Consolidación fiscal: Razones para no eliminar el régimen

ANÁLISIS Y OPINIÓN
Consolidación fiscal:
Razones para no
eliminar el régimen
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L.C.C. Gabriel Reyes
Rodríguez, Socio
C.P. Juan Carlos Hernández
León, Coautor
PUNTOS FINOS
Puntos a considerar para reconocer la necesidad de la permanencia del
citado régimen, dados sus beneficios fiscales y económicos, y tratándose al
mismo tiempo de un factor relevante de competitividad para nuestro país
en el ámbito internacional
Enero 2013 DOCTRINA
INTRODUCCIÓN
E
PUNTOS FINOS
74
l antecedente que México tiene en materia de
consolidación fiscal se remonta a un Decreto
publicado en 1973, el cual concedía estímulos
fiscales a las sociedades o unidades económicas
que fomentaban el desarrollo industrial y turístico
del país.
En un entorno económico cerrado,1 el objetivo
principal del Decreto era proteger a las empresas
mexicanas para que incrementaran su productivi­
dad.
Cabe señalar que el Decreto ya contemplaba los
conceptos de “controladoras” y “controladas”, sin
señalar lo que debía entenderse como tales.
En 1982, México incorporó formalmente el régi­
men de consolidación fiscal en la Ley del Impuesto
sobre la Renta (LISR), el cual tomó como esencia
la protección a las empresas mexicanas referida en
el Decreto de 1973.
A finales de ese año, el entorno económico del
país no fue alentador, pues México entró en una
crisis económica causada principalmente por la baja
de valor en el precio del petróleo.
Con la finalidad de abatirla, se definieron medidas
de estabilización económica y, a la par, se inició
un proyecto nacional cuyo punto principal fue la
apertura comercial, lo cual permitió la llegada de
inversión extranjera y, como consecuencia, originó
que las empresas nacionales se enfocaran en ser
más competitivas.
El régimen de consolidación fiscal con que con­
taba México fue un elemento determinante que
generó el crecimiento de los grupos empresariales
mexicanos, al permitirles competir con mercados
internacionales en un entorno globalizado.
En el ámbito de la tributación internacional, Méxi­
co ha tenido una importante transformación en los
últimos años, al comprender atinadamente que un
sistema fiscal moderno requiere necesariamente
abrirse al extranjero para facilitar los flujos de ca­
pitales por medio de operaciones internacionales.
Actualmente, el régimen de consolidación fis­
cal permite incentivar la eficiencia financiera en
aquellos grupos de empresas que cuentan con
diferentes segmentos de negocios en los cuales,
en términos generales, el accionista mayoritario
(holding) es propietario en más del 50% de las
1
acciones con derecho a voto de una o más em­
presas.
En efecto, mediante ese régimen, un grupo de
inversionistas con intereses comunes puede de­
terminar y pagar el impuesto sobre la renta (ISR)
corporativo como una sola entidad económica.
Desde luego, esa misma eficiencia fiscal se lo­
graría mediante la constitución de una sola entidad
legal y la concentración en ésta de las diversas
actividades y giros en los que el grupo de inversio­
nistas comunes estén interesados en participar. No
obstante, es una realidad que éstos han tenido que
organizarse por medio de estructuras corporativas
que obedecen a razones y necesidades de diversa
índole.
Los socios inversionistas arriesgan su capital en
el segmento de negocios que ellos conocen y se
desenvuelven en distintos mercados e industrias,
lo cual les exige contar con más de una entidad
jurídica para realizar sus operaciones.
Un grupo de esta naturaleza tiene la necesidad de
contar con distintos inversionistas estratégicos con
diversas características económicas, los cuales,
aunque no sean compatibles en una sola entidad,
se pueden incorporar en distintos proyectos reuni­
dos en una unidad de negocios.
En términos generales, el régimen de consolida­
ción fiscal permite el diferimiento del pago del ISR
hasta por 10 ejercicios, derivado principalmente
de la aplicación inmediata de las pérdidas fiscales
contra utilidades generadas en las empresas del
grupo de consolidación, así como por los dividen­
dos pagados entre las empresas del grupo.
Es importante señalar que, contrario a lo que han
externado las autoridades fiscales, no estamos
frente a un régimen que permita el diferimiento
del impuesto de forma indefinida, pues la socie­
dad controladora tendrá la obligación de pagar el
impuesto que se haya diferido en el momento en
que se incurra en alguno de los supuestos pre­
vistos en la ley; esto es, en un plazo máximo de
10 ejercicios y considerando su correspondiente
actualización.
En este tema de estudio analizaremos las razones
más importantes para que continúe este régimen
en México, así como los aspectos generales de la
consolidación fiscal a nivel internacional.
La economía cerrada no permite la entrada del capital extranjero y trata de autoabastecerse, estableciendo pocas o nulas
relaciones comerciales con el exterior
DOCTRINA Enero 2013
CONSOLIDACIÓN FISCAL EN EL MUNDO, INCLUYENDO MÉXICO
La consolidación fiscal es un régimen sofisticado de tributación y se encuentra implementado en países
con economías desarrolladas y emergentes, incluyendo nuestro país:
1. Alemania.
2. Australia.
3. España.
4. Estados Unidos
de América (EUA).
5. Francia.
6. Italia.
7. Japón.
8. Países Bajos.
9. Reino Unido.
PUNTOS FINOS
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Enero 2013 DOCTRINA
Aspectos básicos de países que consolidan fiscalmente
País/Concepto
Alcance
Empresas con tenencia
mayor al 80% (consoli­
dan al 100%)
Empresas residentes en
los EUA; con algunas con­
sideraciones se consoli­
dan sociedades ubicadas
en Canadá y México
La tenedora, en su cali­
dad de accionista, es la
responsable de la con­
solidación y del pago del
impuesto al fisco. Las
subsidiarias son entida­
des independientes, pero
no pagan al fisco
Las subsidiarias pueden
enviar recursos a la te­
nedora
Entidades transparentes
desde el 1% (consolidan
al porcentaje de tenen­
cia)
Empresas residentes en
los EUA, Canadá y Méxi­
co
El accionista es el titular
y por su porcentaje de
participación realiza el
pago ante el fisco
Las subsidiarias no exis­
ten para efectos fiscales;
existe el libre tránsito de
flujos
Se consolidan empresas
con tenencia de 100%
solamente
No hay limitaciones en el
tipo de sociedades para
la consolidación. Sólo re­
sidentes en Japón
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y responsable de
los pagos consolidados.
Las subsidiarias presen­
tan declaraciones
Se consolidan empresas
que tengan una parti­
cipación directa mínima
del 75%
No hay limitaciones en el
tipo de sociedades para
la consolidación e inclu­
so pueden conso­lidar
establecimientos perma­
nentes
No se puede incluir a em­
presas extranjeras
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y res­ponsable de
los pagos consolidados
Se consolidan empresas
que tengan una partici­
pación directa o indirecta
del 95% tanto del dere­
cho a voto como los de­
rechos económicos
Solamente empresas re­
sidentes en Francia
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación
Las controladas deben
aceptar ser incluidas en
la consolidación
En el primer año cada
empresa es res­ponsable
del pago
A partir del segundo año
la controladora es la res­
ponsable de los pagos
Se consolidan las empre­
sas en las que se tenga
ma­yoría de voto (50% +1)
Sólo pueden consolidar
empresas residentes en
Alemania
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y res­ponsable de
los pagos consolidados
EUA
Japón
España
76
Francia
PUNTOS FINOS
Alemania
DOCTRINA Enero 2013
Titular de la
consolidación y
responsable del pago
Entidades elegibles
Operaciones intercompañías
Dividendos
Pérdidas fiscales
No se grava la utilidad generada
en la venta de activos
Se considera el libre flujo de di­
videndos entre intercompañías;
por tanto, éstos no son sujetos de
impuesto alguno dentro de la con­
solidación
En el caso de que una subsidiaria
genere pérdidas a nivel indivi­dual,
éstas son utilizadas para amortizar
las utilidades de otra u otras com­
pañías, y aunque las mismas no
sean amortizadas en forma indivi­
dual por la empresa que las gene­
ró no son sujetas
Libre la transmisión de activos; al
no existir las sub­sidiarias, se con­
sidera un re­acomodo
Se considera el libre flujo de fon­
dos a la tene­dora; por tanto, éstos
no son sujetos de impuesto alguno
Por no existir fiscal­mente la pérdi­
da de la subsidiaria, es parte del
resultado de la tenedora
No se gravan las operaciones inter­
compañías, pero estas ope­raciones
tienen que estar a valor de mercado
Los dividendos no son gravados
Es un sistema complejo: en prin­
cipio, las pérdidas fiscales no son
amortizables en otras compañías
del mismo grupo, sin embargo
existen excepciones
No se gravan las operaciones in­
tercompañías
No se gravan
Se pueden consolidar las pérdidas
fiscales en el grupo para compa­
ñías que las generen después de
ser parte de la consolidación
77
Solamente se gravan en el primer
año de la consolidación, luego de­
jan de ser gravados y solamente
gravan a compañías que ingresen
al grupo en su primer año
Cada subsidiaria calcula su uti­
lidad o pérdida, pero al final ésta
se consolida a nivel de la contro­
ladora
Se grava la utilidad en estas ope­
raciones
No hay dividendos intercompañías
en régimen de consolidación
Las pérdidas se pueden utilizar
contra las utilidades generadas
por otras compañías dentro de la
consolidación
PUNTOS FINOS
No se gravan las operaciones in­
tercompañías
Enero 2013 DOCTRINA
País/Concepto
Australia
Países Bajos
Italia
México
78
PUNTOS FINOS
Reino Unido
DOCTRINA Enero 2013
Titular de la
consolidación y
responsable del pago
Entidades elegibles
Alcance
Se consolidan empresas
con tenencia de 100%
solamente
Se permite además una
consolidación
múltiple
donde grupos pueden
consolidar sus re­sultados
fiscales
Sólo pueden consolidar
compañías residentes en
Australia
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y res­ponsable de
los pagos consolidados
Se consolidan las empre­
sas en las que se tenga
95% de tenencia accio­
naria directa
Sólo empresas residen­
tes fiscales en Holanda
La controladora es la ti­
tular de la consolidación
y la que realiza los pagos
de impuestos
Sin embargo, todas las
empresas del grupo son
responsables solidarias
por los impuestos
Se consolidan empresas
con tenencia del 50%
tanto del derecho a voto
como de los derechos
económicos
Sólo empresas italianas
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y responsable de
los pagos consolidados
Se consolidan empre­
sas con tenencia de las
acciones con derecho a
voto mayor al 50% (50%
más 1 –una– acción)
Sólo consolidan empre­
sas residentes en México
No existe la figura de em­
presas transparentes
La empresa controladora
es la titular de la consoli­
dación y responsable de
los pagos consolidados
de impuesto; no hay libre
flujo de efectivo
No hay una consolida­
ción. Sin embargo las
sub­sidiarias de un mis­
mo grupo donde las
con­troladoras
tengan
al menos un 75% de la
participación
pueden
disminuir utilidades fisca­
les con pérdidas de otra
subsidiaria que se gene­
ran en un mismo periodo
fiscal
Aquellos remanentes de
pérdidas
individuales
sólo se podrán disminuir
con utilidades de la mis­
ma subsidiaria que las
generó
Empresas del Reino Uni­
do y posiblemente em­
presas de la Unión Eu­
ropea
No aplica
Dividendos
Pérdidas fiscales
No se gravan las operaciones in­
tercompañías
No se consideran los dividendos
pagados a compañías de un mis­
mo grupo
La compañía controladora puede
amortizar las pérdidas. Hasta el
momento de la consolidación don­
de las subsidiarias tienen pérdidas
fiscales, éstas pueden ser transfe­
ridas a la controladora (siempre y
cuando cumpla ciertas pruebas)
De esta forma, la controladora pue­
de amortizar pérdidas a nivel con­
solidado
Son transparentes, no se conside­
ran
Son transpa­rentes, no se conside­
ran
Las pérdidas generadas por una
compañía antes de la consolida­
ción se pueden utilizar contra las
utilidades de la compañía que las
generó
Las pérdidas generadas en conso­
lidación se pueden utilizar contra
las utilidades de otras compañías
del grupo
Se grava la utilidad en estas ope­
raciones como operaciones nor­
males de la empresa
Exención sobre el 95% del monto
del dividendo
El 5% restante está sujeto a ISR a
la tasa general del 27.5%
Cada subsidiaria calcula su uti­
lidad o pérdida, pero al final ésta
se consolida a nivel de la contro­
ladora
Se grava la utilidad en estas ope­
raciones, además requiere estudio
de precios de transferencia
Si no hay cuenta de utilidad fiscal
neta (cufin) en la subsidiaria se
pueden pagar dividendos sin pago
de impuesto, pero genera pasivo
consolidado
En el caso de que una subsidiaria
genere pérdidas a nivel indivi­dual,
éstas son utiliza­das para amorti­
guar las utilidades de otra u otras
compañías, y las mismas que no
sean amortizadas en forma indivi­
dual por la empresa que las gene­
ró, se deben devolver
No aplica
No son gravados los dividendos por
“Participation exemption” (siempre
y cuando se cumplan requisitos)
Las pérdidas fiscales se utilizan en
lo individual; sin embargo, éstas se
pueden utilizar en otras compañías
del mismo grupo en un mismo año
fiscal y los remanentes sólo se uti­
lizan en lo individual
79
PUNTOS FINOS
Operaciones intercompañías
Enero 2013 DOCTRINA
ENTORNO ECONÓMICO DE LA
CONSOLIDACIÓN FISCAL EN MÉXICO
Actualmente, diversos países afrontan el desafío
de sanear sus finanzas públicas y al mismo tiempo
crear fuentes de empleo, pues, como consecuen­
cia de la desaceleración económica, han incremen­
tado sus gastos y sus ingresos fiscales se han visto
disminuidos. Al mismo tiempo, el crecimiento del
empleo cae en la medida que la producción se
desacelera.
La cuestión fundamental para esos países es sa­
ber cómo estimular la actividad económica y crear
empleos en un contexto dominado por las presio­
nes, tanto internas como externas, para controlar el
gasto público y la baja demanda del sector privado.
Así, consideramos que el régimen de consolida­
ción fiscal es uno de los atractivos del país para
atraer la inversión extranjera, pues contribuye a la
generación de competitividad en un mercado glo­
bal, cuyos principales socios comerciales cuentan
con un régimen de ese tipo.
Por tanto, es evidente que el régimen debe con­
tinuar en el esquema tributario de México, pues
además ofrece diversos beneficios económicos
como los siguientes:
1. Inversiones
80
Crear y mantener un interés económico a largo
plazo de los inversionistas extranjeros es un impor­
tante catalizador para el desarrollo del país, pues
brinda el potencial de generar empleos, incremen­
tar el ahorro y la captación de divisas, estimular la
competencia, incentivar la transferencia de nuevas
tecnologías e impulsar las exportaciones.
2. Generación de riqueza
Los grupos que consolidan para efectos fiscales
en México tienen la oportunidad de destinar el ISR
que difieren a la compra de mercancías y materias
primas, o para realizar nuevas inversiones en el
país.
Al incrementar sus volúmenes de producción,
las compañías requerirán de personal, generando
fuentes de trabajo.
3. Economías renovadas
PUNTOS FINOS
Los nuevos empleados generarían riqueza, por lo
cual la consolidación fiscal en México sería social­
DOCTRINA Enero 2013
mente responsable y propiciaría estabilidad fiscal,
al generar nuevas economías.
Nos referimos a la responsabilidad social, puesto
que las nuevas fuentes de empleo darán oportu­
nidad a las familias mexicanas de incrementar su
nivel de vida y generar para el país una economía
sustentable por medio de mejores niveles de edu­
cación, seguridad social y vivienda.
Si el gobierno federal realiza cambios al régimen
de consolidación, e incluso si lo deroga, esa situa­
ción podría generar inconformidad por parte de los
contribuyentes quienes, en consecuencia, inter­
pondrían los medios de defensa correspondientes;
esa situación se deberá reflexionar, considerando
el costo-beneficio relativo.
Asimismo, la eliminación de ese régimen genera­
ría un riesgo para los principales socios comerciales
de México, pues definitivamente preferirán migrar
a países que ofrezcan mejores condiciones tribu­
tarias, lo cual conllevaría a la pérdida de fuentes de
empleo y a la desaceleración económica del país.
CONCLUSIONES
El objetivo del ISR es gravar la riqueza generada,
situación que se cumple en el régimen de consoli­
dación fiscal, pues se considera a inversionistas con
intereses comunes como un solo ente económico.
Es importante considerar que, en la especie, el
régimen de consolidación fiscal no implica una afec­
tación económica para la nación, pues solamente
permite el diferimiento del pago del ISR hasta en
tanto se cumplan ciertos supuestos, lo cuales, en el
extremo, involucran el pago total del ISR diferido
en un plazo no mayor a 10 años, incluyendo su
actualización.
Para esos efectos, en las disposiciones fisca­
les existen controles estrictos en la información y
documentación que facilita la fiscalización del ISR
diferido en la consolidación fiscal y, además, de
incumplirse tales controles, se contempla como
sanción el pago del impuesto actualizado con sus
respectivos recargos.
Finalmente, como se aprecia en este trabajo, los
principales socios comerciales de México recono­
cen esquemas de tributación a través de regímenes
de consolidación fiscal, por lo que su continuidad
en México es imprescindible para fines de compe­
titividad internacional.