1 Índice general COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES Y DE

EDICIÓN 007 - DICIEMBRE DE 2014
Colaboradores: César Evelio Anzola
Aguilar y Rafael Antonio Duarte Nieto,
profesores de la Unidad de Contabilidad
y Aseguramiento Tributario del Departamento de Ciencias Contables.
Objetivo de nuestro
BOLETÍN TRIBUTARIO
Brindar información que procure mantener informada a la comunidad contable javeriana, sobre temas de impacto tributario.
Índice general
1. Compensación de pérdidas fiscales y de excesos de renta presuntiva sobre la renta líquida
ordinaria.
2. El ABC del proyecto de reforma
tributaria Ley 134-2014.
3. El Ministerio Público mediante el
Concepto 5836 de 2014 solicita
a la Corte Constitucional declarar inexequible la expresión “Las
declaraciones de retención en
la fuente presentadas sin pago
total no producirán efecto legal
alguno” contenidas en el Artículo
580-1
COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS
FISCALES Y DE EXCESOS DE RENTA
PRESUNTIVA SOBRE LA RENTA
LÍQUIDA
Tanto las pérdidas fiscales como los excesos de renta presuntiva son créditos fiscales a favor de los contribuyentes, quienes podrán hacer uso de ellos en los periodos
siguientes.
En cuanto a las pérdidas fiscales, la compensación de
las mismas lo que busca es, de alguna manera, aliviarles a las sociedades el deterioro que han sufrido sus patrimonios en periodos anteriores, y es el Artículo 147
del Estatuto Tributario quien señala que únicamente las
sociedades son las que pueden solicitar compensación de
pérdidas fiscales (reajustadas fiscalmente), con las rentas
líquidas ordinarias que obtengan en los periodos gravables siguientes. Al referir tácitamente la palabra sociedades significa entonces, que los contribuyentes personas
naturales que determinen rentas líquidas ordinarias negativas, no podrán acceder a este beneficio.
Por otro lado, la compensación del exceso de renta presuntiva puede ser efectuada por cualquier contribuyente
y la misma está prevista en el parágrafo del Artículo 189
del E.T. que señala: “El exceso de renta presuntiva sobre
la renta líquida ordinaria se podrá compensar con las
rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los cinco (5) años siguientes, reajustados fiscalmente”.
En este punto es importante observar lo expresado por la
DIAN en su Concepto 025201 del 27 de marzo de 2006,
al referirse a lo prescrito en el parágrafo mencionado en
el párrafo anterior “…al autorizar la compensación del
exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria,
con las rentas líquidas ordinarias obtenidas dentro de los
cinco (5) años siguientes, utiliza la expresión ‘renta líquida ordinaria’ para referirse a dos momentos distintos. El
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primero tiene que ver con el período gravable en el que
surge el exceso de la renta presuntiva y el segundo con
el período en el que se compensa ese exceso. Respecto
de este último, no cabe duda que, al igual que en el caso
de la compensación de pérdidas fiscales, para que sea
factible la compensación del exceso de renta presuntiva,
debe existir renta líquida ordinaria, antes de efectuar la
compensación”.
De otro lado, el único requisito para poder hacer uso de
la compensación por pérdidas fiscales, es que la sociedad determine una Renta Líquida Ordinaria en la declaración de renta que pretende utilizar la compensación,
y en ningún caso el valor compensado puede superar el
valor de la Renta Líquida Ordinaria, es decir, se puede
compensar hasta la concurrencia de la renta líquida ordinaria.
En este punto conviene aclarar que la expresión contenida en el Artículo 147 del E.T. “sin perjuicio de la
renta presuntiva” ha llevado a que muchos concluyan
que el valor de la compensación de pérdidas fiscales
en ningún caso puede originar que el contribuyente
deba declarar por Renta Presuntiva, limitando el valor
de la compensación hasta concurrencia con la renta
presuntiva del ejercicio. Sin embargo, lo que realmente
quiso el legislador dar a entender es que la norma solo
autoriza la compensación de pérdidas fiscales con la
renta ordinaria obtenida de acuerdo con lo estipulado
en el Artículo 26 del E.T., excluyendo de esta afectación con pérdidas fiscales de períodos anteriores, a la
renta presuntiva.
Así las cosas, es posible que después de aplicar la compensación por pérdidas fiscales, resulte una renta líquida
inferior a la renta presuntiva, de tal modo que esta última
constituya la base gravable del impuesto de renta y, por
tanto, se genera un exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria, susceptible de ser compensado con
las rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los
cinco (5) años siguientes, al tenor de lo dispuesto en el
parágrafo del Artículo 189 del Estatuto Tributario. (Concepto DIAN 025201 de 2006)
No obstante lo anterior, si bien es cierto la norma señala que para efectos de las compensaciones de pérdidas
fiscales las mismas se podrán compensar hasta la concurrencia de la renta líquida ordinaria, tal premisa no
es aplicable a la compensación de los excesos de renta
presuntiva, pues no es procedente que en el periodo que
se decida compensar dicho exceso, el mismo genere un
nuevo exceso de renta presuntiva, pues esto sería equivalente a reciclar estos excesos.
Para el caso veamos el siguiente ejemplo:
COMPENSACIÓN DE EXCESOS DE RENTA PRESUNTIVA
Concepto
2011
2012
2013
Total ingresos
netos
120.000.000 180.000.000 520.000.000
Total costos
118.000.000 175.000.000 202.800.000
Total deducciones
Renta líquida
ordinaria
48.434.000
74.939.000
71.000.000
0
0
246.200.000
69.939.000
0
O pérdida líquida
46.434.000
del ejercicio
Compensaciones
0
0
41.200.000
Renta líquida
0
0
205.000.000
Renta presuntiva
129.606.000 198.425.000 205.000.000
Renta líquida
gravable
129.606.000 198.425.000 205.000.000
Exceso de renta
presuntiva
129.606.000 198.425.000
0
Por último, al contrario de lo que sucede con las declaraciones de renta en las cuales se hayan compensado o
determinado pérdidas fiscales, las cuales en virtud de lo
estipulado en el Artículo 147 del E.T. quedan abiertas
para la autoridad fiscal por 5 años, no aplica lo mismo
en aquellas en las que solo se compensaron excesos de
renta presuntiva, pues ahí la firmeza será la de los términos generales, es decir, dos años contados a partir de la
fecha de presentación.
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El ABC DEL PROYECTO DE REFORMA
TRIBUTARIA LEY 134-2014
El borrador que contiene el proyecto de ley de financiamiento, trae consigo 28 artículos dentro de
los que se cuenta el nuevo impuesto a la riqueza,
lo que anteriormente se conocía como impuesto al
patrimonio.
De otro lado, se crea la sobretasa del 3% a modo de
anticipo que aplica para los años 2015 al 2018, la
cual deben liquidar los contribuyentes responsables del
CREE con utilidades iguales o superior a $1.000 millones.
Esta sobretasa se calcula sobre la misma base del impuesto sobre la renta para la equidad CREE y se deberá
pagar en dos cuotas anuales.
A. Impuesto a la riqueza
Las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho
que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta, son
sujetos pasivos de este nuevo tributo por los años 2015,
2016, 2017 y 2018, respecto de su riqueza (patrimonio
líquido) poseída a 1 de enero de 2015.
En esta nueva reforma se conservan las mismas tarifas
y los montos del impuesto al patrimonio que existió en
2011, solo que esta vez el impuesto se liquida a través
del sistema marginal, es decir, existen tarifas escalonadas, así: para los primeros $1.000 millones 0,20%; el
0,35% para los que están entre $2.000 y $3.000 millones; 0,75% paras los de $3.000 y $5.000 millones y
1.50% para aquellos patrimonios superiores a $5.000
millones.
De la base gravable se podrá detraer para el caso de las
personas naturales, las primeras 12.200 UVT del valor
de la vivienda de habitación, el valor patrimonial de las
acciones poseídas en sociedades nacionales, entre otros
conceptos.
Es importante señalar que la base que se toma para liquidar el impuesto del año 2015, será la misma que se debe
tomar para los siguientes tres años.
B. Sobretasa al impuesto sobre la renta para
la equidad CRE
Se mantiene la temporalidad del 1% hasta el 2015 tal
como lo estableció la Ley 2607 de 2012 (8%+1%=9%) y
a partir de 2016 se vuelve permanente, es decir, pasa a
una tarifa plena del 9%.
C. Desmonte de la devolución de los 2 puntos de
IVA en compras con tarjetas débito o crédito
El Gobierno colombiano desde el 2004 permite que
las compras hechas por personas naturales mediante
tarjeta débito o crédito y que hayan sido gravadas
con IVA puedan tener una devolución de dos puntos.
No obstante, con la reforma se elimina este beneficio.
D. Impuesto complementario de normalización
tributaria
Se crea una amnistía sobre aquellos patrimonios que durante varios años estuvieron escondidos a la luz de la
autoridad fiscal, la cual consiste en pagar sobre el valor
patrimonial de los mismos un 10%, 15% y 20% para los
años 2015, 2016 y 2017, respectivamente, sin que tal
confesión de activos genere para el contribuyente renta
por comparación patrimonial, ni renta líquida gravable
por declaración de activos omitidos. Este impuesto se liquidará y pagará en la misma declaración del impuesto
a la riqueza.
E. Declaración anual de activos en el exterior
Los contribuyentes del impuesto sobre la renta que posean
activos en el exterior deberán, a partir del 2015, presentar una declaración anual en los formatos que así determine el fisco. En dicha declaración se deberán discriminar
los activos superiores a 3.580 UVT ($98.396.000 base
2014) en cuanto a valor patrimonial, jurisdicción donde
se encuentran y clase de activo.
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F.
Penalización por la omisión de activos o in
clusión de pasivos inexistentes
Los contribuyentes que de manera fraudulenta omitan activos o incluyan pasivos con el fin de disminuir las cargas fiscales de cara al impuesto sobre la renta, CREE o
impuesto a la riqueza y cuyo valor sea igual o superior
a 12.966 UVT ($356.371.000 base año 2014) serán
sancionados con penas privativas de la libertad de 48
a 108 meses, más una multa del 20% sobre el valor del
activo omitido o pasivo inexistente.
G.
Gravamen al movimiento financiero
Con la Ley 1694 de 2013 se había señalado que por el
año 2015 el G.M.F. sería del 2 x 1.000; por el 2016 y
2017 1 x 1.000 y desaparecería a partir del año 2018.
No obstante de cara a esta reforma se mantendrá por 4
años más y luego su desmonte será gradual así:
3 x 1.000 en el año 2019
2 x 1.000 en el año 2020
1 x 1.000 en el año 2021
Dispone el borrador de la norma que será a partir del
primero de enero del 2022 cuando se derogan todas las
disposiciones relacionadas con este gravamen.
EL MINISTERIO PÚBLICO MEDIANTE EL
CONCEPTO 5836 DE 2014 SOLICITA
A LA CORTE CONSTITUCIONAL SE
DECLARE INEXEQUIBLE LA EXPRESIÓN
“LAS DECLARACIONES DE RETENCIÓN
EN LA FUENTE PRESENTADAS SIN
PAGO TOTAL NO PRODUCIRÁN
EFECTO LEGAL ALGUNO”
CONTENIDAS EN EL ARTÍCULO 580-1
Antes de la llegada de la Ley 1430 de 2010, las declaraciones de retención en la fuente para que se dieran por
no presentadas, debía la Administración de Impuestos
hacérselo saber al contribuyente mediante el auto declarativo de no presentada. No obstante, esta ley, mediante
su Artículo 15, adiciono el Artículo 580-1 del Estatuto
Tributario, indicando que a partir de su promulgación,
las declaraciones de retención en la fuente que se presenten sin el pago total, no entran a la vida jurídica por
considerarse ineficaces, y que ya no es necesario que al
afectado con esta decisión, se le notifique mediante acto
administrativo.
Esta nueva decisión, de parte de la Autoridad fiscal, ha
llevado a que se demande la constitucionalidad de la
expresión “Las declaraciones de retención en la fuente
presentadas sin pago total no producirán efecto legal
alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo
declare” contenida en el Artículo 580-1 del E.T., y es así
que en relación con esta demanda, la Procuraduría General de la República rinde el Concepto 5836 del 8 de
octubre de 2014.
Si bien es cierto, en su concepto el Ministerio Público indica que es válida la decisión del legislador establecer que
las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin
pago total sean ineficaces, también se pregunta si la presunción de derecho, que no admite prueba alguna al no
requerir acto administrativo que así lo declare, es válida a
la luz de los derechos fundamentales a la defensa y al debido proceso, pues para la Procuraduría se debe aplicar
el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario en
cuanto a emplazar para corregir, emitir el requerimiento
especial seguido de la liquidación oficial y, sobre todo,
permitiendo a que el contribuyente se defienda interponiendo el recurso de reconsideración, entre otros aspectos.
Termina el Ministerio Publico como petición final “De conformidad con lo anterior, el jefe del ministerio público le
solicita a la Corte Constitucional declarar INEXEQUIBLE
la expresión “sin necesidad de acto administrativo que
así lo declare” contenida en el inciso primero del Artículo
580-1 del Estatuto Tributario y declarar la EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA la expresión ‘Las declaraciones
de retención en la fuente presentadas sin pago total no
producirán efecto legal alguno’ contenida en el mismo
inciso, bajo el entendido que las sanciones tributarias
correspondientes empiezan a correr desde el momento
mismo en que debió hacerse el pago total de la pertinente
declaración de retención en la fuente de acuerdo con el
calendario tributario que para el efecto resulte aplicable”.
RAFAEL ANTONIO DUARTE NIETO
CÉSAR EVELIO ANZOLA AGUILAR
Docentes del Departamento de Ciencias Contable
Universidad Javeriana
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