DICTAMEN Di.A.L.I.R. 7/07 Buenos Aires, 16 de febrero de 2007

DICTAMEN Di.A.L.I.R. 7/07
Buenos Aires, 16 de febrero de 2007
Fuente: página web A.F.I.P.
Impuesto a las ganancias. Exenciones. Residencia. Representantes oficiales de países extranjeros.
Embajada y Consulado de los Estados Unidos de América. Empleados locales. Remuneraciones.
Gravabilidad.
Sumario:
1. Aquellos empleados técnicos, administrativos y del servicio doméstico de la Embajada de los Estados Unidos
de América en la República Argentina, que no sean nacionales de nuestro país ni tengan en él residencia
permanente, no deben tributar el impuesto a las ganancias sobre las remuneraciones que perciban, por
aplicación de los términos de la “Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas” del 18/4/61 –ratificada
por ambos países–.
2. Aquellos empleados locales de la precitada Embajada, nacionales de nuestro país o que tengan en él
residencia permanente, se encontrarán sujetos a las disposiciones atinentes de la Ley de Impuesto a las
Ganancias, debiendo tributar el gravamen sobre las remuneraciones que perciban por su actividad en el país –
conf. art. 79 de la ley del tributo-.
3. Los empleados locales del Consulado de los Estados Unidos de América en la República Argentina, que no
sean nacionales o residentes permanentes en el país, se encuentran exentos de tributar gravamen alguno sobre
sus salarios, ello en los términos de la “Convención de Viena sobre Relaciones Consulares” del 24/4/63 –
ratificada por ambos países–.
4. Aquellos empleados locales del Consulado, nacionales de la República Argentina o con residencia permanente
en nuestro país, deberán tributar el impuesto a las ganancias que recae sobre sus remuneraciones, de
conformidad con lo dispuesto en el art. 79 y ccs. de la Ley de Impuesto a las Ganancias, ello por cuanto las
leyes de la República Argentina no prevén exención alguna sobre dichos emolumentos.
______________________
I. Las presentes actuaciones se originan en la intervención requerida a este servicio jurídico, a raíz de una
consulta efectuada por la Dirección Nacional de Ceremonial del Ministerio de Relaciones Exteriores, Comercio
Internacional y Culto, a los efectos de que se analice si los empleados locales de la Embajada y del Consulado
de los Estados Unidos de América en la República Argentina están sometidos a imposición sobre sus
remuneraciones.
II. En orden a lo requerido se procederá a efectuar el estudio de la cuestión planteada.
En primer término, resulta pertinente puntualizar que a los efectos de determinar el tratamiento que
corresponde conceder a los empleados locales de la Embajada y el Consulado de los Estados Unidos de
América, corresponde atenerse, en caso de existir, a las disposiciones contenidas en los convenios celebrados
entre dicho país y la República Argentina atinentes a la materia, los cuales constituyen ley para las partes,
gozando en nuestro país de jerarquía normativa superior a las leyes.
En tal sentido, y con relación a los empleados de una misión diplomática es dable poner de resalto que la
“Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas”, adoptada por la Conferencia de las Naciones Unidas
sobre Relaciones e Inmunidades Diplomáticas en Viena el 18/4/61 –la cual fue suscripta por la República
Argentina en esa misma fecha, ratificada el 10/10/63 y aprobada por Ley 7.672, y ratificada por los Estados
Unidos de América el 13/11/72–, establece las exenciones, privilegios e inmunidades de las que gozarán los
miembros de una misión diplomática en los estados receptores.
Así pues, y en lo que a la materia tributaria se refiere, el art. 34 establece las exenciones de impuestos y
gravámenes que recaen en cabeza del agente diplomático –jefe de misión o miembro del personal diplomático
de la misión-, extendiendo el art. 37 de dicho texto convencional a los miembros de la familia de un agente
diplomático que formen parte de su casa, los privilegios e inmunidades especificados para aquél –entre ellos,
las exenciones de impuestos y gravámenes enunciadas–.
En dicho contexto, y con relación al personal de la misión, el art. 37, pto. 2, prevé que “los miembros del
personal administrativo y técnico de la misión ... –miembros del personal de la misión empleados en el servicio
administrativo y técnico de la misión conforme al art. 1, pto. f– ..., con los miembros de sus familias que
formen parte de sus respectivas casas, siempre que no sean nacionales del estado receptor, ni tengan en él
residencia permanente, gozarán de los privilegios e inmunidades mencionados en los arts. 29 a 35 –entre ellos,
la exención de todo impuesto y gravamen personal o real, nacional, regional o municipal previsto en el art. 34–.
Por su parte, el pto. 3 del precitado artículo concede a los “miembros del personal de servicio” de la misión –
miembros del personal de la misión, empleados en el servicio doméstico de la misión conforme art. 1, pto. g–
que no sean nacionales del estado receptor ni tengan en él residencia permanente, una “... exención de
impuestos y gravámenes sobre los salarios que perciban por sus servicios y de la exención que figura en el art.
33” –referida a las disposiciones de seguridad social vigentes en el estado receptor–.
Como puede observarse, en el marco de la norma convencional bajo examen –la cual debe ser aplicada en las
relaciones entre la República Argentina y los Estados Unidos de América por encontrarse en vigor y haber sido
ratificada por ambos países–, aquellos empleados de la Embajada de Estados Unidos de América que revistan el
carácter de “personal administrativo y técnico”, o bien, de “personal de servicio” en los términos de la precitada
convención –en lo que al caso importa- gozan, por expresa disposición convencional, de una exención de
impuestos y gravámenes sobre los salarios que perciban por sus servicios –entre otros beneficios–.
Ahora bien, tal como surge del texto expreso de las normas transcriptas precedentemente, dicho beneficio se
encuentra sujeto a una condición formulada en términos negativos, la cual radica en que dichos empleados no
sean nacionales del estado receptor ni tengan en él residencia permanente.
Es decir que aquellos empleados técnicos, administrativos y del servicio doméstico de la Embajada de los
Estados Unidos de América que no sean nacionales de la República Argentina ni tengan en nuestro país
residencia permanente –en este caso cabe hacer la salvedad que el inc. a) del art. 126 de la Ley de Impuesto a
las Ganancias contempla casos de no residencia–, no deben tributar el impuesto a las ganancias sobre las
remuneraciones que perciban.
A contrario “sensu”, aquellos empleados que sean nacionales de nuestro país o tengan en él residencia
permanente –respecto de los cuales el convenio en cuestión no prevé un beneficio de similares características–,
se encontrarán sujetos a las disposiciones atinentes de la Ley de Impuesto a las Ganancias, motivo por el cual
deberán tributar el gravamen sobre las remuneraciones que perciban por su actividad en el país –conf. art. 79
de la ley del tributo–.
A mayor abundamiento es dable poner de resalto que si bien el art. 20, inc. c) de la Ley de Impuesto a las
Ganancias, t.o. en 1997 y sus modificaciones, contiene una exención del gravamen respecto de las
remuneraciones percibidas en el desempeño de sus funciones por los diplomáticos, agentes consulares y demás
representantes oficiales de países extranjeros en la república, a condición de reciprocidad, el texto legal es claro
al restringir dicha franquicia a los sujetos expresamente mencionados, motivo por el cual la misma no se
extiende a los demás miembros del personal nacionales de la República Argentina o residentes permanentes en
el mismo, los cuales, tal como ya se dijo, deben tributar el mentado gravamen.
III. En otro orden de ideas, y en lo atinente a los empleados del Consulado de los Estados Unidos de América
en la República Argentina, esta Asesoría entiende que resulta de aplicación la Convención de Viena sobre
Relaciones Consulares adoptada en Viena el 24/4/63 –la cual entró en vigor el 19/3/67 y fue ratificada por la
República Argentina el 7/3/67 y por los Estados Unidos de América el 24/11/69–, conforme a cuyo art. 49 se
prevé que “los funcionarios y empleados consulares, y los miembros de su familia que vivan en su casa, estarán
exentos de todos los impuestos y gravámenes personales o reales, nacionales, regionales y municipales, con
excepción de ciertos impuestos indirectos, impuestos sobre inmuebles privados, sucesiones, impuestos sobre
ingresos privados –entre otros–.
Por su parte, el pto. 2 del aludido artículo dispone que los miembros del personal de servicio –“toda persona
empleada en el servicio doméstico de una oficina consular”, conforme art. 1, inc. f)– estarán exentos de los
impuestos y gravámenes sobre los salarios que perciban por sus servicios.
Al respecto, es dable señalar que el pto. 3 del art. 1 de la precitada convención dispone que la situación
particular de los miembros de las oficinas consulares que son nacionales o residentes permanentes del estado
receptor se rige por el art. 71 de la presente convención, el cual dispone que “excepto en el caso de que el
estado receptor conceda otras facilidades, privilegios e inmunidades, los funcionarios consulares que sean
nacionales o residentes permanentes del estado receptor, sólo gozarán de inmunidad de jurisdicción y de
inviolabilidad personal por los actos oficiales realizados en el ejercicio de sus funciones y del privilegio
establecido en el tercer párrafo del art. 44 –comparecencia como testigo–.
“Los demás miembros de la oficina consular que sean nacionales o residentes permanentes del estado receptor
y los miembros de su familia, así como los miembros de la familia de los funcionarios consulares a los que se
refiere el primer párrafo de este artículo, gozarán de facilidades, privilegios e inmunidades sólo en la medida en
que el estado receptor se los conceda. Las personas de la familia de los miembros de la oficina consular y los
miembros del personal privado que sean nacionales o residentes permanentes del estado receptor, gozarán
asimismo de facilidades, privilegios e inmunidades, pero sólo en la medida en que este estado se los otorgue
...”.
Como puede observarse, en el supuesto de tratarse de relaciones consulares, los empleados consulares –
incluyendo al personal del servicio doméstico– se encuentran exentos de tributar el gravamen que recae sobre
sus remuneraciones, aplicándose también, en este supuesto, la condición de carácter negativo a que se
aludiera en el acápite precedente, esto es, que no se trate de nacionales o residentes permanentes en el estado
receptor, en cuyo caso sólo gozarán de beneficios en la medida en que dicho estado se los conceda.
En mérito a ello, esta asesoría entiende que mientras aquellos empleados locales del Consulado de los Estados
Unidos de América que no sean nacionales o residentes permanentes de la República Argentina se encuentran
exentos de tributar gravamen alguno sobre sus salarios, a contrario “sensu”, aquellos que no cumplan dicha
condición deberán tributar el impuesto a las ganancias que recae sobre sus remuneraciones de conformidad con
lo dispuesto en el art. 79 y concordantes de la Ley de Impuesto a las Ganancias; ello, por cuanto las leyes de la
República Argentina no prevén exención alguna sobre dichos emolumentos.
Por último, y a mayor abundamiento, es dable puntualizar que en el pto. 3 del art. 49 de la convención que se
analiza en el presente acápite se establece que los “miembros de la oficina consular” –funcionarios y empleados
consulares y los miembros del personal de servicio–, a cuyo servicio se hallen personas cuyos sueldos o salarios
no estén exentos en el estado receptor de los impuestos sobre los ingresos, cumplirán las obligaciones que las
leyes y reglamentos de ese estado impongan a los empleadores en cuanto a la exacción de dichos impuestos.
IV. En virtud de las consideraciones expuestas, esta Asesoría concluye:
1. Aquellos empleados técnicos, administrativos y del servicio doméstico de la Embajada de los Estados Unidos
de América en la República Argentina, que no sean nacionales de nuestro país ni tengan en él residencia
permanente, no deben tributar el impuesto a las ganancias sobre las remuneraciones que perciban, por
aplicación de los términos de la “Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas” del 18/4/61 –ratificada
por ambos países–.
2. Aquellos empleados locales de la precitada Embajada, nacionales de nuestro país o que tengan en él
residencia permanente, se encontrarán sujetos a las disposiciones atinentes de la Ley de Impuesto a las
Ganancias, debiendo tributar el gravamen sobre las remuneraciones que perciban por su actividad en el país –
conf. art. 79 de la ley del tributo–.
3. Los empleados locales del Consulado de los Estados Unidos de América en la República Argentina que no
sean nacionales o residentes permanentes en el país se encuentran exentos de tributar gravamen alguno sobre
sus salarios, ello en los términos de la “Convención de Viena sobre Relaciones Consulares” del 24/4/63 –
ratificada por ambos países–.
4. Aquellos empleados locales del Consulado, nacionales de la República Argentina o con residencia permanente
en nuestro país, deberán tributar el impuesto a las ganancias que recae sobre sus remuneraciones de
conformidad con lo dispuesto en el art. 79 y concordantes de la Ley de Impuesto a las Ganancias, ello por
cuanto las leyes de la República Argentina no prevén exención alguna sobre dichos emolumentos.
Marcelo Adrián Nieto, jefe (int.) del Departamento Asesoría Legal “A”.
Conforme: 16/2/07.
Jorge A. Kasslatter, director de la Dirección de Asesoría Legal Impositiva y de los Recursos de la Seguridad
Social.