universidad nacional autonoma de mexico trabajo profesional

UNIVERSIDAD NACIONAL AUTONOMA
DE MEXICO
FACULTAD DE ESTUDIOS SUPERIORES
CUAUTITLAN
ELABORACION Y PRESENTACION DE LA DECLARACION ANUAL
DE UNA PERSONA MORAL
TRABAJO PROFESIONAL
QUE PARA OBTENER EL TITULO DE:
LICENCIADO EN CONTADURIA
PRESENTA:
CESAR OLAF GONZALEZ AÑORVE
ASESOR: ING. JULIO MOISES SANCHEZ BARRERA
CUAUTITLAN IZCALLI, EDO. DE MEX.
2008
AGRADECIMIENTOS
A mis padres, por el apoyo brindado durante mis estudios.
A la Universidad Nacional Autónoma de México y a la Facultad de Estudios
Superiores Cuautitlán, por otorgarme una formación profesional.
A mi asesor, por dedicar parte de su tiempo en la revisión del presente trabajo y
por sus observaciones para el mejoramiento del mismo.
ÍNDICE
INTRODUCCIÓN .................................................................................................... 4
ANTECEDENTES
División de Contadores Públicos ...............................................................................
División de Abogados ...............................................................................................
División de Instituto de Capacitación Fiscal .............................................................
Clientes a los que se presta servicio ..........................................................................
5
6
7
8
DESCRIPCIÓN DEL DESEMPEÑO PROFESIONAL ........................................ 9
DESARROLLO DEL TRABAJO
1. Fundamentos constitucionales del derecho fiscal mexicano ................................. 11
1.1 Límites constitucionales al establecimiento de las contribuciones ..................... 12
2. La relación tributaria ............................................................................................. 14
2.1 Concepto .............................................................................................................. 14
2.2 Elementos de la relación tributaria ...................................................................... 14
3. Definición de persona moral..................................................................................
3.1 Sujeto del impuesto sobre la renta .......................................................................
3.2 Objeto del impuesto sobre la renta ......................................................................
3.3 Base del impuesto y su procedimiento para el cálculo del ISR anual .................
3.4 Fecha de presentación de la declaración anual ....................................................
18
18
19
19
19
4. Ingresos acumulables.............................................................................................
4.1 Fechas en que se obtienen los ingresos ...............................................................
4.2 Ingresos por contrato de obra inmueble y mueble...............................................
4.3 Otros ingresos acumulables .................................................................................
4.4 Ganancia por la enajenación de terrenos, títulos valor y otros ............................
4.5 Ganancia por la enajenación de bienes cuya inversión es parcialmente
deducible o no deducible ....................................................................................
4.6 Ingresos no acumulables......................................................................................
20
23
26
27
31
5. Deducciones autorizadas .......................................................................................
5.1 Definición y panorama general............................................................................
5.2 Requisitos de las deducciones .............................................................................
5.3 Gastos no deducibles ...........................................................................................
33
33
40
59
6. Deducción de inversiones ......................................................................................
6.1 Inversiones en activos fijos e intangibles ............................................................
6.2 Cálculo de la deducción de inversiones ...............................................................
6.3 Enajenación de inversiones .................................................................................
71
71
74
77
32
32
2
6.4 Pérdidas por caso fortuito y por fuerza mayor .................................................... 79
6.5 Reglas para la deducción de inversiones ............................................................. 79
7. Comprobantes fiscales ...........................................................................................
7.1 Requisitos de los comprobantes fiscales .............................................................
7.1.1 Factura ..............................................................................................................
7.1.2 Recibos de honorarios ......................................................................................
7.1.3 Recibos de arrendamiento ................................................................................
7.1.4 Comprobante simplificado ...............................................................................
7.1.5 Comprobantes fiscales digitales .......................................................................
82
82
82
86
88
90
92
8. Práctica .................................................................................................................. 95
RECOMENDACIONES ........................................................................................... 122
CONCLUSIÓN ......................................................................................................... 124
BIBLIOGRAFÍA ..................................................................................................... 125
3
INTRODUCCIÓN
En el presente trabajo se describe el procedimiento para determinar el resultado
fiscal y así cumplir con esta obligación, como es la presentación de la declaración anual,
que la LISR (Ley del Impuesto Sobre la Renta) menciona en la fracción VI del Artículo 86.
Como es sabido, el periodo de febrero-abril es particularmente pesado para los
contadores y personal en general que interviene en la integración de declaraciones,
mayormente para los que trabajan en despachos, si bien febrero trae consigo una buena
cantidad de vencimientos, la mayoría de ellos, si no es que todos, son datos estadísticos o
acumulados a integrar en informativas. Sin embargo, marzo destaca en este periodo ya que
en dicho mes se vence el plazo para la presentación de la declaración anual de las personas
morales.
No se duda que muchos tengan el conocimiento de lo que deben tener a la mano
para integrar dicha declaración, pensando en que se pueda incurrir en omisiones
lamentables se ha preparado el presente material, en el que se destaca lo que se debe tomar
en cuenta al momento de integrar la declaración anual de una persona moral del régimen
general.
El proceso de llenado y presentación de la declaración anual de una persona moral
es como tal hasta cierto punto ágil, esto dado al actual uso de la tecnología para ello, ya que
quedaron atrás y en el recuerdo las épocas en las que había que preparar el borrador para la
secretaria, esperar a que se mecanografiara y proceder a su revisión y en caso de errores
solicitar su corrección o vuelta a mecanografiar.
Espero que el presente material sirva de apoyo para realizar el cálculo correcto y
oportuno del ISR (Impuesto Sobre la Renta) anual, para las personas morales que se
ubiquen en el régimen general.
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ANTECEDENTES
Para realizar el presente trabajo me basé en la experiencia que tuve laborando en el
despacho SECOARYA, S.C. DE R.L. DE C.V. es una firma de Contadores Públicos y
Abogados fundada en 2005 que cuenta con el personal especializado para brindar de
manera satisfactoria aquellos servicios que son requeridos en el ambiente empresarial.
Con el propósito de ofrecer un servicio integral, esta organización se encuentra
formada básicamente por tres Divisiones, que son las de CONTADORES PÚBLICOS,
ABOGADOS E INSTITUTO DE CAPACITACION FISCAL, las cuales cuentan con
los siguientes servicios:
A) DIVISIÓN DE CONTADORES PÚBLICOS
AUDITORÍA
•
Auditoría Financiera de acuerdo a las Normas y Procedimientos de Auditoría
emitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C.
•
Auditoría para efectos fiscales, de acuerdo a los lineamientos establecidos en el
Código Fiscal de la Federación y leyes aplicables.
•
Auditoría del cumplimiento de las cuotas obrero patronales de acuerdo a la Ley del
Seguro Social y sus reglamentos.
•
Auditoría del cumplimiento de las aportaciones al INFONAVIT.
•
Auditoría del cumplimiento de las CONTRIBUCIONES LOCALES DEL
DISTRITO FEDERAL, (PREDIAL, AGUA, NÓMINAS).
•
Estudio y evaluación del Control Interno así como preparación de la carta de
observaciones.
FISCAL
•
Preparación y revisión de las Declaraciones de los Impuestos Federales (Impuesto
sobre la Renta, Impuesto al Activo, Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Especial
sobre Producción y Servicios).
•
Evaluación y Control del Resultado Fiscal del Impuesto sobre la Renta en forma
mensual.
•
Consultoría en materia fiscal.
5
•
•
Reducciones de Pagos Provisionales, del I.S.R. e IMPAC.
Devoluciones y Compensaciones de Contribuciones.
•
Pago en parcialidades de Contribuciones.
•
Estudios de Precios de Transferencia.
•
Estudio y Evaluación del esquema tributario de la Compañía, a fin de determinar
posibles alternativas que ayuden a maximizar sus recursos, todo ello dentro del
marco legal establecido.
•
Cursos de actualización fiscal, la firma imparte en forma anual el análisis de las
Reformas Fiscales, así como de acuerdo a las necesidades de cada cliente, se
realizan impartición de cursos específicos.
B) DIVISIÓN DE ABOGADOS
FISCAL
•
Consultoría Fiscal.
•
Impugnación de Resoluciones de Autoridades Hacendarias Federales y Locales del
D.F., Estado de México, e Hidalgo.
•
Juicios, Recursos y Amparo.
•
Seguro Social.
CORPORATIVO
•
Régimen Legal de las Compañías.
•
Contratos.
• Asambleas Ordinarias y Extraordinarias.
•
Poderes Generales y Especiales.
•
Constituciones, Fusiones, Transformaciones de Sociedades Mercantiles.
•
Actualización de Libros Sociales (Actas deAsamblea y Juntas de Consejo).
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CIVIL
•
Contratos y Convenios.
•
Divorcios.
•
Pensiones alimenticias.
•
Juicios Testamentarios e Intestamentarios.
MERCANTIL
•
Ejecutivos Mercantiles.
•
Ordinarios Mercantiles.
•
Cobranza Judicial.
•
Contratos.
•
Convenios.
PROFECO
•
Reclamaciones.
•
Conciliación.
•
Arbitraje.
JUICIOS DE AMPARO
•
Juicios de Amparo Directo e Indirecto en las materias antes señaladas.
C) DIVISIÓN DE INSTITUTO DE CAPACITACIÓN FISCAL
Ésta división cuenta con reconocimiento en el programa de EDUCACIÓN
CONTINUA DEL COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS Y CON REGISTRO EN
LA SECRETARÍA DEL TRABAJO Y PREVISIÓN SOCIAL como capacitadora, los
principales cursos que se imparten son:
•
Reformas fiscales.
•
Diplomado de impuestos.
•
Diplomado en medios de defensa.
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•
Resolución miscelánea.
•
Requisitos de las deducciones de personas morales.
•
Pagos provisionales del Impuesto Sobre la Renta.
D) TIPO DE CLIENTES A LOS QUE SE PRESTA SERVICIO
•
Distribuidoras de combustibles.
•
Inmobiliarias.
•
Corporativos.
•
Mineras.
•
Grupos editoriales.
•
Manufactureras de calzado.
•
Importadoras y exportadoras.
•
PITEX (Programa de Importación Temporal para Producir Artículos de
Exportación).
•
ALTEX (Programa de Empresas Altamente Exportadoras).
•
Prestadoras de servicios.
•
Transportistas.
•
Industria hotelera.
•
Laboratorios médicos.
•
Gasolineras.
•
Industria textil.
•
Comercializadoras de alimentos.
•
Estaciones de radio.
•
Procesadoras de alimentos.
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DESCRIPCIÓN DEL DESEMPEÑO PROFESIONAL
Mi desempeño profesional, se puede resumir de la siguiente manera:
Actividades realizadas de manera mensual
• Elaborar un registro contable y fiscal de las operaciones realizadas por la persona
moral, mediante un software contable.
• Conciliación de cuentas, principalmente la cuenta de bancos con el estado de cuenta
bancario del mes correspondiente.
• Cálculo del pago provisional del Impuesto Sobre la Renta, y pago definitivo del
IVA (Impuesto al Valor Agregado).
• Cálculo del Impuesto sobre Erogaciones por Remuneraciones al Trabajo Personal
(2.5% estatal sobre nómina).
• Cálculo del IMSS (Instituto Mexicano del Seguro Social) e INFONAVIT (Instituto
del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores).
• Elaboración de Estados Financieros.
• Elaboración del Resultado Fiscal.
• Envío, a través de la página del SAT (Servicio de Administración Tributaria), de la
declaración informativa de razones por las cuales no se realiza el pago (avisos en
cero), así como de la DIOT (Declaración Informativa de Operaciones con Terceros).
• Pago de contribuciones mediante transacciones bancarias por Internet.
• En su caso, cálculo de actualización y recargos de contribuciones.
Actividades realizadas de manera anual
• Envío de las declaraciones informativas, como son las de sueldos y salarios, IVA,
retenciones de ISR, IVA, clientes y proveedores, principalmente.
• Elaboración y envío de la declaración anual de personas físicas.
• Elaboración y envío de la declaración anual de personas morales.
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Gestoría
• Inscripción al RFC (Registro Federal de Contribuyentes) de personas físicas y
morales.
• Aumento y disminución de obligaciones fiscales.
• Avisos de compensación de saldos a favor de IVA.
• Solicitud de devolución de saldos a favor de IVA.
• Avisos de cambio de domicilio.
• Trámite para la obtención de la FEA (Firma Electrónica Avanzada).
10
1.
FUNDAMENTOS
MEXICANO
CONSTITUCIONALES
DEL
DERECHO
FISCAL
Es preciso, antes de abordar el tema, el analizar la disposición fundamental (nuestra
Carta Magna) que regula el establecimiento de las contribuciones.
El fundamento legal del Derecho Fiscal Mexicano está establecido en el artículo
31, fracción IV de la CPEUM (Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos),
que dice:
Son obligaciones de los mexicanos:
IV.
Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito
Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa
que dispongan las leyes.
Esta disposición menciona primeramente la obligación de contribuir para los gastos
públicos; segundo, señala que ésta obligación de contribuir será de manera proporcional y
equitativa y, tercero, que tal obligación será según lo dispongan las leyes.
1.
La obligación de los mexicanos de contribuir para los gastos públicos está reforzada
en el artículo 73, fracción VII, de la misma Constitución, que señala como atributo del
Congreso de la Unión, discutir y aprobar las contribuciones necesarias para cubrir el
presupuesto, en el caso de los Estados, son las legislaturas quienes las establecen, las cuales
a su vez indican el monto a cobrar por los municipios, así como aquellos que no pueden
percibir ni los Estados ni los Municipios, según se menciona en los artículos 115 y 117 de
la Constitución.
De acuerdo a la fracción IV del artículo 74 de la Constitución, se menciona que:
Una de las facultades de la Cámara de Diputados es examinar, discutir y aprobar
anualmente el Presupuesto de Egresos de la Federación, discutiendo primero las
contribuciones que deben decretarse para cubrirlo.
De acuerdo con los artículos 49 y 50 de nuestra Carta Magna, el Congreso General
es el órgano en quien se deposita el Poder Legislativo Federal en México, integrado por
representantes electos popularmente y dividido en dos Cámaras:
• La Cámara de Diputados.
• La Cámara de Senadores.
La discusión y aprobación del establecimiento de las contribuciones se inicia en la
Cámara de Diputados (cámara de origen) y posteriormente en la Cámara de Senadores
(cámara revisora), según lo establecido en el inciso h) del artículo 72 constitucional.
11
2.
Proporcionalidad y Equidad, la primera consiste en la capacidad económicamente
tributaria que poseen los contribuyentes, y la segunda se refiere a que se debe dar un trato
igual a los iguales y desigual a los desiguales.
Proporcionalidad y Equidad implican que las contribuciones se deben establecer
atendiendo a la capacidad económica del contribuyente (o capacidad contributiva); deben
ser proporcionales a las facultades de los contribuyentes, y se deben establecer con las
mismas reglas para todos aquellos que estén situados en los mismos supuestos que señalan
las disposiciones fiscales.
3.
Ahora bien, al final de la fracción IV del artículo 31 se menciona:
…según dispongan las leyes.
Esto implica que, para que se pueda dar la exigibilidad de contribuir para los gastos
públicos, se deben establecer en leyes, entre las cuales se pueden citar:
• CFF (Código Fiscal de de la Federación).
• LISR (Ley del Impuesto Sobre la Renta).
• LIVA (Ley del Impuesto al Valor Agregado).
• LIMPAC (Ley del Impuesto al Activo).
• Código Financiero del Estado de México.
• Ley de Hacienda de Tamaulipas.
• LSS (Ley del Seguro Social).
En estas leyes impositivas se menciona quiénes son los sujetos, objeto, base y
cuotas.
1.1 LÍMITES CONSTITUCIONALES
CONTRIBUCIONES
AL
ESTABLECIMIENTO
DE
LAS
En nuestra Constitución existe un conjunto de normas jurídicas cuya función en
relación con las contribuciones es la de marcar límites para el establecimiento de las
mismas, facultad conferida a los órganos estatales y federales, con el objetivo de no
perjudicar a los contribuyentes.
Las limitaciones del establecimiento de las contribuciones que se desprenden del
artículo 31, fracción IV, de la Constitución son:
•
Proporcionalidad.
•
Equidad.
12
•
De la destinación de los tributos a cubrir el gasto público.
•
Legalidad (leyes).
Además de las anteriores, existen otras limitantes emanadas de la Constitución, las
cuales son:
•
Igualdad. En el artículo 13 de la Constitución se menciona que nadie puede ser
juzgado por leyes privativas. Esto implica que a ningún contribuyente se le pueden
aplicar leyes tributarias específicas; éstas deben ser generales, iguales e
impersonales.
•
De irretroactividad. El artículo 14 Constitucional señala que a ninguna ley se le
dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna, por lo que no es posible darle
a un ordenamiento fiscal aplicación a situaciones originadas con anterioridad a su
vigencia, en perjuicio de los contribuyentes.
•
Derecho de petición. El artículo 8 de la misma Constitución dice que los
funcionarios y empleados públicos respetarán el ejercicio del derecho de petición,
siempre que éste se formule por escrito, de manera pacífica y respetuosa. Los
contribuyentes tienen el derecho de solicitar por escrito promociones, consultas o
peticiones de cualquier aspecto fiscal y la autoridad fiscal debe responderle de la
misma manera.
•
No confiscación de bienes. Está establecido en el artículo 22 Constitucional, que
queda prohibida la confiscación de bienes, es decir, cuando los tributos absorban la
mayor parte o la totalidad de los ingresos de los contribuyentes; la autoridad, por
este hecho, no puede confiscar los bienes del contribuyente, pero no impide que la
autoridad pueda cobrar a través del embargo, cuando la deuda fiscal se originó por
morosidad del contribuyente.
Estas limitantes constitucionales son frecuentemente escuchadas cuando el Estado
establece nuevas contribuciones y en ocasiones se argumenta que determinado impuesto es
anticonstitucional, porque está violando estas normas.
13
2. LA RELACIÓN TRIBUTARIA
2.1 CONCEPTO
Es el vínculo jurídico que se establece entre un sujeto llamado activo (Estado) y
otro sujeto llamado pasivo (contribuyente), cuya única fuente es la ley, por cuya
realización el contribuyente se encuentra en la necesidad jurídica de cumplir con ciertas
obligaciones formales y, además de entregar al Estado (según el caso) cierta cantidad de
bienes, generalmente dinero, que debe destinarse a la satisfacción del gasto público y se
extingue al cesar las actividades reguladas por la Ley Tributaria.1
El artículo 6 del CFF dice que las contribuciones se causan conforme se realizan
las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso
en que ocurran.
Esto implica que para que se dé esta relación tributaria, el contribuyente debe
realizar cualquier hecho previsto en las leyes fiscales, alguna actividad gravada por estas
leyes fiscales, cuyo seno se encuentra en los actos que realizan los particulares, entre otros,
enajenación o prestación de servicios; cuando esto sucede, surge la relación tributaria que
deriva en una serie de obligaciones y derechos para él y para el Estado.
2.2 ELEMENTOS DE LA RELACIÓN TRIBUTARIA
Esta relación tributaria requiere de ciertos elementos para que se dé como tal, y son:
a) Sujetos. Son aquellos que participan directamente en la relación tributaria, de las
obligaciones y de los derechos, previstos en las leyes fiscales que de ésta nacen. Estos
sujetos son los siguientes:
• Sujeto pasivo. Es el contribuyente, el obligado a contribuir para los gastos públicos.
• Sujeto activo. Es el Estado, que en materia fiscal está representado por ciertos
organismos como lo son la S.H.C.P. (Secretaría de Hacienda y Crédito Público), el
Seguro Social, las Secretarías de Finanzas Estatales, el INFONAVIT, por
mencionar algunos, quienes tienen la facultad de exigir a los contribuyentes pasivos
el que cumplan con sus obligaciones fiscales derivadas de la relación tributaria.
• Sujetos responsables solidarios. Son aquellos que tienen cierta relación con el
contribuyente y que la autoridad, en el artículo 26 del CFF, establece determinados
supuestos para serlo:
I. Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligación de
recaudar contribuciones a cargo terceros.
1
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del Código Fiscal 2005, Introducción al Derecho Fiscal,
2005, pág. 70.
14
II. Las personas que estén obligadas a efectuar pagos provisionales por cuenta del
contribuyente.
III. Los liquidadores y síndicos.
IV. Los adquirentes de negociaciones.
V. Los representantes de personas no residentes en el país.
VI. Quienes ejerzan la patria potestad o la tutela, por las contribuciones a cargo de
su representado.
VII. Los legatarios y los donatarios.
VIII. Quienes manifiesten su voluntad de asumir responsabilidad solidaria.
IX. Los terceros que para garantizar el interés fiscal constituyan depósito, prenda o
hipoteca o permitan el secuestro de bienes.
X. Los socios o accionistas.
XI. Las sociedades que, debiendo inscribir en el registro o libro de acciones o partes
sociales a sus socios o accionistas, inscriban a personas físicas o morales que no
comprueben haber retenido y enterado, en el caso de que así proceda, el impuesto
sobre la renta causado por el enajenante de tales acciones o partes sociales, o haber
recibido copia del dictamen respectivo y, en su caso, copia de la declaración en la
que conste el pago del impuesto correspondiente.
XII. Las sociedades escindidas (cuando una sociedad denominada escindente decide
extinguirse y divide la totalidad o parte de su activo, pasivo y capital social en dos o
más partes, que son aportadas en bloque a otras sociedades de nueva creación
denominadas escindidas; o cuando la escindente, sin extinguirse, aporta en bloque
parte de su activo, pasivo y capital social a otra u otras sociedades de nueva
creación).
XIII. Las empresas residentes en México o los residentes en el extranjero que
tengan un establecimiento permanente en el país, por el impuesto que se cause por
el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y por mantener inventarios en
territorio nacional para ser transformados o que ya hubieran sido transformados en
los términos del Artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Activo, hasta por el monto
de dicha contribución.
XIV. Las personas a quienes residentes en el extranjero les presten servicios
personales subordinados o independientes, cuando éstos sean pagados por residentes
en el extranjero hasta el monto del impuesto causado.
15
XV. La sociedad que administre o los propietarios de los inmuebles afectos al
servicio turístico de tiempo compartido prestado por residentes en el extranjero,
cuando sean partes relacionadas en los términos de los artículos 106 y 215 de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, hasta por el monto de las contribuciones que se omitan.
XVI. (Se deroga).
XVII. Los asociados.
El último párrafo de este ordenamiento señala que la responsabilidad solidaria
comprenderá a los accesorios, con excepción de las multas. Los responsables solidarios
pueden ser sancionados por actos u omisiones propios.
Asimismo, deben responder por las omisiones en las contribuciones en que incurran
los contribuyentes, además de pagar accesorios con excepción de las multas. Por los tanto,
es importante en no incurrir en alguno de los supuestos que menciona este artículo 26, para
evitar ser sujeto de la relación tributaria.
b) Objeto y hecho imponible. Objeto es la realidad económica sujeta a imposición, es
decir, lo que se grava; el hecho es aquello que hipotéticamente está previsto en la norma,
que al realizarse genera la obligación tributaria. Por ejemplo, de acuerdo al artículo 1 de la
LISR. La situación jurídica o de hecho se da cuando los sujetos pasivos, residentes en
México, generen ingresos y, por lo tanto, el objeto del impuesto son los ingresos que se
obtengan.
c) La base. Es la cantidad o monto a la cual se le aplica la cuota, tarifa o tabla, para
determinar la contribución a pagar. Esta base se determina de acuerdo con lo que indica
cada ley fiscal específica. Por ejemplo, según el artículo 10 de la LISR, la base para su
cálculo se determina, en términos generales, como sigue:
Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio
Menos:
Deducciones autorizadas
Utilidad fiscal del ejercicio
Menos:
Pérdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios
RESULTADO FISCAL = BASE
d) Tasa, Tarifa y Tabla. Estos conceptos se aplican a la base para determinar la
contribución a pagar a cargo del sujeto pasivo.
Tasa. Es el porcentaje o tasa establecida en cada ley fiscal específica que se aplica a
la base, con el objeto de que el Estado reciba cierta cantidad en dinero por cada unidad
16
tributaria, retomando el artículo 10 de la LISR, que dice que las personas morales deberán
calcular el ISR aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio, la tasa del 28%.
Tarifa. Por lo general, son un conjunto de columnas integradas por un límite
superior, inferior, cuota fija y porcentaje, que a través de una serie de operaciones
aritméticas (sobre la base), determina el impuesto a cargo del impuesto, un ejemplo de
tarifa lo vemos en el artículo 115 de la LISR.
Tabla. Por lo general está representada por una columna o, en su caso, por dos
columnas, un límite inferior y otro superior, en donde se ubica a la base o el resultado de un
procedimiento derivado de la base, para determinar el impuesto, sin hacer una sola
operación aritmética o en ocasiones realizando, por lo mucho, una operación.
e) Periodo de imposición o temporalidad. El artículo 6 del CFF indica que “Las
contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho,
previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran”. Ahora bien, el
periodo de imposición se refiere a los lapsos en que dichas situaciones se realizan para que
se conjuguen los elementos de la relación tributaria., por ejemplo el artículo 10 de la LISR
señala que las personas morales deberán calcular el ISR, aplicando al resultado fiscal
obtenido en el ejercicio, la tasa del 28%.
17
3. DEFINICIÓN DE PERSONA MORAL
Es la persona sujeta al pago del Impuesto Sobre la Renta cuando realice
determinadas situaciones jurídicas o de hechos. Estas personas se integran por personas
físicas o personas morales o la combinación de ambas, que tienen personalidad jurídica
independiente al de sus integrantes, así como de un patrimonio propio.2
Al respecto el artículo 8 de la LISR señala que cuando en esta Ley se haga mención
a persona moral, se entienden comprendidas, entre otras:
• Las sociedades mercantiles.
• Los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades
empresariales.
• Las instituciones de crédito.
• Las sociedades y asociaciones civiles.
• La asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades
empresariales en México.
3.1 SUJETO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
El artículo 1 de la LISR establece que las personas físicas y las morales, están
obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:
I.
Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la
ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
II.
Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país,
respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.
III.
Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de
riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en
el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.
Entonces, los sujetos del ISR según el tema de nuestra competencia, son las personas
morales residentes en México que obtengan ingresos de fuente de riqueza procedentes de
México o del extranjero; y en el caso de aquellas que no sean residentes en México pero que
tengan un establecimiento permanente en el país, pagarán el ISR por los ingresos que
obtengan en dicho establecimiento y; por último, son sujetos del impuesto los residentes en
el extranjero cuando obtengan ingresos cuya fuente sea en el territorio nacional pero que no
tengan un establecimiento o teniéndolo, tales ingresos no sean atribuibles a estos.
2
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 38.
18
3.2 OBJETO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
De acuerdo con la LISR, la situación jurídica o de hecho que deben efectuar las
personas morales para ser causantes del impuesto es la obtención de ingresos, sin embargo
dicho término no está definido en tal ordenamiento.
El ingreso puede ser en dinero o cualquier otra ganancia o rendimiento de naturaleza
económica, obtenido durante cierto periodo de tiempo.
Lo que grava el impuesto sobre la renta es la obtención de ingresos, pero también se
deben de considerar las erogaciones en que se incurran para poderlos obtener y determinar
una utilidad o rendimiento, es decir, por lo general la obtención del ingreso va de la mano
con una serie de gastos, compras y erogaciones y así obtener una utilidad que será la base a
la cual se le debe de aplicar una tasa y así determinar el impuesto sobre la renta a pagar, o en
su caso la obtención de una pérdida fiscal.
3.3 BASE DEL IMPUESTO Y SU PROCEDIMIENTO PARA EL CÁLCULO DEL
ISR ANUAL
De acuerdo con el artículo 10 de la LISR el procedimiento que deben aplicar las
personas morales para calcular el impuesto sobre la renta del ejercicio, aplicando al
resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 28%.
Para calcular el ISR del ejercicio, de las personas morales en general, debe seguirse
el siguiente procedimiento:
Ingresos acumulables del ejercicio (artículos 17 al 28 LISR)
Menos:
Deducciones autorizadas del ejercicio (artículos 29 al 45-I LISR)
Utilidad Fiscal
Menos:
La PTU (Participación de los Trabajadores en las Utilidades) de las empresas pagada en el
ejercicio, en los términos del artículo 123 de la CPEUM
Utilidad después de PTU
Menos:
Pérdida Fiscal de ejercicio anteriores, si la hubiese (artículos 61 al 63 LISR)
Resultado Fiscal
Por: tasa del 28%
ISR causado en el ejercicio
Menos:
Pagos Provisionales en el ejercicio (14 LISR)
ISR POR PAGAR
3.4 FECHA DE PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN ANUAL
El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que presentarán ante las
oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el
ejercicio fiscal, en términos del artículo 10 de la LISR.
19
4. INGRESOS ACUMULABLES
En la legislación fiscal mexicana y principalmente en la LISR no existe el concepto
del ingreso como tal, se menciona que se podrá acumular como ingreso al denominado
ingreso acumulable, pero la definición como tal no se encuentra en la misma, pero puede
entenderse como aquel que perciban las personas físicas y morales, el cual, disminuida de
las erogaciones que realiza el contribuyente, conforma la base para determinar el Impuesto
Sobre la Renta del ejercicio.
De acuerdo con la LISR, los ingresos se dividen en tres tipos:
•
Nominales. Para pagos provisionales.
•
Acumulables. Para determinar el impuesto del ejercicio.
•
No acumulables.
La diferencia entre los dos primeros tipos de ingresos consiste en el efecto
inflacionario que nace de la determinación del ajuste anual por inflación, tema que
posteriormente se analizará, que significa que dentro de los ingresos nominales no se debe
de considerar el efecto inflacionario y en cambio en los acumulables sí.
El tercer párrafo de la fracción III del artículo 14 de la LISR menciona que los
ingresos nominales a que se refiere el mismo artículo serán los ingresos acumulables,
excepto el ajuste anual por inflación acumulable.
Para determinar tales ingresos acumulables nominales y no acumulables es
necesario considerar lo establecido en los artículos 17 al 28 de la LISR para las personas
morales, para lo cual se mencionarán de manera enunciativa mas no limitativa en el
siguiente cuadro, para posteriormente detallar algunos de ellos.
Artículo
17
18
Contenido
De los ingresos acumulables.
Momento en que se obtienen los ingresos:
•
Enajenaciones.
•
Prestación de servicios.
•
Para las sociedades y asociaciones civiles y de los ingresos por el
suministro de agua potable para uso doméstico o de recolección de
basura.
•
Del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
•
Arrendamiento financiero.
20
•
19
20
21
22
23
24-26
Enajenaciones a plazo.
• Deudas no cubiertas por el contribuyente.
Contratos de obra inmueble y mueble- estimaciones.
Otros ingresos acumulables:
•
Ingresos presuntos.
•
Pagos en especie.
•
Mejoras en construcciones e instalaciones.
•
Ganancia por enajenación de activos.
•
Recuperación de cuentas incobrables.
•
Recuperación por seguros y finanzas.
•
Intereses moratorios.
•
El ajuste anual por inflación acumulable.
•
Otros.
Ganancia por la enajenación de terrenos, de títulos valor que representen la
propiedad de bienes, etc.
Operaciones financieras derivadas.
Ingresos percibidos por operaciones financieras referidas a un subyacente
que no cotice en un mercado reconocido de acuerdo con el artículo 16-C
del CFF.
Ganancia por enajenación de acciones y reestructuración de sociedades.
27
Ganancia por la enajenación de bienes parcialmente deducibles y
totalmente no deducibles.
28
No ingresos acumulables los ingresos que se trasladen.
El artículo 17 de la LISR hace referencia que las personas morales residentes en el
país, incluida la asociación en participación, deben acumular la totalidad de los ingresos:
• En efectivo.
• En bienes.
• En servicio.
• En crédito.
• De cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio.
21
Inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual
por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución
real de sus deudas.
De acuerdo a lo anterior se puede concluir, que la LISR grava todos los ingresos que
obtengan las personas morales y la asociación en participación, hay que recordar que así lo
señala en su artículo 1º en su fracción I: “Los residentes en México respecto de todos sus
ingresos”.
Por ejemplo, suponiendo que una empresa se dedica a la venta de televisores. Si
vende un televisor, el ingreso por esa venta será objeto de ISR (ingreso en efectivo). Si esa
misma empresa vende a crédito sus televisores, por el importe de la venta tendrá que pagar
el ISR aunque no haya cobrado el precio (ingreso en crédito). Si la misma empresa le vende
una televisión a una persona y esta persona le paga con una computadora (ingreso en
bienes), también quedará gravado el ingreso de esta venta para efectos de la ley. Si la
misma empresa vende una televisión y la persona que le compra le paga con servicios de
asesoría contable-fiscal, la empresa deberá pagar el ISR sobre esa venta que cobra en
servicio. Si la empresa gana un premio en una rifa tendrá que acumular el ingreso del
premio y pagar el ISR (ingreso de cualquier otro tipo).
Para los efectos de este Título, no se consideran ingresos los que obtenga el
contribuyente por:
• Aumento de capital.
En términos financieros las aportaciones que efectúan los accionistas a una sociedad
mercantil para efectos de aumentar su capital sí modifican e incrementan el patrimonio de
las personas morales, pero en este caso la LISR las exceptúa de ser un ingreso acumulable,
ya que sí le otorga mayor capacidad económica pero no mayor capacidad contributiva que
sería ir en contra del principio de proporcionalidad que señala el artículo 31 fracción IV de
nuestra Constitución. Tales aumentos de capital se hacen a través de una asamblea
extraordinaria de accionistas de acuerdo con lo señalado por el artículo 182 de la LGSM
(Ley General de Sociedades Mercantiles).
• Por pago de la pérdida por sus accionistas.
Esta situación se origina cuando la persona moral genera pérdidas contables como
consecuencia de sus transacciones, que motiva a los accionistas a hacer aportaciones para
subsanar tales pérdidas y poder reflejar en sus estados financieros una mejor situación o
posición, que al igual que el caso anterior sí le genera a la persona moral un incremento en
su capacidad económica pero no en su capacidad contributiva. Dichos pagos se efectúan
por medio de una asamblea ordinaria según el artículo 180 de la LGSM.
• Por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad.
22
Las primas son aquellas cantidades adicionales que aporta un accionista por
pertenecer a una sociedad mercantil que ya está en marcha.
• Por utilizar para valuar sus acciones el método de participación.
• Ni los que obtengan con motivo de la reevaluación de sus activos y de su capital.
En este supuesto, las entidades económicas deben reflejar para efectos de la
presentación de los estados financieros los efectos de la inflación, con la idea de presentar a
los interesados de la información financiera de manera veraz los resultados de operación,
los derechos, obligaciones y los cambios en el capital contable, por medio de la aplicación
de la NIF (Norma de Información Financiera) B-10 denominada “Reconocimiento de los
efectos de la inflación en la información financiera”, y si como consecuencia de la
aplicación de tal NIF se dan incrementos en el valor de los activos y del capital de las
entidades generando mejor posición financiera, éstos no serán un ingreso para efectos de la
LISR.
• Los ingresos por dividendos o utilidades que perciban de otras personas morales
residentes en México, de acuerdo con el último párrafo del presente artículo.
Lo anterior se origina cuando las personas morales tienen inversiones en acciones
de otras personas morales, por ejemplo, la Empresa X tiene una participación en el capital
de la Empresa Y del 40% y, posterior al cierre del ejercicio se determina una utilidad
contable por parte de la Empresa Y por $ 1,000.00, y se decide en asamblea ordinaria el
decreto de dividendos, entonces la Empresa X recibirá un dividendo por $400.00, los cuales
no son un ingreso fiscal.
Las personas morales residentes en el extranjero, así como cualquier entidad que
se considere como persona moral para efectos impositivos en su país, que tengan uno o
varios establecimientos permanentes en el país, acumularán la totalidad de los ingresos
atribuibles a los mismos. No se considerará ingreso atribuible a un establecimiento
permanente la simple remesa que obtenga de la oficina central de la persona moral o de
otro establecimiento de ésta.
4.1 FECHAS EN QUE SE OBTIENEN LOS INGRESOS
El artículo 18 de la LISR establece los momentos o fechas de acumulación de los
ingresos acorde a la realización por parte de las personas morales de determinados
supuestos que originan las siguientes situaciones:
• En enajenación de bienes o prestación de servicios.
a) Se expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestación pactada.
23
En este supuesto se considera que el ingresos se obtiene cuando se expide un
comprobante por ser el documento que avala la voluntad de las partes, una de transmitir la
propiedad o de proporcionar un servicio y la otra a pagar un precio cierto pactado, aun y
cuando no se cobre la contraprestación pactada ni se entregue o se proporcione el servicio,
objeto del contrato, cumpliendo dicho comprobante con los requisitos que establece el CFF.
b) Se envíe o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.
La simple entrega de la cosa objeto de la voluntad de las partes o siendo servicio
cuando el mismo se proporcione, aun y cuando no se ha cobrado ni expedido comprobante.
c) Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación
pactada, aun cuando provenga de anticipos.
El último párrafo de la citada fracción I del artículo 18 señala que tratándose de los
ingresos por la prestación de servicios personales independientes que obtengan las
sociedades o asociaciones civiles y de ingresos por el servicio de suministro de agua
potable para uso doméstico o de recolección de basura doméstica que obtengan los
organismos descentralizados, los concesionarios, permisionarios o empresas autorizadas
para proporcionar dichos servicios, se considera que los mismos se obtienen en el
momento en que se cobre el precio o la contraprestación pactada.
• Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
La fracción II del artículo 18 de la LISR establece que se origina la obtención del
ingreso en el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, cuando:
o Se cobren total o parcialmente las contraprestaciones.
o Cuando las contraprestaciones sean exigibles a favor de quien efectúe dicho
otorgamiento.
o Se expida el comprobante de pago que ampare el precio o la contraprestación
pactada.
En los tres supuestos anteriores, lo que suceda primero.
• Obtención de ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero.
En este caso, los contribuyentes podrán optar por considerar como ingreso
obtenido en el ejercicio:
o El total del precio pactado.
o La parte del precio exigible durante el mismo.
24
Por ejemplo, si una persona moral que se dedica al arrendamiento financiero de
bienes, realiza un contrato en el mes de febrero, en donde se estipula el otorgamiento del
uso o goce temporal de un bien (maquinaria), por un monto de $100,000.00, que cobrará a
su cliente $ 5,000.00 al mes. En este caso dicha persona moral puede optar por obtener y
acumular el ingreso por el total de la operación ($100,000.00) en el mes de febrero, o en su
caso, optar por acumular a partir de dicho mes únicamente $5,000.00 cada mes.
• Enajenación a plazo.
En el caso de enajenaciones a plazo en los términos del Código Fiscal de la
Federación, los contribuyentes podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el
ejercicio:
o El total del precio pactado.
o Solamente la parte del precio cobrado durante el mismo.
La opción a que se refieren los dos párrafos anteriores, se deberá ejercer por la
totalidad de las enajenaciones o contratos. La opción podrá cambiarse sin requisitos una
sola vez; tratándose del segundo y posteriores cambios, deberán transcurrir cuando menos
cinco años desde el último cambio; cuando el cambio se quiera realizar antes de que
transcurra dicho plazo, se deberá cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca
el Reglamento de esta Ley en su artículo 14, los cuales son:
o Cuando fusione a otra sociedad o se escinda.
o Cuando los socios enajenen acciones o partes sociales que representen cuando
menos un 25% del capital social del contribuyente.
o Cuando la sociedad obtenga el carácter de controladora.
Cuando el contribuyente hubiera optado por considerar como ingresos obtenidos
en el ejercicio únicamente la parte del precio pactado exigible o cobrado en el mismo,
según sea el caso, y enajene los documentos pendientes de cobro provenientes de contratos
de arrendamiento financiero o de enajenaciones a plazo, o los dé en pago, deberá
considerar la cantidad pendiente de acumular como ingreso obtenido en el ejercicio en el
que realice la enajenación o la dación en pago.
Imaginemos que la Arrendadora Financiera, S.A. de C.V. de un contrato ha
cobrado únicamente de una operación de $100,000.00, $40,000.00 y enajena los
documentos pendientes de la misma operación a un tercero. En este caso al momento de la
enajenación de los documentos la arrendadora financiera deberá considerar como ingreso
obtenido y acumulable $60,000.00.3
3
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 68.
25
En el caso de incumplimiento de los contratos de arrendamiento financiero o de los
contratos de enajenaciones a plazo, respecto de los cuales se haya ejercido la opción de
considerar como ingreso obtenido en el ejercicio únicamente la parte del precio exigible o
cobrado durante el mismo, el arrendador o el enajenante, según sea el caso, considerará
como ingreso obtenido en el ejercicio, las cantidades exigibles o cobradas en el mismo del
arrendatario o comprador, disminuidas por las cantidades que ya hubiera devuelto
conforme al contrato respectivo.
En los casos de contratos de arrendamiento financiero, se considerarán ingresos
obtenidos en el ejercicio en el que sean exigibles, los que deriven de cualquiera de las
opciones a que se refiere el artículo 15 del Código Fiscal de la Federación.
• Ingresos obtenidos por deudas no cubiertas
La fracción IV del artículo 18 de la LISR señala que los Ingresos derivados de
deudas no cubiertas por el contribuyente se obtienen y se deben acumular en el mes
en el que:
o Se consume el plazo de prescripción.
o En que exista notoria la imposibilidad práctica de cobro.
4.2 INGRESOS POR CONTRATO DE OBRA INMUEBLE Y MUEBLE
El artículo 19 de la LISR indica que:
Los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble, considerarán
acumulables los ingresos provenientes de dichos contratos, en la fecha en que las
estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro,
siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses
siguientes a su aprobación o autorización; de lo contrario, los ingresos provenientes de
dichos contratos se considerarán acumulables hasta que sean efectivamente pagados.
Según el RLISR (Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta) en su artículo
18 se considera autorizada o aprobada una estimación en la fecha en que el residente de
supervisión o la persona facultada por el cliente para efectuar la supervisión del avance de
la obra, firme de conformidad dicha estimación, considerando que el cobro una vez
aprobada la estimación se realice en un plazo no mayor de tres meses, ya que de cobrarse
en un plazo mayor, el ingreso se debe acumular hasta que efectivamente sea cobrado, por
ejemplo: si una persona moral constructora le es aprobada su estimación en el mes de mayo
y le es pagada en el mes de julio, el ingreso se debe acumular en el mes de mayo, pero si la
misma estimación autorizada es cobrada en el mes de octubre, en octubre se debe acumular
el ingreso.
26
Existen dos supuestos:
• Los contribuyentes que celebren otros contratos de obra en los que se obliguen a
ejecutar dicha obra conforme a un plano, diseño y presupuesto, considerarán que
obtienen los ingresos en la fecha en la que las estimaciones por obra ejecutada
sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el
pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su
aprobación o autorización; de lo contrario, los ingresos provenientes de dichos
contratos se considerarán acumulables hasta que sean efectivamente pagados.
•
Los contribuyentes que no estén obligados a presentarlas (plano, diseño y
presupuesto) o la periodicidad de su presentación sea mayor a tres meses,
considerarán ingreso acumulable el avance trimestral en la ejecución o fabricación
de los bienes a que se refiere la obra.
Los ingresos acumulables por contratos de obra a que se refiere este párrafo, se
disminuirán con la parte de los anticipos, depósitos, garantías o pagos por
cualquier otro concepto, que se hubiera acumulado con anterioridad y que se
amortice contra la estimación o el avance.
Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior, considerarán ingresos
acumulables, además de los señalados en el mismo, cualquier pago
o Recibido en efectivo.
o En bienes.
o En servicios.
Ya sea que provengan por concepto de anticipos, depósitos o garantías del
cumplimiento de cualquier obligación, o cualquier otro.
4.3 OTROS INGRESOS ACUMULABLES
La determinación de la obtención y acumulación de los ingresos para poder
determinar el ISR de las personas morales, hasta lo aquí abordado, lo determinan ellas
mismas, sin embargo existen casos en donde tal determinación lo realizan las autoridades
fiscales como aquellos que menciona el artículo 20 de dicha Ley, para los efectos de este
Título, se consideran ingresos acumulables, además de los señalados en otros artículos de
esta Ley, los siguientes:
I.
Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales,
en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.
Por ejemplo, si el SAT realiza una visita domiciliaria a un contribuyente para
revisar su ejercicio de 2004, y este contribuyente no tiene contabilidad ni comprobantes de
27
compras, ventas o gastos; la autoridad podrá determinarle sus ingresos aplicándole una
estimativa sobre la base de observar durante siete días cuando menos (incluyendo los
inhábiles, como por ejemplo sábados y domingos), los ingresos obtenidos o los actos o
actividades realizados en dicho periodo. El promedio diario que se resulte se multiplicará
por los días que abarque la revisión.4
II.
La ganancia derivada de la transmisión de propiedad de bienes por pago en
especie. En este caso, para determinar la ganancia se considerará como ingreso el valor
que conforme al avalúo practicado por persona autorizada por las autoridades fiscales
tenga el bien de que se trata en la fecha en la que se transfiera su propiedad por pago en
especie, pudiendo disminuir de dicho ingreso las deducciones que para el caso de
enajenación permite esta Ley, siempre que se cumplan con los requisitos que para ello se
establecen en la misma y en las demás disposiciones fiscales. Tratándose de mercancías,
así como de materias primas, productos semiterminados o terminados, se acumulará el
total del ingreso y el valor del costo de lo vendido se determinará conforme a lo dispuesto
en la Sección III, del Capítulo II del Título II de esta Ley.
Este caso se origina cuando la persona moral contrae una obligación con un tercero
y se conviene que en lugar de pagarle en efectivo o cheques, le pagará con un bien de su
propiedad o que en caso de no pagarle lo hará en especie por medio de un bien, e inclusive
con mercancías.
III.
(Se deroga).
IV.
Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en
bienes inmuebles, que de conformidad con los contratos por los que se otorgó su uso o
goce queden a beneficio del propietario. Para estos efectos, el ingreso se considera
obtenido al término del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las inversiones
conforme al avalúo que practique persona autorizada por las autoridades fiscales.
Este supuesto es similar a la fracción anterior en lo relativo al avalúo. Es común en
la actividad inmobiliaria que ejerza la persona moral, que al rentar un inmueble a un tercero
por lo general al mismo se le hacen una serie de adecuaciones para lo objetivos operativos
del arrendamiento (paredes, columnas o instalaciones eléctricas) que al término del contrato
de arrendamiento tales adecuaciones se los queda el arrendador, cuyos importes según
avalúo sobre las inversiones deben ser ingresos acumulables para la persona moral
inmobiliaria.
Por ejemplo, La Orquídea da en arrendamiento un terrero al señor Pedro López. El
señor Pedro López construye una bodega en dicho terreno. Al cabo de dos años, el señor
Pedro López se cambia a otra bodega más grande, dejándole a la empresa La Orquídea la
4
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 44.
28
bodega que construyó, la que tiene un valor de avalúo de $1,000,000.00, ya que se queda
con una construcción por la que no pagó nada.5
V.
La ganancia derivada de la enajenación de:
• Activos fijos.
• Terrenos.
• Títulos valor.
• Acciones.
• Partes sociales.
• Certificados de aportación patrimonial emitidos por sociedades nacionales de
crédito.
• La ganancia realizada que derive de la fusión o escisión de sociedades.
• La ganancia proveniente de reducción de capital o de liquidación de sociedades
mercantiles residentes en el extranjero, en las que el contribuyente sea socio o
accionista.
Entendiendo por ganancia la utilidad que se obtiene de un trato comercial, lo que
significa que para determinar la ganancia de los conceptos anteriores se debe determinar
además del ingreso que se deriva de la enajenación, el costo o el saldo pendiente de deducir
para efecto de los activos fijos cuya diferencia originará la ganancia a que se refiere tal
fracción.
En los casos de reducción de capital o de liquidación, de sociedades mercantiles
residentes en el extranjero, la ganancia se determinará conforme a lo dispuesto en la
fracción V del artículo 167 de esta Ley.
En los casos de fusión o escisión de sociedades, no se considerará ingreso
acumulable la ganancia derivada de dichos actos, cuando se cumplan los requisitos
establecidos en el artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación.
VI.
Los pagos que se perciban por recuperación de un crédito deducido por incobrable.
Esta situación se origina por lo general de las cuentas que se tienen por cobrar a
clientes que con el paso del tiempo se convierten en cuentas incobrables que la persona
moral las puede deducir ya sea por agotado el tiempo para la prescripción o de la
imposibilidad práctica de cobro.
5
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 44.
29
Por ejemplo, La empresa “X” tenía una cuenta por cobrar por $ 200,000.00
amparada con un pagaré a cargo de la empresa “Y”. El pagaré tiene una antigüedad de 4
años y a la fecha no se ha podido lograr su cobro en virtud de que la empresa “Y” quebró.
La empresa “X” dedujo el importe del pagaré como una cuenta incobrable por haberse dado
la imposibilidad práctica de cobro (artículo 31-XVI-c de la LISR). En el año 5 la empresa
“Y” liquida el pagaré. En este momento el importe del cobro se convierte en un ingreso
para la empresa “X” en virtud de que ya había deducido dicho importe.
VII. La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de
terceros, tratándose de pérdidas de bienes del contribuyente.
Por ejemplo, si a una empresa le robaron una computadora, misma que tenía
asegurada. La compañía de seguros le entrega a la empresa la cantidad de $3,000.00
correspondiente a la indemnización por la pérdida del equipo. Estos $3,000.00 los deberá
acumular la empresa como otros ingresos.
VIII. Las cantidades que el contribuyente obtenga como indemnización para resarcirlo
de la disminución que en su productividad haya causado la muerte, accidente o
enfermedad de técnicos o dirigentes.
Indemnizaciones que las personas morales reciben cuando aseguran a aquellos
empleados o trabajadores cuya labor o función son vitales para la buena marcha de la
empresa.
Por ejemplo, una empresa dedicada al desarrollo de programas de cómputo asegura
a su empleado quien es un técnico programador, que ha desarrollado todos los programas
que la empresa vende. Si el programador muere, la empresa tendrá enormes pérdidas puesto
que no podrá desarrollar nuevos programas. La cantidad que pague la compañía de seguros
por la muerte del empleado será un ingreso para la empresa.
IX.
Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo
que dichos gastos sean respaldados con documentación comprobatoria a nombre de aquél
por cuenta de quien se efectúa el gasto.
Esto ocurre cuando la persona moral actúa por cuenta de terceros para llevar a cabo
labores de sus clientes quienes para tales efectos entregan cantidades de dinero a dichas
personas, dinero que se considera como ingresos fiscales, salvo que se soliciten
comprobantes a nombre del cliente para quien se está prestando los servicios.
X.
Los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de
intereses moratorios, a partir del cuarto mes se acumularán únicamente los efectivamente
cobrados. Para estos efectos, se considera que los ingresos por intereses moratorios que se
perciban con posterioridad al tercer mes siguiente a aquél en el que el deudor incurrió en
mora cubren, en primer término, los intereses moratorios devengados en los tres meses
siguientes a aquél en el que el deudor incurrió en mora, hasta que el monto percibido
exceda al monto de los intereses moratorios devengados acumulados correspondientes al
último periodo citado.
30
Para los efectos del párrafo anterior, los intereses moratorios que se cobren se
acumularán hasta el momento en el que los efectivamente cobrados excedan al monto de
los moratorios acumulados en los primeros tres meses y hasta por el monto en que
excedan.
Por ejemplo, si se pactan intereses en una operación, digamos al 1 por ciento
mensual y si el deudor no cumple con el pago, se pactan intereses moratorios al 2 por
ciento mensual. Ahora supongamos que el deudor no paga ni el principal ni los intereses
durante seis meses. Entonces habrá que acumular el importe de los intereses normales del
1 por ciento mensual durante todo el tiempo que el deudor no cubra su adeudo. En el caso
de los intereses moratorios sólo se acumularán los correspondientes a los cuatro primeros
meses, posteriormente, los intereses moratorios sólo se acumularán hasta que se cobren. 6
XI.
El ajuste anual por inflación que resulte acumulable en los términos del artículo 46
de esta Ley.
4.4 GANANCIA POR LA ENAJENACIÓN DE TERRENOS, TÍTULOS VALOR Y
OTROS
El artículo 21 de la LISR menciona para determinar la ganancia por la enajenación
de:
• Terrenos.
• De títulos valor que representen la propiedad de bienes, excepto tratándose de
mercancías, así como de materias primas, productos semiterminados o terminados.
• Así como de otros títulos valor cuyos rendimientos no se consideran intereses en los
términos del artículo 9o. de la misma.
• De piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carácter de moneda nacional o
extranjera.
• De las piezas denominadas onzas troy.
Ingreso obtenido por su enajenación
Menos:
MOI (Monto Original de la Inversión) actualizado*
DETERMINACIÓN DE LA GANANCIA
*Factor de Actualización
INPC (Índice Nacional de Precios al Consumidor) del mes
inmediato anterior a aquel en el que se realice la enajenación
INPC del mes en el que se realizó la adquisición
6
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 48.
31
El ajuste a que se refiere el párrafo anterior no es aplicable para determinar la
ganancia por la enajenación de acciones y certificados de depósito de bienes o de
mercancías.
En el caso de bienes adquiridos con motivo de fusión o escisión de sociedades, se
considerará como monto original de la inversión el valor de su adquisición por la sociedad
fusionada o escindente y como fecha de adquisición la que les hubiese correspondido a
estas últimas.
4.5 GANANCIA POR LA ENAJENACIÓN DE BIENES CUYA INVERSIÓN ES
PARCIALMENTE DEDUCIBLE O NO DEDUCIBLE
El artículo 27 de la LISR menciona dos tratamientos para determinar la ganancia
por este tipo de enajenación de bienes:
• Cuya inversión es parcialmente deducible en los términos de las fracciones II y III
del artículo 42 de esta Ley, se considerará la diferencia entre el monto original de
la inversión deducible disminuido por las deducciones efectuadas sobre dicho
monto y el precio en que se enajenen los bienes.
• Tratándose de bienes cuya inversión no es deducible en los términos de las
fracciones II, III y IV del artículo 42 de esta Ley, se considerará como ganancia el
precio obtenido por su enajenación.
4.6 INGRESOS NO ACUMULABLES
Artículo 28. Para los efectos de este Título, no se considerarán ingresos
acumulables los impuestos que trasladen los contribuyentes en los términos de Ley.
Por ejemplo, si una empresa vende 100 plumas en $50.00 c/u. El ingreso para ésta
empresa en este caso es de $5,000.00, independientemente que en la factura que expide y el
pago que recibe es de $5,750.00, en donde se incluyen los $5,000.00 del precio de las
plumas (que lo considera ingreso) más $750.00 correspondiente al Impuesto al Valor
Agregado a la tasa del 15%. Con relación a los $750.00 que corresponden al IVA, la
empresa los debe enterar a la Tesorería de la Federación, pero no los va a considerar
ingreso. En su caso ésta empresa podrá acreditar los $750.00 contra el IVA que sus
proveedores le trasladaron y enterará la diferencia a la Tesorería de la Federación.
32
5. DEDUCCIONES AUTORIZADAS
5.1 DEFINICIÓN Y PANORAMA GENERAL
Dentro de la LISR en el Título II, Capítulo II (de las deducciones), y
específicamente en su Sección I (de las deducciones en general), está contemplado todo lo
relativo a aquellos conceptos que las personas morales deben de considerar como
erogaciones o deducciones que participan en la generación de los ingresos, que origina la
utilidad para efectos del mencionado impuesto. En la citada ley no se define el término de
las deducciones, por lo que se tiene que recurrir a otra fuente de información.
Según el Diccionario jurídico mexicano, al hablar de deducciones nos estamos
refiriendo a los conceptos que el legislador considera que intervienen en detrimento de la
riqueza objeto del ingreso obtenido por el contribuyente, de ahí su importancia, ya que son
fundamentales para calcular el impuesto respectivo o en su caso una pérdida fiscal.7
El artículo 29 de la LISR establece un listado de conceptos que en materia del ISR
son deducibles, para tales efectos se debe considerar, además lo establecido en los artículos
31 y 32 de la LISR, que en términos generales se resumen en los siguientes:
Artículos LISR
Contenido
29
Deducciones autorizadas
31
Requisitos de las deducciones
32
Conceptos no deducibles
Sin olvidar que el rubro de las deducciones está en los artículos 29 al 45-I de la
LISR; el tema de la deducción de inversiones (artículos 37 al 45) que se abordará más
adelante, así como del costo de lo vendido (artículos 45-A al 45-I).
A continuación se menciona un panorama de las deducciones, los contenidos de
cada artículo, para posteriormente analizarlos de manera más detallada.
Artículo
29
Contenido
Conceptos deducibles:
Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se
hagan.
El costo de lo vendido.
Los gastos.
7
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 106.
33
Las inversiones.
Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor.
Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para
fondos de pensiones o jubilaciones del personal.
Las cuotas pagadas por los patrones al IMSS.
Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno.
El ajuste anual por inflación que resulte deducible en los términos del
artículo 46 de esta Ley.
30
31
Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas
de producción, y los que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a
sus miembros.
Deducciones de las personas morales residentes en el extranjero.
Requisitos de las deducciones:
Estrictamente indispensables para los fines de la actividad del
contribuyente.
De las inversiones.
Que las erogaciones realizadas se amparen con documentación.
Registro de las deducciones en la contabilidad.
Cumplir con retención y entero de impuestos a cargo de terceros o que, en
su caso, se recabe de estos copia de los documentos en que conste el pago
de dichos impuestos.
Pagos efectuados a personas obligadas a solicitar su inscripción en el RFC.
Separación en los comprobantes de impuestos indirectos y marbetes o
precintos.
En el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, éstos se hayan
invertido en los fines del negocio.
Pagos efectivamente erogados en algunos casos.
Pagos de honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios,
directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de
34
vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole.
Asistencia técnica, de transferencia de tecnología o de regalías.
Gastos de previsión social.
Primas por seguros o fianzas.
Precio de mercado.
Adquisición de bienes de importación.
Pérdidas por créditos incobrables.
Remuneraciones a empleados o a terceros, que estén condicionadas al
cobro de los abonos en las enajenaciones a plazos o en los contratos de
arrendamiento financiero.
Pagos efectuados a comisionistas y mediadores residentes en el extranjero.
Plazos para reunir requisitos.
Pagos efectuados por concepto de salarios e inscripción de los trabajadores
en el IMSS y entrega del crédito al salario.
Deducción inmediata de bienes de activo fijo.
32
Destrucción de mercancías y su donación.
Conceptos no deducibles:
Los pagos por ISR a cargo del propio contribuyente o de terceros, así como
el crédito al salario que se entregue a los trabajadores.
Los gastos e inversiones, en la proporción que representen los ingresos
exentos respecto del total de ingresos del contribuyente.
Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga.
Los gastos de representación.
Los viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero.
Las sanciones, las indemnizaciones por daños y perjuicios o las penas
convencionales.
Los intereses devengados por préstamos o por adquisición de valores a
cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores e
35
Intermediarios, cuando se efectúe de personas físicas o personas morales
con fines no lucrativos.
Las provisiones para la creación o el incremento de reservas
complementarias de activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las
adquisiciones o gastos del ejercicio.
Las reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de
antigüedad o cualquier otra de naturaleza análoga.
Las primas o sobreprecio sobre el valor nominal que el contribuyente
pague por el reembolso de las acciones.
Las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes.
El crédito comercial.
Los pagos por el uso o goce temporal de aviones y embarcaciones, que no
tengan concesión o permiso del Gobierno Federal para ser explotados
comercialmente, y las casas habitación.
Las pérdidas derivadas de la enajenación, así como por caso fortuito o
fuerza mayor, de los activos cuya inversión no es deducible.
Los pagos por concepto de IVA o del IEPS (Impuesto Especial sobre
Producción y Servicios), que el contribuyente hubiese efectuado y el que le
hubieran trasladado.
Las pérdidas que deriven de fusión, de reducción de capital o de
liquidación de sociedades.
Las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones y de otros títulos
valor cuyo rendimiento no sea interés.
Los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata con quienes no sean
contribuyentes del ISR.
Las pérdidas que se obtengan en las operaciones financieras derivadas.
El 87.5% de los consumos en restaurantes.
Los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de agentes
aduanales y de los gastos.
Los pagos hechos a personas, entidades, fideicomisos, Asociaciones en
Participación, fondos de inversión, así como cualquier otra figura jurídica,
cuyos ingresos estén sujetos a regímenes fiscales preferentes.
36
Los pagos de cantidades iniciales por el derecho de adquirir o vender
bienes, divisas, acciones u otros títulos valor que no coticen en mercados
reconocidos.
La restitución efectuada por el prestatario por un monto equivalente a los
derechos patrimoniales de los títulos recibidos en préstamo.
La PTU.
Intereses por deudas en exceso en relación con el capital.
33
34
36
Anticipos por adquisición de mercancías y por gastos.
Reservas para Fondo de Pensiones o Jubilaciones de Personal,
complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social y de Primas de
Antigüedad.
Del valor de los bienes que reciban los establecimientos permanentes ubicados
en México de contribuyentes residentes en el extranjero.
Obras consistentes en desarrollos inmobiliarios o fraccionamientos de lotes;
contratos de obra inmueble o de fabricación de bienes de activo fijo y los
prestadores del servicio turístico del sistema de tiempo compartido.
De acuerdo con el citado artículo 29 de la LISR, las personas morales podrán
efectuar las siguientes deducciones:
I.
Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en
el ejercicio.
Por lo tanto, las ventas se deben acumular al 100% ajeno a las:
• Devoluciones sobre ventas.
• Descuentos sobre ventas.
• Bonificaciones sobre ventas.
Por ejemplo; la empresa X realiza una venta por $1,000.00 y en el mes siguiente
recibe una devolución de la mercancía enajenada por $100.00. Para el cálculo del pago
provisional debe considerar los $1,000.00 y no el importe neto de $900.00, ya que los
$100.00 son un concepto deducible que los podrá restar de los ingresos acumulables hasta
que efectúe la declaración del ejercicio del ISR.
II.
El costo de lo vendido.
Una de las reformas medulares a partir del año 2005 consiste en que las compras
como tal ya no son deducibles sino por medio del mecanismo del costo de ventas o del
costo de producción de lo vendido.
37
III.
Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.
Entre los gastos generales de una persona moral, éstos podrían ser:
• Gastos de administración (sueldos del personal directivo, gastos de papelería,
teléfono o luz)
• Gastos de venta (sueldos del personal, propaganda y publicidad, gastos de empaque
o envío)
IV.
Las inversiones.
También es un concepto deducible las inversiones, según las tasas máximas o
mínimas autorizadas aplicables en el ejercicio fiscal de que se trate, cuyos resultados deben
ser actualizados desde la fecha de adquisición hasta el último mes de la primera mitad del
ejercicio del cálculo del ISR.
V.
(Se deroga).
VI.
Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por
enajenación de bienes distintos a los que se refiere el primer párrafo de la fracción II de
este artículo.
VII. Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos
de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del
Seguro Social, y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta Ley.
Estas reservas para fondos de pensiones y jubilaciones deben cumplir con una serie
de requisitos que están citados en el artículo 33 de este mismo ordenamiento.
VIII. Las cuotas pagadas por los patrones al Instituto Mexicano del Seguro Social,
incluso cuando éstas sean a cargo de los trabajadores.
El artículo 12 de la Ley del Seguro Social establece que son sujetos del pago de las
cuotas al seguro social aquello que deriva de una relación laboral, acorde con lo establecido
por el artículo 20 de la LFT (Ley Federal del Trabajo). Estas cuotas una parte las cubren los
patrones y otra los trabajadores. La parte que pagan los patrones es un concepto deducible,
pero si los empleadores optan también por cubrir las cuotas que están a cargo de los
trabajadores, las mismas también son deducibles.
IX.
Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno.
Entendiéndose por intereses según el Diccionario jurídico mexicano, como el
provecho, rendimiento o utilidad que se obtienen del capital (dinero), por ejemplo, si una
38
persona moral paga intereses por $1,000.00 a partir del año 2003, tal importe es un
concepto deducible en el ejercicio en que se pague.8
En el caso de los intereses moratorios, a partir del cuarto mes se deducirán
únicamente los efectivamente pagados. Para estos efectos, se considera que los pagos por
intereses moratorios que se realicen con posterioridad al tercer mes siguiente a aquél en el
que se incurrió en mora cubren, en primer término, los intereses moratorios devengados en
los tres meses siguientes a aquél en el que se incurrió en mora, hasta que el monto pagado
exceda al monto de los intereses moratorios devengados deducidos correspondientes al
último periodo citado.
Los intereses moratorios acorde con el mismo diccionario, son aquellos que se
pagan como sanción a título de reparación (indemnización) a los daños y perjuicios
causados por el retraso en el cumplimiento, que se originan a favor del acreedor a partir
del día de la mora.9
X.
El ajuste anual por inflación que resulte deducible en los términos del artículo 46
de esta Ley.
XI.
Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de
producción, así como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a
sus miembros, cuando los distribuyan en los términos de la fracción II del artículo 110 de
esta Ley.
Esto no significa que tales anticipos o rendimientos que paguen estas personas
morales a sus miembros sean salarios ya que no derivan de una relación laboral, pero deben
aplicar el procedimiento para efectos de la retención del ISR que se aplica para salarios, que
es el siguiente:
Ingresos asimilables
Aplicación de tarifa (artículo 113)
ISR antes de subsidio
Menos:
El importe del subsidio determinado (artículo 114)
ISR a retener al miembro
Cuando por los gastos a que se refiere la fracción III de este artículo, los
contribuyentes hubieran pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla
con los requisitos establecidos en el artículo 31, fracción XIX de esta Ley.
8
9
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 112.
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 113.
39
5.2 REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES
Los conceptos que señala el artículo 29 de la LISR como deducciones autorizadas,
deben cumplir una serie de requisitos, ya que de no hacerlo, dichos conceptos serán no
deducibles, como se verá a continuación. El artículo 31 de la LISR señala que las
deducciones autorizadas de las personas morales deberán reunir los siguientes requisitos:
I.
Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.
El requisito general para cualquier deducción fiscal que se pretenda hacer es que sea
estrictamente indispensable para los fines de su actividad ¿Pero qué se debe entender por
estrictamente indispensable? La LISR no lo señala, ni tampoco el CFF, pero podemos
señalar que:
Las actividades de una persona moral están limitadas a aquellas relacionadas con su
objeto social, es decir, para lograr el fin por el que se creó la persona moral, y si para
realizar esas actividades se requiere efectuar una erogación, que de no realizarse no se
podría lograr el objeto social o fines de la persona moral, entonces se está hablando de una
erogación estrictamente indispensable, por lo que para que un gasto sea considerado
estrictamente indispensable debe contar con las siguientes condiciones o características:
• Que se destinen o estén relacionados con los fines de la actividad empresarial.
• Que sean necesarios para el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas
operativas se verían obstaculizadas.
• Deben de representar un beneficio o ventaja para la empresa.
• Deben estar en proporción con las operaciones del contribuyente.
Las características anteriores nos sirven como una guía, pero habrá que analizar el
caso concreto en cada empresa para poder determinar si se trata de una erogación
estrictamente indispensable, por ejemplo:
Para una empresa que se dedica a la venta de alimentos preparados, serán
erogaciones estrictamente indispensables: la compra de alimentos, los empaques, el pago de
la renta, la luz, el teléfono que utiliza para realizar sus ventas, los sueldos de sus empleados,
la adquisición de la maquinaria para procesar los alimentos, y la adquisición de camiones
para distribuir los alimentos. Pero no será una erogación indispensable que el dueño de la
empresa se vaya de vacaciones a Europa y que la empresa deduzca ese gasto, dado que
nada tiene que ver con el objeto para el que fue creada la empresa, o bien que la empresa
compre un equipo de sonido que va a utilizar el dueño de la empresa en su casa, o que la
empresa pague las colegiaturas de la primaria de los hijos del dueño.
El único concepto que puede ser deducible aun y cuando no cumpla con el requisito
de ser estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente, son los
40
donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta Ley
y en las reglas generales que para el efecto establezca el SAT y que se otorguen en los
siguientes casos:
a) A la Federación, entidades federativas o municipios, así como a sus organismos
descentralizados que tributen conforme al Título III de la presente Ley.
b) A las entidades a las que se refiere el artículo 96 de esta Ley.
c) A las personas morales a que se refieren los artículos 95, fracción XIX y 97 de
esta Ley.
d) A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI y XX del
artículo 95 de esta Ley y que cumplan con los requisitos establecidos en las
fracciones II, III, IV y V del artículo 97 de la misma.
e) A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan con los
requisitos del artículo 98 de esta Ley.
f) A programas de escuela empresa.
Las personas morales que entreguen donativos a las personas antes señaladas, deben
recabar comprobantes de las mismas personas, además:
El Servicio de Administración Tributaria publicará en el DOF (Diario Oficial de la
Federación) y dará a conocer en su página electrónica de Internet los datos de las
instituciones a que se refieren los incisos b), c), d) y e) de esta fracción que reúnan los
requisitos antes señalados.
Tratándose de donativos otorgados a instituciones de enseñanza, los mismos serán
deducibles siempre que sean establecimientos públicos o de propiedad de particulares que
tengan autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la
Ley General de Educación, se destinen a la adquisición de bienes de inversión, a la
investigación científica o al desarrollo de tecnología, así como a gastos de administración
hasta por el monto, en este último caso, que señale el Reglamento de esta Ley, se trate de
donaciones no onerosas ni remunerativas y siempre que dichas instituciones no hayan
distribuido remanentes a sus socios o integrantes en los últimos cinco años.
II.
Que cuando esta Ley permita la deducción de inversiones se proceda en los
términos de la Sección II de este Capítulo.
III.
Estar amparadas con documentación que reúna los requisitos de las disposiciones
fiscales y que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 se efectúen mediante:
• Cheque nominativo del contribuyente o traspaso de cuentas en instituciones de
crédito o casas de bolsa.
• Tarjeta de crédito, de débito o de servicio.
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• A través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el SAT.
Lo anterior no aplica cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio
personal subordinado (sueldos y salarios), es decir, no importa el monto del pago.
Si una persona moral realiza un pago por la prestación de un servicio que recibió
por parte de un proveedor y el importe del mismo es por $5,000.00 y se efectúa en efectivo,
entonces tal erogación sí es un concepto deducible de los señalados en el artículo 29 de la
LISR, pero que al no cubrir el requisito de haberlo pagado por los medios antes
mencionados, tal pago se convierte en un gasto no deducible. Por el contrario, si la misma
persona pagó a otro proveedor un gasto, recibo de teléfono, por $700.00 en efectivo, el
mismo gasto es deducible, ya que los pagos cuyo monto sea inferior a la cantidad de
$2,000.00 se pueden pagar en efectivo.
Tratándose del consumo de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y
terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta
de crédito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos a que se refiere
el párrafo anterior, aun cuando dichos consumos no excedan el monto de $2,000.00.
Sin embargo, de acuerdo a la Novena Modificación a la Resolución Miscelánea
publicada en el DOF el 25 de enero de 2006, se dan ciertas facilidades para que las
erogaciones por concepto de combustible se puedan efectuar en efectivo.
Los pagos que en los términos de esta fracción deban efectuarse mediante cheque
nominativo del contribuyente, también podrán realizarse mediante traspasos de cuentas en
instituciones de crédito o casas de bolsa.
Las autoridades fiscales podrán liberar de la obligación de pagar las erogaciones
con cheques nominativos, tarjetas de crédito, de débito, de servicios, monederos
electrónicos o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa a
que se refiere esta fracción, cuando las mismas se efectúen en poblaciones o en zonas
rurales, sin servicios bancarios.
Cuando los pagos se efectúen mediante cheque nominativo, éste deberá ser de la
cuenta del contribuyente y contener su clave del Registro Federal de Contribuyentes así
como, en el anverso del mismo la expresión "para abono en cuenta del beneficiario".
Los contribuyentes podrán optar por considerar como comprobante fiscal para los
efectos de las deducciones autorizadas en este Título, los originales de los estados de
cuenta de cheques emitidos por las instituciones de crédito, siempre que se cumplan los
requisitos que establece el artículo 29-C del Código Fiscal de la Federación.
IV.
Estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez.
Con relación a la contabilidad el artículo 28 del CFF establece las reglas a observar
para llevar la contabilidad, las cuales son:
42
• Llevarán los sistemas y registros contables que señale el Reglamento de este
Código, las que deberán reunir los requisitos que establezca dicho Reglamento.
• Los asientos en la contabilidad serán analíticos y deberán, efectuarse dentro de los
dos meses siguientes a la fecha en que se realicen las actividades respectivas.
• Llevarán la contabilidad en su domicilio fiscal. Los contribuyentes podrán procesar
a través de medios electrónicos, datos e información de su contabilidad en lugar
distinto a su domicilio fiscal, sin que por ello se considere que se lleva la
contabilidad fuera del domicilio mencionado.
• Llevarán un control de sus inventarios de mercancías, materias primas, productos
en proceso y productos terminados, según se trate, el cual consistirá en un registro
que permita identificar por unidades, por productos, por concepto y por fecha, los
aumentos y disminuciones en dichos inventarios, así como las existencias al inicio y
al final de cada ejercicio, de tales inventarios. Dentro del concepto se deberá
indicar si se trata de devoluciones, enajenaciones, donaciones, destrucciones, entre
otros.
• Tratándose de personas que enajenen gasolina, diesel, gas natural para combustión
automotriz o gas licuado de petróleo para combustión automotriz, en
establecimientos abiertos al público en general, deberán contar con controles
volumétricos y mantenerlos en todo momento en operación. Dichos controles
formarán parte de la contabilidad del contribuyente. Para tales efectos, el control
volumétrico deberá llevarse con los equipos que al efecto autorice el Servicio de
Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
Cuando las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades de comprobación
mantengan en su poder la contabilidad de la persona por un plazo mayor de un mes, ésta
deberá continuar llevando su contabilidad cumpliendo con los requisitos que establezca el
Reglamento de este Código.
Quedan incluidos en la contabilidad los registros y cuentas especiales a que
obliguen las disposiciones fiscales, los que lleven los contribuyentes aun cuando no sean
obligatorios y los libros y registros sociales a que obliguen otras leyes.
En los casos en los que las demás disposiciones de este Código hagan referencia a
la contabilidad, se entenderá que la misma se integra por los sistemas y registros contables
a que se refiere la fracción I de este artículo, por los papeles de trabajo, registros, cuentas
especiales, libros y registros sociales señalados en el párrafo precedente, por los equipos y
sistemas electrónicos de registro fiscal y sus registros, por las máquinas registradoras de
comprobación fiscal y sus registros, cuando se esté obligado a llevar dichas máquinas, así
como por la documentación comprobatoria de los asientos respectivos y los comprobantes
de haber cumplido con las disposiciones fiscales.
43
El artículo 26 del RCFF (Reglamento del Código Fiscal de la Federación) establece
los requisitos mínimos de los sistemas y registros contables, los cuales son:
• Identificar cada operación, acto o actividad y sus características, relacionándolas
con la documentación comprobatoria, de tal forma que aquéllos puedan
identificarse con las distintas contribuciones y tasas, incluyendo las actividades
liberadas de pago por la Ley.
• Identificar las inversiones realizadas relacionándolas con la documentación
comprobatoria, de tal forma que pueda precisarse la fecha de adquisición del bien
o de efectuada la inversión, su descripción, el monto original de la inversión y el
importe de la deducción anual.
• Relacionar cada operación, acto o actividad con los saldos que den como resultado
las cifras finales de las cuentas.
• Formular los estados de posición financiera.
• Relacionar los estados de posición financiera con las cuentas de cada operación.
• Asegurar el registro total de operaciones, actos o actividades y garantizar que se
asienten correctamente, mediante los sistemas de control y verificación internos
necesarios.
• Identificar las contribuciones que se deben cancelar o devolver, en virtud de
devoluciones que se reciban y descuentos o bonificaciones que se otorguen
conforme a las disposiciones fiscales.
• Comprobar el cumplimiento de los requisitos relativos al otorgamiento de estímulos
fiscales.
• Identificar los bienes distinguiendo, entre los bienes adquiridos o producidos, los
correspondientes a materias primas y productos terminados o semiterminados, los
enajenados, así como los destinados a la donación o, en su caso, a la destrucción.
Tratándose de donativos en bienes que reciban las donatarias autorizadas de
conformidad con la Ley del Impuesto Sobre la Renta, éstas deberán llevar además, un
control de dichos bienes, que les permita identificar a los donantes, los bienes recibidos y
entregados y, en su caso, los bienes destruidos que no hubiesen sido entregados a los
beneficiarios de las donatarias. Asimismo, deberán llevar un control de las cuotas de
recuperación que obtengan por los bienes recibidos en donación.
El contribuyente deberá registrar en su contabilidad la destrucción o donación de
las mercancías o bienes en el ejercicio en el que se efectúen.
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Lo dispuesto en este artículo es sin perjuicio de que los contribuyentes lleven
además los registros a que les obliguen las disposiciones fiscales y utilicen, en su caso, las
máquinas registradoras de comprobación fiscal a que hace mención el último párrafo del
artículo 28 del Código.
El artículo 30 del CFF establece la obligación de conservar la contabilidad durante
5 años en términos generales. De igual manera el artículo 46 del Código de Comercio
establece la obligación para los comerciantes de conservar los libros, registros y
documentos de su negocio por un plazo mínimo de 10 años.
V.
Cumplir con las obligaciones establecidas en esta Ley en materia de retención y
entero de impuestos a cargo de terceros o que, en su caso, se recabe de éstos copia de los
documentos en que conste el pago de dichos impuestos. Tratándose de pagos al extranjero,
éstos sólo se podrán deducir siempre que el contribuyente proporcione la información a
que esté obligado en los términos del artículo 86 de esta Ley.
Las personas morales tienen la obligación de retener el ISR por los pagos que
realicen por los siguientes conceptos:
1. Los sueldos o salarios pagados a los trabajadores. Dicha retención se efectúa
conforme a la tarifa del artículo 113 (artículo 177 para el cálculo anual),
aplicándoles el subsidio señalado en el artículo 114 y calculando el crédito al
salario, según lo señalado por el artículo 115. también hay obligación de retener el
ISR a las personas que se les hacen pagos conforme al artículo 110 de la LISR y a
cuyos pagos se les da el tratamiento de salario y son:
a) Los rendimientos o anticipos a los miembros de las cooperativas de producción
y a los de sociedades o asociaciones civiles.
b) Los honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos,
administradores, comisarios y gerentes generales.
c) Los honorarios pagados a personas que presten servicios preponderantes y que
se lleven a cabo en las instalaciones del prestatario del servicio.
d) Los honorarios en que el profesionista comunique por escrito que opta por pagar
el impuesto con el tratamiento de sueldos.
e) A los comisionistas cuando comuniquen por escrito al comitente que opta por
pagar el impuesto con el tratamiento de sueldos.
2. A los honorarios que se paguen a las personas físicas por personas morales, hay que
efectuar una retención del 10% (artículo 127 LISR),
3. A los arrendamientos que se paguen a las personas físicas por personas morales, hay
que efectuar una retención del 10% (artículo 143 LISR).
45
4. A los pagos de intereses hay que efectuarles una retención conforme lo señala el
artículo 160 de la LISR. Sobre los intereses que paguen las instituciones de crédito,
éstas deben retener el 0.5% calculado sobre el monto del capital que dé lugar al
pago de los intereses como pago provisional. Para los intereses señalados en el
segundo párrafo del artículo 159, la retención será del 20% sobre los intereses
nominales.
5. Cuando se compran bienes muebles usados a personas físicas no empresarias, se les
tiene que retener un 20% si el valor de la operación excede de $ 227,400.00 si no
excede de esta cantidad no se le hace ninguna retención de conformidad con el
artículo 154 de la LISR.
6. En la enajenación de acciones hay la obligación de retener el 20% sobre el valor de
la operación sin deducción alguna (artículo 154 LISR).
7. Si los pagos se realizan a residentes en el extranjero, también habrá que hacerles
retención como se establece en el Título V de la LISR.
Por supuesto, además de hacer las retenciones que señala la ley, habrá que contar
con la documentación comprobatoria correspondiente que reúna los requisitos fiscales para
su deducibilidad y para el acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado.
Los pagos que a la vez sean ingresos en los términos del Capítulo I del Título IV, de
esta Ley (de los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal
subordinado), se podrán deducir siempre que se cumpla con las obligaciones siguientes:
• Las que se refiere el artículo 118, fracción I: retenciones mensuales y pago del
crédito al salario.
• Las establecidas por el artículo 119 de la LISR, que consiste en cumplir ciertas
obligaciones para que el crédito al salario entregado se pueda acreditar.
• Los contribuyentes cumplan con la obligación de inscribir a los trabajadores en el
Instituto Mexicano del Seguro Social cuando estén obligados a ello, en los términos
de las leyes de seguridad social.
VI.
Que cuando los pagos cuya deducción se pretenda realizar se efectúen a personas
obligadas a solicitar su inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes, se señale la
clave respectiva en la documentación comprobatoria (a trece posiciones para personas
físicas y doce para personas morales).
Es decir, si se realiza un pago a una persona que esté obligada a inscribirse al
Registro Federal de Contribuyentes, para poder hacer la deducción, los pagos debemos
hacerlos a las personas (físicas o morales) que estén inscritas en el RFC y para cerciorarnos
de lo anterior debemos solicitarles nos proporcionen la clave respectiva (esto se hace a
través de su cédula de identificación fiscal).
46
VII. Que cuando los pagos cuya deducción se pretenda realizar se hagan a
contribuyentes que causen el impuesto al valor agregado, dicho impuesto se traslade en
forma expresa y por separado en los comprobantes correspondientes. Tratándose de los
contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere el último párrafo de la fracción III de
este artículo, el impuesto al valor agregado, además deberá constar en el estado de cuenta.
Aclarando que si el pago se efectúa a una persona que no es contribuyente de dicho
impuesto, tal requisito no se puede cumplir, pero sí será una erogación deducible.
En los casos en los que las disposiciones fiscales establezcan la obligación de
adherir marbetes o precintos en los envases y recipientes que contengan los productos que
se adquieran, la deducción a que se refiere la fracción II del artículo 29 de esta Ley, sólo
podrá efectuarse cuando dichos productos tengan adherido el marbete o precinto
correspondiente. Esta situación la señala la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y
Servicios.
VIII. En el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, éstos se hayan invertido
en los fines del negocio. Este requisito tiene por finalidad que los préstamos que obtengan
las personas morales se aplique para los fines según su objeto social, para que los gastos
financieros (intereses) sean deducibles. Hay algunos casos en que el destino de los recursos
objeto de los préstamos se pueden aplicar no únicamente a los fines del negocio, como a
continuación se detalla:
Cuando el contribuyente otorgue préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus
funcionarios, o a sus socios o accionistas, sólo serán deducibles los intereses que se
devenguen de capitales tomados en préstamos hasta por el monto de la tasa más baja de
los intereses estipulados en los préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus socios o
accionistas, en la porción del préstamo que se hubiera hecho a éstos; si en alguna de estas
operaciones no se estipularan intereses, no procederá la deducción respecto al monto
proporcional de los préstamos hechos a las personas citadas. Estas últimas limitaciones no
rigen para instituciones de crédito, sociedades financieras de objeto limitado u
organizaciones auxiliares del crédito, en la realización de las operaciones propias de su
objeto.
En el caso de capitales tomados en préstamo para la adquisición de inversiones o
para la realización de gastos o cuando las inversiones o los gastos se efectúen a crédito, y
para los efectos de esta Ley dichas inversiones o gastos no sean deducibles o lo sean
parcialmente, los intereses que se deriven de los capitales tomados en préstamo o de las
operaciones a crédito, sólo serán deducibles en la misma proporción en la que las
inversiones o gastos lo sean, ejemplo:
La Empresa X pide un préstamo a una Institución de crédito para comprar un
automóvil con valor de $200,000.00, por el cual pagará intereses por $30,000.00. En este
caso el automóvil solamente es deducible hasta por un monto de $175,000.00 cuya
proporción es del 87.5%, por tanto el importe de los intereses que son deducibles será por
$26,250.00 ($30,000.00*87.5%).
47
Tratándose de los intereses derivados de los préstamos a que se refiere la fracción
III del artículo 168 de esta Ley, éstos se deducirán hasta que se paguen en:
• Efectivo.
• en bienes.
• en servicios.
Consistentes en préstamos otorgados a residentes en México.
IX.
Tratándose de pagos que a su vez sean ingresos para:
• Contribuyentes personas físicas.
• Contribuyentes a que se refieren el Capítulo VII de este Título (Régimen
Simplificado).
• Así como de aquéllos realizados a los contribuyentes a que hace referencia el
último párrafo de la fracción I del artículo 18 de esta Ley:
1. Las sociedades o asociaciones civiles.
2. De ingresos por el servicio de suministro de agua potable para el uso doméstico.
3. De los ingresos por recolección de basura doméstica.
• Donativos.
Éstos sólo se deduzcan cuando hayan sido efectivamente erogados en el ejercicio de
que se trate. Sólo se entenderán como efectivamente erogados cuando hayan sido pagados
en:
o Efectivo.
o Mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa.
o En otros bienes que no sean títulos de crédito.
o Mediante cheques.
Tratándose de pagos con cheque, se considerará efectivamente erogado en la fecha
en la que el mismo haya sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los cheques
a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. También se entiende
que es efectivamente erogado cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante
cualquier forma de extinción de las obligaciones.
Cuando los pagos a que se refiere el párrafo anterior se efectúen con cheque, la
deducción se efectuará en el ejercicio en que éste se cobre, siempre que entre la fecha
48
consignada en la documentación comprobatoria que se haya expedido y la fecha en que
efectivamente se cobre dicho cheque no hayan transcurrido más de cuatro meses.
X.
Tratándose de honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios,
directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de vigilancia, consultivos
o de cualquiera otra índole, éstos se determinen, en cuanto a monto total y percepción
mensual o por asistencia, afectando en la misma forma los resultados del contribuyente y
satisfagan los supuestos siguientes:
a) Que el importe anual establecido para cada persona no sea superior al sueldo
anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad.
b) Que el importe total de los honorarios o gratificaciones establecidos, no sea
superior al monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el personal
del contribuyente.
c)
Que no excedan del 10% del monto total de las otras deducciones del
ejercicio.
Es importante hacer notar que en el primer párrafo hace mención a montos
pagados de manera mensual, sin embargo los requisitos para que sean deducibles son
importes o montos de forma anual, es decir, si en un mes los supuestos que señalan los tres
incisos no se cumplen, pero en cierre del ejercicio lo logran cumplir, las erogaciones
realizadas por tales conceptos son deducibles.10
XI.
En los casos de:
• Asistencia técnica.
• De transferencia de tecnología.
• De regalías.
Se compruebe ante las autoridades fiscales que quien proporciona los
conocimientos, cuenta con elementos técnicos propios para ello; que se preste en forma
directa y no a través de terceros, excepto en los casos en que los pagos se hagan a
residentes en México, y en el contrato respectivo se haya pactado que la prestación se
efectuará por un tercero autorizado; y que no consista en la simple posibilidad de
obtenerla, sino en servicios que efectivamente se lleven a cabo.
El artículo 15-B del CFF nos da el concepto tanto de regalías como de asistencia
técnica:
Son regalías, entre otros, los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de
patentes, certificados de invención o mejora, marcas de fábrica, nombres comerciales,
10
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 123.
49
derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas
cinematográficas y grabaciones para radio o televisión, así como de dibujos o modelos,
planos, fórmulas, o procedimientos y equipos industriales, comerciales o científicos, así
como las cantidades pagadas por transferencia de tecnología o informaciones relativas a
experiencias industriales, comerciales o científicas, u otro derecho o propiedad similar.
La asistencia técnica es la prestación de servicios personales independientes por los
que el prestador se obliga a proporcionar conocimientos no patentables, que no impliquen
la transmisión de información confidencial relativa a experiencias industriales, comerciales
o científicas, obligándose con el prestatario a intervenir en la aplicación de dichos
conocimientos.
XII. Que cuando se trate de gastos de previsión social, las prestaciones
correspondientes se otorguen en forma general en beneficio de todos los trabajadores.
El último párrafo del artículo 8 de la LISR menciona que se considera previsión
social, las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan
por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar
beneficios a favor de dichos trabajadores, tendientes a su superación física, social,
económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su
familia.
Como ejemplo de éstas están: los vales de transporte, becas a los hijos de los
trabajadores, ayuda para renta, vales de despensa, entre otros.
Para estos efectos, tratándose de trabajadores sindicalizados se considera que las
prestaciones de previsión social se otorgan de manera general cuando las mismas se
establecen de acuerdo a los contratos colectivos de trabajo o contratos ley.
Cuando una persona moral tenga dos o más sindicatos, se considera que las
prestaciones de previsión social se otorgan de manera general siempre que se otorguen de
acuerdo con los contratos colectivos de trabajo o contratos ley y sean las mismas para
todos los trabajadores del mismo sindicato, aun cuando éstas sean distintas en relación
con las otorgadas a los trabajadores de otros sindicatos de la propia persona moral, de
acuerdo con sus contratos colectivos de trabajo o contratos ley.
Tratándose de trabajadores no sindicalizados, se considera que las prestaciones de
previsión social son generales cuando se otorguen las mismas prestaciones a todos ellos y
siempre que las erogaciones deducibles que se efectúen por este concepto, excluidas las
aportaciones de seguridad social, sean en promedio aritmético por cada trabajador no
sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones deducibles por el mismo
concepto, excluidas las aportaciones de seguridad social, efectuadas por cada trabajador
sindicalizado.
El requisito de otorgamiento de prestaciones de previsión social en forma general
no significa que a todos los trabajadores se les debe de otorgar lo mismo, sino que
significa que a los trabajadores del mismo sindicato (en el caso de que lo haya) que reúnan
50
las mismas características se les debe de otorgar las mimas prestaciones. Así que en una
empresa se pueden otorgar prestaciones de previsión social diferentes entre los
trabajadores sindicalizados y a los trabajadores no sindicalizados y no se estaría en caso
de incumplimiento de la generalidad antes mencionada.11
Promedio
aritmético
a)Trabajadores no sindicalizados
Previsión social
$63,800.00
=
Trabajadores
45
b)Trabajadores sindicalizados
Previsión social
$55,360.00
=
Trabajadores
75
MONTO NO DEDUCIBLE
=
$1,417.78
Trabajadores no
sindicalizados
Diferencia
$63,800.00
45
menos
=
$738.13
$679.65
45
45
$33,215.85
$30,584.15
A falta de trabajadores sindicalizados, se cumple con lo establecido en este párrafo
cuando se esté a lo dispuesto en el último párrafo de esta fracción.
El monto de las prestaciones de previsión social deducibles
Menos:
• Las aportaciones de seguridad social
• Las aportaciones a los fondos de ahorro
• Las aportaciones a los fondos de pensiones y jubilaciones complementarios
a los que establece la LSS a que se refiere el artículo 33 de la misma.
• Las erogaciones realizadas por concepto de gastos médicos y primas de
seguros de vida
MONTO LÍMITE DE 10 VECES EL SMGAGT (Salario Mínimo General del
Área Geográfica del Trabajdor) ELEVADO AL AÑO
En el caso de las aportaciones a los fondos de ahorro, éstas sólo serán deducibles
cuando:
• Se otorguen en forma general para todos los trabajadores.
• El monto de las aportaciones efectuadas por el contribuyente sea igual al monto
aportado por los trabajadores.
• La aportación del contribuyente no mayor del 13% del salario del trabajador.
•
Que la aportación no exceda del monto equivalente de 1.3 veces el SMGAGT
elevado al año.
• Cumplan los requisitos de permanencia que se establezcan en el Reglamento de esta
Ley (retiros una vez al año y cuando el trabajador se retire).
11
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 104.
51
Ejemplos12:
a) Fondos de ahorro con límite de porcentaje:
CONCEPTOS
APORTACIÓN
Salario mensual
del trabajador
Por
Porcentaje de
aportación
$ 6,500.00
$ 6,500.00
MONTO NO
DEDUCIBLE
$ 6,500.00
17%
13%
4%
$ 1,105.00
$ 845.00
$ 260.00
LÍMITE
b) Fondo de ahorro con límite de salario mínimo
CONCEPTOS
Salario mensual del trabajador
Por
Porcentaje de aportación
Aportación al fondo de ahorro
Por
Número de meses
Aportación al fondo de ahorro anual
Menos
Límite (1.3 * $ 50.57 * 365 días)
MONTO DEL FONDO DE AHORRO
NO DEDUCIBLE
CASO A
CASO B
$ 6,500.00
$ 17,000.00
13%
$ 845.00
13%
$ 2,210.00
12
$ 10,140.00
12
$ 26,520.00
$ 23,995.46
0.00
$ 23,995.46
$ 2,524.54
Los pagos de primas de seguros de vida que se otorguen en beneficio de los
trabajadores, serán deducibles sólo cuando:
• Los beneficios de dichos seguros cubran la muerte del titular.
• En los casos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo
personal remunerado de conformidad con las leyes de seguridad social, que se
entreguen como pago único o en las parcialidades que al efecto acuerden las
partes.
• Asimismo, serán deducibles los pagos de primas de seguros de gastos médicos que
efectúe el contribuyente en beneficio de los trabajadores.
• Cuando los beneficios se otorguen además de los trabajadores, al cónyuge, de la
persona con quien viva en concubinato o de ascendientes o descendientes en línea
recta, de dichos trabajadores.
12
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 127.
52
Tratándose de las prestaciones de previsión social a que se refiere el párrafo
anterior, se considera que éstas son generales cuando sean las mismas para todos los
trabajadores de un mismo sindicato o para todos los trabajadores no sindicalizados, aun
cuando dichas prestaciones sólo se otorguen a los trabajadores sindicalizados o a los
trabajadores no sindicalizados. Asimismo, las erogaciones realizadas por concepto de
primas de seguros de vida y de gastos médicos y las aportaciones a los fondos de ahorro y a los
fondos de pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la Ley del Seguro
Social a que se refiere el artículo 33 de esta Ley, no se considerarán para determinar el
promedio aritmético a que se refiere el cuarto párrafo de esta fracción.
El monto de las prestaciones de previsión social deducibles otorgadas a los
trabajadores no sindicalizados, excluidas las aportaciones de seguridad social, las
aportaciones a los fondos de ahorro, a los fondos de pensiones y jubilaciones
complementarios a los que establece la Ley del Seguro Social a que se refiere el artículo 33
de esta Ley, las erogaciones realizadas por concepto de gastos médicos y primas de
seguros de vida, no podrá exceder de diez veces el salario mínimo general del área
geográfica que corresponda al trabajador, elevado al año.
XIII. Que los pagos de primas por seguros o fianzas se hagan conforme a las leyes de la
materia y correspondan a conceptos que esta Ley señala como deducibles o que en otras
leyes se establezca la obligación de contratarlos y siempre que, tratándose de seguros,
durante la vigencia de la póliza no se otorguen préstamos a persona alguna, por parte de
la aseguradora, con garantía de las sumas aseguradas, de las primas pagadas o de las
reservas matemáticas.
En los casos en que los seguros tengan por objeto otorgar beneficios a los
trabajadores, deberá observarse lo dispuesto en la fracción anterior. Si mediante el seguro
se trata de resarcir al contribuyente de la disminución que en su productividad pudiera
causar la muerte, accidente o enfermedad, de técnicos o dirigentes, la deducción de las
primas procederá siempre que el seguro se establezca en un plan en el cual se determine el
procedimiento para fijar el monto de la prestación y se satisfagan los plazos y los
requisitos que se fijen en disposiciones de carácter general.
Por su parte el artículo 44 del RLISR establece que deben ajustarse a lo siguiente:
• Los contratos de seguros serán temporales a un plazo no mayor de veinte años y de
prima nivelada.
• El asegurado deberá tener relación de trabajo con la empresa, o ser socio
industrial en el caso de sociedades de personas o en comandita por acciones.
• El contribuyente deberá reunir la calidad de contratante y beneficiario irrevocable.
• En el caso de terminación del contrato de seguro, la póliza será rescatada y el
contribuyente acumulará a sus ingresos el importe del rescate en el ejercicio en que
esto ocurra.
53
XIV. Que el costo de adquisición declarado o los intereses que se deriven de créditos
recibidos por el contribuyente, correspondan a los de mercado. Cuando excedan del precio
de mercado no será deducible el excedente.
Ejemplo: La empresa El Elefante se dedica a la compraventa de lavadoras de ropa.
Si adquiere las lavadoras de ropa en $50,000.00 siendo el precio de mercado de
$6,000.00, ésta empresa no podrá deducir la compra por $50,000.00 sino sólo hasta la
cantidad de $6,000.00, la diferencia es de $44,000.00 será no deducible. De igual forma,
si la empresa obtiene de su socio Juan Solís un préstamo por la cantidad de $100,000.00
a una tasa mensual del 10%, y si la tasa del mercado es del 3% mensual, la diferencia, o
sea el 7% mensual será no deducible.13
XV. Que en el caso de adquisición de mercancías de importación, se compruebe que se
cumplieron los requisitos legales para su importación. Se considerará como monto de
dicha adquisición el que haya sido declarado con motivo de la importación.
Por ejemplo, si alguien adquiere zapatos en Estados Unidos para vender en México,
pero los introdujo al país sin pagar los impuestos de importación, no podrá deducir el costo
de esos zapatos puesto que fueron introducidos ilegalmente al país.
Otro requisito que no debe olvidarse tratándose de mercancías de importación, es la
obligación que marca el artículo 29-B del CFF en el sentido de que en el transporte de
mercancías en territorio nacional, sus propietarios o poseedores deberán acompañarlas,
según sea el caso, con el pedimento de importación, la nota de remisión, de envío, de
embarque o despacho, además de la carta de porte. A su vez el artículo 83-XII del CFF
señala que al no acompañar la documentación que ampare la mercancía en transporte en
territorio nacional constituye una infracción y se hará acreedor a una multa
XVI. En el caso de pérdidas por créditos incobrables, éstas se consideren realizadas en
el mes en el que:
• Se consuma el plazo de prescripción, que corresponda.
• Antes si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro.
El CCF (Código Civil Federal) en sus artículos 1135 y 1136 menciona que la
prescripción es un medio de adquirir bienes o librarse de obligaciones, mediante el
transcurso de cierto tiempo, y bajo las condiciones establecidas por la Ley, la cual se
clasifica en:
• Positiva: es la adquisición de bienes en virtud de la posesión.
• Negativa: es la liberación de obligaciones, por no exigirse su cumplimiento.
13
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 106.
54
Para los efectos de este artículo, se considera que existe notoria imposibilidad
práctica de cobro, entre otros, en los siguientes casos:
a) Tratándose de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento no exceda de
$20,000.00, cuando en el plazo de un año contado a partir de que incurra en mora,
no se hubiera logrado su cobro. En este caso, se considerarán incobrables en el
mes en que se cumpla un año de haber incurrido en mora.
Cuando se tengan dos o más créditos con una misma persona física o moral de los
señalados en el párrafo anterior, se deberá sumar la totalidad de los créditos otorgados
para determinar si éstos no exceden del monto a que se refiere dicho párrafo.
Lo dispuesto en el inciso a) de esta fracción será aplicable tratándose de créditos
contratados con el publico en general, cuya suerte principal al día de su vencimiento se
encuentre entre $5,000.00 a $20,000.00, siempre que el contribuyente de acuerdo con las
reglas de carácter general que al respecto emita el Servicio de Administración Tributaria
informe de dichos créditos a las sociedades de información crediticia que obtengan
autorización de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público de conformidad con la Ley de
Sociedades de Información Crediticia.
Así mismo, será aplicable lo dispuesto en el inciso a) de esta fracción, cuando el
deudor del crédito de que se trate sea contribuyente que realiza actividades empresariales
y el acreedor informe por escrito al deudor de que se trate, que efectuará la deducción del
crédito incobrable, a fin de que el deudor acumule el ingreso derivado de la deuda no
cubierta en los términos de esta Ley. Los contribuyentes que apliquen lo dispuesto en este
párrafo, deberán informar a más tardar el 15 de febrero de cada año de los créditos
incobrables que dedujeron en los términos de este párrafo en el año calendario inmediato
anterior.
b) Tratándose de crédito cuya suerte principal al día de su vencimiento sea mayor a
$20,000.00 cuando el acreedor haya demandado ante la autoridad judicial el pago
del crédito o se haya iniciado el procedimiento arbitral convenido para su cobro y
además se cumpla con lo previsto en el párrafo final del inciso anterior.
c) Se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra o concurso. En el primer
supuesto, debe existir sentencia que declare concluida la quiebra por pago
concursal o por falta de activos.
Tratándose de las instituciones de crédito, éstas sólo podrán hacer las deducciones
a que se refiere el primer párrafo de esta fracción cuando así lo ordene o autorice la
Comisión Nacional Bancaria y de Valores y siempre que no hayan optado por efectuar las
deducciones a que se refiere el artículo 53 de esta Ley.
Para los efectos del artículo 46 de esta Ley, los contribuyentes que deduzcan
créditos por incobrables, los deberán considerar cancelados en el último mes de la primera
mitad del ejercicio en que se deduzcan.
55
Tratándose de cuentas por cobrar que tengan una garantía hipotecaria, solamente
será deducible el cincuenta por ciento del monto cuando se den los supuestos a que se
refiere el inciso b) anterior. Cuando el deudor efectúe el pago del adeudo o se haga la
aplicación del importe del remate a cubrir el adeudo, se hará la deducción del saldo de la
cuenta por cobrar o en su caso la acumulación del importe recuperado.
Es muy importante tener en cuenta que la deducción de los créditos incobrables ya
sea por prescripción o por imposibilidad práctica de cobro se debe realizar en el ejercicio
en que se den los supuestos, pues de lo contrario ya no podrán hacerse deducibles para
efectos fiscales.
Si posteriormente se llega a recuperar el crédito se convertirá en un ingreso
acumulable conforme lo establece la fracción VI del artículo 20 de la LISR.
XVII. Tratándose de remuneraciones a empleados o a terceros, que estén condicionadas
al cobro de los abonos en las enajenaciones a plazos o en los contratos de arrendamiento
financiero en los que hayan intervenido, éstos se deduzcan en el ejercicio en el que dichos
abonos o ingresos se cobren, siempre que se satisfagan los demás requisitos de esta Ley.
Pues bien, si por ejemplo tenemos comisionistas en las ventas que realizamos a
plazos y las comisiones se las pagamos hasta que se vayan realizando los cobros, entonces
la deducción por comisiones pagadas, sólo la podemos hacer hasta que cobremos los
abonos del precio pactado.14
XVIII. Que tratándose de pagos efectuados a comisionistas y mediadores residentes en el
extranjero, se cumpla con los requisitos de información y documentación que señale el
Reglamento de esta Ley.
El artículo 45 del RLISR señala que por los pagos a comisionistas y mediadores
residentes en el extranjero, los contribuyentes deberán probar que quienes perciban dichos
pagos están registrados para efectos fiscales en el país en que residan o que presten
declaración periódica del ISR en dicho país.
XIX. Que al realizar las operaciones correspondientes o a más tardar el último día del
ejercicio se reúnan los requisitos que para cada deducción en particular establece esta
Ley. Tratándose únicamente de la documentación comprobatoria a que se refiere el primer
párrafo de la fracción III de este artículo, ésta se obtenga a más tardar el día en que el
contribuyente deba presentar su declaración. Respecto de la documentación
comprobatoria de las retenciones y de los pagos a que se refieren las fracciones V y VII de
este artículo, respectivamente, los mismos se realicen en los plazos que al efecto establecen
las disposiciones fiscales, y la documentación comprobatoria se obtenga en dicha fecha.
Tratándose de las declaraciones informativas a que se refiere el artículo 86 de esta
Ley, éstas se deberán presentar en los plazos que al efecto establece dicho artículo y contar
14
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 109.
56
a partir de esa fecha con la documentación comprobatoria correspondiente. Además, la
fecha de expedición de la documentación comprobatoria de un gasto deducible deberá
corresponder al ejercicio por el que se efectúa la deducción.
Algunas declaraciones informativas que tienen que presentarse a más tardar el 15 de
febrero de cada año son:
• Informativa de retenciones sobre servicios profesionales.
• Créditos del extranjero.
• Operaciones y retenciones con extranjero.
• Donativos.
• Dividendos.
• Operaciones a través de fideicomisos.
Tratándose de anticipos por los gastos a que se refiere la fracción III del artículo
29 de esta Ley, éstos serán deducibles en el ejercicio en el que se efectúen, siempre que se
reúnan los siguientes requisitos:
• Se cuente con la documentación comprobatoria del anticipo en el mismo ejercicio
en el que se pagó.
• Se cuente con el comprobante que reúna los requisitos a que se refieren los
artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación que ampare la totalidad de
la operación por la que se efectuó el anticipo, a más tardar el último día del
ejercicio siguiente a aquél en que se dio el anticipo.
Estos anticipos así denominados, jurídicamente hablando, son pagos a cuenta,
porque está definiendo la cosa objeto de la transacción y el precio. De no existir lo anterior
(precio y cosa), tales erogaciones no pueden ser partidas deducibles. Son pagos a cuenta
que obliga a quienes los realizan a contar con comprobantes donde se asienten los datos de
la operación por realizar e inclusive se da un plazo, el siguiente ejercicio para recabar tales
comprobantes.
La deducción del anticipo en el ejercicio en el que se pague será por el monto del
mismo y, en el ejercicio en el que se reciba el bien o el servicio, la deducción será por la
diferencia entre el valor total consignado en el comprobante que reúna los requisitos
referidos y el monto del anticipo. En todo caso para efectuar esta deducción, se deberán
cumplir con los demás requisitos que establezcan las disposiciones fiscales.
¿Pero qué pasa con los recibos de consumo de energía eléctrica, pago de prediales,
pago de suministro de agua cuya fecha de expedición es posterior a la del periodo en que se
prestaron los servicios? El artículo 46 del RLISR señala lo siguiente:
57
Tratándose de gastos deducibles de servicios públicos o contribuciones locales y
municipales, cuya documentación comprobatoria se expida con posterioridad a la fecha en
la que se prestaron los servicios o se causaron las contribuciones, los mismos podrán
deducirse en el ejercicio en el que efectivamente se obtuvieron o se causaron, aun cuando la
fecha del comprobante respectivo sea posterior y siempre que se cuente con la
documentación comprobatoria a más tardar el día en el que el contribuyente deba presentar
su declaración del ejercicio en el que se efectúe la deducción.
Cuando los contribuyentes presenten las declaraciones informativas a que se refiere
el artículo 86 de esta Ley a requerimiento de la
autoridad fiscal, no se considerará
incumplido el requisito a que se refiere el primer párrafo de esta fracción, siempre que se
presenten dichas declaraciones dentro de un plazo máximo de 60 días contados a partir de
la fecha en la que se notifique el mismo.
XX. Que tratándose de pagos efectuados por concepto de salarios y en general por la
prestación de un servicio personal subordinado a trabajadores que tengan derecho al
crédito al salario a que se refieren los artículos 115 y 116 de esta Ley, efectivamente se
entreguen las cantidades que por dicho crédito le correspondan a sus trabajadores y se dé
cumplimiento a los requisitos a que se refiere el artículo 119 de la misma.
Los requisitos que establece el artículo 119 de la LISR son:
• Lleven los registros de los pagos por los ingresos a que se refiere este Capítulo,
identificando en ellos, en forma individualizada, a cada uno de los contribuyentes a
los que se les realicen dichos pagos.
• Conserven los comprobantes en los que se demuestre el monto de los ingresos
pagados en los términos de este Capítulo, el impuesto que, en su caso, se haya
retenido, y las diferencias que resulten a favor del contribuyente con motivo del
crédito al salario.
• Cumplan con las obligaciones previstas en las fracciones I, II, V y VI del artículo
118 de esta Ley.
• Hayan pagado las aportaciones de seguridad social y las mencionadas en el artículo
109 de esta Ley que correspondan por los ingresos de que se trate.
XXI. Tratándose de la deducción inmediata de bienes de activo fijo a que se refiere el
artículo 220 de esta Ley, se cumpla con la obligación de llevar el registro específico de
dichas inversiones en los términos de la fracción XVII del artículo 86 de la misma, que
consiste en:
• Anotar los datos de la documentación comprobatoria que las respalde y
describiendo en el mismo el tipo de bien de que se trate, el por ciento que para
efectos de la deducción le correspondió conforme al citado artículo 220, el ejercicio
58
en el que se aplicó la deducción y la fecha en la que el bien se dé de baja en los
activos del contribuyente.
• La descripción en el registro de las inversiones a que se refiere el párrafo anterior, se
deberá efectuar a más tardar el día en que el contribuyente presente o deba presentar
su declaración del ejercicio en el que efectúe la deducción inmediata de dicha
inversión, salvo que el bien se dé de baja antes de la fecha en que se presente o se
deba presentar la declaración citada, en cuyo caso, el registro del bien de que se
trate se realizará en el mes en que se dé su baja.
• El contribuyente deberá mantener el registro de los bienes por los que se optó por la
deducción inmediata a que se refiere esta fracción, durante todo el plazo de tenencia
de los mismos y durante los diez años siguientes a la fecha en que se hubieran dado
de baja.
XXII. Que el importe de las mercancías, materias primas, productos semiterminados o
terminados, en existencia, que por deterioro u otras causas no imputables al contribuyente
hubiera perdido su valor, se deduzca de los inventarios durante el ejercicio en que esto
ocurra; siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el Reglamento de esta
Ley.
Los contribuyentes podrán efectuar la deducción de las mercancías, materias
primas, productos semiterminados o terminados a que se refiere el párrafo anterior,
siempre que antes de proceder a su destrucción, se ofrezcan en donación a las instituciones
autorizadas para recibir donativos deducibles conforme a esta Ley, dedicadas a la
atención de requerimientos básicos de subsistencia en materia de alimentación, vestido,
vivienda o salud de personas, sectores, comunidades o regiones, de escasos recursos,
cumpliendo con los requisitos que para tales efectos establezca el Reglamento de esta Ley.
5.3 GASTOS NO DEDUCIBLES
Hasta aquí se han tratado las deducciones autorizadas por la ley y los requisitos que
deben reunir las mismas, por lo que ahora se analizarán aquellos gastos que no son
deducibles, los cuales son determinados por el artículo 32 de la LISR, que menciona:
I.
No son deducibles:
• Los pagos por impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente o de
terceros ni los de contribuciones en la parte subsidiada o que originalmente
correspondan a terceros, conforme a las disposiciones relativas, excepto tratándose
de aportaciones al Instituto Mexicano del Seguro Social.
• Los pagos del impuesto al activo a cargo del contribuyente.
59
• Las cantidades que entregue el contribuyente en su carácter de retenedor a las
personas que le presten servicios personales subordinados provenientes del crédito
al salario a que se refieren los artículos 115 y 116 de esta Ley.
• Así como los accesorios de las contribuciones, a excepción de los recargos que
hubiere pagado efectivamente, inclusive mediante compensación.
De acuerdo a los artículos 2 y 3 del CFF los accesorios de las contribuciones son:
o
Recargos
o
Las sanciones.
o
Los gastos de ejecución.
o
Indemnización por cheques devueltos.
RECARGOS. El artículo 21 del CFF establece que cuando las contribuciones o los
aprovechamientos no se cubran en la fecha o dentro de los plazos fijados por las
disposiciones fiscales, el monto de las mismas SE ACTUALIZARÁ Y ADEMÁS SE
DEBERÁ PAGAR RECARGOS por concepto de indemnización al fisco federal por la falta
de pago oportuno. La tasa de recargos para cada uno de los meses por mora será la que
resulte de incrementar en un 50% a la que mediante ley fije el Congreso de la Unión.
SANCIONES. Este tipo de ingresos se originan cuando los contribuyentes incumplen con
alguna de sus obligaciones fiscales, lo que ocasiona que incurran en una infracción fiscal
que trae como consecuencia que la autoridad fiscal les aplique una multa, que se señala en
los artículos 70 al 91-B del CFF.
ALGUNAS INFRACCIONES QUE SE DERIVAN DE LAS DISPOSICIONES
FISCALES SON:
• No solicitar la inscripción al Registro Federal De Contribuyentes cuando se tenga la
obligación.
• Pagar las contribuciones cuando esté de por medio un requerimiento de la autoridad.
• Presentar declaraciones cuando exista de por medio un requerimiento.
• No entender los requerimientos de la autoridad fiscal.
• No llevar contabilidad.
GASTOS DE EJECUCIÓN. Se ocasionan cuando los contribuyentes no cumplan con el
pago de sus contribuciones a tiempo. La autoridad, como una forma de presionarlos a que
paguen, aplica el procedimiento administrativo de ejecución (embargo de bienes,
60
intervención a las negociaciones, remate, etc.) contemplado en el CFF, de los artículos 145
al 196-B. Esto ocasiona para los mismos contribuyentes un gasto adicional a su cargo y a
favor del fisco, que consiste en un pago del 2% sobre las contribuciones omitidas, situación
contenida en el artículo 150 del CFF.
INDEMNIZACIÓN POR CHEQUES DEVUELTOS (20%). Este concepto esta
fundamentado en el séptimo párrafo del artículo 21 del CFF, que consiste en un pago del
20% a cargo de los contribuyentes, cuando éstos paguen alguna obligación fiscal a las
autoridades fiscales con un cheque sin fondos, cuyo 20% será sobre el monto de la
obligación no cubierta.
II.
No es deducible lo siguiente:
• Los gastos e inversiones, en la proporción que representen los ingresos exentos
respecto del total de ingresos del contribuyente.
P =
Ingresos exentos
Total de ingresos
x
Gastos e inversiones
=
NO
DEDUCIBLE
* P (Proporción)
• Los gastos que se realicen en relación con las inversiones que no sean deducibles
conforme a este Capítulo.
Hay inversiones que no son deducibles por no ser indispensables para los fines del
negocio, como por ejemplo la compra de un yate cuando el objeto de la empresa es la venta
de mesas.
• En el caso de automóviles y aviones, se podrán deducir en la proporción que
represente el monto original de la inversión deducible a que se refiere el artículo 42
de esta Ley, respecto del valor de adquisición de los mismos.
P =
MOI deducible
Valor de adquisición
de los mismos
x
Gastos e inversiones
=
NO
DEDUCIBLE
Tratándose de inversión en aviones sólo serán deducibles si cuentan con concesión
o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente.
III.
Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga con excepción de
aquéllos que estén directamente relacionados con la enajenación de productos o la
prestación de servicios y que sean ofrecidos a los clientes en forma general.
Por ejemplo, si se le regala a un cliente un reloj marca Rolex por haber hecho una
buena compra, este regalo no es deducible porque no se otorga a todos los clientes de forma
general. Pero si a todos los clientes se les otorga a fin de año regalos de la siguiente forma:
61
a los que compraron hasta $50,000.00 se les regala una botella de tequila, a los que
compraron arriba de $50,000.00 se les regala una canasta navideña y a los que compraron
cantidades superiores a $1,000,000.00 se les regala un reloj Rolex. En este caso si es
deducible el gasto porque se otorga a todos los clientes de manera general, ya que se hizo la
clasificación entre los clientes en base a su volumen de compras.
IV.
Los gastos de representación.
Por el hecho de denominar a un gasto dentro de las cuentas de la contabilidad como
“gasto de representación”, la erogación se convierte en un gasto no deducible, por lo que
hay que tener mucho cuidado con esta cuenta.
Por ejemplo, si se invita a comer y a ver los diversos productos de una empresa a un
cliente. Dicho gasto se registra en la cuenta denominada “gastos de representación”, ese
gasto no será deducible para efectos fiscales.
V.
Los viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero, cuando no se destinen al
hospedaje, alimentación, transporte, uso o goce temporal de automóviles y pago de
kilometraje, de la persona beneficiaria del viático o cuando se apliquen dentro de una faja
de 50 kilómetros que circunde al establecimiento del contribuyente. Las personas a favor
de las cuales se realice la erogación, deben tener relación de trabajo con el contribuyente
en los términos del Capítulo I del Título IV de esta Ley o deben estar prestando servicios
profesionales.
Si una empresa tiene su establecimiento en la ciudad de México y tiene un cliente en
Veracruz que va a visitar para venderle. Al empleado que manda a visitar al cliente le paga
el transporte, la alimentación y el hospedaje en Veracruz. En este caso el gasto es deducible
porque los gastos se realizan en una faja mayor a los 50 km. de donde tiene ubicado su
domicilio la empresa.
Tratándose de gastos de viaje destinados a la alimentación, éstos sólo serán
deducibles hasta por un monto que no exceda de $750.00 diarios por cada beneficiario,
cuando los mismos se eroguen en territorio nacional, o $1,500.00 cuando se eroguen en el
extranjero, y el contribuyente acompañe a la documentación que los ampare la relativa al
hospedaje o transporte. Cuando a la documentación que ampare el gasto de alimentación
el contribuyente únicamente acompañe la relativa al transporte, la deducción a que se
refiere este párrafo sólo procederá cuando el pago se efectúe mediante tarjeta de crédito
de la persona que realiza el viaje.
Los gastos de viaje destinados al uso o goce temporal de automóviles y gastos
relacionados, serán deducibles hasta por un monto que no exceda de $850.00 diarios,
cuando se eroguen en territorio nacional o en el extranjero, y el contribuyente acompañe a
la documentación que los ampare la relativa al hospedaje o transporte.
Los gastos de viaje destinados al hospedaje, sólo serán deducibles hasta por un
monto que no exceda de $3,850.00 diarios, cuando se eroguen en el extranjero, y el
contribuyente acompañe a la documentación que los ampare la relativa al transporte.
62
Por lo que, los gastos por concepto de hospedaje en territorio nacional no tienen
límite para su deducción.
Cuando el total o una parte de los viáticos o gastos de viaje con motivo de
seminarios o convenciones, efectuados en el país o en el extranjero, formen parte de la
cuota de recuperación que se establezca para tal efecto y en la documentación que los
ampare no se desglose el importe correspondiente a tales erogaciones, sólo será deducible
de dicha cuota, una cantidad que no exceda el límite de gastos de viaje por día destinado a
la alimentación a que se refiere esta fracción. La diferencia que resulte conforme a este
párrafo no será deducible en ningún caso.
Referente a los gastos de viaje comentados en ésta fracción, se pueden resumir lo
siguiente:
CONCEPTO
LUGAR
Alimentación
México
Alimentación
Extranjero
Renta
de
México
autos
Renta
de
Extranjero
autos
Hospedaje
México
Hospedaje
Extranjero
VI.
IMPORTE
MÁXIMO DE
REQUISITOS
DEDUCCIÓN
DIARIA
$ 750.00 Acompañar
a
la
documentación que los
ampare la relativa al
transporte u hospedaje,
cuando sólo se acompañe
$ 1,500.00 la primera el pago debe
hacerse con tarjeta de
crédito de la persona que
realiza el viaje
$
850.00
$
850.00
Se acompañe la relativa al
hospedaje o transporte.
Sin límite Se acompañe la relativa al
$3, 850.00 transporte.
Tampoco son deducibles:
• Las sanciones.
• Las indemnizaciones por daños y perjuicios.
• Las penas convencionales.
Las indemnizaciones por daños y perjuicios y las penas convencionales, podrán
deducirse cuando la Ley imponga la obligación de pagarlas por provenir de riesgos
creados, responsabilidad objetiva, caso fortuito, fuerza mayor o por actos de terceros,
salvo que los daños y los perjuicios o la causa que dio origen a la pena convencional, se
hayan originado por culpa imputable al contribuyente.
63
Por ejemplo, si se le impone una multa a una empresa por la no presentación de sus
declaraciones de pagos provisionales, o si se le impone una multa por no cumplir con el
programa de “hoy no circula”; se expide un cheque que no tiene fondos, por lo que el
acreedor nos cobra la indemnización del 20% establecida en la Ley de Títulos y
Operaciones de Crédito. Estas multas e indemnizaciones serán no deducibles.
En caso de que un incendio generado en la empresa por un corto circuito y que
cause daños a un vecino, estos daños se tendrán que reparar, por lo que en este caso este
gasto sí será deducible dado que el daño se causó por un caso fortuito.
VII.
Los intereses devengados por préstamos o por adquisición, de:
• Valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores
e Intermediarios.
• Así como tratándose de títulos de crédito o de créditos de los señalados en el
artículo 9o. de esta Ley, cuando el préstamo o la adquisición se hubiera efectuado
de personas físicas o personas morales con fines no lucrativos (Título III de la
misma Ley).
Se exceptúa de lo anterior a las instituciones de crédito y casas de bolsa, residentes
en el país, que realicen pagos de intereses provenientes de operaciones de préstamos de
valores o títulos de los mencionados en el párrafo anterior que hubieren celebrado con
personas físicas, siempre que dichas operaciones cumplan con los requisitos que al efecto
establezca el Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general.
VIII. Las provisiones para la creación o el incremento de reservas complementarias de
activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las adquisiciones o gastos del ejercicio,
con excepción de las relacionadas con las gratificaciones a los trabajadores
correspondientes al ejercicio.
Por ejemplo, si una empresa crea una provisión por los aguinaldos de sus
trabajadores, dado que una parte la paga en diciembre y la otra parte la paga en enero, estos
se pueden deducir en el ejercicio en que se generan con el requisito de que queden pagados
a más tardar el día en que deban presentar su declaración anual, por ello ésta provisión será
deducible dado que los aguinaldos se pagan en enero. Pero si creamos una reserva para
obsolescencia de inventarios, ésta reserva no será deducible para efectos de la LISR.
IX.
Las reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de
antigüedad o cualquiera otras de naturaleza análoga, con excepción de las que se
constituyan en los términos de esta Ley.
X.
Las primas o sobreprecio sobre el valor nominal que el contribuyente pague por el
reembolso de las acciones que emita, por ejemplo:
64
Si la persona moral paga un reembolso por acciones de $1,000.00 y sobre la misma
paga una prima o un sobreprecio del 20% sobre valor nominal de la misma, $200.00
($1,000.00 * 20%), el valor de la prima no es deducible. El pago del reembolso tiene un
tratamiento diferente que no incide para efectos de la determinación de las deducciones.15
XI.
Las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes, cuando
el valor de adquisición de los mismos no corresponda al de mercado en el momento en que
se adquirieron dichos bienes por el enajenante.
Por ejemplo: Si una empresa adquiere un bien en $50,000.00 cuyo valor en el
mercado es de $10,000.00 y si la empresa pierde este bien, digamos por un robo, sólo
podrá deducir hasta la cantidad de $10,000.00 como pérdida por caso fortuito y los
$40,000.00 serán no deducibles.16
XII.
El crédito comercial, aun cuando sea adquirido de terceros, por ejemplo:
Si una persona moral adquiere una negociación y paga por la misma $1´000,000.00
según valor del estado de posición financiera de la misma negociación, además de pagar
$150,000.00 como consecuencia del prestigio y marca de la que goza el negocio. Para
efectos de la fracción anterior, los $150,000.00 no son deducibles.
XIII. En los siguientes casos, no son deducibles:
• Los pagos por el uso o goce temporal de aviones y embarcaciones, que no tengan
concesión o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente, así
como de casas habitación, sólo serán deducibles en los casos en que reúnan los
requisitos que señale el Reglamento de esta Ley.
• Tratándose de aviones, sólo será deducible el equivalente a $7,600.00 por día de
uso o goce del avión de que se trate. No será deducible ningún gasto adicional
relacionado con dicho uso o goce.
• Las casas de recreo, en ningún caso serán deducibles.
El artículo 52 del RLISR establece que los gastos por uso o goce temporal de
aviones y embarcaciones que no tengan concesión o permiso del Gobierno Federal para ser
explotados comercialmente, sólo podrán deducirse mediante autorización de la autoridad
fiscal y siempre que se demuestre que los bienes se utilizan por necesidades especiales de la
actividad.
El límite a la deducción del pago por el uso o goce temporal de aviones a que se
refiere el párrafo anterior, no será aplicable tratándose de contribuyentes cuya actividad
preponderante sea el aerotransporte.
15
Arnulfo Sánchez Miranda, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pág. 144.
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág.
16
65
• Tratándose de automóviles, sólo serán deducibles los pagos efectuados por el uso o
goce temporal de automóviles hasta por un monto que no exceda de $165.00 diarios
por automóvil, siempre que además de cumplir con los requisitos que para la
deducción de automóviles establece la fracción II del artículo 42 de esta Ley, los
mismos sean estrictamente indispensables para la actividad del contribuyente. Lo
dispuesto en este párrafo no será aplicable tratándose de arrendadoras, siempre
que los destinen exclusivamente al arrendamiento durante todo el periodo en el que
le sea otorgado su uso o goce temporal.
XIV. Los que se originen por:
• Las pérdidas derivadas de la enajenación, así como por caso fortuito o fuerza
mayor, de los activos cuya inversión no es deducible conforme a lo dispuesto por
esta Ley.
Por ejemplo, si se adquiere una máquina de la que no tenemos la factura, ésta
máquina será no deducible. Si la máquina se pierde en un incendio, esta pérdida no es
deducible puesto que la máquina tampoco lo era.
• Tratándose de aviones, las pérdidas derivadas de su enajenación, así como por
caso fortuito o fuerza mayor, sólo serán deducibles en la parte proporcional en la
que se haya podido deducir el monto original de la inversión. La pérdida se
determinará conforme a lo dispuesto por el artículo 27 de esta Ley.
XV.
Relativo a los siguientes impuestos indirectos de las personas morales:
• Los pagos por concepto de impuesto al valor agregado.
• Los pagos del impuesto especial sobre producción y servicios.
Que el contribuyente hubiese efectuado y el que le hubieran trasladado. No se
aplicará lo dispuesto en esta fracción, cuando el contribuyente no tenga derecho a
acreditar los mencionados impuestos que le hubieran sido trasladados o que hubiese
pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, que correspondan a gastos o
inversiones deducibles en los términos de esta Ley.
Tampoco será deducible el impuesto al valor agregado ni el impuesto especial
sobre producción y servicios, que le hubieran trasladado al contribuyente ni el que hubiese
pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, cuando la erogación que dio
origen al traslado o al pago no sea deducible en los términos de esta Ley.
Tanto los pagos del IVA como del IEPS no son deducibles, a menos que se trate de
contribuyentes que realicen actividades exentas y no se les permita el acreditamiento del
impuesto, en cuyo caso el IVA será parte del costo o gasto.
66
Tampoco será deducible ni acreditable el IVA
deducibles.
que provenga de gastos no
XVI. No son deducibles las pérdidas que deriven de:
• Fusión.
• Reducción de capital.
• Liquidación de sociedades.
En las que el contribuyente hubiera adquirido acciones, partes sociales o
certificados de aportación patrimonial de las sociedades nacionales de crédito.
XVII. No serán deducibles:
• Las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones y de otros títulos valor
cuyo rendimiento no sea interés en los términos del artículo 9o. de esta Ley, salvo
que su adquisición y enajenación se efectúe dando cumplimiento a los requisitos
establecidos por el SAT, mediante reglas de carácter general.
• Tampoco serán deducibles las pérdidas financieras que provengan de operaciones
financieras derivadas de capital referidas a acciones o índices accionarios, salvo
que la deducción se aplique con determinados condicionantes.
XVIII. Los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata con quienes no sean
contribuyentes del impuesto sobre la renta en los términos de los Títulos II o IV de esta
Ley.
XIX. Las pérdidas que se obtengan en las operaciones financieras derivadas y en las
operaciones a las que se refiere el artículo 23 de esta Ley, cuando se celebren con
personas físicas o morales residentes en México o en el extranjero, que sean partes
relacionadas en los términos del artículo 215 de esta Ley, cuando los términos convenidos
no correspondan a los que se hubieren pactado con o entre partes independientes en
operaciones comparables.
XX. El 87.5% de los consumos en restaurantes. Para que proceda la deducción de la
diferencia, el pago deberá hacerse invariablemente mediante:
• Tarjeta de crédito, de débito o de servicios.
• A través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el SAT.
Serán deducibles al 100% los consumos en restaurantes que reúnan los requisitos
de la fracción V de este artículo sin que se excedan los límites establecidos en dicha
fracción.
67
Tampoco serán deducibles:
• Los consumos en bares.
• Los gastos en comedores que por su naturaleza no estén a disposición de todos los
trabajadores de la empresa y aun cuando lo estén, éstos excedan de un monto
equivalente a un salario mínimo general diario del área geográfica del
contribuyente por cada trabajador que haga uso de los mismos y por cada día en
que se preste el servicio, adicionado con las cuotas de recuperación que pague el
trabajador por este concepto.
Ejemplo: La empresa El Camaleón, S.A., otorga el servicio de comedor a todos sus
trabajadores. El costo de la comida para la empresa es de $30.00 y se les cobra a los
trabajadores una cuota de $5.00 y supongamos que el SMG (Salario Mínimo General) del
área económica del contribuyente es de $27.00. En este caso el gasto será deducible, en
virtud de que el gasto menos la cuota de recuperación no exceden de un salario mínimo
general del área ($30.00 - $5.00 = $25.00 < $27.00).17
El límite que establece esta fracción no incluye los gastos relacionados con la
prestación del servicio de comedor como son, el mantenimiento de laboratorios o
especialistas que estudien la calidad e idoneidad de los alimentos servidos en los
comedores a que se refiere el párrafo anterior.
XXI. Los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de agentes
aduanales y de los gastos en que incurran dichos agentes o la persona moral constituida
por dichos agentes aduanales en los términos de la Ley Aduanera.
XXII. Los pagos hechos a personas, entidades, fideicomisos, asociaciones en
participación, fondos de inversión, así como cualquier otra figura jurídica, cuyos ingresos
estén sujetos a regímenes fiscales preferentes, salvo que demuestren que el precio o el
monto de la contraprestación es igual al que hubieran pactado partes no relacionadas en
operaciones comparables.
XXIII. Los pagos de cantidades iniciales por el derecho de adquirir o vender, bienes,
divisas, acciones u otros títulos valor que no coticen en mercados reconocidos, de acuerdo
con lo establecido por el artículo 16-C del Código Fiscal de la Federación, y que no se
hubiera ejercido, siempre que se trate de partes contratantes que sean relacionadas en los
términos del artículo 215 de esta Ley.
XXIV. La restitución efectuada por el prestatario por un monto equivalente a los derechos
patrimoniales de los títulos recibidos en préstamo, cuando dichos derechos sean cobrados
por los prestatarios de los títulos.
17
María Antonieta Martín Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y
personas físicas, 2005, pág. 122.
68
XXV. Las cantidades que tengan el carácter de participación en la utilidad del
contribuyente o estén condicionadas a la obtención de ésta, ya sea que correspondan a
trabajadores, a miembros del consejo de administración, a obligacionistas o a otros.
XXVI. Los intereses que deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan
del triple de su capital contable que provengan de deudas contraídas con partes
relacionadas residentes en el extranjero en los términos del artículo 215 de la Ley.
Para determinar el monto de las deudas que excedan el límite señalado en el
párrafo anterior, se restará del saldo promedio anual de todas las deudas del
contribuyente que devenguen intereses a su cargo, la cantidad que resulte de multiplicar
por tres el cociente que se obtenga de dividir entre dos la suma del capital contable al
inicio y al final del ejercicio.
Cuando el saldo promedio anual de las deudas del contribuyente contraídas con
partes relacionadas residentes en el extranjero sea menor que el monto en exceso de las
deudas a que se refiere el párrafo anterior, no serán deducibles en su totalidad los
intereses devengados por esas deudas. Cuando el saldo promedio anual de las deudas
contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero sea mayor que el monto en
exceso antes referido, no serán deducibles los intereses devengados por dichas deudas
contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero, únicamente por la cantidad
que resulte de multiplicar esos intereses por el factor que se obtenga de dividir el monto en
exceso entre dicho saldo.
Para los efectos de los dos párrafos anteriores, el saldo promedio anual de todas
las deudas del contribuyente que devengan intereses a su cargo se determina dividiendo la
suma de los saldos de esas deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio,
entre el número de meses del ejercicio, y el saldo promedio anual de las deudas contraídas
con partes relacionadas residentes en el extranjero se determina en igual forma,
considerando los saldos de estas últimas deudas al último día de cada uno de los meses del
ejercicio.
Los contribuyentes podrán optar por considerar como capital contable del
ejercicio, para los efectos de determinar el monto en exceso de sus deudas, la cantidad que
resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio en cuestión de sus cuentas de
capital de aportación, utilidad fiscal neta y utilidad fiscal neta reinvertida y dividir el
resultado de esa suma entre dos. Quienes elijan esta opción deberán continuar aplicándola
por un periodo no menor de cinco ejercicios contados a partir de aquél en que la elijan.
Los contribuyentes que no apliquen principios de contabilidad generalmente aceptados en
la determinación de su capital contable, considerarán como capital contable para los
efectos de esta fracción, el capital integrado en la forma descrita en este párrafo.
No se incluirán dentro de las deudas que devengan intereses a cargo del
contribuyente para el cálculo del monto en exceso de ellas al triple de su capital contable,
las contraídas por los integrantes del sistema financiero en la realización de las
operaciones propias de su objeto y las contraídas para la construcción, operación o
mantenimiento de infraestructura productiva vinculada con áreas estratégicas para el país.
69
El límite del triple del capital contable que determina el monto excedente de las
deudas al que se refiere esta fracción podría ampliarse en los casos en que los
contribuyentes comprueben que la actividad que realizan requiere en sí misma de mayor
apalancamiento y obtengan resolución al respecto en los términos que señala el artículo
34-A del Código Fiscal de la Federación.
Con independencia de lo previsto en esta fracción se estará a lo dispuesto en los
artículos 92 y 215 de esta Ley.
XXVII. Los anticipos por las adquisiciones de las mercancías, materias primas, productos
semiterminados y terminados o por los gastos relacionados directa o indirectamente con la
producción o la prestación de servicios a que se refieren los artículos 45-B y 45-C de esta
Ley. Dichos anticipos tampoco formarán parte del costo de lo vendido a que se refiere la
fracción II del artículo 29 de esta Ley.
Para los efectos de esta fracción, el monto total de las adquisiciones o de los
gastos, se deducirán en los términos de la Sección III del Título II de esta Ley, siempre que
se cuente con el comprobante que ampare la totalidad de la operación por la que se
efectúo el anticipo, y éste reúna los requisitos a que se refieren los artículos 29 y 29-A del
Código Fiscal de la Federación.
Los conceptos no deducibles a que se refiere esta Ley, se deberán considerar en el
ejercicio en el que se efectúe la erogación y no en aquel ejercicio en el que formen parte
del costo de lo vendido.
70
6. DEDUCCIÓN DE INVERSIONES
Como se analizó en el artículo 29 de la LISR en su fracción IV, establece como
deducción a las inversiones y en el artículo 31 fracción II se establece que para que éstas
sean deducibles, se proceda en los términos de la sección II (de las inversiones) del capítulo
II (de las deducciones) de la propia ley, que comprende del artículo 37 al 45.
6.1 INVERSIONES EN ACTIVOS FIJOS E INTANGIBLES
Para fines del ISR se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y los cargos
diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyos conceptos se
establecen en el artículo 38 de la LISR, el cual da los siguientes conceptos:
Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la
realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente
y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre
como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del
contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones, por
ejemplo: el equipo de transporte, mobiliario y equipo de oficina o equipo de cómputo.
Gastos diferidos son los activos intangibles representados por bienes o derechos
que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto,
usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la
actividad de la persona moral. También se consideran gastos diferidos los activos
intangibles que permitan la explotación de bienes del dominio público o la prestación de
un servicio público concesionado, por ejemplo: las regalías por patentes, nombres
comerciales, por dibujos o modelos, concesión para la explotación de una mina o de una
carretera.
Cargos diferidos son aquellos que reúnan los requisitos señalados en el párrafo
anterior, excepto los relativos a la explotación de bienes del dominio público o a la
prestación de un servicio público concesionado, pero cuyo beneficio sea por un periodo
ilimitado que dependerá de la duración de la actividad de la persona mora, por ejemplo:
los gastos de organización o gastos notariales.
Erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son aquellas que tienen por
objeto la investigación y el desarrollo, relacionados con el diseño, elaboración,
mejoramiento, empaque o distribución de un producto, así como con la prestación de un
servicio; siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus
productos o preste sus servicios, en forma constante. Tratándose de industrias extractivas,
estas erogaciones son las relacionadas con la exploración para la localización y
cuantificación de nuevos yacimientos susceptibles de explotarse.
La LISR establece en su artículo 37 que las inversiones únicamente se podrán
deducir mediante la aplicación en cada ejercicio, de los porcientos máximos autorizados
que señalan los artículos 39, 40 y 41 de la ley, sobre el monto original de la inversión de
que se trate.
71
Para tales efectos, el artículo 37, segundo párrafo de la LISR señala que el monto
original de la inversión comprende:
•
El precio pagado por el bien.
•
Los impuestos efectivamente pagados con motivo de la adquisición o importación
del bien, a excepción del IVA.
•
Las erogaciones por concepto de:
o Derechos.
o Cuotas compensatorias.
o Fletes.
o Transportes.
o Acarreos.
o Seguros contra riesgos en la transportación.
o Manejo.
o Comisiones sobre compras.
o Honorarios a agentes aduanales.
•
Tratándose de automóviles, el monto original de la inversión también incluye el
monto de las inversiones en equipo de blindaje.
Siguiendo con el artículo 37 de la ley, nos señala el momento que se tendrá como
fecha de adquisición de las inversiones para el caso de fusión o escisión:
Cuando los bienes se adquieran con motivo de fusión o escisión de sociedades, se
considerará como fecha de adquisición la que le correspondió a la sociedad fusionada o a
la escindente.
Por ejemplo, si la empresa X se fusiona el 18 de octubre 2006 con la empresa Y,
subsistiendo ésta última, dentro de los activos de la empresa X, se encuentra una
computadora que adquirió el 15 de mayo de 2003. En este caso, como la empresa X,
desaparece por la fusión, transmitiendo todos sus activos y pasivos a la empresa Y, y entre
estos activos se encuentra la computadora, la empresa Y tomará como fecha de adquisición
de la computadora el 15 de mayo de 2003 y no la fecha en que se llevó a cabo la fusión.
Con relación al momento en que se empiezan a deducir los bienes, el artículo 37
señala que, a elección del contribuyente:
• A partir del ejercicio en que se inicie la utilización de los bienes.
72
• Desde el ejercicio siguiente.
El contribuyente podrá no iniciar la deducción de las inversiones para efectos
fiscales, a partir de que se inicien los plazos a que se refiere este párrafo. En este último
caso, podrá hacerlo con posterioridad, perdiendo el derecho a deducir las cantidades
correspondientes a los ejercicios transcurridos desde que pudo efectuar la deducción
conforme a este artículo y hasta que inicie la misma, calculadas aplicando los por cientos
máximos autorizados por esta Ley.
Por ejemplo, si se compra un camión repartidor el 8 de noviembre de 2005. La
deducción de este activo podrá empezarse a partir de diciembre de 2005, o bien empezar su
deducción a partir de enero del año 2006. Si no se realiza la deducción en ninguno de los
momentos señalados y por ejemplo, se empieza a deducir en el año 2007, en este caso ya se
perdió la deducción de diciembre de 2005 y del ejercicio 2006 a los por cientos máximos
que autoriza la ley.
La deducción de inversiones se realiza por meses completos de uso.
Por ejemplo, si se compra un escritorio el 16 de junio, la deducción de éste no se
realizará por el mes de junio, ya que no se usó el mes completo. Para efectos fiscales la
deducción se tomará desde el mes de julio en adelante.
Tratándose de ejercicios irregulares, la deducción correspondiente se efectuará en el
por ciento que represente el número de meses completos del ejercicio en los que el bien
haya sido utilizado por el contribuyente, respecto de doce meses.
En el ejemplo anterior, el camión que se compró el 8 de noviembre de 2005, sólo se
podrá deducir por un mes, y no por los 12 meses de 2005.
Cuando el bien se comience a utilizar después de iniciado el ejercicio y en el que
termine su deducción, ésta se efectuará con las mismas reglas que se aplican para los
ejercicios irregulares.
Volviendo al ejemplo del camión, éste se terminará de deducir en noviembre del año
2009, dado que su tasa máxima de deducción fiscal es del 25%; luego en el año 2009 sólo
tendremos once meses de deducción, que van de enero a noviembre.
La ley del ISR nos señala en sus artículos 39, 40 y 41 los por cientos máximos de
deducción, pero el contribuyente podrá aplicar los por cientos menores a los autorizados
por la ley. En este caso, el por ciento elegido será obligatorio y podrá cambiarse una sola
vez sin exceder del máximo autorizado; tratándose del segundo y posteriores cambios,
deberán transcurrir cuando menos cinco años desde el último cambio; cuando el cambio se
quiere realizar antes de
que transcurran esos 5 años se deberá cumplir con los
requisitos que establezca el reglamento del ISR.
73
Por ejemplo, el mobiliario de oficina se deduce fiscalmente al 10% anual, pero el
contribuyente puede utilizar, para efectos fiscales, un porcentaje menor, por ejemplo el 5%,
pero nunca mayor que el autorizado por la ley.
Con relación a los terrenos, no se incluyen dentro de las deducciones dado que no se
demeritan por el transcurso del tiempo o por su uso como pasa por ejemplo con la
maquinaria. En la mayoría de los casos los terrenos aumentan de valor con el transcurso del
tiempo.
Siguiendo con el artículo 37 de la LISR establece que la deducción de inversiones se
ajusta multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el mes en que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera
mitad del periodo en el que se efectúe la deducción.
Cuando sea impar el número de meses comprendidos en el periodo en el que el bien
haya sido utilizado en el ejercicio, se considerará como último mes de la primera mitad de
dicho periodo el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo.
6.2 CÁLCULO DE LA DEDUCCIÓN DE INVERSIONES
La deducción de inversiones, es uno de los conceptos que se actualizan por el
transcurso del tiempo; así que para efectos fiscales la depreciación se deduce a cifras
actualizadas, mediante el procedimiento que se indica a continuación:
MOI
(X) Por ciento máximo autorizado
(=) Deducción anual
(X) Factor de actualización
(=) Deducción anual actualizada
(/) Número de meses del ejercicio
(=) Deducción mensual actualizada
(X) Número de meses completos de utilización del bien en el ejercicio
(=) Deducción del ejercicio
El factor de actualización se determina de la siguiente manera:
F.A. =
INPC del último mes de la 1ª mitad del periodo en que el bien se haya
utilizado en el ejercicio
INPC del mes de adquisición.
Cuando sea impar el número de meses comprendidos en el periodo en el que el bien
haya sido utilizado en el ejercicio, se determina como sigue;
F.A. =
INPC del mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo
INPC del mes de adquisición.
74
Con relación al Factor de Actualización hay que tomar en cuenta lo que dice el
artículo 17-A del CFF:
Cuando el resultado de la operación a que se refiere el primer párrafo de este
artículo sea menor a 1, el factor de actualización que se aplicará al monto de las
contribuciones, aprovechamientos y devoluciones a cargo del fisco federal, así como a los
valores de bienes u operaciones de que se traten, será 1.
Cuando de conformidad con las disposiciones fiscales se deban realizar
operaciones aritméticas, con el fin de determinar factores o proporciones, las mismas
deberán calcularse hasta el diezmilésimo.
Por ejemplo, si un automóvil es adquirido en $50,000.00, el 20 de Octubre de 2005
y queremos determinar la deducción para el ejercicio 2006, quedaría como sigue:
DATOS:
MOI: $50,000.00
Por ciento máximos autorizados (Art. 40 LISR): 25%
Meses completos de utilización: 12
F.A. =
117.0590 (Junio 2006)
114.7650 (Octubre 2005)
=
1.0199*
*Se calcula hasta al diezmilésimo.
MOI
Por ciento máximo autorizado
Deducción anual
Factor de actualización
Deducción anual actualizada
Número de meses del ejercicio
Deducción mensual actualizada
Número de meses completos de utilización
del bien en el ejercicio
Deducción del ejercicio
50,000.00
25%
12,500.00
1.0199
12,748.75
12
1,062.40
12
12,748.75
En caso de que el auto sea adquirido el 15 de Febrero de 2006:
DATOS:
Meses completos de utilización: 10
F.A. =
117.3800 (Julio 2006)
117.1620 (Febrero 2006)
=
1.0018
75
Monto Original de Inversión (MOI)
Por ciento máximo autorizado
Deducción anual
Factor de actualización
Deducción anual actualizada
Número de meses del ejercicio
Deducción mensual actualizada
Número de meses completos de utilización
del bien en el ejercicio
Deducción del ejercicio
50,000.00
25%
12,500.00
1.0018
12,522.50
12
1,043.54
10
10,435.42
Ahora supongamos que se adquirió el 25 de Mayo de 2006:
DATOS:
Meses completos de utilización: 7 (como se puede apreciar es impar, por lo que el factor de
actualización debe determinarse como sigue:
Meses de
uso
completo
Mayo
1
2
3
4
5
6
7
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
INPC
anterior
F.A. =
117.9790 (Agosto 2006)
116.9580 (Mayo 2006)
Mitad 3.5
=
Monto Original de Inversión (MOI)
Por ciento máximo autorizado
Deducción anual
Factor de actualización
Deducción anual actualizada
Número de meses del ejercicio
Deducción mensual actualizada
Número de meses completos de utilización
del bien en el ejercicio
Deducción del ejercicio
1.0087
50,000.00
25%
12,500.00
1.0087
12,608.75
12
1,050.73
7
7,355.10
76
6.3 ENAJENACIÓN DE INVERSIONES
El artículo 37 de la LISR señala que:
Cuando el contribuyente enajene los bienes o cuando éstos dejen de ser útiles para
obtener los ingresos, deducirá, en el ejercicio en que esto ocurra, la parte aún no
deducida. En el caso en que los bienes dejen de ser útiles para obtener los ingresos, el
contribuyente deberá mantener sin deducción un peso en sus registros. Lo dispuesto en este
párrafo no es aplicable a los casos señalados en el artículo 27 de esta Ley.
Por ejemplo, si una empresa compra maquinaria el 18 de marzo de 2005 en
$20,000.00 y la vende el 20 de abril de 2006 en $22,000.00.
DATOS:
MOI: $20,000.00
Meses completos de uso 2005: 9
Meses completos de uso 2006: 3
Por ciento máximos autorizados (Art. 41 LISR): 10%
Precio de Enajenación: $22,000.00
Determinación del saldo pendiente por deducir actualizado
Concepto
MOI
Maquinaria
F.A. =
Depreciación
Acumulada
(12 meses)
20,000.00
2,000.00
116.9830 (Enero 2006)
113.4380 (Marzo 2005)
=
Saldo por
deducir
Factor de
Actualización
18,000.00
1.0312
Saldo por
deducir
actualizado
18,561.60
1.0312
* F.A. (Factor de Actualización)
Determinación de la Utilidad o Pérdida en Enajenación
Concepto
Maquinaria
Precio de Enajenación
22,000.00
Saldo por deducir
actualizado
18,561.60
Utilidad en
Enajenación
3,438.40
En este caso se obtuvo una utilidad de $3,438.40 que, de acuerdo al artículo 20 de la
LISR, fracción V, es un ingreso acumulable, hay que recordar que esta utilidad es para
efectos fiscales, ya que contablemente queda como sigue:
Concepto
Maquinaria
Precio de Enajenación
22,000.00
Saldo por deducir
18,000.00
Utilidad en
Enajenación
4,000.00
77
Si en lugar de vender la maquinaria, simplemente la dejamos de usar por ya no ser
útil, entonces deduciremos fiscalmente el saldo pendiente de deducir actualizado, es decir,
$18,561.60.
¿Qué pasa cuando se enajena una inversión que fue parcialmente deducible?, el
artículo 27 de la LISR establece que:
Para determinar la ganancia por la enajenación de bienes cuya inversión es
parcialmente deducible en los términos de las fracciones II y III del artículo 42 de esta Ley,
se considerará la diferencia entre el monto original de la inversión deducible disminuido
por las deducciones efectuadas sobre dicho monto y el precio en que se enajenen los
bienes.
En el caso de un automóvil cuyo costo fue de $400,000.00 el 2 de marzo de 2005 y
se vende el 13 de abril de 2006 en $350,000.00.
La cantidad pendiente de deducir se toma partiendo del monto de $300,000.00 que
es la cantidad permitida como MOI durante el ejercicio 2005. Por lo tanto, el saldo
pendiente de deducir es de:
Concepto
MOI
Maquinaria
F.A. =
300,000.00
Depreciación
Acumulada
(12 meses)
75,000.00
116.9830 (Enero 2006)
113.4380 (Marzo 2005)
Concepto
Maquinaria
Saldo por
deducir
Factor de
Actualización
225,000.00
1.0312
Saldo por
deducir
actualizado
232,020.00
= 1.0312
Precio de Enajenación
350,000.00
Saldo por deducir
actualizado
232,020.00
Utilidad en
Enajenación
117,980.00
Es importante tener en cuenta que todos los gastos relacionados con una inversión
no deducible, serán también no deducibles aunque contemos con la documentación
comprobatoria de dichos gastos. Si la inversión es parcialmente deducible, en la misma
proporción serán deducibles los gastos relacionados con esa inversión, así como el IVA que
se genere.
Tratándose de bienes cuya inversión no es deducible en los términos de las
fracciones II, III y IV del artículo 42 de esta Ley, se considerará como ganancia el precio
obtenido por su enajenación.
78
6.4 PÉRDIDAS POR CASO FORTUITO Y POR FUERZA MAYOR
De conformidad con el artículo 43 de la LISR, cuando los bienes se pierdan por
caso fortuito o por fuerza mayor, se deducirán en el ejercicio en el que ocurra dicha
pérdida. El importe de la pérdida será igual al importe pendiente de deducir a la fecha en
que se sufra.
Volviendo al ejemplo de la máquina anterior, si en lugar de venderla el 20 de abril
de 2006 la pierde por robo, en esa fecha deducirá la cantidad de $18,561.60, que es el saldo
por deducir actualizado.
Pero si los bienes que se pierden estaban asegurados, y la compañía nos paga el
siniestro, ¿qué se hace en este caso?
De acuerdo al artículo 43 y el artículo 20 fracción VII, la cantidad recuperada se
acumula.
Pero el tercer párrafo del artículo 43 señala que:
Cuando el contribuyente reinvierta la cantidad recuperada en la adquisición de
bienes de naturaleza análoga a los que perdió, o bien, para redimir pasivos por la
adquisición de dichos bienes, únicamente acumulará la parte de la cantidad recuperada no
reinvertida o no utilizada para redimir pasivos.
¿Cuándo se debe efectuar la reinversión de la cantidad recuperada?
Dentro de los doce meses siguientes contados a partir de que se obtenga la
recuperación.
¿Qué pasa si no se reinvierte las cantidades recuperadas en el plazo que señala el
artículo 43 de la LISR?
En el caso de que las cantidades recuperadas no se reinviertan o no se utilicen para
redimir pasivos, en dicho plazo, se acumularán a los demás ingresos obtenidos en el
ejercicio en el que concluya el plazo.
6.5 REGLAS PARA LA DEDUCCIÓN DE INVERSIONES
El artículo 42 de la LISR establece ciertas reglas para la deducción de inversiones,
las cuales son:
I.
Las reparaciones, así como las adaptaciones a las instalaciones se considerarán
inversiones siempre que impliquen adiciones o mejoras al activo fijo.
Por ejemplo, si se compra un motor con más caballaje para poder producir más
unidades en una máquina que se utiliza en la fabricación de lápices. Esto es una mejora.
79
Pero si se manda pintar las oficinas. Esto no es una mejora, sino un gasto, así lo
establece la misma fracción:
En ningún caso se considerarán inversiones los gastos por concepto de
conservación, mantenimiento y reparación, que se eroguen con el objeto de mantener el
bien de que se trate en condiciones de operación.
II.
Las inversiones en automóviles sólo serán deducibles hasta por un monto de
$175,000.00.
III.
Las inversiones en casas habitación y en comedores, que por su naturaleza no estén
a disposición de todos los trabajadores de la empresa, así como en aviones y
embarcaciones que no tengan concesión o permiso del Gobierno Federal para ser
explotados comercialmente, sólo serán deducibles en los casos que reúnan los requisitos
que señale el Reglamento de esta Ley. En el caso de aviones, la deducción se calculará
considerando como monto original máximo de la inversión, una cantidad equivalente a
$8’600,000.00.
El artículo 69 del RLISR establece que las casas habitación, aviones y
embarcaciones, sólo serán deducibles mediante la autorización de la autoridad
administradora correspondiente siempre que el contribuyente compruebe que los bienes se
utilizan por necesidades especiales de su actividad.
Tratándose de contribuyentes cuya actividad preponderante consista en el
otorgamiento del uso o goce temporal de aviones o automóviles, podrán efectuar la
deducción total del monto original de la inversión del avión o del automóvil de que se
trate, excepto cuando dichos contribuyentes otorguen el uso o goce temporal de aviones o
automóviles a otro contribuyente, cuando alguno de ellos, o sus socios o accionistas, sean
a su vez socios o accionistas del otro, o exista una relación que de hecho le permita a uno
de ellos ejercer una influencia preponderante en las operaciones del otro, en cuyo caso la
deducción se determinará en los términos del primer párrafo de esta fracción, para el caso
de aviones y en los términos de la fracción II de este artículo para el caso de automóviles.
Las inversiones en casas de recreo en ningún caso serán deducibles.
IV.
En los casos de bienes adquiridos por fusión o escisión de sociedades, los valores
sujetos a deducción no deberán ser superiores a los valores pendientes de deducir en la
sociedad fusionada o escindente, según corresponda.
Por ejemplo, si la empresa X, se fusiona con la empresa Y, el 8 de junio de 1999.
Por efectos de la fusión se transmiten todos los activos de la empresa X, a la empresa Y.
Dentro de los activos se encuentra una máquina adquirida el 6 de abril de 1996 en
$100,000.00. Esta máquina ya tiene una depreciación acumulada de 36 meses a razón del
10% anual, por lo tanto la máquina pasa a la empresa Y, con un valor de $100,000.00
menos la depreciación de $30,000.00 y como fecha de adquisición la fecha que tenía la
empresa X, es decir, el 6 de abril de 1996.
80
V.
Las comisiones y los gastos relacionados con la emisión de obligaciones o de
cualquier otro título de crédito, colocados entre el gran público inversionista, o cualquier
otro título de crédito de los señalados en el artículo 9o. de esta Ley, se deducirán
anualmente en proporción a los pagos efectuados para redimir dichas obligaciones o
títulos, en cada ejercicio. Cuando las obligaciones y los títulos a que se refiere esta
fracción se rediman mediante un solo pago, las comisiones y los gastos se deducirán por
partes iguales durante los ejercicios que transcurran hasta que se efectúe el pago.
VI.
Las construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en activos fijos tangibles,
propiedad de terceros, que de conformidad con los contratos de arrendamiento o de
concesión respectivos queden a beneficio del propietario y se hayan efectuado a partir de
la fecha de celebración de los contratos mencionados, se deducirán en los términos de esta
Sección. Cuando la terminación del contrato ocurra sin que las inversiones deducibles
hayan sido fiscalmente redimidas, el valor por redimir podrá deducirse en la declaración
del ejercicio respectivo.
Por ejemplo, si el señor Pérez recibe en arrendamiento un inmueble, al que le
construye dos baños con el valor de $80,000.00 el 2 de marzo de 2005. El 15 de abril de
2006 el señor Pérez desocupa el local arrendado, dejando las instalaciones realizadas a
favor del dueño del inmueble.
El señor Pérez depreció dichas instalaciones durante 12 meses a razón del 10%
anual, por lo tanto su saldo pendiente de deducir es de $80,000.00 menos la depreciación de
$8,000.00, es decir, $72,000.00, y actualizado son $74,246.40, dicho monto es lo que podrá
deducir en el momento de desocupar el inmueble.
F.A. =
116.9830 (Enero 2006)
113.4380 (Marzo 2005)
=
1.0312
VII. Tratándose de regalías, se podrá efectuar la deducción en los términos de la
fracción III del artículo 39 de esta Ley (15%), únicamente cuando las mismas hayan sido
efectivamente pagadas.
81
7. COMPROBANTES FISCALES
Es el documento que se recibe al adquirir un bien, un servicio o usar temporalmente
bienes inmuebles (arrendamiento), el cual debe reunir los requisitos y características que
establece la legislación fiscal.
Los comprobantes para efectos fiscales se entregan o se reciben a través de las
distintas operaciones mercantiles, o de cualquier otra naturaleza, que realizan
cotidianamente las personas físicas y las personas morales. En la siguiente figura se
muestra la representación gráfica de esto:
VENDEDOR
PRESTADOR DE SERVICIOS
ARRENDADOR
COMPROBANTE FISCAL
INGRESO
CLIENTE
DEDUCCIÓN
7.1 REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES FISCALES
7.1.1 FACTURA
Toda persona (física o moral), debe solicitar un comprobante al adquirir un bien,
recibir un servicio o usar o gozar temporalmente bienes muebles e inmuebles, y expedirlo
al realizar cualquiera de las actividades anteriores, con la finalidad de comprobar esta
operación; este comprobante permite la disminución de un gasto sobre los ingresos
(deducción) y/o la disminución de un impuesto contra el que se tiene a cargo
(acreditamiento), y a la vez permite comprobar un ingreso, por lo que en estos casos se dice
que es un comprobante para efectos fiscales. Sin embargo, para que se le pueda denominar
COMPROBANTE PARA EFECTOS FISCALES debe de reunir una serie de requisitos y
características que nos marca en su artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, los
cuales son:
I.Contener impreso el nombre, denominación o razón social, domicilio fiscal y clave
del registro federal de contribuyente de quien los expida. Tratándose de contribuyentes que
tengan más de un local o establecimiento, deberán señalar en los mismos el domicilio del
local o establecimiento en el que se expidan los comprobantes.
II.-
Contener impreso el número de folio.
III.-
Lugar y fecha de expedición.
82
IV.-
Clave del registro federal de contribuyentes de la persona a favor de quien expida.
V.-
Cantidad y clase de mercancías o descripción del servicio que amparen.
VI.
Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra,
así como el monto de los impuestos que en los términos de las disposiciones fiscales deban
trasladarse, desglosado por tasa de impuesto, en su caso.
VII.- Número y fecha del documento aduanero, así como la aduana por la cual se realizó
la importación, tratándose de ventas de primera mano de mercancías de importación.
VIII.- Fecha de impresión y datos de identificación del impresor autorizado.
IX.- Tratándose de comprobantes que amparen la enajenación de ganado, la
reproducción del hierro de marcar de dicho ganado, siempre que se trate de aquél que
deba ser marcado.
X.Los comprobantes autorizados por el Servicio de Administración Tributaria
deberán ser utilizados por el contribuyente, en un plazo máximo de dos años, dicho plazo
podrá prorrogarse cuando se cubran los requisitos que al efecto señale la autoridad fiscal de
acuerdo a reglas de carácter general que al efecto se expidan. La fecha de vigencia deberá
aparecer impresa en cada comprobante. Transcurrido dicho plazo se considerará que el
comprobante quedará sin efectos para las deducciones o acreditamientos previstos en las
Leyes fiscales.
XI.- Así mismo, se deberá señalar en forma expresa si el pago se hace en una sola
exhibición.
Los contribuyentes que realicen operaciones con el público en general, respecto de
dichas operaciones deberán expedir comprobantes simplificados en los términos que
señale el Reglamento de este Código. Dichos contribuyentes quedarán liberados de esta
obligación cuando las operaciones con el público en general se realicen con un monedero
electrónico que reúna los requisitos de control que para tal efecto establezca el Servicio de
Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
Aunado a lo señalado anteriormente, deberán contener los siguientes requisitos
establecidos en la regla 2.4.7 de la Resolución Miscelánea para 2005 publicada en el
Diario Oficial de la Federación el día 30 de mayo de 2005:
A)
La cédula de identificación fiscal tratándose de personas físicas deberá contener la
CURP (Clave Única de Registro de Población), salvo en los supuestos en que dicha cédula
se haya obtenido a través del trámite de reexpedición de cédula de identificación fiscal en
donde previamente se haya presentado aviso de apertura de sucesión reproducida en 2.75
cm. por 5 cm. con una resolución de 133 líneas/ 1200 dpi; sobre la impresión de la cédula,
no podrá efectuarse anotación alguna que impida su lectura.
83
B)
La leyenda: "la reproducción no autorizada de este comprobante constituye un
delito en los términos de las disposiciones fiscales", con letra no menor de 3 puntos.
C)
El Registro Federal de Contribuyentes, nombre, domicilio, y en su caso el número
telefónico del impresor, así como la fecha en que se incluyó la autorización correspondiente
en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, con letra no menor de 3
puntos.
D)
La fecha de impresión.
E)
La leyenda: “Número de aprobación del Sistema de Control de Impresores
Autorizados”; seguida del número generado por el sistema.
F)
En el caso de personas físicas que tributen conforme al Régimen de Actividades
Empresariales y Profesionales, así como en el Régimen Intermedio; además, deberán
imprimir la leyenda “Efectos fiscales al pago” de conformidad con lo señalado en la
Fracción III del Art.133 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
En caso de que sean emitidos por personas morales del Régimen Simplificado, los
comprobantes deberán llevar además la leyenda: “Contribuyente del Régimen de
Transparencia”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en la fracción III del artículo 31 de la
LISR, para que el comprobante sea deducible, deberá incluir los datos de identidad y
domicilio del receptor del comprobante.
84
Modelo de una Factura
85
7.1.2 RECIBOS DE HONORARIOS
Los requisitos de los recibos de honorarios establecidos en el artículo 29-A del
Código Fiscal de la Federación y otras disposiciones fiscales son:
I.
El nombre impreso, denominación o razón social, domicilio fiscal y clave del
Registro Federal de Contribuyentes de quien los expida, si se tiene más de un local o
establecimiento, se deberá señalar el domicilio del local o establecimiento en el que se
expidan los comprobantes.
II.
Contener impreso el número de folio.
III.
Lugar y fecha de expedición.
IV.
Clave del Registro Federal de Contribuyentes de la persona a favor de quien se
expida.
V.
Descripción del servicio que amparen.
VI.
Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra,
así como el monto de los impuestos que en los términos de las disposiciones fiscales deban
trasladarse, en su caso.
VII.
Fecha de impresión y datos de identificación del impresor autorizado.
VIII. Vigencia del comprobante.
IX.
Las leyendas impresas “Efectos Fiscales al pago” (Art. 133 de la Ley de Impuesto
Sobre la Renta) y/o “Impuesto Retenido de conformidad con la Ley del Impuesto al Valor
Agregado” (Art. 32 de la Ley del IVA.)
X.
Así mismo, se deberá señalar en forma expresa si el pago se hace en una sola
exhibición.
Los requisitos establecidos en la regla 2.4.7 de la Resolución Miscelánea vigente,
son:
A)
La cédula de identificación fiscal la que en el caso de las personas físicas deberá
contener la CURP, salvo en los supuestos en que dicha cédula se haya obtenido a través del
trámite de reexpedición de cédula de identificación fiscal en donde previamente se haya
presentado aviso de apertura de sucesión reproducida en 2.75 cm. por 5 cm., con una
resolución de 133 líneas 1200 dpi. Sobre la impresión de la cédula, no podrá efectuarse
anotación alguna que impida su lectura.
B)
La leyenda: "la reproducción no autorizada de este comprobante constituye un delito
en los términos de las disposiciones fiscales", con letra no menor de 3 puntos.
86
C)
La fecha de impresión.
D)
La leyenda: “Número de aprobación del Sistema de Control de Impresores
Autorizados” seguida del número generado por el sistema.
E)
La clave del Registro Federal de Contribuyentes, nombre, domicilio y, en su caso, el
número telefónico del impresor, así como la fecha en que se incluyó la autorización
correspondiente en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, con
letra no menor de 3 puntos.
Modelo de Recibo de Honorarios
87
7.1.3 RECIBOS DE ARRENDAMIENTO
Los requisitos que debe contener un Recibo de Arrendamiento de acuerdo a lo
establecido en el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación son:
I.
El nombre impreso, denominación o razón social, domicilio fiscal y clave del
Registro Federal de Contribuyentes de quien los expida. Si se tiene más de un local o
establecimiento, se deberá señalar el domicilio del local o establecimiento en el que se
expidan los comprobantes.
II.
Contener impreso el número de folio.
III.
Lugar y fecha de expedición.
IV.
Clave del Registro Federal de Contribuyentes de la persona a favor de quien se
expida.
V.
Descripción del uso o goce del bien inmueble.
VI.
Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra,
así como el monto de los impuestos que en los términos de las disposiciones fiscales deban
trasladarse, en su caso.
VII.
Fecha de impresión y datos de identificación del impresor autorizado.
Establecidos en otras disposiciones fiscales:
VIII. Firma del arrendador y el número de cuenta predial del inmueble de que se trate, o
en su caso los datos de identificación del certificado de participación inmobiliaria no
amortizable (artículo 189 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.)
IX.
La leyenda “Impuesto Retenido de conformidad con la Ley del Impuesto al Valor
Agregado” (Artículo 32 de la Ley del IVA.)
X.
Se deberá señalar en forma expresa si el pago se hace en una sola exhibición.
Requisitos establecidos en la Resolución Miscelánea vigente (regla 2.4.7.)
A)
La cédula de identificación fiscal la que en el caso de las personas físicas deberá
contener la CURP, salvo en los supuestos en que dicha cédula se haya obtenido a través del
trámite de reexpedición de cédula de identificación fiscal en donde previamente se haya
presentado aviso de apertura de sucesión reproducida en 2.75 cm. por 5 cm., con una
resolución de 133 líneas/ 1200 dpi. sobre la impresión de la cédula, no podrá efectuarse
anotación alguna que impida su lectura.
B)
La leyenda: "la reproducción no autorizada de este comprobante constituye un delito
en los términos de las disposiciones fiscales", con letra no menor de 3 puntos.
88
C)
El Registro Federal de Contribuyentes, nombre, domicilio y en su caso el número
telefónico del impresor, así como la fecha en que se incluyó la autorización correspondiente
en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, con letra no menor de 3
puntos.
D)
La fecha de impresión.
E)
La leyenda: “Número de aprobación del sistema de control de impresores
autorizados”, seguida del número generado por el sistema.
Modelo de Recibo de Arrendamiento
89
7.1.4 COMPROBANTE SIMPLIFICADO
Estos comprobantes son emitidos por aquellas personas que prestan servicios o
enajenan bienes al público en general. Cabe aclarar que éste comprobante deberá ser
expedido por el prestador del servicio o el enajenante, siempre y cuando el adquirente no
solicite un comprobante con todos los requisitos fiscales, motivo por el cual se les han
nombrado simplificados. Fundamento Art. 37 Reglamento de Código Fiscal de la
Federación. Los comprobantes simplificados se dividen en cuatro modalidades:
1)
Los comprobantes emitidos para efectos fiscales, siempre que no se haga la
separación expresa entre el valor de la contraprestación pactada y el monto del impuesto al
valor agregado.
Se expedirán en original y copia, esta última se entregará al cliente y el prestador de
servicios o enajenante conservará los originales para empastarlos y foliarlos en forma
consecutiva.
Modelo de un Comprobante simplificado
2)
Los comprobantes expedidos únicamente con los siguientes requisitos:
I.
Impreso el nombre, denominación o razón social, domicilio fiscal y clave del
Registro Federal de Contribuyentes de quien los expida.
II.
Contener impreso el número de folio.
III. Lugar y fecha de expedición.
90
IV. El importe total de la operación consignado en número o en letra.
Se deben expedir en original y copia, esta última se entregará al cliente y el
prestador de servicios o el enajenante conservará los originales para empastarlos y foliarlos
en forma consecutiva.
3)
Los comprobantes impresos por máquinas registradoras de comprobación fiscal.
Otra modalidad de los comprobantes simplificados son los expedidos en los
establecimientos que cuentan con máquinas registradoras de comprobación fiscal; éstos
consisten en la copia de la parte de los registros de auditoría de las máquinas registradoras
que utilizan, y en los que señalarán el importe de las operaciones de que se trate.
Los requisitos de este tipo de comprobante son los siguientes:
I.
Nombre, denominación o
razón social y clave del Registro
Federal de Contribuyentes de quien
los expida.
II.
Valor total de los actos o
actividades realizadas y número
consecutivo del comprobante.
III.
Número de registro de la
máquina, logotipo fiscal y fecha de
expedición.
IV.
Opcionalmente,
estos
comprobantes podrán contener la
cantidad y clase de mercancía o la
descripción
del
servicio
proporcionado.
Cuando exista imposibilidad
de utilizar la máquina registradora de
comprobación
fiscal,
deberán
expedir comprobantes con los
requisitos mencionados en el
esquema anterior, a excepción de los
puntos relativos al número de
registro de la máquina y el logotipo fiscal.
4)
Los comprobantes impresos por máquinas registradoras no fiscales.
91
7.1.5 COMPROBANTES FISCALES DIGITALES
La comprobación fiscal mediante comprobantes fiscales digitales o facturación
electrónica es un mecanismo que se incorpora a los esquemas tradicionales existentes, cuya
particularidad es el uso de las tecnologías de la información para la generación, envío y
resguardo de los documentos fiscales.
Los Comprobantes Fiscales Digitales (CFD) son documentos digitales que permiten
comprobar las operaciones realizadas entre los contribuyentes.
Las impresiones de los comprobantes fiscales digitales deberán cumplir con los
siguientes requisitos de acuerdo al Art. 29-A:
I.
Nombre, denominación o razón social del emisor.
II.
Clave del Registro Federal de Contribuyentes del emisor.
III.
Domicilio fiscal de quien los expida.
IV.
Contener impreso el número de folio.
V.
Lugar y fecha de expedición.
VI.
Clave del Registro Federal de Contribuyente de la persona a favor de quien se
expida.
VII.
Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra.
VIII. Monto de los impuestos que deban trasladarse, en su caso.
IX.
Número y fecha del documento aduanero, así como la aduana por la cual se realizó
la importación, tratándose de ventas de primera mano de mercancías de
importación.
Otros requisitos del Comprobante Fiscal Digital contenidos en la Resolución
Miscelánea Fiscal (Regla 2.22.8)
a)
La cadena original con la que se generó el sello digital.
b)
Sello digital correspondiente al comprobante fiscal digital.
c)
Número de serie del certificado de sello digital.
d)
Número de referencia bancaria y/o número de cheque con el que se efectúe el pago
(opcional).
e)
La leyenda “Este documento es una impresión de un comprobante fiscal digital”
92
f)
En su caso, incluir la serie.
g)
En caso de operaciones con público en general utilizarán el RFC genérico
XAXX010101000.
h)
Incluir adicionalmente los montos de los impuestos retenidos, en su caso.
i)
En caso de contener cantidad y clase de mercancía o descripción del servicio
también deberá incluir la unidad de medida.
j)
El número y año de aprobación de los folios.
93
Modelo de un Comprobante Fiscal Digital
94
8. PRÁCTICA
El Fénix, S.A. de C.V., es una prestadora de servicios en el ramo de la informática.
Para efectos de nuestro ejemplo, se deben considerar los siguientes datos:
La empresa no tiene saldo en la cuenta de utilidad fiscal neta reinvertida.
Durante el ejercicio no se realizaron pagos provisionales de ISR, por ser su ejercicio
de iniciación de operaciones, en términos del artículo 14 de la LISR.
La empresa no está obligada al pago del IMPAC (Impuesto al Activo), ya que se
encuentra en periodo preoperativo, en términos del artículo 6 de la LIMPAC.
A continuación se presentan las cédulas para realizar el cálculo de ISR del ejercicio:
Cédula 1
Balanza de Comprobación.
Cédula 2
Balance General.
Cédula 3
Estado de Resultados.
Cédula 4
Integración de los gastos de operación.
Cédula 5
Integración de ingresos.
Cédula 6
Integración de intereses devengados a cargo y a favor.
Cédula 7
Determinación del Resultado Fiscal.
Cédula 8
Determinación del Coeficiente de Utilidad por aplicar en el ejercicio
siguiente.
Cédula 9
Conciliación contable fiscal.
Cédula 10
Determinación del ajuste anual por inflación.
Cédula 11
Cálculo de la deducción de inversiones.
95
Cédula 1
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Balanza de Comprobación al 31 de Diciembre de 2006
Núm.
cuenta
Descripción
Saldo anterior
1120-000-000 BANCOS
1120-001-000 BANAMEX
Debe
Haber
Saldo actual
94,436.63
94,436.63
485,417.36
485,417.36
558,828.31
558,828.31
21,025.68
21,025.68
1140-000-000 INVERSIONES EN VALORES
334,056.37
-
329,347.07
4,709.30
1150-000-000 CLIENTES
112,231.13
109,518.23
155,416.47
66,332.89
78,655.40
36,000.00
114,655.40
-
1190-000-000 IVA POR ACREDITAR
332,398.96
11,015.55
28,718.95
314,695.56
1230-000-000
1230-003-000
1230-006-000
1230-007-000
1230-008-000
EQUIPO DE TRANSPORTE
CAMIONETA AZUL
CAMIONETA GRIS
BEETLE AMARILLO
CAMIONETA ROJA
551,395.64
152,173.91
161,730.43
122,000.00
115,491.30
-
-
551,395.64
152,173.91
161,730.43
122,000.00
115,491.30
1254-000-000
1254-003-000
1254-006-000
1254-007-000
1254-008-000
DEPRECIACION EQUIPO DE TRANSPORTE
CAMIONETA AZUL
CAMIONETA GRIS
BEETLE AMARILLO
CAMIONETA ROJA
93,219.48
31,702.90
33,693.84
25,416.67
2,406.07
-
11,487.41
3,170.29
3,369.38
2,541.67
2,406.07
104,706.89
34,873.19
37,063.22
27,958.34
4,812.14
154,796.16
70,958.35
112,508.80
113,245.71
18,253.95
18,253.95
-
-
1,539,161.73
532,173.95
71,621.31
2130-000-000 DOCUMENTOS POR PAGAR
85,787.33
7,220.88
-
78,566.45
2170-000-000 I.V.A. POR PAGAR
14,638.83
34,510.94
28,524.21
8,652.10
- 1,713,412.01
-
98,249.49
-1,811,661.50
1,011,454.74
-
-
1,011,454.74
1170-000-000 DEUDORES DIVERSOS
1310-000-000 PAGOS ANTICIPADOS
2110-000-000 PROVEEDORES
2120-000-000 ACREEDORES DIVERSOS
4100-000-000 VENTAS
5000-000-000 COSTO POR SERVICIOS
6000-000-000
6000-033-000
6000-036-000
6000-044-000
6000-046-000
6000-047-000
6000-048-000
6000-049-000
6000-050-000
6000-095-000
GASTOS DE OPERACION
GASTOS DE VIAJE
GASTOS DE REPRESENTACION
DEPRECIACIONES
COMBUSTIBLES Y LUBRICANTES
SEGUROS Y FIANZAS
NO DEDUCIBLES
ACTUALIZACION
RECARGOS
DIVERSOS
888,715.18
94,197.47
1,752.32
93,219.48
9,093.75
14,388.51
10,988.00
658,535.98
322,389.19
7,292.69
11,487.41
613.03
201,559.00
10,992.00
40,577.00
49,868.06
-
7100-000-000 PRODUCTOS FINANCIEROS
-
4,066.57
7200-000-000 OTROS PRODUCTOS
-
97,584.64
1.38
119,032.42
14,524.00
1,585.24
-
7500-000-000 GASTOS FINANCIEROS
TOTALES
-
-
1,629,045.02
1,078,609.09
1,211,104.37
101,490.16
1,752.32
104,706.89
9,706.78
14,388.51
212,547.00
10,992.00
40,577.00
708,404.04
655.18 -
4,721.75
- 216,615.68
16,109.24
1,629,045.02
-
96
Cédula 2
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
BALANCE GENERAL AL 31 DE DICIEMBRE DE 2006
DESCRIPCION
SALDOS FINALES
ACTIVO CIRCULANTE
BANCOS
INVERSIONES EN VALORES
CLIENTES
IVA POR ACREDITAR
21,025.68
4,709.30
66,332.89
314,695.56
TOTAL ACTIVO CIRCULANTE
$ 406,763.43
ACTIVO FIJO
EQUIPO DE TRANSPORTE
DEP. ACUM. DE EQUIPO DE TRANSPORTE
-
TOTAL DE ACTIVO FIJO
ACTIVO DIFERIDO
PAGOS ANTICIPADOS
551,395.64
104,706.88
DESCRIPCION
SALDOS FINALES
PASIVO CIRCULANTE
ACREEDORES DIVERSOS
DOCUMENTOS POR PAGAR
IVA POR PAGAR
1,078,609.09
78,566.45
8,652.10
TOTAL DE PASIVO
$ 1,165,827.64
CAPITAL SOCIAL
RESULTADO DEL EJERCICIO
-
TOTAL DE CAPITAL
-$
199,129.74
TOTAL DE PASIVO + CAPITAL
$
966,697.90
199,129.74
$ 446,688.76
113,245.71
TOTAL DE ACTIVO DIFERIDO
$ 113,245.71
TOTAL DE ACTIVO
$ 966,697.90
97
Cédula 3
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
ESTADO DE RESULTADOS DE ENERO A DICIEMBRE DEL 2006
Ingresos por Servicios
1,811,661.50
1,811,661.50
Costo por Servicios
1,011,454.74
800,206.76
UTILIDAD BRUTA
Gastos de Operación
Gastos de Administración
1,204,564.69
1,204,564.69
-
UTILIDAD DE OPERACION
Costo Integral del Financiamiento
Productos Financieros
Gastos Financieros
4,721.75
16,109.24
Utilidad Antes de Otros Gastos y Productos
Otros Productos
Otros Gastos
216,615.68
-
UTILIDAD CONTABLE ANTES DE ISR Y PTU
404,357.93
11,387.49
-
415,745.42
-
199,129.74
I.S.R.
-
P.T.U.
-
UTILIDAD NETA DEL EJERCICIO
-
199,129.74
98
Cédula 4
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Integración de Gatos de Operación
CUENTA
CONCEPTO
6000-000
6000-033
6000-036
6000-044
6000-046
6000-047
6000-048
6000-049
6000-050
6000-095
GASTOS DE OPERACIÓN
GASTOS DE VIAJE
GASTOS DE REPRESENTACIÓN
DEPRECIACIONES
COMBUSTIBLES Y LUBRICANTES
SEGUROS Y FIANZAS
NO DEDUCIBLES
ACTUALIZACIÓN
RECARGOS
DIVERSOS
TOTAL
TOTAL
GASTOS
NO
DEDUCIBLE
DEDUCIBLE
101,490.16
1,752.32
104,706.88
9,706.78
14,388.51
212,547.00
10,992.00
40,577.00
708,404.04
40,577.00
708,404.04
1,204,564.69
874,566.49
DEPRECIACION
Y AMORT.
CONTABLE
101,490.16
1,752.32
104,706.88
9,706.78
14,388.51
212,547.00
10,992.00
225,291.32
104,706.88
Cédula 5
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Integración de ingresos
CUENT
A
INGRESOS
ACUMULABLES
4100
VENTAS
4100
Ventas
1,811,661.50
TOTAL
CUENT
A
TOTAL
OTROS PRODUCTOS
7200
OTROS PRODUCTOS
7200
Otros Productos
TOTAL
CONTABLE
1,811,661.50
1,811,661.50 1,811,661.50
TOTAL
NO ACUM.
1,811,661.50
-
CONTABLE
216,615.68
216,615.68
216,615.68
216,615.68
FISCAL
1,811,661.50
NO ACUM.
FISCAL
216,615.68
-
216,615.68
99
Cédula 6
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Integración de Intereses Devengados a Cargo y a Favor
PRODUCTOS FINANCIEROS
TOTAL
Productos Financieros
4,721.75
TOTAL
4,721.75
INTEGRACIÓN DE INTERÉS A CARGO
GASTOS FINANCIEROS
TOTAL
Comisiones Bancarias
16,109.24
TOTAL
16,109.24
100
Cédula 7
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Determinación del Resultado Fiscal
2,072,469.95
INGRESOS ACUMULABLES
Ingresos por servicios
Intereses devengados a favor
Otros Ingresos
Inflación Acumulable
1,811,661.50
4,721.75
216,615.68
39,471.02
2,007,324.37
DEDUCCIONES AUTORIZADAS
Gastos
Costo por Servicios
Deducción de Inversiones
Intereses devengados a cargo
Inflación Deducible
874,566.49
1,011,454.74
105,193.90
16,109.24
65,145.59
UTILIDAD FISCAL
Amortización de Perdidas de ejercicios anteriores
RESULTADO FISCAL
65,145.59
I.S.R. Causado
18,892.22
Pagos Provisionales
18,892.22
I.S.R. A cargo o a (favor)
Cédula 8
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Determinación del Coeficiente de Utilidad por aplicar en el ejercicio siguiente
FACTOR
0.0320
65,145.59
UTILIDAD FISCAL ANTES DE AMORTIZACIÓN DE PERDIDAS
INGRESOS ACUMULABLES
AJUSTE ANUAL POR INLACION ACUMULABLE
INGRESOS NOMINALES
2,072,469.95
39,471.02
2,032,998.93
101
Cédula 9
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Conciliación Contable Fiscal
-
UTILIDAD NETA CONTABLE
1,380,923.97
MAS:
1,341,452.94
DEDUCCIONES CONTABLES NO FISCALES:
No Deducibles
Costo por Servicios
Depreciación Contable
225,291.32
1,011,454.74
104,706.88
39,471.02
INGRESOS FISCALES NO CONTABLES
Inflación Acumulable
39,471.02
-
MENOS:
INGRESOS CONTABLES NO FISCALES
1,116,648.64
1,116,648.64
DEDUCCIONES FISCALES NO CONTABLES
Costo por Servicios
Deducción de Inversiones
Inflación Deducible
199,129.74
1,011,454.74
105,193.90
-
Actualización de Contribuciones
UTILIDAD FISCAL
65,145.59
UTILIDAD FISCAL SEGUN ESTADO RESULTADOS FISCAL
65,145.59
-
DIFERENCIA
102
116.3010
I.N.P.C.
AJUSTE ANUAL DE INFLACION ACUMULABLE
AJUSTE ANUAL DE INFLACION DEDUCIBLE
FACTOR DE AJUSTE ANUAL
DICIEMBRE 2005
121.0150
- 820,937.02
I.N.P.C. DICIEMBRE 2006
PROMEDIO
- 732,104.66
1,866,384.19
2,025,476.32
DIFRENCIA
1,848,975.49
2,018,576.32
Acreedores
Diversos
17,408.70
6,900.00
FEBRERO
Proveedores
ENERO
1,045,447.17
1,293,371.66
DEUDAS
33,766.30
25,964.70
Clientes
1,011,680.87
1,267,406.96
Bancos
FEBRERO
ENERO
CREDITOS
- 670,642.99
1,624,838.48
1,615,796.03
9,042.45
MARZO
954,195.49
196,291.79
757,903.70
MARZO
- 729,721.18
1,562,591.73
1,532,162.73
30,429.00
ABRIL
832,870.55
274,336.57
558,533.98
ABRIL
-
- 883,637.78
1,460,467.53
1,460,467.53
MAYO
576,829.75
124,947.50
451,882.25
MAYO
-
- 837,179.96
1,411,438.67
1,411,438.67
JUNIO
574,258.71
10,387.95
563,870.76
JUNIO
-
- 879,493.32
1,376,428.08
1,376,428.08
JULIO
496,934.76
109,844.55
387,090.21
JULIO
- 1,346,737.64
1,439,584.68
1,373,754.08
65,830.60
AGOSTO
92,847.04
41,502.35
51,344.69
AGOSTO
- 1,233,432.77
1,561,369.85
1,502,083.90
59,285.95
SEPTIEMBRE
327,937.08
304,103.79
23,833.29
SEPTIEMBRE
Cédula 10
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Determinación del Ajuste Anual por Inflación
- 1,209,781.50
1,507,298.24
1,416,168.79
91,129.45
OCTUBRE
297,516.74
116,224.75
181,291.99
OCTUBRE
- 1,350,747.92
1,557,415.68
1,539,161.73
18,253.95
NOVIEMBRE
206,667.76
112,231.13
94,436.63
NOVIEMBRE
-
- 991,250.52
1,078,609.09
1,078,609.09
DICIEMBRE
87,358.57
66,332.89
21,025.68
DICIEMBRE
103
39,471.02
0.00
0.0405
- 973,805.61
- 973,805.61
1,539,325.21
1,514,468.54
24,856.68
TOTAL
565,519.61
117,994.52
447,525.08
TOTAL
Ene-06
Oct-06
CAMIONETA GRIS
BEETLE AMARILLO
CAMIONETA ROJA
TOTAL
Ene-06
Ene-06
CAMIONETA AZUL
ADQ.
FECHA
TIPO DEL BIEN
EQUIPO DE
TRANSPORTE
551,395.64
115,491.30
122,000.00
161,730.43
152,173.91
M.O.I.
TASA DE
25%
25%
25%
25%
DEP. ANUAL
2
11
11
11
USO
MESES
104,706.88
4,812.14
27,958.33
37,063.22
34,873.19
ANUAL
DEP.
46
37
37
37
DEPRECIAR
MESES A
48
48
48
48
DEPRECIAR
MESES A
2
11
11
11
DEPRECIADOS
MESES
4,812.14
27,958.33
37,063.22
34,873.19
HISTORICA
DEP. ACUM
Cédula 11
EL FÉNIX, S.A. DE C.V.
Cálculo de la deducción de inversiones
SALDO POR
446,688.76
110,679.16
94,041.67
124,667.21
117,300.72
REDIMIR AL
119.6910
116.9830
116.3010
116.3010
ADQ.
INPC/MES
120.3190
117.0590
117.0590
117.0590
PER. USO
INPC/MITAD
1.0000
1.0006
1.0065
1.0065
ACT.
FACTOR
105,193.90
35,100.48
37,304.79
27,976.50
4,812.14
DEP.
FISCAL
104
Una vez recabada la información anterior y documentos necesarios, se debe proseguir de la siguiente manera:
• Descargar e instalar el Programa DEM (2007). (El cual se encuentra en la página del SAT).
• Capturar su información de acuerdo a los anexos que le correspondan.
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VALIDACIÓN
•
Una vez que ya terminamos de capturar la información de nuestra declaración,
vamos a dar un clic sobre el menú "Herramientas" y seleccionamos la opción
"Validar Declaración" o bien hacer un clic sobre el botón con la imagen de una
paloma.
114
•
A continuación nos pregunta si deseamos ejecutar la validación de la declaración, le
damos un clic en el botón Sí.
•
Nos va a mostrar la siguiente ventana para iniciar el proceso de validación, damos
un clic en el botón Aceptar.
•
En esta ventana nos muestra el proceso de validación, una vez concluido, vamos a
dar un clic en el botón.
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GENERAR PAQUETE DE ENVIÓ
• Después de terminar el proceso de validación, solo nos resta Empaquetar el archivo
para su envió a través de la página del SAT.
•
Vamos a dar un clic sobre el menú "Herramientas" y seleccionamos la opción
"Generar paquete de envío" o bien hacer un clic sobre el botón con la imagen de un
candado.
•
Al seleccionar la opción anterior, nos va a preguntar si deseamos encriptar la
declaración, le damos un clic en el botón Sí.
116
•
Para finalizar nos presenta la siguiente ventana en donde nos indica que ya se
genero el archivo así como la ruta y el nombre de este. Solo nos resta dar un clic en
el botón Aceptar.
ENVIÓ DE LA DECLARACIÓN VÍA INTERNET
•
Una vez generado el archivo, se debe ingresar a la página de Internet del SAT,
www.sat.gob.mx
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•
Seleccionar la opción “Operaciones”, la cual se encuentra del lado izquierdo de la
pantalla, dentro del rubro de “Oficina virtual (e SAT), y elegir envío de la
declaración anual.
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•
Ingresar a la aplicación que corresponda, en nuestro caso, Persona Moral.
119
•
Después se despliega la siguiente pantalla, en la cual se deberá digitar el RFC del
contribuyente, así como la CIEC (Clave de Identificación Electrónica Confidencial),
o en su caso ingresar con la FEA.
• Seguir las instrucciones para el envío del archivo encriptado con extensión “.dec”
•
•
Una vez enviado el archivo, el SAT enviará por Internet, el acuse de recibo
electrónico, el cual deberá contener:
o
Número de operación.
o
Fecha de presentación.
o
Sello digital.
Las Declaraciones que no tengan impuesto a cargo con lo anteriormente
mencionado se dará por presentada la declaración, por lo que sólo restaría imprimir
120
el acuse de aceptación, el cual representa la prueba de que el SAT ha procesado la
declaración enviada, acción que se realiza accesando en operaciones, dentro del
rubro de Oficina virtual (e SAT).
•
Los contribuyentes además deberán accesar a la dirección electrónica en Internet
de las instituciones de crédito autorizadas, para efectuar su pago, debiendo capturar
a través de los desarrollos electrónicos diseñados para tal efecto, los datos
correspondientes a los impuestos por los que se tenga cantidad a cargo, así como el
número de operación y fecha de presentación contenidos en el acuse de recibo
electrónico que le envía el SAT, debiendo efectuar el pago de los impuestos citados
mediante transferencia electrónica de fondos, manifestando bajo protesta de decir
verdad que el pago que se realiza corresponde a la información de la declaración
relativa al impuesto y ejercicio, previamente enviada al SAT.
•
Las instituciones de crédito enviarán a los contribuyentes, por la misma vía, el
recibo bancario de pago de contribuciones federales con sello digital generado por
éstas, que permita autentificar la operación realizada y su pago.
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RECOMENDACIONES
Para presentar su declaración sin contratiempos, es necesario tener a la mano lo
siguiente:
•
Estado de posición financiera al último día del ejercicio (Balance General).
•
Estado de resultados.
•
Conciliación contable-fiscal.
•
Cédula de Deducción de Inversiones.
•
Cédula de Ajuste Anual por Inflación.
•
Cédula de Historial y Amortización de Pérdidas Fiscales.
•
Determinación de Acumulación de Inventarios.
•
Saldos al último día del ejercicio de CUFIN (Cuenta de Utilidad Fiscal Neta),
CUCA (Cuenta de Capital de Aportación), PTU a pagar del ejercicio, Coeficiente de
utilidad aplicable al próximo ejercicio.
•
Concentrado de Gastos.
•
Saldos promedios de activos financieros, activos fijos, inventarios y deudas para
IMPAC.
•
Pagos y/o declaraciones provisionales, mensuales y/o definitivos del ejercicio. Si no
los ha presentado o tiene alguno pendiente, regularícelos previamente para poder
hacer su declaración anual.
•
Papeles de trabajo en los que calculó sus pagos provisionales de ISR e IMPAC
(Impuesto al Activo), mensuales de IVA y/o definitivos de IEPS.
•
Su Firma Electrónica Avanzada o CIEC.
•
En su caso, Constancia de percepciones y retenciones.
• Además la nueva versión del programa electrónico DEM (2007).
También es necesario analizar en qué casos conviene presentar la Declaración en los
primeros días de enero, y en qué casos esperarnos hasta el 31 de marzo. ¿En qué estriba la
conveniencia de una fecha y otra? En que en la Declaración Anual se determina el factor de
utilidad que servirá para efectuar los pagos provisionales de Impuesto Sobre la Renta del
siguiente ejercicio, y si éste es un factor más bajo respecto con el que se venía pagando
convendría presentarla lo antes posible porque así el impuesto en el pago provisional sería
menor.
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Por último, con base en la experiencia que he tenido, me parece necesario que las
futuras generaciones, deberían considerar el buscar empleo en cuanto hayan acreditado el
denominado “tronco común”, ya que esto facilita el aprendizaje proporcionado en la
facultad, debido a que mientras en las clases se imparte el aspecto teórico en el trabajo lo
refuerzan al aplicarlo prácticamente, claro está que el estudiar y trabajar simultáneamente
no es una labor fácil, pues habrá ocasiones en las que se piense en abandonar una de las dos
por la presión o cualquier otra circunstancia, en cuanto al trabajo, lo que se perciba
económicamente no debe ser un factor de peso en tal decisión, deben tener en mente que lo
que se les ofrecerá en un principio será poco, pero si perseveran y se preocupan por
aprender todo lo que sea posible su tenacidad será recompensada en un futuro.
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CONCLUSIONES
Los elementos básicos de la LISR como su estructura, la definición de persona
moral, el concepto de ingreso, término importante, ya que es lo que grava dicha ley, así
como a los demás elementos de la relación tributaria, son fundamentales para hacer una
aplicación estricta de dicho ordenamiento.
Un concepto fundamental de la LISR es el ingreso, para lo cual es importante
diferenciarlo de aquellos que tienen repercusión fiscal y aquellos que no; además no olvidar
que los ingresos nominales son vitales para el cálculo del ISR del ejercicio. No en todos los
casos el ingreso se obtiene y se acumula con la simple expedición de comprobantes, la
entrega de la cosa o por la prestación del servicio o porque un derecho ya es exigible, es
importante atender el tipo de operación que será la que indique en qué momento el ingreso
se obtiene y se debe acumular. Además no olvidar que algunos ingresos se acumulan hasta
que efectivamente se cobren y; existen ingresos que los puede determinar la autoridad
fiscal.
Se debe entender por deducción todo aquel concepto que interviene en la generación
de los ingresos y que tenga relación con la capacidad contributiva y la proporcionalidad. La
LISR indica tres grandes listados:
Conceptos deducibles.
Requisitos de las deducciones.
Conceptos no deducibles.
El proceso de llenado y presentación de la declaración anual de una persona moral
es como tal hasta cierto punto ágil, esto dado al actual uso de la tecnología para ello, ya que
quedaron atrás y en el recuerdo las épocas en la que había que preparar el borrador para la
secretaria, esperar a que se mecanografiara y proceder a su revisión y en caso de errores
solicitar su corrección o vuelta a mecanografiar.
Por otro lado, por la experiencia que tuve como alumno, considero que debe existir
alguna materia en el plan de estudios cuyo objetivo sea el adiestrar al estudiante en el
manejo de algún software contable, entre los que destacan el COI, NOI y el SAE, los que el
SAT tiene a nuestra disposición en su página de Internet, como son, el DEM (declaración
anual de personas morales), DeclaraSAT (declaración anual de personas físicas), DIOT
(Declaración Informativa de Operaciones con Terceros), entre otros, así como dar a
conocer las distintas aplicaciones e información que también se encuentra en dicha página
de Internet, como son, la obtención y actualización de la CIEC, envío de declaraciones en
ceros, el calendario fiscal, los INPC, las multas, entre otros. Mientas tanto, es obligación
del alumno el tener la curiosidad de investigar y procurar estar al día en este tipo de
conocimientos, que agilizan en gran medida la labor del licenciado en contaduría.
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BIBLIOGRAFÍA
SÁNCHEZ MIRANDA, Arnulfo, Aplicación práctica del ISR e IMPAC Personas
Morales 2006, Ediciones Fiscales ISEF, 2005.
SÁNCHEZ MIRANDA, Arnulfo, Aplicación práctica del Código Fiscal,
Introducción al Derecho Fiscal, Ediciones Fiscales ISEF, 2005.
MARTÍN GRANADOS, María Antonieta, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al
Activo: personas morales y personas físicas, International Thomson Editores, 2005.
LECHUGA SANTILLAN, Efraín, Fisco Agenda 2006, Ediciones Fiscales ISEF,
2005.
PÉREZ CHÁVEZ, José, Prontuario Tributario 2007, Tax Editores Unidos, 2007.
Diario Oficial de la Federación, Reglas de Resolución Miscelánea.
www.sat.gob.mx
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