AGOSTINHO EM TAMANHO DE PETIÇÃO

AGOSTINHO TOFFOLI TAVOLARO
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ARBITRAGEM E TRIBUTAÇÃO
Agostinho Toffoli Tavolaro*
1 - INTRODUÇÃO
O extraordinário desenvolvimento do comercio internacional que assistimos
a partir do último quarto do século passado (século XX, é bom que nos
acostumemos a entender), mercê do desenvolvimento tecnológico das
comunicações e do transporte veio paradoxalmente dar renovado vigor a um
instituto antigo, velho de séculos, a arbitragem, como bem descreveu LEON
FREJDA SZKLAROWSKY 1. Deu-se ensejo, assim, ao retorno da lex mercatoria,
conjunto de regras não escritas a maior parte delas, aplicada pelas corporações
de ofício e comércio no período medieval e da qual hoje se fala como a nova lex
mercatoria 2.
2 – A ARBITRAGEM NO DIREITO TRIBUTÁRIO INTERNACIONAL
2.1 – O TRABALHO DA IFA
Direito de conflitos, em especial no que respeita ao poder impositivo de
prestações pecuniárias, o direito tributário internacional, o principal organismo que
dele se ocupa, a IFA – International Fiscal Association 3 desde há muito se
preocupou com a arbitragem como meio de solução de controvérsias tributárias,
Advogado Sócio Diretor de TAVOLARO E TAVOLARO - ADVOGADOS – Campinas - São Paulo.
- Vice Presidente da IFA – INTERNATIONAL FISCAL ASSOCIATION – 1983/1985.
- Membro do Comitê Permanente Científico da IFA - INTERNATIONAL FISCAL ASSOCIATION –
Amsterdam – Holanda (1990/2000).
- Presidente da ABDF - ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE DIREITO FINANCEIRO (1996/1998) –
Atual Vice-Presidente – Rio de Janeiro – Brasil.
- Acadêmico da Cadeira nº 14 da ABDT - ACADEMIA BRASILEIRA DE DIREITO TRIBUTÁRIO –
Vice-Presidente – São Paulo – Brasil.
- Professor de Direito Comercial na Faculdade de Direito da Pontifícia Universidade Católica de
Campinas - São Paulo – Brasil.
- Diretor Regional do CIESP em Campinas de 1972 a 1977.
- Chairman do Legislation Committee na Amcham São Paulo de 1994 a 1996.
- Chairman do Legislation Committee na Amcham Campinas de 2002 a 2004.
- Presidente da ACRE – Associação dos Executivos da Região de Campinas de 1987 a 1991.
- Presidente Honorário da Amcham Campinas de 2004 até hoje.
- Presidente do Conselho Diretor da ONG Viva Campinas
- Autor de vários trabalhos e palestras em Direito Tributário.
1 SZKLAROWSKY, Leon Frejda. A arbitragem e sua evolução. “in” Revista Jurídica Consulex nº
174, 15/04/2004.
2 MAGALHÃES, José Carlos de e TAVOLARO, Agostinho Toffoli. Fontes do direito do comércio
internacional: a lex mercatoria. “in” Direito do Comercio Internacional – aspectos fundamentais.
Coord. ANTONIO CARLOS RODRIGUES DO AMARAL. S.Paulo : Aduaneiras, 2004, p.57.
3 A IFA foi fundada em 1938, pelo trabalho de MITCHELL B. CARROL, contando hoje com 11.849
membros e 51 países representados, dela fazendo parte o Brasil, através da ABDF –
ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE DIREITO FINANCEIRO desde 1949
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como resumiu GUSTAF LINDENCRONA, que dá a matéria como objeto de longa
discussão em seu congresso realizado em Zurich, em 1951 4, onde se aprovou
resolução recomendando a inclusão, nos tratados multilaterais sobre tributação,
de uma cláusula de arbitragem obrigatória permitindo aos estados – parte ter
determinado por um árbitro o significado de uma cláusula do tratado, bem como a
criação de uma comissão permanente de juristas que decidisse levar à ONU os
casos que merecessem sua atenção: o assunto, relatou ele, voltou ainda à baila
nos congressos da IFA em Viena (1957), Basiléia (1960), Berlim (1980) e
Bruxelas (1987).
Sem dúvida alguma, coube a LINDENCRONA e MATTSON a primazia de
introduzir sistematicamente a matéria nos foros internacionais, com sua obra
ARBITRATION IN TAXATION 5, culminando com o Seminário que a teve como
objeto no congresso da IFA em Florença (1993). Neste seminário foi destacado o
fato de que, no caso de não chegarem os estados contratantes ao acordo mútuo
previsto no art. 25 do modelo de convenção de dupla tributação da OECD (Mutual
Procedure Agreement), opinando LINDENCRONA que neste caso a arbitragem
deveria ser obrigatória, cabendo ainda referir que a seguir foram discutidos pontos
como a posição do contribuinte e seu direito à arbitragem, a relação entre a
decisão arbitral e a lei nacional de cada país, a indagação sobre qual o direito a
ser aplicado pelo órgão arbitral (tratado de dupla tributação, comentários ao
modelo OECD, princípios gerais do direito internacional ou precedentes de outras
decisões arbitrais) e a questão da executoriedade do laudo arbitral e das suas
eventuais nulidades 6. O tema foi revisitado pela IFA em seu congresso em Eilat
(1999) 7.
Finalmente, sob os auspícios da IFA, e dentro do programa de pesquisas a
que se deu o nome de DAVID TILLINGHAST, vários países seus integrantes
trouxeram sua colaboração, resumindo MARJAANA HELMINEN, da Universidade
de Helsinki, Finlândia, o trabalho desenvolvido, apresentando os tópicos: 1)
situações que ensejam a arbitragem; 2) a sede da arbitragem; 3) consentimento
do contribuinte à arbitragem; 4) iniciativa da arbitragem; 5) matérias objeto da
arbitragem; 6) constituição do tribunal de arbitragem, número de árbitros, método
de indicação, independência e qualificação dos árbitros, discussão da
qualificação; 7) litispendência – lis alibi pendens; 8) homologação e aplicação da
arbitragem e dos laudos Arbitrais; 9) normas jurisdicionais. Além disso, sobre o
4
LINDENCRONA , Gustaf. Resolution of Tax Treaty Conflicts by Arbitration, distribuído como
papel de trabalho no Seminário E do congresso da IFA de Florença (1993).
5 LINDENCRONA , Gustaf e MATTSON, Nils. Arbitration in Taxation. Deventer: Kluwer, 1981.
6 Bracewel—Milnes, Barry. Summary of Proceedings of the Seminar “Resolution of tax treaty
conflicts by arbitration". “in” IFA Yearbook 1993, Rotterdam : IFA. p. 158.
7 KREVER, Rick. Seminar B: Alternative dispute resolution mechanisms for tax controversies. “in”
IFA Yearbook 1999, Rotterdam: IFA. p. 40.
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memorando de acordo (memorandum of understanding) abordou os tópicos de
regras para apuração de fatos e direito, idioma, lei aplicável, propostas de acordo
(last best offer), medidas cautelares; disputas entre vários Estados, decisões por
maioria, substituição de árbitros, remuneração dos árbitros, penalidades,
fornecimento de informações, confidencialidade, proibição de restituição e
publicidade da decisão 8.
Os relatórios nacionais dos países da IFA consubstanciaram-se no relatório
apresentado por TILLINHGHAST e PARK, sobre a matéria, que citaremos com
freqüência no decurso do presente estudo 9 a ele acrescentando um apêndice,
contendo modelo de cláusula a ser utilizada em complemento ao art. 25 do
modelo OECD e um modelo de memorando de acordo (“memorandum of
understanding").
2.2 – ARBITRAGEM EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA E O ILADT
Também foi a arbitragem em matéria tributária objeto das atenções do
ILADT – INSTITUTO LATINO AMERICANO DE DIREITO TRIBUTÁRIO, que
reúne os paises da Latino-América mais Portugal, Espanha e Itália, que
realizando suas XXII Jornadas de Direito Tributário em Quito, em setembro de
2004, tendo como anfitrião o Instituto Equatoriano de Direito Tributário, a incluiu
como tema II, do qual foi relator geral JOSÉ VICENTE TROYA JARAMILLO, do
Equador e relatora nacional do Brasil LÍDIA MARIA LOPES RODRIGUES RIBAS
e comunicantes técnicos do Brasil DEJALMA DE CAMPOS e LEON FREDJA
SZKLAROWISKY, terminando por recomendar a adoção de medidas alternativas
de solução de controvérsias em matéria tributária, particularmente a arbitragem,
tanto na ordem interna quanto na ordem internacional, pois a mesma não afeta o
poder normativo do país mas sim a de aplicação de seus tributos, assegurando-se
o direito dos contribuintes a ter a iniciativa e a participação no procedimento
arbitral 10.
HELMINEN, Marjaana. Précis of Comments by IFA Branches. “ïn” Income Tax Treaty Arbitration,
WILLIAM W. PARK E DAVID R.TILLINGHAST, Amersfoort: Sdu Fiscale & Fianciële Uitgivers,
2004, p. 73.
9 TILLINGHAST David R. e PARK, William W. Income Tax Treaty Arbitration. Amersfoort: Sdu
Fiscale & Fianciële Uitgivers, 2004.
10 É a seguinte a integra das resoluções dessas Jornadas sobre o tema: TEMA II: EL ARBITRAJE
EN MATERIA TRIBUTARIA – RESOLUCIONES. Vistos: El Informe del Relator General Dr.
José Vicente Troya Jaramillo (Ecuador); Los informes nacionales de: Argentina, José Osvaldo
Casás; Brasil, Lidia Maria Lopes Rodrigues Ribas; Colombia, Mauricio Piñeros Perdomo;
Ecuador, Pablo Egas Reyes; España, Ángeles García Frías; Italia, Pietro Adonnino; México,
José Miguel Erreguerena Albaitero; Paraguay, Marco Antonio Elizeche; Perú, Andrés Valle
Billinghurst y Cecilia Delgado Ratto; Portugal, Diogo Leite de Campos; Uruguay, James A.
Whitelaw, y; Venezuela, Luis Fraga Pittaluga; Las Comunicaciones Técnicas de: Argentina,
Rodolfo Spisso; Brasil, León Fredja Szklarowsky y Dejalma de Campos; Chile, Patricio
Figueroa Velasco; Ecuador, Yolanda Yupangui; España, Joan Pagés i Galtés, Antonio López
Díaz, Ana María Pital Grandal y Carmen Ruiz Hidalgo, César García Novoa; Italia, Claudio
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Sachetto y Luca CM Melchionna; Uruguay, Addy Mazz, César Pérez Novaro y José Pedro
Montero Traibel; Venezuela, César Hernández y Mery Bóveda; Los trabajos de la Comisión
Redactora integrada por: Luis Hernández Berenguel, en calidad de Presidente y Miguel Ángel
Bossano Rivadeneira, como Secretario y como representante del Presidente del Instituto
Ecuatoriano de Derecho Tributario; Alberto Tarsitano y José Osvaldo Casás, de Argentina;
Lidia Maria Lopes Ribas Rodríguez, de Brasil; Rodemil Morales, de Chile; Lucy Cruz de
Quiñónez y Mauricio Piñeros Perdomo, de Colombia; Pablo Egas Reyes, de Ecuador; José
Juan Ferreiro Lapatza y Ángeles García Frías, de España; José Miguel Erreguerena, de
México, Marco Antonio Elizeche, de Paraguay; Miguel Mur Valdivia y Cecilia Delgado Ratto de
Perú; Addy Mazz y James A. Whitelaw de Uruguay; Elvira Dupouy y Gabriel Ruan Santos de
Venezuela. Asisten además Rodolfo Spisso de Argentina y César Pérez Novaro de Uruguay,
de conformidad con lo establecido en el primer párrafo del artículo 6 del Reglamento de las
Jornadas; y, las exposiciones de la Asamblea, CONSIDERANDO: I) Que los mecanismos
judiciales tradicionales de solución de controversias tributarias no satisfacen plenamente los
requerimientos de eficacia, de participación efectiva de los ciudadanos en todas las tareas del
Estado, tutela efectiva y certidumbre jurídica, inherentes al Estado de Derecho; II) Que la
necesidad de superar las limitaciones e insuficiencias señaladas hace aconsejable la adopción
de métodos alternativos de solución de controversias tributarias; III) La conveniencia de
precisar el objeto, alcance y significado de los diferentes métodos alternativos de solución de
controversias en el ámbito tributario, particularmente los regímenes de acuerdos y del arbitraje;
SE RESUELVE EFECTUAR LAS SIGUIENTES RECOMENDACIONES: 1. Se recomienda a
los países miembros del ILADT la expedición de normas en las que se establezcan medios
alternativos de solución de controversias en materia tributaria y particularmente el arbitraje,
tanto en el orden interno, cuanto en el orden internacional. 2. La aceptación de los medios
alternativos no concierne a la potestad tributaria normativa sino a la de aplicación de los
tributos. 3. La obvia indisponibilidad de la potestad tributaria normativa y del crédito
consiguiente no obsta a la utilización de métodos alternativos de solución de controversias y
particularmente del arbitraje. 4. Como una propuesta de procedimiento, sin que los métodos
consensuales sean forzosamente previos al arbitraje, cabe asegurar que es conveniente,
acudir a ellos en forma previa y que el arbitraje debe considerarse la culminación de las
gestiones realizadas por las partes para dar fin a sus discrepancias. 5. La denominación de
arbitraje tributario debe reservarse exclusivamente para la técnica de solución de controversias
en materia tributaria consistente en someter la decisión de un diferendo a un órgano no
perteneciente a la jurisdicción ordinaria estatal, cuyo laudo tiene la misma fuerza que una
sentencia. 6. Mediante los acuerdos tributarios se tiene que procurar la correcta aplicación de
la norma al caso concreto, disipando las incertidumbres ciertas que plantean la ignorancia de
los hechos y la indeterminación normativa. 7. Los acuerdos tributarios deben alcanzarse
dentro de un proceso de colaboración entre la Administración y los obligados con el objeto de
alcanzar la verdad de los hechos y la corrección de la interpretación jurídica. 8. La ley debe
regular los acuerdos tributarios entre la Administración y los sujetos pasivos, que en la práctica
se suelen alcanzar, precisando sus supuestos, contenido, alcance, condiciones, oportunidades
de admisión y efectos. 9. La ley debe asegurar que los acuerdos tributarios que se celebren
sean transparentes y que su documentación contenga necesariamente el fundamento de su
adopción, sus antecedentes, los elementos de hecho, los motivos jurídicos y la cuantificación
de la deuda tributaria. 10. Los acuerdos tributarios deberían prever la intervención de órganos
administrativos dotados de independencia funcional respecto de aquellos agentes fiscales que
han intervenido previamente en los procedimientos de verificación, fiscalización o
determinación. 11. Es aconsejable contemplar el arbitraje para diferendos que se produzcan
en materia tributaria entre entes públicos, en países de régimen federal o de régimen unitario
descentralizado en donde coexisten potestades tributarias o de creación, las cuales pueden
entrar en colisión. 12. Los Estados deben tener la posibilidad de llegar a un acuerdo amigable,
dentro de un plazo razonablemente breve, antes de poder acudir al arbitraje. 13. El arbitraje
internacional obligatorio para resolver las controversias que plantean la interpretación,
aplicación y cumplimiento de tratados tributarios debe ser el método habitual para zanjar estas
cuestiones por ser un mecanismo imparcial y especializado, que infunde seguridad y confianza.
14. Los contribuyentes deben tener el derecho de instar y coadyuvar en el procedimiento
arbitral tributario. 15. Los laudos arbitrales deben ser obligatorios para las autoridades fiscales
y para el contribuyente, con autoridad de cosa juzgada. 16. El arbitraje tributario internacional
debe confiarse a tribunales arbitrales, integrados por personas independientes, de notoria
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2.3 – ONU: A CONVENÇÃO DE NEW YORK (1958)
Naturalmente, ao se referir o tema arbitragem não se pode deixar de
mencionar a convenção de New York de 10 de junho de 1958 sobre
Reconhecimento e Execução de Sentenças Arbitrais Estrangeiras das Nações
Unidas (United Nations Convention on the Recognition and Enforcement of
Foreign Arbitral Awards), ratificada pelo Brasil somente em 2002. Embora não
diga respeito diretamente à matéria tributária, sem dúvida reveste-se ela da maior
importância, no que tange à executoriedade da decisão arbitral que seja proferida
nesse campo.
2.4 – ICSID
arbitration - p.64
- JR – p.158 – unlikely to prove satisfactory
for tax
2.5 – CORTE INTERNACIONAL DE HAIA – DT E JR
Segundo DT (11) esta corte não pode ser seriamente considerada para os
fins em apreço, pois o contribuinte não tem iniciativa. P. 65
2.6 – OMC
Reputado modelo Não apropriado por DT, pois nega aos contribuintes o
direito de acesso a essa corte, p. 65
competencia en materia tributaria. 17. El procedimiento arbitral debe ser flexible, y el tribunal
debe tener la facultad de estabelecer sus reglas, respetando las del debido proceso. 18. Los
tribunales arbitrales fallarán en derecho, fundarán sus laudos y aplicarán el Tratado en
cuestión, así como los principios y disposiciones de Derecho Internacional aplicables a la
materia. 19. Del mismo modo que sucede en el derecho interno, cuando se inste el arbitraje
internacional, deberá preverse la suspensión del ingreso de la deuda tributaria respetando las
debidas garantías cautelares. Las recomendaciones precedentes fueron adoptadas por
mayorías que alcanzaron todas dos tercios (2/3) o más votos (artículo 6º. del Reglamento de
las Jornadas del ILADT). A pedido de los doctores José Osvaldo Casás, César Pérez Novaro y
Marco Antonio Elizeche, se deja constancia de lo siguiente: a) El profesor José Osvaldo Casás,
para no incurrir en inconsistencias doctrinarias -por ser en general contrario a los mecanismos
alternativos de resolución de controversias-, si votó favorablemente a algún punto de las
recomendaciones, ha sido sólo para facilitar el logro de una redacción dogmáticamente más
consistente.
b) El comunicante César Pérez Novaro ha votado algunas de las
recomendaciones sólo en cuanto no contradigan principios y disposiciones constitucionales
expresas o implícitas de cada ordenamiento. c) El comunicante Marco Antonio Elizeche ha
votado algunas de las recomendaciones sólo en cuanto no atenten contra el principio de
legalidad consagrado constitucional y legalmente.
www.iladt.org/documentos/detalle_doc.asp?id=394
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2.7 – CORTE PERMANENTE DE ARBITRAGEM – JR – 351 no.244
Arbitragem entre estados – é lista de árbitros e não corte
2.8 – CORTE DE JUSTIÇA DA EU – LUXEMBURGO - JR
2.9 – MERCOSUL
2.10 - ICC – ARBITRATION IN INTERNATIONAL TAXATION - DRAFT
BILATERAL ARTICLE CONVENTION - ART. 19 – 10 /09/2001
2.11 - OECD
CASO JOSÉ DELGADO- VIAGRA – LAB. INGLÊS E USA – USA
GANHOU, – BRASIL PATENTE COM OUTRA EMPRESA E ING.
2.12 - A EXPERIÊNCIA E A EXPERIÊNCIA DOMÉSTICA
AX – Direito Tributário Internacional do Brasil. Rio: Forense, 6 ª ed. 2004. P.
231.
3 – ARBITRAGEM E DIREITO TRIBUTÁRIO NO BRASIL
No Brasil, tivemos a oportunidade de escrever sobre o assunto em livro de
homenagem incomparável jurisconsulto e cultor do direito tributário que foi
GILBERTO DE ULHOA CANTO, em 1988. (I....).
À matéria também dedica ALBERTO XAVIER sua atenção (...) , o mesmo
havendo feito DEJALMA DE CAMPOS e LEON FREDJA SZKLAROWISKY na
comunicação técnica às já mencionadas do ILADT, havendo posteriormente o
segundo publicado seu trabalho (..)
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4 – O FUTURO DA ARBITRAGEM EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA NO BRASIL
Reconhecida embora a utilidade do instituto na solução das controvérsias
tributárias, onde realmente poderia, por suas virtudes de celeridade, economia e
especialização gerar excelentes resultados, a posição retrograda Administração
Fiscal nos parece a ele se contrapor. Na sua sanha arrecadora, vê em todo
contribuinte um sonegador que deve ser coarctado a não lutar por seus direito.
Não é por outro modo que, ao projeto do Estatuto do Contribuinte hajam
alcunhado integrantes do fisco como “Estatuto do Sonegador”, numa pungente
demonstração que não entendem eles que o contribuinte é, antes de tudo, um
cidadão.
Célere o processo fiscal somente é quando se vislumbra desde logo que
terminará em favor do fisco. Se a matéria se apresenta complexa e o contribuinte
se apresenta bem representado e com conhecimento da matéria, o processo na
fase administrativa se arrasta por anos e anos, tanto mais que nem o agente fiscal
nem a própria fazenda tem interesse em ver o caso deslindado rapidamente.
Tenha-se, no entanto, um processo de alta expressão monetária e o fisco
dar-lhe-á solerte andamento.
Campinas, 29 de outubro de 2006.
cs688
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