Los Valores Fiscales en el Impuesto Sobre la Renta.

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Los Valores Fiscales
en el Impuesto
Sobre la Renta.
Por el
Lic.
Gilberto Moreno Castañeda
Mayo de 1977.
Revista de Derecho Notarial Mexicano, núm. 67, México, 1977.
DR © Asociación Nacional del Notariado Mexicano, A. C.
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CONTENIDO :
I . L a Elusión Tradicional.
11.-Los
111.-La
Avalúos Bancarios.
Adaptación del Impuesto sobre la Renta.
1V.-Protección
V.-E1
contra la Retroactividad.
Tercer Valor en el Impuesto sobre la Renta.
VI.-Interpretación
VI1.-Urgencia
del Artículo Sesenta y Ocho.
de la Exégesis Oficial.
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LA ELUSION TRADICIONAL
l.-La
incidencia del Impuesto del Timbre sobre la compraventa
de bienes raices, constituyó tradicionalmente, en las prhticas tributarias, una vía abierta a la elusión.
Invariablemente, para sustraerse a su carga, en los contratos
traslativos del dominio se consignaba, como precio de la operación, no
el realmente estipulado por las partes, sino una cantidad inverecundamente inferior. Al amparo de la impunidad, ante el ostensible conocimiento de notarios, receptores, liquidadores, se había perdido toda
proporción. No era de sorprender que en una operación de cien mil
pesos, por ejemplo, se consignasen cuatro mil.
2.-Para
prevenirse el comprador contra una posible demanda
de nulidad fundada en los preceptos que en cada código civil definen
la lesión, se recurría a una cláusula, de dudosa eficacia jurídica, que
a fuerza de ser repetida en necia literalidad y de transmitirse de
generación en generación, acabó por convertirse en un inexpresivo
lugar común.
"Las partes declaran que el precio consignado es el justo; y en
consecuencia, renuncian . . . , etcétera." A pesar de su ya fenecida
necesidad, aún suele encontrarse en contratos celebrados en nuestros
días ante la solemnidad de los notarios.
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3.-Por largo tiempo no se impuso más freno a aquella evasión
que elevar la liquidación del impuesto del timbre al valor fiscal del
inmueble, cuando éste fuese mayor al declarado por las partes. Medida apenas eficaz. Conocido de antemano aquel valor, nada contenía
a las partes para hacer coincidir con él el simuladamente declarado
como precio en los contratos.
Pero aunque la norma llegase alguna vez a tener aplicación, sus
efectos eran prácticamente nulos en beneficio de la Hacienda Pública.
Durante toda la época en que privó aquella situación, ninguno de los
Estados de la República llegó a erigir su catastro sobre valores confiables, homogéneos y racionales.
LOS AVALUOS BANCARIOS
4.-La imposición de los avalúos bancarios en la Ley del Timbre
del cincuenta y tres imprimió al impuesto una eficacia financiera que
nunca alcanzó y transformó su íntima estructura jurídica.
Actuando sosegadamente el legislador, en la primera fase de
su plan los avalúos sólo eran exigibles en operaciones consideradas
de superior cuantía; pero paulatinamente, mediante reformas sucesivas a la legislación, se fueron suprimiendo las exclusiones hasta
llegar a la generalización absoluta del requerimiento.
La adopción de normas uniformes y sistematizadas para la formulación de los avalúos; la preparación cada vez mayor del personal
especializado; la probidad de las instituciones de crédito; la expedición de tabuladores de aplicación general; la colaboración prestada
en algunos estados por los organismos catastrales; todo ello ha contribuido a que el Estado Federal, conjurando en buena medida la
tradicional evasión, perciba el impuesto del Timbre tasado sobre valores que cada vez se aproximan más a los de la realidad.
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5.-No
obstante la previsible eficacia del método adoptado, no
se hizo remisión de la antigua norma, según la cual los valores fiscales debían seguir siendo tomados en consideración.
Estructurado así el sistema, para cada una de las operaciones
traslativas de dominio el Estado tiene a su disposición tres referencias de valores del inmueble, a saber: el declarado por las partes en
el propio instrumento notarial; el determinado en los avalúos por las
instituciones de crédito; y finalmente, el establecido por los organismos catastrales como base para la tasación del impuesto predial.
Debiendo el impuesto del timbre tabularse sobre el valor que
realmente el inmueble alcanza en el mercado, su ley recurre a una
presunción juris et de jure, que no admite prueba en contrario, la
cual está implícita en su texto. Según esta presunción, se reputa para
los efectos fiscales valor del inmueble, el que ostente la cifra más
alta en aquellas tres alternativas.
LA ADAPTACION DEL IMPUESTO
SOBRE LA RENTA
6.-E1 método expuesto, sometido a un proceso de constante perfeccionamiento en todas las fases de su aplicación, está en vigor para
el impuesto del timbre desde el año de cincuenta y tres; y sin embargo, el que afecta a la renta, en cuanto grava las utilidades generadas por la enajenación de inmuebles, permanecía sin adaptarse a él.
En efecto, según sus propios preceptos, para depurar la cuantía
de aquella utilidad, se recurría solamente a dos elementos de valoración, a saber: el declarado por las partes en los instrumentos
contractuales, y el determinado en los avalúos bancarios.
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La referencia al valor fiscal, había estado totalmente excluida
en su régimen.
7.-Era
obvio que ante la perseverante y estudiosa perseverancia de la Secretaría de Hacienda, aquella incongruencia en los métodos no podía perdurar.
La adaptación se produjo.
En las diversas reformas fiscales decretadas por el Congreso de
la Unión, cuyo texto fue publicado en el Diario Oficial el día treinta
y uno del pasado mes de diciembre, se incluye la del último párrafo
del artículo sesenta y ocho de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
El precepto, remodelado por la reforma, es diáfano y simple.
Para cuantificar la utilidad gravable se reputará, como valor de la
enajenación del inmueble, el que alcance la expresión más alta en
las tres referencias tradicionales, a saber: el declarado por las partes
en los contratos, el del avalúo bancario y el establecido para los efectos del impuesto predial.
PROTECCION CONTRA LA RETROACTIVIDAD
8.-Cuidadosa del precepto constitucional, la Ley no incurre en
la retroactividad. Uno de sus preceptos transitorios -el décimo segundo-, puntualiza que tratándose de predios adquiridos con anterioridad al primero de enero de 1973, la utilidad gravable se computará con sujeción al método fiscal que hasta esa fecha estuvo en
vigor.
El nuevo procedimiento, instituido por la reforma, se aplicara
solamente a la enajenación de los predios que hubiesen sido adquiridos con posterioridad a aquella fecha.
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Las utilidades, determinadas por sus respectivos métodos fiscales, correspondientes a cada uno de los dos periodos serán sumadas, y al total que se obtenga se aplicará el nuevo tabulador.
EL TERCER VALOR EN EL IMPUESTO
SOBRE LA RENTA
9.-En
el nuevo texto de su artículo sesenta y ocho la Ley propone con claridad la regla de computación. Al ponerse en parangón
la referencia de los tres valores, la diferencia más alta que se produzca entre el de adquisición y el de enajenación, ser& el que exprese
la utilidad gravable.
Se impone aquí una cuidadosa reflexión.
Al proyectarse la referencia de los tres valores, ahora no a 1s
enajenación sino a la adquisición del inmueble, se descubrirá que
invariablemente el más bajo de los tres será el fiscal. Es altamente
improbable, dado el desarrollo actual de los métodos fiscales de los
Estados, que se produzca en este hecho una excepción.
Cabe entonces formular una pregunta crucial. Puesto que de
los tres valores, el m&s bajo es el fiscal. ¿Debe ser éste el que exprese, para los efectos de computar la utilidad, el de adquisición?
A los instrumentos de legislación no les conciernen las sutilezas
de la literatura. El precepto, tal como ha quedado redactado por la
reforma, no se muestra, en lo que concierne a este pasaje de los
tres valores, con la debida claridad. Después de imponer la obligatoriedad de los avalúos bancarios y de especificar que por ellos se
determine el valor de los inmuebles referido al primero de enero
de 1962, establece:
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"En estos casos, si fueren diversas las diferencias entre los
valores de avalúo y los consignados en los contratos de enajenación y adquisición, o los que se hayan tomado como base para
efecto del impuesto predial, se tendrá en cuenta la diferencia
mayor."
Para descubrir el verdadero propósito que el legislador se impuso al expedir la norma transcrita, debe apelarse a los diversos
hechos que puedan conducir a una interpretación racional.
l
10.-Cuando el valor fiscal supera al que estipularon las partes
en,la transacción, y al que determinó la institución de crédito en su
avalúo profesional, se está frente a un hecho que no es casual.
La fijación de ese valor fiscal presume el desarrollo de todo un
proceso previo, cuidadoso y analítico, mediante el cual los organismos
catastrales del Estado, evaluando las diversas circunstancias concomitantes, descubrieron el que, en una transacción libre, más se aproxima al que corresponde al inmueble en el mercado.
Pero no ocurre lo mismo en el caso contrario.
El hecho de que el valor fiscal sea inferior a aquellos otros dos,
que tienen en su favor fundamentos racionales, supone la existencia,
no de un proceso de valoración, sino la ausencia de todo tratamiento
analítico. Dentro de las arduas tareas que incumben a los Estados
de la República para elaborar sus catastros, modernizarlos, mantenerlos al día, quebrantar la porfiada resistencia de los contribuyentes,
es normal que numerosos inmuebles, por su ubicación, por sus diversas características, o por cualquier otro factor, queden transitoriamente al margen de los programas de regularización.
En tanto los inmuebles no sean objeto en el seno de la organización fiscal de los Estados de un análisis específico, el valor oficial
que ostenten, útil solamente para tabular el impuesto predial, no
puede ser tomado como indicio para cualquier otra individualización
fiscal, si en ella ha de campear la justicia.
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11.-Los
que tienen a su cargo la responsabilidad de la Hacienda Pública, dejando a un lado aquella consideración, podrán jnvocar un argumento de compensación.
Si el inmueble ha ostentado un valor fiscal por abajo del que
en justicia le corresponde, es justo que a cambio del impuesto predial que omitió cubra al ser enajenado, a título de impuesto sobre la
renta, una compensación.
El argumento que así se esgrimiera carece de base.
Un valor fiscal bajo no implica necesariamente la elusión del
impuesto predial. Es normal que algunos Estados, para sortear el
problema político que implica la inquietud de los contribuyentes, recurran a valoraciones moderadas; pero conociendo la proporción que
los impuestos guarden con la realidad, establezcan coeficientes de
imposición que resulten compensatorios.
Otra solución suele ocurrir. En tanto avanza el arduo programa
de catastración y valoración, los Estados, recurriendo a tasas diferenciales, impongan las mayores a los predios que aún no son objeto
de la catastración definitiva.
INTERPRETACION DEL ARTICULO
SESENTA Y OCHO
12.-Las observaciones enunciadas ponen de manifiesto que el
valor fiscal puede tomarse como expresión confiable del real del inmueble, solo cuando es más alto que el precio estipulado y que el
valor determinado en el avalúo técnico. Pero en el caso contrario,
cuando es inferior a ellos, no puede ser indicio de objetividad alguna,
ni puede tomarse como referencia para niguna operación en la cual
deba campear la equidad.
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13.-Pero
independientemente de aquellas consideraciones, se
impone otra reflexión. La incidencia del impuesto sobre la renta,
supone un incremento en el patrimonio. Sobre esta presunción se basa
todo el presupuesto de su justicia. El hecho de que un inmueble
registre al ser adquirido un valor catastral bajo, no implica, que al
ser enajenado, se produzca por ello un incremento a la utilidad obtenida.
14.-Las consideraciones que han sido expuestas contribuyen a
despejar la obscuridad con que aparece concebido el nuevo texto del
artículo sesenta y ocho. Es inconcuso que mediante él, el legislador
se propuso emitir la siguiente regla de conducta:
En toda operación traslativa del dominio deben dejarse estabiecidos, respecto del inmueble de que se trate, los tres valores tradicionales, a saber: el estipulado por las partes en el instrumento contractual; el determinado por la institución de crédito en el avalúo; y
finalmente, el establecido por los organismos catastrales para la
tasación del impuesto, predial. Para depurar la utilidad sobre la cual
ha de incidir el Impuesto sobre la Renta:
'
. 1.-Si
el valor fiscal es el más alto de los tres, es él el que expresa el valor de la enajenación.
11.-Si el valor fiscal es el más bajo de los tres, no es él el que
expresa el valor de la adquisición.
URGENCIA DE LA EXEGESIS
OFICIAL
15.-E1
problema subsiste en pie.
Para liberar de la zozobra a los causantes que se esfuerzan, a
los notarios que autorizan las operaciones, a los funcionarios que las
califican, los organismos que por algún título son representativos
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de los intereses generales, deben imponerse el propósito de recurrir
a la Secretaría de Hacienda.
A ella, en comedido memorandum, habrá que pedirle, que ejercitando sus altas facultades de exégeta de la ley fiscal, establezca
con precisión y con justicia el criterio que deba imperar.
Guadalajara, veintiocho de mayo de 1977.
Gilberto Moreno Castañeda.
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