2014 - Objeto, Subjeto y Nacimiento del Hecho imponible [Modo de
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31/08/2014 IVA: Liquidación y Ajuste Disertante: Dr. Carlos Alberto Rezzara Inicio – Versión 03.2014 – 08.2014 Objeto, Sujeto y Nacimiento del Hecho Imponible Impuesto al Valor Agregado 1 31/08/2014 Definición HECHO IMPONIBLE INTEGRADO ACTO O CONJUNTO DE ACTOS DE NATURALEZA ECONOMICA previstos en la norma legal y cuya configuración da origen a la relación jurídica principal, esto es, la OBLIGACION TRIBUTARIA Descripción OBJETIVA es el presupuesto de hecho que la ley del impuesto establece como determinante del mismo ASPECTO OBJETIVO Descripción SUBJETIVA (Sujeto pasivo del impuesto) del contribuyente respecto del cual se verifica el hecho imponible ASPECTO SUBJETIVO Descripción ESPACIAL se refiere al lugar en que se configura el hecho imponible, que es, en definitiva, quien soporta el peso del tributo ASPECTO ESPACIAL Descripción TEMPORAL se refiere el momento de vinculación del hecho imponible con el instante en que nace la OBLIGACION TRIBUTARIA ASPECTO TEMPORAL Son 4 los conceptos alrededor de los cuales se ordena el HECHO IMPONIBLE en el IVA Dr. Carlos A. Rezzara Articulo 1 VENTA DE COSAS MUEBLES situadas o colocadas en el país, realizada por determinados sujetos (1) OBRAS, LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS realizadas en el país (2) IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE COSAS MUEBLES (3) IMPORTACIONES DE SERVICIOS (4) (1) Sobre la base de lo previsto por el artículo 2 de la LEY, es dable concluir que el concepto que le cabe al término VENTA termina siendo mucho más amplio que la definición que brinda sobre ella el CODIGO CIVIL (2) No contamos con una definición legal respecto de su significado, sin que , a fin de comprender el alcance que les cabe, la ley nos brinda, en su artículo 3, una enunciación de operaciones que debemos considerar o asimilar como tales (3) Su significado lo da el artículo 2 del reglamento, aunque, en realidad, más que definir el término, con remite al CODIGO ADUANERO, a efectos de conocer su alcance (4) Su conceptualización surge de lo manifestado por el artículo 1 de la ley, en complemento con la enunciación de operaciones que realiza el artículo 3 de la ley Dr. Carlos A. Rezzara 2 31/08/2014 Venta de Cosas Muebles Análisis Integral VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL Articulo 2 Esta dado por la VENTA DE COSAS MUEBLES, debemos remitirnos a lo dispuesto: Transferencia a título oneroso de cosas muebles Realizada entre Personas de EXISTENCIA VISIBLE Personas de EXISTENCIA IDEAL FUERA DEL OBJETO BIENES INMUEBLES / BIENES INTANGIBLES o INMATERIEALES SUCESIONES INDIVISAS ENTIDADES DE CUALQUIER INDOLE 1. Bajo determinados supuestos 2. En determinados casos Que importe la transmisión de dominio EXPROPIACIÓN REORGANIZACIONES DE SOCIEDADES (1) SE CONSIDERA VENTA TRANSFERENCIAS A FAVOR DE CONYUGES Y/O DESCENDIENTES (2) Dr. Carlos A. Rezzara 3 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL COMPRAVENTA PERMUTA DACIÓN DE PAGO ADJUDICACIÓN DE COSAS MUEBLES POR DISOLUCIÓN SE CONSIDERA VENTA APORTES SOCIALES VENTAS Y SUBASTAS JUDICIALES TODO OTRO ACTO POR EL QUE SE TRANSMITA EL DOMINIO Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL COMPRAVENTA Contrato a través del cual una de las partes se obliga a transferir a otra la propiedad de una cosa y ésta a pagarle por ella un precio cierto en dinero, adquiriendo el acreedor el dominio u otro derecho real cuando se produzca la "tradición" de la cosa Habitualista en la venta de artículos de limpieza, vende al contado y entrega escobas a consumidores finales PERMUTA El contrato de trueque o permutación tendrá lugar cuando uno de los contratantes se obligue a transferir a otro la propiedad de una cosa, con tal de que éste le dé la propiedad de otra cosa La Empresa XXX S.A. (fábrica de indumentaria) permuta a La Empresa YYY S.A. (industria textil) 100 camisas por 50 metros de tela DACIÓN DE PAGO Cuando las cosas se entregan en pago de lo que se debe, el acto tendrá los mismos efectos que la compra y la venta. Por ende, la dación en pago es la transmisión del dominio de una cosa mueble para cancelar total o parcialmente una deuda preexistente La Empresa XXX S.A. (fábrica de indumentaria) entrega en parte de pago 500 pantalones y dinero en efectivo por el saldo restante a sus proveedores de tela. Por la entrega de los 500 pantalones se verifica el hecho imponible, no así por el dinero entregado Dr. Carlos A. Rezzara 4 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ADJUDICACIÓN DE COSAS MUEBLES POR DISOLUCIÓN La adjudicación alcanzada por el impuesto comprende la entrega a los socios de cosas muebles en proporción a su derecho de propiedad sobre la sociedad ASPECTO ESPACIAL La Empresa XXX S.R.L. (supermercado minorista) Se disuelve y transfiere a sus socios el inmueble donde funcionaba la sociedad y los bienes de cambio en existencia. La transferencia del inmueble no está gravada; en cambio, debe tributarse el impuesto por los bienes de cambio entregados APORTES SOCIALES Se considera venta a los efectos fiscales cuando del aporte realizado por un socio resulte una transmisión de cosas muebles gravadas Se constituye la sociedad X S.A., siendo sus socios AB S.A. y CD S.A. obligándose a aportar dinero en efectivo y muebles de oficina, respectivamente. El aporte realizado por CD S.A. está alcanzado por el impuesto VENTAS Y SUBASTAS JUDICIALES Habida cuenta de la autonomía del derecho tributario sustantivo, se incluyen como ventas a las transmisiones compulsivas de cosas muebles del fallido o sujeto en quiebra a sus acreedores o terceros TODO OTRO ACTO POR EL QUE SE TRANSMITA EL DOMINIO En un remate judicial se produce la transferencia de todo el equipamiento de una empresa automotriz quebrada Las cosas muebles transferidas en ocasión de una venta de un fondo de comercio Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL INCORPORACION DE BIENES MUEBLES DE PROPIA PRODUCCIÓN A OPERACIONES EXENTAS O NO ALCANZADAS ENAJENACIÓN DE BIENES, QUE SIENDO SUCEPTIBLES DE TENER INDIVIDUALIDAD PROPIA SE ENCUENTREN ADHERIDOS AL SUELO AL MOMENTO DE SU TRANSFERENCIA CONCEPTOS ASIMILADOS A VENTA TRANSFERENCIA REGULAGAS A TRAVÉS DE MEDIDORES AUTOCONSUMOS OPERACIONES DE COMISIONISTAS, CONSIGNATARIOS Y OTROS Dr. Carlos A. Rezzara 5 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL INCORPORACION DE BIENES MUEBLES DE PROPIA PRODUCCIÓN A OPERACIONES EXENTAS O NO ALCANZADAS Se considerará configurada siempre que se incorporen a las prestaciones, obras o locaciones, exentas o no gravadas, cosas muebles obtenidas por quien realiza la prestación o locación, mediante un proceso de elaboración, fabricación o transformación, aun cuando esos procesos se efectúen en el lugar donde se realiza la prestación o locación y éstas se lleven a cabo en forma simultánea. Tener en cuenta la teoría de la unicidad y de la divisibilidad ENAJENACIÓN DE BIENES, QUE SIENDO SUCEPTIBLES DE TENER INDIVIDUALIDAD PROPIA SE ENCUENTREN ADHERIDOS AL SUELO AL MOMENTO DE SU TRANSFERENCIA Naranja S.R.L. vende un campo con toda su plantación de naranjos. Si bien la venta del inmueble no esta gravada por el impuesto, sí lo está la plantación de naranjos TRANSFERENCIA REGULAGAS A TRAVÉS DE MEDIDORES Tratándose de transferencias reguladas a través de medidores, las cuotas fijas exigibles con independencia de las efectivas entregas tendrán el tratamiento previsto para las ventas Sebastian Escalante tiene una fábrica de cosméticos y retira cremas de rejuvenecimiento para regalarle a su suegra AUTOCONSUMOS Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL OPERACIONES DE COMISIONISTAS, CONSIGNATARIOS Y OTROS Comisionista: El comisionista es la persona que realiza, casi siempre de forma habitual y profesional, mandatos con fines comerciales, es decir, operaciones mercantiles por cuenta y orden de otro sujeto llamado comitente. Consignatario: El consignatario es la persona a cuyo nombre se hace la consignación. Esta última, por su parte, consiste en el depósito de una mercancía en manos de un comisionista, que se encarga de venderla. Se describen a continuación casos de aplicación de la norma legal: 1. 2. Matias es un intermediario (comisionista) que realiza compras de bicicletas en nombre propio, pero por cuenta de Julio (comitente), percibiendo por su gestión un 10% de comisión Agustín presta sus servicios de intermediación (comisionista) al vender productos de repostería en nombre propio pero por cuenta de Antonio (consignatario), con una comisión por las ventas del 15% Dr. Carlos A. Rezzara 6 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO Articulo 4 ASPECTO ESPACIAL HABITUALISTAS QUIENES REALICEN ACTOS DE COMERCIO ACCIDENTAL Inciso a) HEREDEROS O LEGATARIOS DE RESPONSABLES INSCRIPTOS QUIENES REALICEN EN NOMBRE PROPIO, PERO POR CUENTA DE TERCEROS Inciso d) EMPRESAS CONSTRUCTORAS Inciso b) PRESTADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Inciso e) LOCADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Inciso f) SUJETOS PASIVOS EN LA VENTA DE COSAS MUEBLES OTROS SUJETOS 2° Párrafo OPERACIONES RELACIONADAS CON LA CALIDAD SUBJETIVA 3° Párrafo CONCURSADOS Y FALLIDOS 4° Párrafo Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL HABITUALISTAS La habitualidad está referida a la periodicidad en la "venta de cosas muebles" de modo real o potencial, es decir, aquella susceptible de serlo por las características propias del contribuyente o la de sus actividades Fin de lucro Frecuencia de las operaciones Parámetros para definir la habitualidad: Importancia relativa de la operación Inclusión dentro del objeto social en el caso de sociedades Vinculación con el giro comercial QUIENES REALICEN ACTOS DE COMERCIO ACCIDENTAL Remisión CODIGO DE COMERCIO Un sujeto adquiere muebles para su hogar y transcurrido el lapso de tres años los coloca a la venta con el fin de comprar otros en su reemplazo: no resulta sujeto pasivo del tributo; por ende, no se trata de una operación alcanzada por el gravamen El titular de la firma unipersonal "El Mueble", responsable inscripto en el impuesto al valor agregado, vende una computadora afectada como bien de uso en el salón de ventas: es sujeto pasivo del tributo por dicha transacción Dr. Carlos A. Rezzara 7 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL HEREDEROS O LEGATARIOS DE RESPONSABLES INSCRIPTOS Son sujetos pasivos del impuesto quienes sean herederos o legatarios de responsables inscriptos; en este último caso cuando enajenen bienes que en cabeza del causante hubieran sido objeto del gravamen Mientras se mantenga el estado de indivisión hereditaria, el administrador de la sucesión o el albacea, serán los responsables del ingreso del tributo que pudiera corresponder, siéndoles de aplicación lo dispuesto en el artículo 6 de la ley de procedimiento tributario sobre la responsabilidad por el cumplimiento de la deuda ajena Heredero: Es el titular de una herencia. La herencia es la transmisión a título universal del conjunto de bienes, derechos y obligaciones que al fallecer deja el causante a la persona o grupo de personas que han de recibirlos Legatario: El legatario es el titular de un legado, es decir, de la disposición testamentaria a título particular a través de la cual, al fallecer el causante, se otorgan derechos patrimoniales determinados a terceros no herederos Un sujeto "A", responsable inscripto, dedicado a la fabricación y venta de escobas, vende al sujeto "B", de igual condición impositiva, 5.000 escobas que heredó de su padre, también responsable inscripto. El padre falleció hace cuatro meses: el individuo "A" resulta sujeto pasivo del tributo por vender las escobas, dado que en cabeza del padre, la enajenación de las mismas hubiera estado gravada Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL QUIENES REALICEN EN NOMBRE PROPIO, PERO POR CUENTA DE TERCEROS Un sujeto "A" (comisionista) realiza compras de golosinas en nombre propio pero por cuenta del sujeto "B" (comitente) percibiendo por su gestión un 10% de comisión: el individuo "A", por su prestación, es sujeto pasivo del tributo EMPRESAS CONSTRUCTORAS Son sujetos pasivos del impuesto quienes sean empresas constructoras que realicen las obras a que se refiere el inciso b) del artículo 3, cualquiera sea la forma jurídica que hayan adoptado para organizarse, incluidas las empresas unipersonales. Se entenderá que revisten el carácter de empresas constructoras las que, directamente o a través de terceros, efectúen las referidas obras con el propósito de obtener un lucro con su ejecución o con la posterior venta, total o parcial, del inmueble Empresa constructora Es la empresa que tiene como propósito obtener un lucro, con su ejecución o con la posterior venta, total o parcial, del inmueble. Una persona física construye sobre un terreno de su propiedad: Un LOFT con el fin de habitarlo con su familia: no es sujeto pasivo del tributo Una casa con la finalidad de venderla: (Se considerado empresa constructora): sujeto pasivo del gravamen Dr. Carlos A. Rezzara 8 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO PRESTADORES DE SERVICIOS GRAVADOS ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL LOCADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Son sujetos pasivos del impuesto quienes presten servicios gravados, tanto quienes los efectúen directamente como quienes los realicen como intermediarios, en este último supuesto siempre que lo hagan a nombre propio En el caso de locaciones gravadas, son sujetos pasivos del impuesto quienes sean locadores, tanto quienes las efectúen directamente como quienes las realicen como intermediarios, en este último supuesto siempre que lo hagan a nombre propio OTROS SUJETOS Son sujetos pasivos del impuesto quienes se encuentren comprendidos en alguna de las situaciones previstas en los incisos a) a g) del artículo 4 (contribuyentes del impuesto) y revistan la calidad de uniones transitorias de empresas, agrupamientos de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones sin existencia legal como personas jurídicas, agrupamientos no societarios o cualquier otro ente individual o colectivo. Los fondos comunes de inversión, por su condición de responsables, deben tributar el impuesto por las operaciones que realicen y que configuren alguno de los hechos imponibles enunciados en el artículo 1 de la ley, en tanto no se encuentren beneficiados por exenciones (D. 194/1998). Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL OPERACIONES RELACIONADAS CON LA CALIDAD SUBJETIVA Adquirido el carácter de sujeto pasivo del impuesto en los casos de los incisos a), b), d), e) y f) del artículo 4, serán objeto del gravamen todas las ventas de cosas muebles relacionadas con la actividad determinante de su condición de tal, con prescindencia del carácter que revisten las mismas para la actividad y de la proporción de su afectación a las operaciones gravadas cuando éstas se realicen simultáneamente con otras exentas o no gravadas, incluidas las instalaciones que siendo susceptibles de tener individualidad propia se hayan transformado en inmuebles por accesión al momento de su enajenación Un médico concreta las siguientes operaciones: Vende un bien afectado íntegramente a prestaciones exentas del gravamen: la venta no resulta alcanzada por el gravamen habida cuenta de que el bien se afectaba a una actividad exenta y el médico no es habitualista en esta clase de operaciones ni se trata de un acto de comercio accidental Realiza prestaciones exentas y gravadas y enajena un bien que sólo se afectaba a las prestaciones exentas: de igual modo que en el caso anterior, la venta no resulta alcanzada Vende un bien afectado exclusivamente a sus prestaciones gravadas: la operación se encuentra alcanzada por el impuesto Enajena un bien afectado parcialmente a prestaciones gravadas y exentas: la enajenación está alcanzada por el impuesto Dr. Carlos A. Rezzara 9 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL Las cosas muebles de procedencia extranjera sólo se considerarán situadas o colocadas en el territorio del país cuando hayan sido importadas en forma definitiva COLOCADAS O SITUADAS EN EL PAIS Las cosas muebles deben estar situadas o colocadas en el país y si son de procedencia extranjera, deben ser previamente importadas en forma definitiva. Ejemplos: XX S.A. vende en nuestro país 1.000 cajones de sidra. La operación está alcanzada por el impuesto, por cuanto se realizó en nuestro país XX S.A. vende en Chile 1.000 cajones de sidra que adquirió directamente en dicho país. La operación está excluida del ámbito de aplicación del gravamen, porque se realizó en el exterior XX S.A. vende en Argentina 500 cajones de sidra que importó temporariamente. La venta no está gravada, habida cuenta de que las cosas muebles no fueron importadas en forma definitiva ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 Es la descripción del momento de vinculación del hecho imponible con el instante en que nace la obligación tributaria. Si bien la ley hace referencia al nacimiento del hecho imponible, en realidad, el artículo 5 de la ley tipifica las situaciones en que el hecho imponible se perfecciona, produciéndose la génesis de la obligación tributaria Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. a) VENTA (Inclusive de bienes registrables) PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE COMERCIALIZACIÓN DE PRODUCTOS CUYA FIJACIÓN DE PRECIO TENGA LUGAR CON POSTERIORIDAD A LA ENTREGA DEL PRODUCTO OPERACIONES DE PRODUCTOS PRIMARIOS BIENES DE PROPIA PRODUCCIÓN INCORPORADOS A TRAVÉS DE LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS EXENTAS O NO GRAVADAS CRITERIO GENERAL En todos los supuestos el hecho imponible se perfeccionará en tanto medie la efectiva existencia de los bienes y éstos hayan sido puestos a disposición del comprador ENTREGA EMISIÓN DE LA FACTURA ACTO EQUIVALENTE Dr. Carlos A. Rezzara 10 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. a) ACTO EQUIVALENTE Se considerarán como actos equivalentes a la entrega del bien o emisión de la factura respectiva, a las situaciones previstas en los apartados 1, 3, 4 y 5 del artículo 463 del Código de Comercio: La entrega de las llaves del almacén, tienda o caja en que se hallare la mercadería u objeto vendido La entrega o recibo de la factura sin oposición inmediata del comprador La clausura por cuenta, puesta en el conocimiento o carta de porte, no siendo reclamada por el comprador dentro de 24 horas, o por el segundo correo La declaración o asiento en el libro o despacho de las oficinas públicas a favor del comprador, de acuerdo de ambas partes CRITERIO PARTICULAR A consumidores finales, en domicilios destinados exclusivamente a vivienda PROVISIÓN DE AGUA PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL VENCIMIENTO PROVISIÓN DE AGUA, GAS, ENERGIA ELECTRICA PERCEPCIÓN TOTAL PERCEPCIÓN PARCIAL Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. a) VENTA (Inclusive de bienes registrables) COMERCIALIZACIÓN DE PRODUCTOS CUYA FIJACIÓN DE PRECIO TENGA LUGAR CON POSTERIORIDAD A LA ENTREGA DEL PRODUCTO PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE OPERACIONES DE PRODUCTOS PRIMARIOS BIENES DE PROPIA PRODUCCIÓN INCORPORADOS A TRAVÉS DE LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS EXENTAS O NO GRAVADAS CRITERIO PARTICULAR AL MOMENTO DE DETERMINACION DEL PRECIO En los casos en que la comercialización de productos primarios provenientes de la agricultura y ganadería; avicultura; piscicultura y apicultura, incluida la obtención de huevos frescos, miel natural y cera virgen de abeja; silvicultura y extracción de madera; caza y pesca y actividades extractivas de minerales y petróleo crudo y gas En todos los supuestos el hecho imponible se perfeccionará en tanto medie la efectiva existencia de los bienes y éstos hayan sido puestos a disposición del comprador El 10/07/2013 un proveedor agropecuario hace entrega a un productor agropecuario de 500 kg. de abono para la tierra. Con fecha 16/09/2013 el productor paga el abono con una tonelada de maíz cuyo valor en plaza es de $ 10.000: para ambos sujetos, el hecho imponible se perfecciona el 16/09/2013 Dr. Carlos A. Rezzara 11 31/08/2014 VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. a) VENTA (Inclusive de bienes registrables) COMERCIALIZACIÓN DE PRODUCTOS CUYA FIJACIÓN DE PRECIO TENGA LUGAR CON POSTERIORIDAD A LA ENTREGA DEL PRODUCTO PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE OPERACIONES DE PRODUCTOS PRIMARIOS BIENES DE PROPIA PRODUCCIÓN INCORPORADOS A TRAVÉS DE LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS EXENTAS O NO GRAVADAS CRITERIO PARTICULAR En todos los supuestos el hecho imponible se perfeccionará en tanto medie la efectiva existencia de los bienes y éstos hayan sido puestos a disposición del comprador AL MOMENTO EN QUE SE PRODUZCA LA ENTREGA de los PRODUCTOS PRIMARIOS Cuando los productos primarios se comercialicen mediante operaciones de canje por otros bienes, locaciones o servicios gravados, que se reciben con anterioridad a la entrega de los primeros Dr. Carlos A. Rezzara VENTA DE COSAS MUEBLES ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. a) VENTA (Inclusive de bienes registrables) COMERCIALIZACIÓN DE PRODUCTOS CUYA FIJACIÓN DE PRECIO TENGA LUGAR CON POSTERIORIDAD A LA ENTREGA DEL PRODUCTO PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE OPERACIONES DE PRODUCTOS PRIMARIOS BIENES DE PROPIA PRODUCCIÓN INCORPORADOS A TRAVÉS DE LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS EXENTAS O NO GRAVADAS CRITERIO PARTICULAR En todos los supuestos el hecho imponible se perfeccionará en tanto medie la efectiva existencia de los bienes y éstos hayan sido puestos a disposición del comprador AL MOMENTO EN QUE SE PRODUZCA LA ENTREGA DEL BIEN Se considerará configurada en el momento de la incorporación Dr. Carlos A. Rezzara 12 31/08/2014 Obras, Locaciones y Prestaciones Análisis Integral OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO Obras, Locaciones o Prestaciones Articulo 3 ASPECTO ESPACIAL ASPECTO SUBJETIVO Realizadas en el territorio de la Nación Sin condicionamientos respecto del aspecto SUSBJETIVO, excepto si el sujeto es EMPRESA CONSTRUCTORA TRABAJOS REALIZADOS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE AJENO OBRAS EFECTUADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO ELABORACIÓN, CONSTRUCCIÓN O FABRICACIÓN DE UNA COSA MUEBLE POR ENCARGO DE TERCEROS OBTENCIÓN DE BIENES DE LA NATURALEZA POR ENCARGO DE UN TERCERO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS SERVICIOS CONEXOS RELACIONADOS Y TRANSFERENCIAS O CESIONES DE DERECHOS VINCULADOS Dr. Carlos A. Rezzara 13 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL TRABAJOS REALIZADOS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE AJENO (Inciso a) (*) DEBE SER REALIZADO SOBRE UN INMUEBLE PROPIEDAD DE UN TERCERO DIRECTAMENTE O A TRAVES DE TERCEROS CONTRATADOS Son inmuebles por su naturaleza las cosas que se encuentren por sí mismas inmovilizadas, como el suelo y todas las partes sólidas o fluidas que forman su superficie y profundidad; todo lo que está incorporado al suelo de una manera orgánica, y todo lo que se encuentra bajo el suelo sin el hecho del hombre (art. 2314, CC). Son inmuebles por accesión las cosas muebles que se encuentran realmente inmovilizadas por su adhesión física al suelo, con tal que esta adhesión tenga el carácter de perpetuidad (art. 2315, CC). Son también inmuebles las cosas muebles que se encuentran puestas intencionalmente, como accesorias de un inmueble, por el propietario de éste, sin estarlo físicamente (art. 2316, CC). Son inmuebles por su carácter representativo los instrumentos públicos de donde constare la adquisición de derechos reales sobre bienes inmuebles, con exclusión de los derechos reales de hipoteca y anticresis (art. 2317, CC) Construcción de inmuebles: Debe suponerse la realización de una obra nueva sobre el mismo, siempre que dicha obra quede adherida a perpetuidad. De esta forma, las construcciones precarias (excepto instalación de viviendas prefabricadas), que no adquieren el carácter de inmueble conforme al Código Civil, no están comprendidas en el concepto del epígrafe, sino en el de venta de cosas muebles o elaboración de cosa mueble por encargo Instalaciones civiles, comerciales e industriales: Son cosas con individualidad como muebles, que no necesariamente constituyen obra del constructor, sino que pueden tener una existencia anterior a la intervención del mismo, colocadas en un inmueble a perpetuidad o por accesión Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL TRABAJOS REALIZADOS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE AJENO (Inciso a) (*) DIRECTAMENTE O A TRAVES DE TERCEROS CONTRATADOS Reparación de inmuebles: Debe entenderse por reparación de inmuebles la restauración de los mismos para volver a su estado anterior, restituyendo la situación original del bien o su estado de uso Trabajos de mantenimiento y conservación de inmuebles: Según el diccionario de la Real Academia Española, "mantener" es conservar una cosa en su ser, darle vigor y permanencia; por su parte, "conservar" es mantener o cuidar de su permanencia. Los trabajos de mantenimiento y conservación suponen la necesidad de arreglos o tareas, cuyo fin sea prevenir estados de deterioro Supongamos que el propietario de un inmueble contrata a un albañil para que realice la construcción de una pared en el jardín de su casa y el trabajo de mantenimiento y reparación de dicha propiedad. En tal situación, el albañil efectúa prestaciones alcanzadas por el impuesto. Distinto sería si el albañil realizara un trabajo de carpintería destinado a reparar la mesa del comedor, ya que no encuadraría en el hecho imponible "trabajos sobre inmuebles de terceros", sino que se trataría de una de las prestaciones tipificadas en el artículo 3, inciso e), apartado 21, punto f) Dr. Carlos A. Rezzara 14 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL OBRAS EFECTUADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO (Inciso b) OBRA SOBRE INMUEBLE PROPIO EFECTUADAS DIRECTAMENTE O A TRAVES DE UN TERCERO SIEMBRE QUE EL SUJETO REVISTA EL CARÁCTER DE EMPRESA CONSTRUCTORA Concepto de obras: Se entenderá por obras a aquellas mejoras (construcciones, ampliaciones, instalaciones) que, de acuerdo con los códigos de edificación o disposiciones semejantes, se encuentren sujetas a denuncia, autorización o aprobación por autoridad competente. Cuando por la ubicación del inmueble no existiere tal obligación, la calidad de mejora se determinará por similitud con el tratamiento indicado precedentemente vigente en el mismo Municipio o Provincia o, en su defecto, en el Municipio o Provincia más cercano Obras efectuadas sobre inmueble propio no gravadas: No se encuentra alcanzada por el impuesto la venta de las obras, realizadas por los sujetos comprendidos en el inciso d) del artículo 4 (empresas constructoras), cuando por un lapso continuo o discontinuo de 3 años (cumplido a la fecha en que se extiende la escritura traslativa de dominio o se otorgue la posesión, si este acto fuera anterior), las mismas hubieran permanecido sujetas a arrendamiento, o derechos reales de usufructo, uso, habitación o anticresis. Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL OBRAS EFECTUADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO (Inciso b) También será de aplicación (lo antes dicho), cuando la venta la realice alguno de los integrantes de un consorcio asimilado a condominio, incluidos los casos en los que por igual período al previsto precedentemente, hubiera afectado el inmueble a casa habitación. De verificarse las situaciones aquí descriptas, en el período fiscal en que se produzca la venta, deberán reintegrarse los créditos fiscales oportunamente computados, atribuibles al bien que se transfiere 1. EMPRESA A S.A. (empresa dedicada a la comercialización de granos) revende un inmueble en el mismo estado que lo adquirió: La operación no está gravada, pues no se trata de una obra sobre inmueble propio y además, la empresa no es "constructora" 2. EMPRESA B S.R.L. (empresa constructora) vende un terreno de su propiedad: La venta de terrenos no está alcanzada por el impuesto 3. EMPRESA C S.A. (empresa constructora) vende un inmueble propio sobre el cual otra empresa constructora efectuó mejoras: La operación está gravada, dado que se trata de una obra sobre inmueble propio, efectuada en este caso, a través de terceros 4. EMPRESA D S.A. construye un edificio de dptos. sobre un terreno de su propiedad con el fin de ser vendidos como vivienda: La operación resulta alcanzada por el tributo cuando se produzcan las respectivas ventas 5. JUAN E construye una casa, sobre su propio terreno, para luego habitarla junto a su familia: La operación no resulta gravada por el tributo Dr. Carlos A. Rezzara 15 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO ESPACIAL ASPECTO SUBJETIVO ELABORACIÓN, CONSTRUCCIÓN O FABRICACIÓN DE UNA COSA MUEBLE POR ENCARGO DE TERCEROS (Inciso c) ELABORACIÓN SUPONGA LA OBTENCIÓN DEL PRODUCTO FINAL CONSTRUCCIÓN DE UNA COSA MUEBLE POR ENCARGO DE UN TERCERO YA SEA QUE O UNA ETAPA EN SU MANUFACTURA FABRICACIÓN Prestación de servicio no gravado que se concreta mediante la entrega de un soporte material: Lo dispuesto precedentemente no será de aplicación en los casos en que la obligación del locador sea la prestación de un servicio no gravado que se concreta a través de la entrega de una cosa mueble que simplemente constituya el soporte material de dicha prestación. La referida exclusión será de aplicación cuando la prestación del servicio exenta o no alcanzada por el gravamen y el bien mediante el cual se materializa, cumplan con las siguientes condiciones en forma concurrente: 1. Que ambas obligaciones (prestación y entrega del bien) se perfeccionen en forma conjunta; 2. Que exista entre ellas una relación vinculante de orden natural, funcional, técnica o jurídica, de la que derive, necesariamente, la anexión de una a otra; y 3. Que la "cosa mueble" elaborada, constituya simplemente el soporte material de la obligación principal Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL ELABORACIÓN, CONSTRUCCIÓN O FABRICACIÓN DE UNA COSA MUEBLE POR ENCARGO DE TERCEROS (Inciso c) 1. 2. EMPRESA A S.A. vende camperas estándar a clientes minoristas y camperas especialmente diseñadas para un cliente de una ciudad de la Provincia de Salta: En el primer caso estamos frente al hecho imponible "venta de cosa mueble", en tanto que en el segundo caso se trata de una "elaboración de cosa mueble por encargo" EMPRESA B S.A. limpia camperas que oportunamente vendió a sus clientes: En este caso estamos frente a una prestación de servicios OBTENCIÓN DE BIENES DE LA NATURALEZA POR ENCARGO DE UN TERCERO (Inciso d) La norma legal se refiere a la locación efectuada por un tercero a quien el productor primario le encargare la obtención de los bienes de la referencia. Se aprecia que existe una complementación del hecho imponible cuya atención nos ocupa con la venta de cosas muebles que realizará el productor primario "a posteriori". Por otra parte, se ha señalado que el concepto de marras se refiere a actividades tales como la extracción de minerales, la caza, la pesca, la cría de animales, el cultivo de vegetales y demás operatorias que podrían definirse como producción de cosas muebles Dr. Carlos A. Rezzara 16 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO ESPACIAL ASPECTO SUBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) (No incluidas en los incisos a), b), c) y d) Articulo 3) TAXACTIVAMENTE ENUMERADAS EN LOS APARTADOS 01 a 20 (Inciso e) – Articulo 3 CONTEMPLADOS EN EL APARTADO 21 (Inciso e) – Articulo 3 ENUNCIATIVA Requisitos Hay Excepciones A titulo oneroso Sin Relación de Dependencia Hay Exenciones Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Bares, restaurantes, cantinas, salones de té, confiterías y en general que presten servicios de refrigerios, comidas o bebidas en locales propios o ajenos Servicios exceptuados: Prestaciones efectuadas en lugares de trabajo Prestaciones efectuadas en establecimientos sanitarios exentos Prestaciones efectuadas en establecimientos de enseñanza -oficiales o privados reconocidos por el Estado (En tanto sean de uso exclusivo para el personal, pacientes o acompañantes, o en su caso, para el alumnado) En estos casos, no serán de aplicación las disposiciones del inciso a) del artículo 2 referidas a la incorporación de bienes muebles de propia producción Si un establecimiento de enseñanza oficial fabricara empanadas que vende a los alumnos, dicha operación no tributará el impuesto Hoteles, hosterías, pensiones, hospedajes, moteles, campamentos, apart-hoteles y similares Dr. Carlos A. Rezzara 17 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Posadas, hoteles o alojamientos por hora Servicios de telecomunicaciones, EXCEPTO los que preste Encotesa y los de las agencias noticiosas Definición de telecomunicación Toda transmisión, emisión, o recepción de signos, señales, escritos, imágenes, sonidos o informaciones de cualquier naturaleza, por hilo, radioelectricidad, medios ópticos u otros sistemas electromagnéticos. Locaciones y prestaciones efectuadas por quienes provean gas o electricidad, EXCEPTO servicio de alumbrado público Locaciones y prestaciones efectuadas por quienes presten los servicios de provisión de agua corriente, cloacales y de desagüe, incluidos el desagote y limpieza de pozos ciegos Locaciones y prestaciones de cosas muebles Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Servicios de conservación y almacenaje en cámaras refrigeradoras o frigoríficas Servicios de conservación y almacenaje en cámaras refrigeradoras o frigoríficas Servicios de decoración de inmuebles Locaciones y prestaciones destinadas a preparar, coordinar o administrar trabajos sobre inmuebles ajenos Servicios efectuados por casas de baños, masajes y similares Servicios prestados por piscinas de natación y gimnasios Dr. Carlos A. Rezzara 18 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Locaciones de boxes en studs Servicios prestados por peluquerías, salones de belleza y similares Prestaciones efectuadas por playas de estacionamiento, garajes y similares Prestaciones excluidas Estacionamiento en la vía pública (parquímetros y tarjetas de estacionamiento) cuando la explotación sea efectuada por el Estado, las Provincias o Municipalidades, o por los sujetos comprendidos en los incisos e), f), g) o m) del artículo 20 de la ley de impuesto a las ganancias Prestaciones efectuadas por tintorerías y lavanderías Locaciones de inmuebles para conferencias, reuniones, fiestas y similares Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Servicios de pensionado, entrenamiento, aseo y peluquería de animales Prestaciones por acceso y consumo realizados en lugares de entretenimiento y diversión Así como las que pudieran efectuarse en los mismos (salones de baile, discotecas, cabarets, boites, casinos, hipódromos, parques de diversiones, salones de bolos y billares, juegos de cualquier especie, etc.), excluidas las comprendidas en el artículo 7, inciso h), apartado 10 (espectáculos de carácter teatral comprendidos en el art. 2, L. 24800) Enumeración enunciativa de prestaciones y locaciones gravadas Las que configuren servicios comprendidos en las actividades económicas del sector primario Los servicios de turismo, incluida la actividad de las agencias de turismo Dr. Carlos A. Rezzara 19 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Enumeración enunciativa de prestaciones y locaciones gravadas Los servicios de computación incluido el software cualquiera sea la forma o modalidad de contratación Los servicios de explotación de ferias y exposiciones y locación de espacios en las mismas Los servicios de almacenaje Los servicios técnicos y profesionales (universitarias o no), artes, oficios y cualquier tipo de trabajo Los servicios prestados de organización, gestoría y administración a círculos de ahorro para fines determinados Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Enumeración enunciativa de prestaciones y locaciones gravadas Los servicios prestados por agentes auxiliares de comercio y los de intermediación (incluidos los inmobiliarios) no comprendidos en el inciso c) del artículo 2 La cesión temporal del uso o goce de cosas muebles, excluidas las referidas a acciones, títulos públicos y demás títulos valores con prescindencia de que en las operaciones realizadas los mismos constituyan o no bienes fungibles. La referida exclusión también será de aplicación a las cauciones que se realicen con acciones, títulos públicos y demás títulos valores, con la intervención de entidades financieras regidas por la ley 21526 o mercados autorregulados bursátiles, que revistan la calidad de tomadores o colocadores en dichas operaciones La publicidad La producción y distribución de películas cinematográficas y para video Dr. Carlos A. Rezzara 20 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) Enumeración enunciativa de prestaciones y locaciones gravadas Las operaciones de seguros, excluidos los seguros de retiro privado, los seguros de vida de cualquier tipo y los contratos de afiliación a las aseguradoras de riesgos del trabajo y, en su caso, sus reaseguros y retrocesiones Servicios conexos con locaciones o prestaciones gravadas y transferencias o cesiones de derechos Cuando se trata de locaciones o prestaciones gravadas, quedan comprendidos los servicios conexos o relacionados con ellos y las transferencias o cesiones del uso o goce de derechos de la propiedad intelectual, industrial o comercial, con exclusión de los derechos de autor de escritores y músicos Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO OTRAS LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS (Inciso e) GRAVADAS TOTAL GRAVADO (1) NO GRAVADAS O EXENTAS TOTAL NO GRAVADO O EXENTO (2) GRAVADAS TOTAL GRAVADO (3) NO GRAVADAS O EXENTAS TOTAL NO GRAVADO O EXENTO (4) PRESTACIONES O LOCACIONES GRAVADAS INCORPORADAS A PRESTACIONES O LOCACIONES PRESTACIONES O LOCACIONES NO GRAVADAS O EXENTAS INCORPORADAS A PRESTACIONES O LOCACIONES (4) Resulta evidente que cualquiera que fuere la pauta de interpretación adoptada, la solución será la misma. Si se aplica el DOGMA de la unicidad, lo accesorio exento sigue la suerte de lo principal no gravado o exento. Por su parte, analizando cada concepto por separado, también se concluirá que el importe total resulta exceptuado del impuesto (3) Se aplica el DOGMA de la unicidad, por ende, lo accesorio exento o no gravado sigue la suerte de lo principal gravado (2) Parte de la doctrina considera que también se aplica el DOGMA de la unicidad; en este caso en sentido contrario, es decir lo accesorio gravado sigue a lo principal no gravado o exento. Sin embargo el fisco ha sostenido en algunos dictámenes que tratándose de prestaciones exentas que tengan intrínsecamente incorporadas prestaciones gravadas, el encuadre impositivo debe realizarse teniendo en cuenta cada locación o servicio separadamente (1) Se aplica el DOGMA de la unicidad, por ende, lo accesorio gravado sigue la suerte de lo principal gravado Dr. Carlos A. Rezzara 21 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO Articulo 4 SUJETOS PASIVOS EN LAS OBRAS, LOCACIONES, SERVICIOS ASPECTO ESPACIAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS Inciso d) PRESTADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Inciso e) LOCADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Inciso f) OTROS SUJETOS 2° Párrafo OPERACIONES RELACIONADAS CON LA CALIDAD SUBJETIVA 3° Párrafo El hecho imponible no se requiere la concurrencia del elemento subjetivo para el nacimiento de la obligación tributaria, regla que sufre como excepción en el caso de que se trate de OBRA SOBRE INMUEBLE PROPIO, en cuyo caso se requerirá como condicionamiento subjetivo la existencia de una EMPRESA CONSTRUCTORA Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS Son sujetos pasivos del impuesto quienes sean empresas constructoras que realicen las obras a que se refiere el inciso b) del artículo 3, cualquiera sea la forma jurídica que hayan adoptado para organizarse, incluidas las empresas unipersonales. Se entenderá que revisten el carácter de empresas constructoras las que, directamente o a través de terceros, efectúen las referidas obras con el propósito de obtener un lucro con su ejecución o con la posterior venta, total o parcial, del inmueble PRESTADORES DE SERVICIOS GRAVADOS SON AQUELLAS QUE DIRECTAMENTE O TRAVÉS DE TERCEROS EFECTÚEN OBRAS SOBRE INMUEBLE PROPIO CON EL PROPOSITO DE OBTENER UN LUCRO CON SU EJECUCIÓN O CON LA POSTERIOR VENTA, TOTAL O PARCIAL, DEL INMUEBLE LOCADORES DE SERVICIOS GRAVADOS Son sujetos pasivos del impuesto quienes presten servicios gravados, tanto quienes los efectúen directamente como quienes los realicen como intermediarios, en este último supuesto siempre que lo hagan a nombre propio En el caso de locaciones gravadas, son sujetos pasivos del impuesto quienes sean locadores, tanto quienes las efectúen directamente como quienes las realicen como intermediarios, en este último supuesto siempre que lo hagan a nombre propio Dr. Carlos A. Rezzara 22 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL OTROS SUJETOS OPERACIONES RELACIONADAS CON LA CALIDAD SUBJETIVA Son sujetos pasivos del impuesto quienes se encuentren comprendidos en alguna de las situaciones previstas en los incisos a) a g) del artículo 4 (contribuyentes del impuesto) y revistan la calidad de uniones transitorias de empresas, agrupamientos de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones sin existencia legal como personas jurídicas, agrupamientos no societarios o cualquier otro ente individual o colectivo. Los fondos comunes de inversión, por su condición de responsables, deben tributar el impuesto por las operaciones que realicen y que configuren alguno de los hechos imponibles enunciados en el artículo 1 de la ley, en tanto no se encuentren beneficiados por exenciones Adquirido el carácter de sujeto pasivo del impuesto en los casos de los incisos a), b), d), e) y f) del artículo 4, serán objeto del gravamen todas las ventas de cosas muebles relacionadas con la actividad determinante de su condición de tal, con prescindencia del carácter que revisten las mismas para la actividad y de la proporción de su afectación a las operaciones gravadas cuando éstas se realicen simultáneamente con otras exentas o no gravadas, incluidas las instalaciones que siendo susceptibles de tener individualidad propia se hayan transformado en inmuebles por accesión al momento de su enajenación Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL Están alcanzadas las obras, locaciones y prestaciones de servicios incluidas en el artículo 3, realizadas en el territorio de la Nación. Las normas de la ley y del reglamento referidas a las obras, locaciones y prestaciones de servicios realizadas en el mismo, son aplicables a las relacionadas con la exploración y explotación de recursos naturales vivos y no vivos, efectuadas en la plataforma continental y en la zona económica exclusiva de la República Argentina o en las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en dicha Zona. Las operaciones que se efectúen con quienes desarrollan actividades en las áreas precitadas, que den lugar a la realización de obras, locaciones o prestaciones de servicios, desde el territorio argentino hacia las mismas o para ser utilizadas en las mismas, o a la utilización en el mismo de obras, locaciones o prestaciones de servicios realizadas en ellas, se tratarán, en su caso, como efectuadas en el interior del país. En el supuesto de que los servicios se presten a empresas de transporte internacional o estén destinados a las locaciones a casco desnudo y el fletamento a tiempo o por viaje de buques destinados al transporte internacional, se los considera realizados en el país. Cabe señalar que estas prestaciones tendrán el tratamiento previsto para las exportaciones. Por ende, si bien están exentas, se admite la devolución, acreditación o transferencia de los saldos a favor generados por los créditos fiscales derivados de operaciones destinadas efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa en su consecución. TELECOMUNICACIONES INTERNACIONALES Se las entenderá realizadas en el país en la medida en que su retribución sea atribuible a la empresa ubicada en él Dr. Carlos A. Rezzara 23 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL Obras, locaciones y prestaciones de servicios consideradas NO realizadas en el país: En los casos previstos en el inciso e) del artículo 3, no se consideran realizadas en el territorio de la Nación aquellas prestaciones efectuadas en el país cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior. Tampoco se consideran efectuadas en el país las prestaciones desarrolladas en la plataforma continental y en la zona económica exclusiva de la República Argentina o en las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en dicha zona, cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior Debe destacarse que si bien las precitadas operaciones no se consideran realizadas en el país, las mismas serán tratadas como exportaciones, es decir, se admitirá la devolución, acreditación o transferencia de los saldos a favor generados por los créditos fiscales derivados de operaciones destinadas efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa en su consecución ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 Es la descripción del momento de vinculación del hecho imponible con el instante en que nace la obligación tributaria. Si bien la ley hace referencia al nacimiento del hecho imponible, en realidad, el artículo 5 de la ley tipifica las situaciones en que el hecho imponible se perfecciona, produciéndose la génesis de la obligación tributaria Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CONDICIÓN GENERAL DE EXISTENCIA Y PUESTA A DISPOSICIÓN (1) PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE SEÑAS O ANTICIPOS QUE CONGELAN PRECIO (2) CRITERIO GENERAL DE GENERACIÓN DEL DEBITO FISCAL Y SUS EXCEPCIONES Inciso b) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES Y SERVICIOS DE EMBARQUE Inciso d) OBRAS REALIZADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO Inciso e) LEASING Inciso g) (2) El hecho imponible se perfeccionará, respecto del importe recibido, en el momento en que tales señas o anticipos se hagan efectivo (1) Resultara aplicable cuando se trate de prestaciones y locaciones efectuadas sobre bienes: (Apartado 1, Inciso b) articulo 5 Dr. Carlos A. Rezzara 24 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES Y SERVICIOS DE EMBARQUE (Inciso d) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES DEVENGAMIENTO DEL PAGO PERCEPCION DEL PAGO Igual criterio resulta aplicable respecto de las locaciones, servicios y prestaciones comprendidos en el apartado 21 del inciso e) del artículo 3 que originen contraprestaciones que deban calcularse en función a montos o unidades de ventas, producción, explotación o índices similares, cuando originen pagos periódicos que correspondan a los lapsos en que se fraccione la duración total del uso o goce de la cosa mueble Una empresa arrienda un sistema de telecomunicaciones para su planta fabril de Tandil por un precio neto de $ 20.000. La fecha acordada para el pago es el 03/12/2013. Se efectúa el pago el 17/11/2013. La obligación tributaria nace al momento de la percepción, es decir, el 17/11/2013 por ser anterior al momento en que vence el pago de la obligación SERVICIO DE EMBARQUE (Aeroestaciones correspondientes a vuelos de cabotaje) FECHA DE LOS RESPECTIVOS EMBARQUES Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CONDICIÓN GENERAL DE EXISTENCIA Y PUESTA A DISPOSICIÓN (1) PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE MOMENTO DE LA TRASFERENCIA A TITULO ONEROSO DEL INMUEBLE SEÑAS O ANTICIPOS QUE CONGELAN PRECIO (2) CRITERIO GENERAL DE GENERACIÓN DEL DEBITO FISCAL Y SUS EXCEPCIONES Inciso b) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES Y SERVICIOS DE EMBARQUE Inciso d) OBRAS REALIZADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO Inciso e) LEASING Inciso g) ESCRITURA TRASLATIVA DE DOMINIO ENTREGARSE LA POSESIÓN Dr. Carlos A. Rezzara 25 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) OBRAS REALIZADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO Una persona física ha construido una casa-quinta para ser destinada a la venta. El 20/08/2013 celebra el boleto de compra-venta y percibe el 25% del precio de venta acordado. Asimismo, en dicho momento, otorga la posesión de la propiedad. Posteriormente, en 09/2013 celebra la escritura traslativa de dominio. El hecho imponible se perfeccionará en 08/2013, dado que el otorgamiento de la posesión de la propiedad es anterior al momento en que se celebra la escritura traslativa de dominio Una empresa constructora vende un semipiso en “RECOLETA", cuyo boleto de compra-venta se firmó en 01/2013, se escrituró en 02/2013 y se otorgó la posesión en el 04/2013. En el entendimiento de que la persona física es un empresario que realiza la obra con el propósito de obtener un lucro, el hecho imponible se perfecciona con la escrituración del inmueble (02/2013), dado que este acto fue anterior a la posesión Ventas judiciales por subasta pública: Cuando se trate de ventas judiciales por subasta pública, la transferencia se considerará efectuada en el momento en que quede firme el auto de aprobación del remate Expropiaciones: Lo dispuesto precedentemente no será de aplicación cuando la transferencia se origine en una expropiación, supuesto en el cual no se configurará el hecho imponible Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CONDICIÓN GENERAL DE EXISTENCIA Y PUESTA A DISPOSICIÓN (1) PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE SEÑAS O ANTICIPOS QUE CONGELAN PRECIO (2) CRITERIO GENERAL DE GENERACIÓN DEL DEBITO FISCAL Y SUS EXCEPCIONES Inciso b) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES Y SERVICIOS DE EMBARQUE Inciso d) OBRAS REALIZADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO Inciso e) LEASING Inciso g) OPCION A COMPRA QUE NO ENCUADREN EN EL RÉGIMEN DE LEASING ENTREGA DEL BIEN O ACTO EQUIVALENTE (Ley 25.248) Dr. Carlos A. Rezzara 26 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) Bienes muebles de uso durable, destinados a consumidores finales o a ser utilizados en actividades exentas o no gravadas Operaciones no comprendidas en el punto que antecede, siempre que su plazo de duración no exceda de 1/3 de la vida útil del respectivo bien DEVENGADO DEL PAGO CUMPLE PERCEPCIÓN DEL PAGO “Leasing” ENTREGA DEL BIEN O ACTO EQUIVALENTE En el "leasing" no se transfiere el dominio de la cosa mueble durante el plazo de arriendo, fijándose el precio de la locación en función de la amortización del bien (conforme a principios de contabilidad generalmente aceptados). Recién se considerará el bien adquirido cuando se ejerza la opción que perfecciona la venta Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CONDICIÓN GENERAL DE EXISTENCIA Y PUESTA A DISPOSICIÓN (1) PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE SEÑAS O ANTICIPOS QUE CONGELAN PRECIO (2) CRITERIO GENERAL DE GENERACIÓN DEL DEBITO FISCAL Y SUS EXCEPCIONES Inciso b) LOCACIÓN DE COSAS Y ARRIENDOS DE CIRCUITOS O SISTEMAS DE TELECOMUNICACIONES Y SERVICIOS DE EMBARQUE Inciso d) OBRAS REALIZADAS DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE TERCEROS SOBRE INMUEBLE PROPIO Inciso e) LEASING Inciso g) Se termina la ejecución o prestación CRITERIO GENERAL Percepción total o parcial del precio Dr. Carlos A. Rezzara 27 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL CRITERIO PARTICULAR SERVICIOS CLOACALES, DE DESAGÜES O PROVISIÓN DE AGUA CORRIENTE Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) LOCACIONES Y PRESTACIONES SOBRE BIENES ENTREGA DEL BIEN Configurándose la EMISIÓN DE LA FACTURA ACTO EQUIVALENTE Regulados por tasas o tarifas fijadas con independencia de su efectiva prestación o de la intensidad de la misma PROVISIÓN DE AGUA A consumidores finales, en domicilios destinados exclusivamente a vivienda PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL VENCIMIENTO PROVISIÓN DE AGUA, GAS, ENERGIA ELECTRICA PERCEPCIÓN TOTAL PERCEPCIÓN PARCIAL Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL CRITERIO PARTICULAR Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) SERVICIOS DE TELECOMUNICACIONES REGULADOS PRO TASAS O TARIFAS VENCIMIENTO PERCEPCIÓN TOTAL Al contador Carlos Rezzara, responsable inscripto, el juez le regula $2.000 de honorarios, con fecha 15/05/2014 por la pericia contable practicada en un juicio comercial. El 10/06/2014 emite factura por sus servicios y el día 01/17/2014 los percibe íntegramente. El hecho imponible se genera el 10/06/2014, es decir, con la emisión de la factura PERCEPCIÓN PARCIAL CONTRAPRESTACION FIJADA JUDICIALMENTE O PERCIBIDA A TRAVÉS DE CAJAS FORENSES, O COLEGIOS O CONSEJOS PROFESIONALES PERCEPCIÓN PARCIAL DEL PRECIO PERCEPCIÓN TOTAL DEL PRECIO PRESTADOR O LOCADOR HAYA EMITIDO FACTURA Dr. Carlos A. Rezzara 28 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CRITERIO PARTICULAR SEGUROS O REASEGUROS TRABAJOS SOBRE INMUEBLES DE TERCEROS ACEPTACIÓN DEL CERTIFICADO DE OBRA PARCIAL O TOTAL PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL DEL PRECIO EMISION DE LA POLIZA FACTURACIÓN En su CASO SUSCRIPCIÓN DEL RESPECTIVO CONTRATO COLOCACIONES O PRESTACIONES FINANCIERAS VENCIMIENTO DEL PLAZO FIJADO PARA EL PAGO PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL Dr. Carlos A. Rezzara OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) CRITERIO PARTICULAR INTERESES ORIGINADOS EN OPERACIONES GRAVADAS POR FUERA DE TÉRMINO COLOCACIONES O PRESTACIONES FINANCIERAS POR PAGOS DIFERIDOS PERCEPCIÓN (Artículo 24 – DR) INTERESES POR PAGOS DIFERIDOS O POR FUERA DE TERMINO VINCULADOS CON OPERACIONES EXENTAS O NO ALCANZADAS VENCIMIENTO DEL PLAZO FIJADO PARA EL PAGO CON EL VENCIMIENTO DEL PLAZO FIJADO PARA EL PAGO, O EN EL DE SU PERCEPCION TOTAL O PARCIAL, LO ANTERIOR (Articulo 22 – DR) CUANDO SE PERFECCIONA EL HECHO IMPONIBLE DE LA OPERACIÓN PRINCIPAL (Articulo 10 – Quinto Párrafo, Punto 2) PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL Dr. Carlos A. Rezzara 29 31/08/2014 OBRAS, LOCACIONES, PRESTACIONES SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL CRITERIO PARTICULAR Articulo 5 inc. b) – d) – e) – g) LOCACIONES DE INMUEBLES VENCIMIENTO DEL PLAZO FIJADO PARA EL PAGO DE LA LOCACIÓN PERCEPCIÓN TOTAL O PARCIAL SERVICIOS CONTINUOS FINALIZACIÓN DE CADA MES CALENDARIO Una sociedad de responsabilidad limitada contrata los servicios de consultoría de una sociedad anónima, no fijándose un plazo para la finalización de dicha prestación. La consultora facturará de manera semestral el monto de $ 24.000 + IVA. Por tratarse de un servicio continuo, la consultora deberá emitir una factura mensual de $ 4.000 + IVA durante todo el plazo que dure la prestación. En dicho supuesto, el hecho imponible se perfeccionará al finalizar cada mes calendario Dr. Carlos A. Rezzara Importación de Cosas Muebles Análisis Integral 30 31/08/2014 IMPORTACION DEFINITVA DE COSAS MUEBLES ASPECTO OBJETIVO ASPECTO SUBJETIVO ASPECTO ESPACIAL IMPORTACION DEFINITIVA DE COSAS MUEBLES En nombre propio y por su cuenta Deber ser hecha en nuestro país Hecho imponible instantáneo y autónomo: La importación definitiva de cosas muebles es un hecho imponible que se perfecciona instantáneamente con el libramiento aduanero de la mercadería. Asimismo, es una obligación autónoma, de cumplimiento independiente, pues se devenga con prescindencia de su inclusión o no como crédito fiscal en la liquidación del impuesto ASPECTO TEMPORAL En nombre propio pero por cuenta de terceros Por cuenta y en nombre de terceros 1. El registro por el servicio aduanero de la solicitud de destinación definitiva de importación para consumo; 2. El pago de los derechos aduaneros e impuestos; y 3. El libramiento aduanero de la mercancía (despacho a plaza) La obligación tributaria nace cuando se produce el libramiento, pues tanto en el instante 1 (el servicio aduanero podrá denegar la solicitud, o el importador desistir de la importación) como en el 2 (se trata de un anticipo sujeto a la condición de que se produzca el despacho a plaza), no se verifica la incorporación de los bienes importados a la circulación económica interna Momentos en la importación para consumo Dr. Carlos A. Rezzara Importación de Servicios Análisis Integral 31 31/08/2014 IMPORTACION DE SERVICIOS ASPECTO OBJETIVO PRESTACIONES INCLUIDAS EN EL ARTICULO 3 Inciso e) La realización de servicios conexos al transporte internacional (Definidos en el Artículo 34 – DR) ASPECTO ESPACIAL ASPECTO SUBJETIVO La utilización o explotación efectiva debe llevarse a cabo en el país El prestatario debe ser sujeto del impuesto por otros hechos imponibles y revestir la calidad de responsables inscriptos CRITERIO GENERAL ASPECTO TEMPORAL EN QUE SE TERMIAN LA PRESTACIÓN Locaciones de casco desnudo (Con o sin opción a compra) Fletamento a tiempo o por viaje de buques destinados al transporte internacional cuando el locador es un armador con domicilio en el exterior y el locatario es una empresa radicada en el país PAGO TOTAL O PARCIAL DEL PRECIO LOCACIONES O PRESTACIONES FINANCIERAS VENCIMIENTO DEL PLAZO FIJADO PARA EL PAGO PERCEPCION TOTAL O PARCIAL Dr. Carlos A. Rezzara IMPORTACION DE SERVICIOS ASPECTO TEMPORAL CRITERIO PARTICULAR SERVICIOS CONTINUOS Finalización cada mes calendario SEGUROS Emisión de la Póliza, o en su caso, la suscripción del respectivo contrato Dr. Carlos A. Rezzara 32 31/08/2014 IVA: Liquidación y Ajuste Disertante: Dr. Carlos Alberto Rezzara Fin – Versión 03.2014 – 08.2014 33
