado por la SRL
era una actividad de agente dependiente del cliente, determinante de EP de acuerdo con el artículo
12 LINR y de acuerdo con el artículo 5.5 del CM
OCDE.
La DGT en base a los datos aportados por la
consultante, consideró que la SRL no disponía de
los poderes suficientes para ser agente dependiente en el sentido de las definiciones de la LINR y del
CM OCDE, por lo que su actividad no daría lugar a
EP en España.
La consulta de la DGT de 30/12/1998 plantea la
consultante, entre otros, si una sociedad filial de
una francesa, con domicilio social en España, buscaría o aceptaría clientes para los productos de la
sociedad consultante, actuando como comisionista. La contratación sería realizada en España por
persona con poderes otorgados por la consultante
(francesa), siendo el producto enviado a España
con destino al cliente.
En la contestación se plantean distintas alternativas según los presupuestos de hecho. Del precepto
señalado (art. 5 del convenio de España con Francia)
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sean preparatorias o auxiliares quedaría excluidas
de considerarlas EP. Para establecer si se da o no
esa circunstancia, el criterio decisivo consiste en
determinar si las actividades del lugar fijo de negocios contribuyen en sí mismas una parte esencial y
significativa de las actividades del conjunto de la
empresa.
En otro apartado de la consulta hace referencia
a los agentes dependientes se dice “cabe, así
mismo, aclarar que del escrito de consulta no se
desprende que los proveedores españoles de la
consultante estén facultados para concluir contratos en nombre de ésta, pudiendo, por tanto, negociar todos los elementos o detalles de los mismos.
Si no fuera así, dichos proveedores serían agentes
dependientes en el sentido del artículo 5, apartado
4 del convenio hispano-alemán, y por tanto, considerados establecimientos permanentes en España
de la entidad consultante”.
DGT 14/01/2003.—En esta consulta se dice
que un “agente comercial” es un profesional independiente sin base fija de negocios, es decir, está
delimitando al agente independiente configurando
como necesario que no tenga una base fija de negocios en España, al margen de los poderes de representación de la empresa que ostenta.
TEAC 19/02/2003.—En dicha consulta, en la
página 4 de 5, se vuelve a reiterar el criterio de
otras consultas anteriores de que si la actividad de
la filial es de carácter preparatorio y auxiliar, respecto de la actividad de la matriz, no existe EP en
el Estado donde esté ubicada la filial. En el caso de
la consulta era lo contrario, pues se trataba de
sociedades filiales que transformaban los productos para la matriz y no tenía carácter de preparatorio y auxiliar, y por tanto las filiales podrían ser EP.
En la página 5, punto cuatro, se dice “en tal circunstancia no se puede pretender la aplicación de
una respuesta de la Dirección General de Tributos
a unos hechos diferentes de los contemplados en
aquella”.
La mayoría de las consultas expuestas hacen
referencia al IVA y al Impuesto sobre Sociedades
siendo para el análisis de la cláusula de agentes
dependientes sólo relevante el Impuesto sobre
Sociedades y en la medida en que las operaciones
sean de un no residente y puedan estar dentro del
ámbito de Convenios de Doble Imposición. Relacionado con ello es relevante lo que consta en el
apartado quinto de la consulta DGT de 19/02/2003
que establece con rotundidad que la normativa de
IVA y del Impuesto sobre Sociedades son totalmente independientes y autónomos en lo referido
a EP, de modo que ninguna influencia tendrá sobre
cada una de ellas el que a efectos de la otra se
se deduce que la realización de ventas en nombre y
por cuenta de la consultante por los empleados de
la filial española, supone la existencia de un EP, a los
efectos del Impuesto sobre Sociedades, por la existencia de un agente con poderes para concluir contratos en nombre de la empresa radicada en Francia
o, por el contrario si para cada operación concertada por los empleados de la sociedad filial se necesita la aprobación de la sociedad francesa, no sería EP.
TEAC 23/02/00, JT 887, en los Fundamentos de
Derecho se señala que la sociedad filial (agencia
comercializadora) no dispone de autonomía efectiva frente a la primera (agencia organizadora) para
desarrollar sus propias actividades, ya que era la
matriz la que ha de autorizar los actos administrativos de la filial, tales como el nombramiento de
directivos, la firma de contratos importantes, la
designación de agentes de publicidad, etc. Es por
ello que la falta de autonomía para desarrollar sus
propias actividades lo que determina que la falta de
dicha autonomía no sea un EP la referida filial, no
obstante es necesario siempre un análisis global de
documentos y circunstancias para concluir si la filial
era un órgano auxiliar con supervisión de la consultante atendiendo al control directivo que pueda
desarrollar sobre las filiales de la consultante. Este
control de acuerdo con lo establecido en el TSCE
se reflejará no sólo en la titularidad accionarial sino
en hechos que pongan de manifiesto si hay autonomía como puede ser la autorización previa.
DGT 29/08/2001.—La consulta recuerda que
en los comentarios al artículo 5 del CM OCDE, en
que se basa el convenio de España con Alemania,
deja claro que si la filial funciona como un agente
dependiente existirá un EP, en las mismas condiciones que si se tratara de empresas independientes.
En los comentarios del modelo de convenio se
establece que “una persona autorizada para negociar todos los elementos y detalles de un contrato
que obligue a la empresa puede considerarse que
ejerce su actividad en ese Estado, incluso si el contrato se firma por otra persona en el Estado en que
la empresa está situada”. En el presente caso planteado, se dice que sería necesario conocer si la
entidad alemana fija todas las condiciones del contrato (por ejemplo mediante la existencia de un
catálogo de productos en una lista de precios
cerrado) o si los vendedores de la entidad española tienen libertad para negociar con los clientes
dichos precios y el resto de las condiciones de
venta. En el primer caso no hay EP porque no hay
autonomía y en el segundo caso sí hay EP, aunque
la entidad española no sea quien firme el contrato.
DGT 12/12/2001.—En esta consulta la DGT
explica con claridad que aquellas actividades que
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no hubieran determinado la consideración de
dicho lugar fijo como un EP.
Coordinando lo que se dice en PC OCDE 1963
y lo que consta en modelo OCDE 1977-2000 y así
la cláusula final del apartado 4 del artículo 5 PC
1963 excluiría la existencia de un EP en los supuestos donde no hay un lugar fijo de negocios pero la
empresa posee agente dependiente que realiza
actividades consideradas como auxiliares, tales
como compra de bienes o mercancías a nombre de
la empresa y cuando rebase tal umbral de actividad
no resultaría aplicable tal excepción y podría haber
un EP con arreglo a PC OCDE 1963.
La cláusula del artículo 5.5 del MC ONU (1999)
sólo resulta equivalente a la de la OCDE en parte. El
MC de la ONU ha incorporado un segundo presupuesto del artículo 5.5 para actividades realizadas
por agente dependiente, ampliando el concepto de
EP a efectos de garantizar los derechos de imposición en la fuente y así el apartado b) del artículo 5.5
del MC ONU considera que existe un EP de una
empresa A que actúa en el territorio del otro Estado
contratante mediante un agente cuando éste, a pesar
de no poseer poderes para concertar contratos en
nombre de la empresa, mantiene habitualmente en
tal Estado existencias o bienes o mercancías que utiliza para entregar regularmente bienes o mercancías
por cuenta de tal empresa. Este segundo presupuesto de EP ficticio por medio de agente pone el énfasis
en la conexión territorial resultante de la entrega por
el agente de mercancías en nombre de la empresa.
La interpretación más común es de que no hay EP
cuando todas las operaciones conectadas con la
venta de las mercancías tienen lugar fuera del territorio de tal Estado y sólo la entrega, por medio de un
agente, es realizada en el mismo y así, por el contrario, las actividades relacionadas con la venta (marketing, publicidad, etc.) son también realizadas en tal
Estado en nombre del residente (bien por la propia
empresa o por un agente dependiente) y han contribuido a la venta de tales bienes o mercancías, se considera que puede existir un EP.
Es importante destacar que las autoridades fiscales de algunos Estados, como México, han introducido en sus convenios esta cláusula de MC ONU
al objeto de expandir el concepto de EP en relación con operaciones de “maquila” o acuerdos de
contratos de manufacturación; en este tipo de
casos, puede mantenerse que no existe EP, allí
donde resultara de aplicación la cláusula de agente
independiente, con todo, en muchas ocasiones el
principal problema radica en la cuantificación de los
pagos entre el principal y la manufacturadora.
En el convenio de México y EE UU en general
el acuerdo de maquila entre el Estado contratante
entienda que la misma entidad se considere o no
“establecida” en nuestro país, aunque para algunos
autores esa afirmación de rotundidad es exagerada.
A juicio del TEAC, es evidente que en el
Impuesto sobre Sociedades entran en juego otros
factores, en razón a la distinta naturaleza de ambos
impuestos; así, por ejemplo, el hecho imponible, la
base y devengo de cada uno de ellos se produce de
manera diferente. Por otra parte, el Impuesto
sobre Sociedades es objeto prioritario de los convenios de doble imposición, que deben ser tenidos
en cuenta a los efectos de fijar el volumen de
negocios atribuible a cada país y, como pieza básica de su determinación, a lo que el convenio
entiende por establecimiento permanente, que es
precisamente en este sentido lo que nos interesa
de las consultas referidas en este apartado del trabajo.
RELACIÓN
DEL
MC OCDE
CON VERSIONES
ANTERIORES Y CON EL MODELO DE LA
ONU
El apartado 5 del artículo 5 del modelo de OCDE
2000, delimita más la figura del agente/representante EP y así comienza su redacción “no obstante las
disposiciones de los apartados 1 y 2...”, es decir,
que tal cláusula tipo interrelaciona la cláusula de
agencia con la cláusula general de EP, de forma que
el artículo 5.5 se aplica sin perjuicio de los elementos o presupuestos generales del EP y ello implicaría que puede determinarse la existencia de un EP,
por aplicación del artículo 5.5 sin que exista un
lugar fijo de negocios en el sentido de los apartados
1 y 2 del artículo 5. El Proyecto de Convenio PC
OCDE 1963 omitía la referida cláusula tipo aunque
los comentarios sí lo consideraban y por ello queda
claramente referida la interrelación del artículo 5.5
con los apartados 1 y 2 del mismo artículo en la
reforma OCDE 1977.
Una segunda gran diferencia muy importante
entre el PC OCDE de 1963 y los posteriores reside en el párrafo final, que delimita una excepción
material a la aplicación de la misma. En el PC
OCDE 1963 se establece que un agente es EP si en
el Estado contratante ejerce poderes para concluir
contratos a menos que sus actividades se limiten a
la compra de bienes o mercancías para la misma,
en cambio el artículo 5.5 del MC OCDE (19772000) delimita de forma más amplia la excepción a
la existencia de EP en el sentido de que no se considera que la empresa del otro Estado contratante
opera en el otro Estado a través de EP cuando las
actividades del agente se limitan a las mencionadas
en el apartado 4 del artículo 5 y que, de haber sido
realizadas por medio de un lugar fijo de negocios,
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requiere que la persona sea independiente de la
empresa jurídica y económicamente, además de
actuar en el ejercicio normal de su actividad cuando obra por cuenta de la empresa.
Tres.—Los referidos comentarios al modelo de
la OCDE interpretan la referencia a la facultad de
concluir contratos en nombre de la empresa, en el
sentido de que se entiende concurrente no sólo en
los casos en que el agente concluye literalmente
contratos en nombre de la empresa, sino también
en los otros en que concierte contratos que la vinculen, aunque no se finalicen efectivamente a nombre de aquella. Si no se dispone de poderes para
vincular a la empresa, la calificación de EP no concurre (Consulta DGT 12 de noviembre de 2002).
Cuatro.—Considerando nuevamente los
comentarios de la OCDE referidos al artículo 5.5,
la conclusión de los contratos no implica necesariamente la firma de los mismos a cargo de dicho
agente dependiente, sino los demás presupuestos
de la actividad determinante de la referida conclusión a nombre del no residente, aun en el supuesto de ser suscritos por la empresa en el extranjero,
siendo el factor decisivo la existencia de poderes
suficientes para vincularle (DGT 10/12/02).
Cinco.—La existencia de una sociedad filial o
controlada por una empresa no residente, no constituye sin más a aquella entidad subsidiaria en una
EP, aunque tampoco debe excluirse de esa posibilidad, si del análisis global del comportamiento de la
entidad filial pudiera deducirse la existencia de un
lugar fijo de negocios en la filial por medio del cual
actúa la matriz o incluso que su actividad se pudiera asimilar a un agente dependiente de la no residente (DGT 29/8/01).
Seis.—Según los comentarios OCDE al modelo
2003, considera que las actividades auxiliares o
preparatorias deben contemplarse globalmente
para excluirle del EP de modo que evite una fragmentación planificada de actividades pero que
constituyen un conjunto cohesionado en términos
empresariales y de relevancia a pesar de la naturaleza, en principio auxiliar de algunas unidades económicas. En general, la accesoriedad o carencia de
relevancia, dentro del conjunto de la empresa no
residente, de la actividad llevada a cabo por el lugar
fijo de negocios, produce exclusión del concepto
EP, cuando se dispone de cobertura de un tratado
fiscal.
Siete.—La doctrina administrativa también
excluye del concepto EP instalaciones menores,
almacenes que no hacen reventa, oficinas de representación, publicidad que no tenga facultad de contratación, etc., es decir, que sean actividades más
bien auxiliares.
con una entidad residente del otro Estado contratante (manufacturadora) no se considerará que
tiene un EP en el segundo Estado si se cumplen
determinadas condiciones establecidas en el convenio. Este mismo convenio de México con EE UU
considera que sí puede existir un EP del Estado A
en el Estado B si un agente dependiente de este
último procesa o transforma mercancías o bienes
propiedad de A empleando activos proporcionados por A o una persona vinculada. Si no existen
estas cláusulas específicas referidas a maquila
habría que atender al nivel realizado por A en B,
considerando especialmente funciones de supervisión realizados por el no residente A en la manufacturación de B, los empleados desplazados al
otro Estado, su nivel de implicación en la actividad
del contrato de manufacturación, la duración de su
presencia en las instalaciones de tal empresa, la
asunción de riesgo empresarial, ordenes de compra de materias primas, etc.
Esta actividad de servicio de maquila, tiene en
la actualidad una especial relevancia dado que los
grandes grupos empresariales tienden a desagregar
las funciones o actividades en distintos países entre
ellos la de maquila, dentro de una estrategia de planificación fiscal y por ello la especial importancia de
estudiar en cada caso si implica o no la existencia
de un EP. En esta referencia a planificación fiscal
podemos encontrarnos con un fabricante principal
en el país o Estado A y distintas sociedades del
grupo que pueden ser: sociedades de fabricación
(compra y venta de mercancías), sociedades
maquiladoras donde la principal del Estado A pagaría a la sociedad maquiladora en el Estado B unos
servicios por maquila, sociedades de promoción,
sociedades distribuidoras, etc.
CONCLUSIONES
Uno.—Tratándose de agentes dependientes, se
considerará que el no residente obtiene renta
mediante un EP a efectos fiscales, aún cuando
carezca de una instalación fija propia, cuando una
persona distinta de un agente que goce de estatuto independiente (comisionista, agentes profesionales etc.) actúe por su cuenta, con poderes de
contratación en su nombre, de modo habitual.
Dos.—Según los comentarios de MC OCDE, la
“dependencia” exigida por la norma no debe responder necesariamente a vínculos contractuales,
sino manifestarse en el hecho de que la entidad o
persona agente, que opere en territorio español,
se atenga a las instrucciones dictadas y al control
general por parte de la empresa no residente. Por
el contrario, el carácter independiente del agente
71
Cuadernos de Formación. Colaboración 05/06. Volumen 1/2006
Ocho.—Recientemente, el Comité de Asuntos
Fiscales de la OCDE ha incidido en aspectos fundamentales relacionados con los poderes de contratación que debe ostentar el agente para que le
resulte aplicable el artículo 5.5 y así considera,
entre otros, que las facultades de contratación
deben ir referidas a la actividad principal de la
empresa representada, excluyéndose aquellas actividades referidas a actividades internas (contrato
personal) o actividades auxiliares o preparatorias,
según queda delimitado claramente en el comentario número 32 OCDE. El Comité considera también que los poderes ostentados por el agente
deben ser ejercidos con habitualidad para que exista EP y no solamente en casos puntuales y aislados,
según también el comentario número 33 OCDE.
Como anexo a este trabajo se adjuntan cuadros
comparativos de los distintos convenios. En lo
referente a la cláusula de agencia, los convenios de
España con otros países siguen tres tipos de modelos marcos:
1. Convenios para evitar la doble imposición
internacional, que recogen la cláusula del
proyecto OCDE 1963.
2. Convenios para evitar la doble imposición
internacional, que recogen la cláusula de
MC OCDE 1977-2000.
3. Convenios para evitar la doble imposición
internacional, que recogen la cláusula MC
ONU
4. Convenios muy específicos.
BIBLIOGRAFÍA
OCDE (1977-2000 y 2002): Modelo Marco de Convenio.
ONU (1999): Modelo de Convenio.
VV. AA.: “Comentarios a los Convenios para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal” del IEF de Galicia.
CARMONA FERNÁNDEZ, N. (2003): Guía del Impuesto sobre la renta de los no residentes, CISS, Valencia.
CUADROS COMPARATIVOS DE LA CLÁUSULA DE AGENTE DEPENDIENTE
Convenios incluidos
Alemania
Corea
Filipinas
Italia
Rumanía
Argentina
Cuba
Francia
Japón
Reino Unido
Argelia
Chile
Grecia
Letonia
Rusia
Australia
China
Holanda
Lituania
Suiza
Austria
Dinamarca
Hungría
Luxemburgo Tailandia
Bélgica
Ecuador
India
Marruecos
Túnez
Bolivia
Finlandia
Indonesia
México
Turquía
Brasil
Eslovenia
Irlanda
Noruega
URSS
Bulgaria
Estonia
Islandia
Polonia
Venezuela
Canadá
EE UU
Israel
Portugal
72
73
Austria
OCDE 1963
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Argentina
MC ONU
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Australia
Argelia
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.4
1966
Alemania
OCDE 1963
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.4
1966
Artículo 5.5.B)
Artículo 5.5
1992
Artículo 5.5
2002
Artículo del
Convenio con el país
País
CM OCDE
(Sigue.)
Igualmente que el convenio con Alemania, en lugar de excluir de la cláusula de agente dependiente (EP) todo lo especificado en el apartado 4 del artículo 5 del convenio, exclusivamente excluye las
actividades que refieren a compra de bienes y mercancías para la misma, que no serían entonces
EP pero nada refiere al resto del apartado 4 del artículo 5, es decir, los apartados a), b), c), e) y f).
“Actuando de esta forma, la persona fabrica o transforma en ese Estado, para la empresa, bienes
o mercancías pertenecientes a la empresa, siempre que la presente cláusula se aplique solamente respecto de los bienes o mercancías así fabricados o transformados.”
El criterio de la OCDE dice en el apartado 4.c) que el mantenimiento de un depósito de bienes
de la empresa para ser transformados por un tercero no sería EP, no obstante el convenio con
Australia dice que el agente dependiente que fabrique o transforme en ese Estado los bienes de
la empresa sí es EP. De ello se deduce que sólo podríamos armonizar ambos apartados si concluimos que el agente al ser dependiente y actuar por cuenta de la empresa no es tercero a efectos
del artículo 5.4 del MC OCDE.
Resulta relevante el apartado b) del artículo 5.5: “no tiene esos poderes pero mantiene habitualmente en el primer Estado existencias de bienes o mercaderías que utiliza para entregar regularmente bienes o mercaderías por cuenta de la empresa”.
Este convenio señala una gran diferencia con el de la OCDE pues en este último no es EP el tener
un lugar fijo para almacenar o entregar mercancías, y en cambio el convenio con Argentina al
agente que entrega existencias por cuenta de la empresa sí sería EP, es decir, si en el MC OCDE
lo prioritario es que el agente tenga facultades para concluir contratos en el convenio con Argentina además de esto, aunque no tenga facultades o poderes, pero si mantiene existencias para
entregar, el agente sería EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP
Se deduce que no sería EP la cláusula de agente si se limita a las actividades de compra de bienes
o mercancías para la misma. El convenio de la OCDE es más restrictivo pues no sería EP no sólo
si el agente realiza exclusivamente la actividad de compra de bienes sino las restantes del apartado 4 le excluirían, apartados a), b), c), e) y f), es decir, que el convenio con Alemania exclusivamente hace referencia al apartado d) del artículo 4.
Contenido
La cláusula de agencia en el Modelo de Convenio de la OCDE
A NA M ARÍA LOZANO F ERNÁNDEZ
Artículo 5.4
1994
Artículo 5.5
1999
Bolivia
OCDE
1977-2000
Brasil
OCDE 1963
Bulgaria
OCDE
1977-2000
Canadá
OCDE 1963
Corea
OCDE
1977-2000
Cuba
OCDE
1977-2000
Chile
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
74
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
2003
Artículo 5.4
1972
Artículo 4.6
1990
Artículo 5.4
1994
Artículo 5.5
1997
Artículo 5.5
1995
Bélgica
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo del
Convenio con el país
País
CM OCDE
(Continuación.)
(Sigue.)
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Igualmente que el convenio con Alemania, en lugar de excluir de la cláusula de agente dependiente (EP) todo lo especificado en el apartado 4 del artículo 5 del convenio, exclusivamente excluye las
actividades que refieren a compra de bienes y mercancías para la misma, que no serían entonces
EP pero nada refiere al resto del apartado 4 del artículo 5, es decir, los apartados a), b), c), e) y f).
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
El artículo 5.4 reproduce exactamente lo mismo que el convenio con Alemania, etc., es decir, que
el agente dependiente se limita a compra de bienes y mercancías no sería EP, o sea que sólo recoge del convenio marco de la OCDE la exclusión del artículo 5.4 d), obviando las letras a), b), c),
e) y f) de dicho apartado.
Es relevante el apartado 5 del artículo 5 del convenio con Brasil que recoge como EP la cláusula
del agente dependiente que perciba primas o asegure riesgos en ese otro Estado, es decir, sería
EP exclusivamente cuando el mediador/agente no es independiente.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Contenido
Cuadernos de Formación. Colaboración 05/06. Volumen 1/2006
Dinamarca
OCDE
1977-2000
Ecuador
OCDE
1977-2000
EE UU
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
75
Artículo 5.5
2003
Estonia
OCDE
1977-2000
Filipinas
MC ONU
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusulas de agente dependiente como EP.
(Sigue.)
Artículos 5.3 y 5.4 Es importante analizar en el artículo 3 b) del convenio con Filipinas que añade un párrafo del CM
OCDE el cual dice exactamente “sin embargo cuando tales bienes o mercancías se vendan directamente en los depósitos de almacenaje, éstos se considerarían como establecimiento permanentes”.
El artículo 5.4 b) del convenio con Filipinas añade que si un agente dependiente mantiene en ese
Estado contratante un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa que utiliza
para entregar regularmente bienes o mercancías por cuenta de ésta será considerado establecimiento permanente. Esto tampoco consta en el CM OCDE.
El artículo 5.5 hace referencia a que una empresa aseguradora tiene un EP si recauda primas en
el territorio del Estado contratante o asegura riesgos en él por medio de empleado o representante distinto de agente independiente, es decir, contempla el artículo 5.5 la cláusula del agente
dependiente como EP.
Nota: El apartado 5 del artículo 5 referido también consta en el convenio con Brasil.
Artículo 5.5
2002
Eslovenia
OCDE
1977-2000
Reproduce lo fundamental, lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP, a excepción de las tres últimas líneas.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Artículo 5.5
1990
Artículo 5.5
1980
Igual que el CM OCDE, obviando exclusivamente lo último referido, "y de haber sido realizados
por medio de un lugar fijo de negocios, no hubieran determinado la consideración de dicho lugar
fijo de negocios como un establecimiento permanente de acuerdo con las disposiciones de ese
apartado".
Igualmente que el convenio con Alemania, en lugar de excluir de la cláusula de agente dependiente (EP) todo lo especificado en el apartado 4 del artículo 5 del convenio, exclusivamente excluye las
actividades que refieren a compra de bienes y mercancías para la misma, que no serían entonces
EP pero nada refiere al resto del apartado 4 del artículo 5, es decir, los apartados a), b), c), e) y f).
Contenido
Artículo 5.4
1991
Artículo 5.4
1972
Artículo del
Convenio con el país
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Checoslovaquia
Agente dependiente que no realice funcioOCDE
nes del apartado 4.o es EP
1977-2000
País
CM OCDE
(Continuación.)
La cláusula de agencia en el Modelo de Convenio de la OCDE
A NA M ARÍA LOZANO F ERNÁNDEZ
76
India
CM ONU
Indonesia
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Holanda
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
India
CM ONU
Grecia
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Francia
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Hungría
OCDE
1977-2000
Finlandia
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
País
CM OCDE
(Continuación.)
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce lo mismo que el convenio con Alemania, Austria, etc.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Al igual que el convenio con Alemania, Austria, etc., en lugar de excluir de la cláusula de agente
dependiente (EP) todo lo especificado en el apartado 4 del artículo 5 del convenio, exclusivamente excluye las actividades que refieren a compra de bienes y mercancías para la misma, que no
serían entonces EP pero nada refiere al resto del apartado 4 del artículo 5, es decir, las letras a),
b), c), e) y f).
Contenido
Artículo 5.5 a) y b) Reproduce exactamente lo que consta en otros convenios, entre ellos el de INDIA, etc.
(Sigue.)
Artículo 5.4 a) y b) Reproduce lo que consta en otros convenios en el artículo 5.4 a) y en el artículo 5.4 b) dice “si
dicha persona, sin ostentar dichos poderes, mantiene en el Estado mencionado en primer lugar
un depósito de mercancías con cargo al que efectúa entregas regularmente por cuenta de la
empresa”, también dicho agente sería EP.
Artículo 5.4 a) y b) Reproduce lo que consta en otros convenios en el artículo 5.4 a) y en el artículo 5.4 b) dice “si
dicha persona, sin ostentar dichos poderes, mantiene en el Estado mencionado en primer lugar
un depósito de mercancías con cargo al que efectúa entregas regularmente por cuenta de la
empresa”, también dicho agente sería EP.
Artículo 5.4
1984
Artículo 5.4
Artículo 5.5
2000
Artículo 5.5
1995
Artículo 5.4
1967
Artículo del
Convenio con el país
Cuadernos de Formación. Colaboración 05/06. Volumen 1/2006
77
Rusia
Suecia
OCDE 1963
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.4
1976
Artículo 5.5
Artículo 5.4
1977
Reino Unido
OCDE 1963
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
(Sigue.)
Reproduce exactamente lo que consta en el convenio con Alemania, Italia, etc., restringiendo el
no ser EP al agente dependiente cuando sus actividades se limitan a comprar bienes, obviando los
restantes apartados del artículo 4 del convenio [letras a), b), c), e) y f)].
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que consta en el convenio con Alemania, Italia, etc., restringiendo el
no ser EP al agente dependiente cuando sus actividades se limitan a comprar bienes, obviando los
restantes apartados del artículo 4 del convenio [letras a), b), c), e) y f)].
Reproduce exactamente lo que consta en el convenio con Alemania, Italia, etc., restringiendo el
no ser EP al agente dependiente cuando sus actividades se limitan a comprar bienes, obviando los
restantes apartados del artículo 4 del convenio [letras a), b), c), e) y f)].
Artículo 5.4
1979
Rumanía
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce lo sustancial del artículo 5.5 MC OCDE.
Portugal
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
2002
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Artículo 5.5
1980
Islandia
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
1994
Reproduce exactamente lo que consta en otros convenios, entre ellos el de INDIA, etc.
Checoslovaquia
Artículo 5.5
OCDE
Agente dependiente que no realice funcio1977-2000
nes del apartado 4.o es EP
Irlanda
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
2003
Contenido
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Irán
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo del
Convenio con el país
Artículo 5.5
1993
País
CM OCDE
(Continuación.)
La cláusula de agencia en el Modelo de Convenio de la OCDE
A NA M ARÍA LOZANO F ERNÁNDEZ
URS Soviéticas
OCDE
1977-2000
Venezuela
Letonia
OCDE
1977-2000
Lituania
OCDE
1977-2000
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Tailandia
MC ONU
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Túnez
Suiza
OCDE 1963
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
Artículo 5.5
Agente dependiente que no realice funciones del apartado 4.o es EP
País
CM OCDE
(Continuación.)
78
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Reproduce exactamente lo que dice el apartado 5 del artículo 5 del MC OCDE, referido a cláusula de agente dependiente como EP.
Artículo 5.5
2002
Artículo 5.5
2003
Reproduce lo esencial o sustantivo del artículo 5.5 del convenio marco de la OCDE.
Artículo 5.5
Artículo 4.5
Reproduce lo que consta en el convenio marco de la OCDE a excepción de las tres últimas líneas.
El artículo 5 a). Lo sustantivo de este apartado es que el agente dependiente “ostenta y ejerce con
habitualidad poderes que le facultan para concluir contratos en nombre de la empresa...”.
El artículo 5 b) reproduce la idea básica que consta en los convenios con Filipinas, India, etc.
(modelo ONU).
El artículo 5 c) es nuevo en los convenios para evitar la doble imposición pues se dice “no ostenta dichos poderes, pero habitualmente ejecuta pedidos en el Estado mencionado en primer lugar
total o casi totalmente para la empresa o para la empresa y otras empresas controladas por esta”.
En resumen, se amplía al grupo económico la cláusula de agente dependiente, pues el resto de
los convenios que introduce el apartado b) referido es en el ámbito de la empresa por cuenta de
la cual trabaja el agente pero no a las demás empresas del grupo.
Artículo 5.5
1997
Artículo 5.4
Reproduce exactamente lo que consta en el convenio con Alemania, Italia, etc., restringiendo el
no ser EP al agente dependiente cuando sus actividades se limitan a comprar bienes, obviando los
restantes apartados del artículo 4 del convenio [letras a), b), c), e) y f)].
Contenido
Artículo 5.4
1966
Artículo del
Convenio con el país
Cuadernos de Formación. Colaboración 05/06. Volumen 1/2006
La cláusula de agencia en el Modelo de Convenio de la OCDE
A NA M ARÍA LOZANO F ERNÁNDEZ
CONVENIOS
INTERNACIONALES
Convenios que recogen la cláusula de agencia
artículo 5.5 del modelo OCDE 1977-2000
País
Año
Artículo
Bélgica
1995
5.4
Bolivia
1997
5.5
Bulgaria
1990
4.6
Corea
1994
5.4
Cuba
1999
5.5
Checoslovaquia
1980
5.5
China
1980
5.5
Ecuador
1991
5.4
EE UU
1990
5.5
Eslovenia
2002
5.5
Federación Rusa - España 1998
5.5
Francia - España
1995
5.5
Grecia
2000
5.5
Hungría
1984
5.5
Irlanda
1994
5.5
Israel
1999
5.5
Islandia
2002
5.5
Luxemburgo
1986
5.5
México
1992
5.6
Noruega
1999
5.5
Polonia
1979
5.4
Portugal
1993
5.5
Túnez
1982
5.5
URSS
1985
4.5
Venezuela
2002
5.5
Argelia
2002
5.5
Costa Rica
2004
5.5
Chile
2003
5.5
Irán
2003
5.5
Estonia
2003
5.5
Letonia
2003
5.5
Lituania
2003
5.5
Proyecto de Convenio OCDE 1963
País
Alemania - España
Austria
Bélgica
Brasil
Canadá
Dinamarca
Finlandia
Francia
Italia
Japón
Marruecos
Noruega
Países Bajos
Portugal
Reino Unido
Rumanía
Suecia
Suiza
Año
1966
1966
1970
1974
1972
1972
1967
1973
1977
1974
1978
1963
1971
1968
1975
1978
1976
1966
Artículo
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
5.4
Convenios que recogen la
cláusula de agencia MC ONU
País
Año
Artículo
Argentina
1992
5.5
Filipinas
1999
5.4
India
1993
5.4
Tailandia
1997
5.4
Turquía
2002
5.5
Convenios muy singulares
País
Australia - España
Marruecos
Año
1992
1978
Artículo
5.5
5.4
79