¿Procede la solicitud de prescripción de deuda en la etapa de

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¿Procede la solicitud de prescripción de deuda
en la etapa de ejecución coactiva?
RTF Nº 07302-4-2012
Expediente Nº : 10252-2011
Asunto
: Prescripción
Procedencia
: Lima
Fecha
: 11 de mayo de 2012
1. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal
Respecto de la Orden de Pago N° 0291-38995
“Que según se observa de la constancia
de notificación de la orden de pago materia
de análisis, de foja 47, el notificador de la
Administración habría acudido al domicilio
del recurrente y consignó como motivo de
no entrega “se mudó de domicilio”.
Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en las Resoluciones
N° 00850-5-2004 y 07933-4-2008, el hecho
que en las constancias de los actos de notificación se haya consignado que el contribuyente se mudó del lugar señalado como
domicilio fiscal no implicaba que el domicilio
fiscal haya variado, toda vez que mientras no
se haya comunicado a la Administración su
cambio, dicho domicilio fiscal conservaba su
validez, por lo que en tales casos la notificación debe de efectuarse de acuerdo con lo
dispuesto en el inciso a) del artículo 104° del
Código Tributario.
(…)
Que lo señalado precedentemente evidencia que la diligencia no se realizó de
acuerdo a Ley, y en consecuencia, no puede
considerarse que dicho acto haya interrumpido el cómputo del plazo de prescripción”
Respecto de la Orden de Pago N°
029147978
“Que con relación a la notificación de la
Orden de Pago N° 029147978, cabe señalar
que mediante Proveído N° 165-4-2012, de
foja 54, este Tribunal requirió a la Administración a fin de que en un plazo no mayor
a 10 días hábiles, enviara entre otros, copia
de la constancia de notificación del valor
antes citado.
Que en respuesta al citado Proveído,
mediante Oficio N° 596-2012-SUNAT/2I0401
de foja 88, la Administración remitió el Informe N° 00050-2012-SUNAT/2I0204, de foja
85, sobre la condición del domicilio del re-
currente a partir del 24 de octubre de 2006;
sin embargo no adjuntó copia del documento solicitado ni información al respecto;
en tal sentido, no se encuentra acreditado
en autos que dicha deuda haya sido válidamente notificada y en consecuencia que se
hubiera interrumpido el cómputo del plazo
prescriptorio”.
2. Argumentos expuestos por las
partes
2.1. Argumentos del Administrado
La recurrente sostiene que con fecha
10 de agosto de 2010, solicitó la prescripción de la deuda contenida en las
Órdenes de Pago Nº 029-1-38995 y N°
029147978, giradas por Impuesto General a las ventas de mayo y junio de 1998.
En tal sentido, alega que dichas deudas
se encuentran prescritas.
2.2. Argumentos de la Administración Tributaria
La Administración Tributaria señala que
no ha prescrito su acción para exigir el
pago de la deuda contenida en las Órdenes de Pago Nº 029-1-38995 y N°
029147978 a cargo del recurrente, al
haberse verificado la existencia de los
actos interruptorios del cómputo del
plazo de prescripción.
Así, la Administración Tributaria ha considerado como actos de interrupción
del plazo prescriptorio a la notificación
de las referidas órdenes de pago, de
las Resoluciones de Ejecución Coactiva
Nº 02306266692 y Nº 02306074849,
que dieron inicio, respectivamente,
a su cobranza, y de las Resoluciones
Coactivas Nº 0230070048520 y N°
0230070363831 emitidas dentro de dicho procedimiento.
Bajo el argumento expresado, mediante
la emisión de la Resolución de Intendencia Nº 0230200004408 de 9 de noviembre de 2010, se declaró infundada
la referida solicitud de prescripción interpuesta por el administrado.
3. Nuestros comentarios
3.1. Acerca de la Prescripción
La prescripción es una institución jurídica que puede entenderse como un
mecanismo por el cual, bajo ciertas cir-
cunstancias, el transcurso del tiempo
modifica una relación jurídica.
Cabe indicar que en Derecho se designan bajo la misma denominación a dos
instituciones diferentes: la prescripción
adquisitiva o usucapión y la prescripción
extintiva o liberatoria, siendo esta última a la cual nos vamos a referir en las
siguientes líneas.
Al respecto, el Diccionario de la Real
Academia Española define a la prescripción extintiva como el modo de extinguirse un derecho como consecuencia
de su falta de ejercicio durante el tiempo establecido por la Ley.
Nuestra legislación positiva ha admitido esta figura en el ámbito del Derecho
Tributario; así, de conformidad con lo
dispuesto por el artículo 43º del Código Tributario, la acción de la Administración Tributaria para determinar la
obligación tributaria, así como la acción
para exigir su pago y aplicar sanciones
prescribe a los cuatro (4) años, y a los
seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. Cabe
indicar que dichas acciones prescriben a
los diez (10) años cuando el Agente de
retención o percepción no ha pagado
el tributo retenido o percibido. Sin embargo, es pertinente señalar que dichos
cómputos pueden ser interrumpidos o
suspendidos según lo regulado, respectivamente, en los artículos 45º y 46º de
la citada norma.
Sobre el particular, es pertinente tener en cuenta que, la prescripción no
extingue el derecho mismo, sino únicamente la acción para determinar la
obligación tributaria, la acción para
exigir su pago y aplicar sanciones; en
tal sentido, una constatación del hecho que la prescripción no extingue
el derecho sino la acción, la tenemos
en el artículo 49º del propio Código
Tributario, norma sustantiva que prescribe taxativamente lo siguiente: “El
pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado”.
Tal como podemos advertir, el papel
que tiene la prescripción extintiva es
el de velar por la certeza y la seguridad jurídica que debe imperar en todo
el ordenamiento jurídico, ya que un
abandono en el ejercicio de los derechos que se dilate en el tiempo, crea
incertidumbre e inestabilidad en las
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relaciones jurídicas, con mayor razón si
éstas relaciones corresponden al ámbito impositivo.
3.2. La Prescripción como medio de defensa del Deudor Tributario
Por medio de defensa en sentido lato
debemos entender, a los instrumentos
que el ordenamiento jurídico le franquea al contribuyente, con la finalidad
de defender sus derechos subjetivos y
legítimos intereses, mecanismos éstos
que puede ejercer a través de todas
las etapas de los procedimientos administrativos, ya sea que se trate de
procedimientos no contenciosos, contenciosos e inclusive el procedimiento
de cobranza coactiva. Esta afirmación
tiene su concreción legislativa en el
artículo 48º del Código Tributario, disposición que a la letra reza lo siguiente: “La prescripción puede oponerse
en cualquier estado del procedimiento
administrativo o judicial”.
En tal sentido, frente a actos administrativos (resolución de determinación,
resolución de multa u orden de pago)
que agravian los legítimos intereses
del contribuyente, como por ejemplo
en el caso que se pretenda cobrar una
deuda de una prescripción ya ganada, los mismos pueden ser impugnados para restablecer el orden jurídico
transgredido, con los medios previstos
y regulados en el Código Tributario,
como puede ser un recurso de reclamación y posteriormente un recurso
de apelación.
Al respecto, coincidimos con el análisis
desarrollado por el Dr. Armando Mendoza Ugarte, quien expresa sobre el
momento en qué corresponde hacer
valer la prescripción acertadamente lo
siguiente: “En cualquier momento y estado del procedimiento administrativo,
sea como una solicitud no contenciosa, incorporada dentro de un recurso o
solicitada dentro del procedimiento de
ejecución coactiva” (1).
3.3. El Ejercicio de la Prescripción a través
de un Procedimiento No Contencioso
En el Título V del Libro Tercero del
Código Tributario se regula al procedimiento no contencioso, a través del
cual se da trámite a solicitudes en las
que, como punto de partida, no se presenta una controversia, pleito o litigio
entre el contribuyente y la Administración Tributaria. Sin perjuicio de ello, en
la medida que el solicitante no se encuentre de acuerdo con lo resuelto en
el trámite no contencioso seguido ante
la Administración, podrá interponer el
recurso de reclamación o apelación según corresponda, de conformidad con
lo previsto en el artículo 163º del Código Tributario.
En tal sentido, debe tenerse presente
que la forma en la que se hará valer la
prescripción al interior de un procedimiento no contencioso, será a través de
la presentación de una solicitud dirigida
a la Administración Tributaria, en la que
indique –fundamentalmente–, que ha
transcurrido el plazo legal para que opere la prescripción, de acuerdo al artículo
43º del Código Tributario, habiéndose
computado el mismo conforme a lo establecido en el artículo 44º del mismo
cuerpo legal, y que no se han producido
circunstancias que hayan determinado
la interrupción de la prescripción, conforme a lo previsto por el artículo 45º
del Código Tributario.
Cabe indicar que, de conformidad con
lo dispuesto por el artículo 162º del
Código Tributario, las solicitudes no
contenciosas vinculadas con la determinación de la obligación tributaria,
deberán ser resueltas y notificadas en
un plazo no mayor de cuarenta y cinco
(45) días hábiles, siempre que requiriese pronunciamiento de la Administración Tributaria.
Es del caso indicar que, la SUNAT ha
contemplado expresamente el procedimiento no contencioso de prescripción
de la deuda tributaria en el Trámite Nº
55 de su Texto Único Ordenado, aprobado mediante Decreto Supremo Nº
057-2009-EF de fecha 08.03.2009, regulándolo como un procedimiento de
evaluación previa sujeto a silencio administrativo negativo, el mismo que debe
ser resuelto y notificado en el plazo de
cuarenta y cinco (45) días hábiles.
3.3.1 Aplicación operativa
El Procedimiento Nº 55 del TUPA de la
SUNAT, ha dispuesto las condiciones y
requisitos del procedimiento, exigiendo
la presentación de una solicitud dirigida a la SUNAT firmada por el deudor
tributario o representante legal acreditado en el RUC donde debe consignarse su pretensión para que se declare la
prescripción de la acción para la determinación de la obligación tributaria, la acción para exigir su pago y/o
la aplicación de sanciones. Adicionalmente a ello, el TUPA establece que la
solicitud deberá contener además de
la identificación de la deuda tributaria
el código del tributo de la multa y el
periodo tributario.
De otro lado, mediante Resolución de
Superintendencia Nº 178-2011/SUNAT
publicada con fecha 01.07.2011, se ha
puesto a disposición de los contribuyentes un formulario que podrá ser
utilizado por los deudores para solicitar
que la SUNAT declare la prescripción
de la acción para determinar la deuda
tributaria por concepto de tributos internos, de la acción para exigir su pago
así como de la acción para aplicar sanciones distintas a las reguladas en la Ley
General de Aduanas.
3.3.2. ¿Qué Recursos Impugnatorios
se pueden Interponer en caso de Denegatoria?
Recurso de Reclamación
Teniendo en cuenta que, de conformidad con lo previsto en el artículo 162º
del Código Tributario, estamos frente a
una solicitud no contenciosa vinculada a
la determinación de la obligación tributaria, transcurrido el plazo de cuarenta y
cinco (45) días hábiles sin haber habido
pronunciamiento de la autoridad competente, se podrá considerar denegado
el pedido en virtud al silencio administrativo negativo, quedando a salvo el
derecho del contribuyente, de acuerdo
a lo prescrito por el segundo párrafo
de los artículos 135º y 163º de la citada norma, de interponer el recurso de
reclamación contra la resolución ficta
denegatoria. El presente recurso, debe
ser resuelto por el Intendente de Principales Contribuyentes Nacionales, el
Intendente Regional o el Jefe de Oficina
Zonal, según directorio.
Recurso de Apelación
En virtud de lo señalado en el primer párrafo del artículo 163º de la norma citada, procede su interposición en el caso
que se emita la resolución denegando la
solicitud de prescripción.
Asimismo, en virtud a lo previsto en el
artículo 144º, procede su interposición
en el caso que sea desestimado el recurso de reclamación o se de por denegado el recurso en virtud de la resolución ficta, al no haberse pronunciado la
Administración Tributaria en el plazo de
nueve (9) meses.
3.4. El Ejercicio de la Prescripción en el
Procedimiento de Cobranza Coactiva
El procedimiento de ejecución coactiva consiste en un conjunto de reglas
que regulan la actuación del ejecutor
coactivo en particular y de la Administración en general al momento de
ejecutar forzosamente un acto administrativo, el mismo que contiene una
obligación de dar suma de dinero,
como en el caso de una deuda de origen tributario (2).
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En este acápite, es interesante recurrir a un pronunciamiento del Órgano
Colegiado, en el cual se reconoce que
la Administración Tributaria puede
interrumpir el plazo prescriptorio, no
sólo a través de los actos que requieran la deuda tributaria, sino a través
de cualquier notificación emitida al
interior del procedimiento de cobranza coactiva. En tal sentido, en la RTF
Nº 6090-2-2004 de fecha 20.08.2004
se dispone: “Que conforme con lo señalado por el inciso f) del artículo 45º
del citado código, las notificaciones
dentro del procedimiento coactivo
que interrumpen la prescripción no
se encuentran exclusivamente vinculadas al requerimiento de pago de la
deuda tributaria, sino que pueden ser
de cualquier naturaleza, por lo que la
Resolución Coactiva (…) interrumpió el
plazo de prescripción (…)” (el subrayado nos corresponde).
Otro tema que es conveniente que sea
conocido por el deudor tributario que
se encuentra ejerciendo su defensa en
el procedimiento de cobranza coactiva
alegando la aplicación de la prescripción, es ante quien solicita dicho derecho y que funcionario es el competente
para emitir pronunciamiento sobre el
particular.
Al respecto, corresponderá que se
presente por escrito el pedido para
que se de por concluido el procedimiento de cobranza coactiva en virtud
de la prescripción, ante el Ejecutor Coactivo, funcionario que deberá remitir
el pedido al órgano competente de la
Administración, con el objetivo que
éste último se pronuncie al respecto,
en tanto y en cuanto el Ejecutor Coactivo no resulta el funcionario competente para tal efecto, ya que no es
un órgano resolutor sino meramente
ejecutor de derechos determinados
por otras instancias.
En tal sentido, una vez que se remita al
Ejecutor Coactivo la resolución emitida
por el órgano competente de la Administración Tributaria que declara fundada la solicitud de prescripción, deberá
pronunciarse a través de la correspondiente Resolución de Ejecución Coactiva
que resuelva en forma favorable el pedido del contribuyente.
Un caso que ilustra este proceder lo tenemos en la RTF Nº 12880-4-2008 del
07.11.2008, jurisprudencia de observancia obligatoria, en la que el Tribunal
Fiscal razona como sigue: “No procede
que el Tribunal Fiscal en vía de queja
se pronuncie sobre la prescripción de
la acción de la Administración Tribu-
taria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir
su pago y aplicar sanciones, cuando
ha sido opuesta al ejecutor coactivo al
encontrarse la deuda en cobranza coactiva y éste le da trámite de solicitud
no contenciosa” (el subrayado nos corresponde).
3.5. Notificación del Acto Administrativo
Como señala Huamaní Cueva, dentro
de los distintos procedimientos administrativos tributarios se emiten o dictan diversos actos administrativos que
generan o afectan obligaciones, deberes, derechos e intereses de los administrados; considerando el contenido
de tales actos, resulta imperativo para
la Administración ponerlos en conocimiento de los interesados mediante la
notificación. En este sentido, esta notificación, además de ser un requisito para
la eficacia de los actos, es una garantía
para el deudor tributario en defensa de
sus derechos frente a la Administración
Tributaria (3).
Si bien es cierto, el Código Tributario no
ofrece un concepto ni define los alcances de dicha figura, sí señala a través de
su artículo 104º las formas válidas de su
realización.
Cabe mencionar que, para la Real Academia Española, notificar, en su segunda
acepción significa: “Comunicar formalmente a su destinatario una resolución
administrativa o judicial”.
3.6. Deuda exigible coactivamente
Dado que la deuda exigible coactivamente a que se refiere el artículo 115º
del Código Tributario (4), es aquella
respecto de la cual el Ejecutor Coactivo debe iniciar los actos de ejecución
coactiva, resulta de suma importancia
que se verifique la existencia de las
condiciones necesarias que requiere
el marco legal vigente, para que tales
manifestaciones del Principio de Autotutela no impliquen una violación de
los derechos e intereses de los administrados.
Para ello, consideramos que el cumplimiento de tales condiciones constituyen una parte importante del debido
procedimiento administrativo. Así, el
numeral 1.2 del artículo IV del Título
Preliminar de la Ley Nº 27444, Ley del
Procedimiento Administrativo General,
prescribe que los administrados gozan
de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento administrativo, que comprende el derecho
a exponer sus argumentos, a ofrecer y
producir pruebas y a obtener una de-
cisión motivada y fundada en derecho,
rigiéndose el debido procedimiento
administrativo por los principios del
Derecho Administrativo.
Somos de la opinión que el debido procedimiento administrativo no sólo implica el respeto de las reglas para que
el administrado pueda ejercer en forma debida su defensa desde el punto
de vista estrictamente procesal, como
puede ser el acceso al expediente, la
entrevista con el funcionario responsable, que el acto administrativo se notifique debidamente, que se otorgue un
plazo razonable para el cumplimiento,
sino que comprende fundamentalmente el respeto irrestricto de los
requisitos legales tanto para la emisión de los valores, como también de
aquellos necesarios para que éstos
(los valores) adquieran la condición
de exigibles.
Por ello compartimos plenamente lo
sostenido por Giuliani Fonrouge, en
cuanto a que los actos de aplicación
y recaudación de los tributos deben
cumplir escrupulosamente los requisitos exigidos por la normatividad vigente, de modo tal que el accionar de
la Administración Tributaria no pueda ser tildado de arbitrario o ilegal:
“La actividad del Estado relacionada
con la aplicación y percepción de los
tributos se desenvuelve mediante diversos actos procesales, durante los
cuales es necesario asegurar a los particulares contra posibles violaciones
del derecho. No se trata, únicamente, de prestarles amparo frente a las
extralimitaciones de los funcionarios,
sino, esencialmente, de evitar que las
normas y principios jurídicos resulten
desvirtuados en los hechos” (5).
En cuanto a los requisitos establecidos
para que la deuda se considere exigible
podemos señalar que según el artículo
115º del Código Tributario, debe cumplirse lo siguiente:
a) En el caso del literal a) se establece como un supuesto de deuda
exigible a la establecida mediante Resolución de Determinación o
Resolución de Multa o Resolución
de Pérdida de Fraccionamiento,
emitida por la entidad conforme
a Ley, debidamente notificada y
no reclamada en el plazo de Ley.
Para ello al iniciar el procedimiento
de cobranza coactiva, el Ejecutor
deberá verificar –en los casos que
corresponda–, el cumplimiento de
los requisitos que prescribe el artículo 77º del Código Tributario para
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la emisión de esta clase de valores,
debiendo verificar que se haya realizado una notificación debida del
mismo, así como el hecho que sobre dicho valor, no se haya interpuesto recurso de reclamación en
el plazo de Ley, es decir en el plazo
de veinte días hábiles contados a
partir del día siguiente de su notificación –conforme establece como
regla general el artículo 137º del
Código Tributario–, verificándose
esta circunstancia con el cargo de
la notificación.
b) En el caso de los literales b) y c)
se prescribe como un supuesto
de deuda exigible a la establecida
mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas o
apeladas fuera del plazo de Ley,
siempre que se incumpla con presentar la carta fianza que garantice
el pago de la deuda; nótese que
en este supuesto la deuda exigible
surge, porque no se cumple con
brindar las seguridades a la Administración Tributaria, en tanto y en
cuanto se incumplió con impugnar
en el término legal.
c) En el caso del literal d), se contempla como deuda exigible, la que
conste en una Orden de Pago notificada conforme a Ley, debiendo
tenerse en cuenta en este supuesto
que, corresponderá al Ejecutor Coactivo verificar que la emisión de la
Orden de Pago sólo se realice en
los supuestos establecidos en el artículo 78º del Código Tributario, ya
que en caso contrario la deuda no
será exigible.
d) También podrá el Ejecutor Coactivo exigir el pago de las costas y
los gastos del Procedimiento del
Cobranza Coactiva, para lo cual
deberá atenderse a los montos establecidos en el Arancel de Costas
del Procedimiento de Cobranza
Coactiva.
Como podemos advertir, todas estas
circunstancias involucran la exigencia
de actos constituidos previamente, sin
que corresponda el Ejecutor Coactivo
variar o modificar de ninguna forma los
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valores objeto de cobranza, que constituyen técnicamente hablando, “títulos
ejecutivos” y como tal deuda exigible
coactivamente.
4. Conclusiones
Respecto de la Orden de Pago N° 029-138995 y considerando que el contribuyente
no realizó la modificación de su domicilio
fiscal, conforme lo regulado en el artículo
22° de la Resolución de Superintendencia
N° 210-2004/SUNAT, y lo prescrito en el artículo 104° del Código Tributario, no resulta
suficiente para que la notificación sea válida,
el hecho de haber consignado en la constancia de notificación “se mudo de domicilio”,
dado que en estos casos correspondía que
la Administración Tributaria consignara en la
constancia respectiva la negativa a la recepción que se hubiere producido en el domicilio del recurrente, situación que no ocurrió en
el presente caso.
Respecto de la Orden de Pago N°
029147978, la Administración Tributaria no
pudo acreditar ante el Tribunal Fiscal que
el referido valor haya sido válidamente notificado, razón por la cual, el procedimiento de cobranza coactiva iniciado mediante Resolución de Ejecución Coactiva N°
02306074849, no contaba con una deuda
exigible coactivamente que pudiera legitimar el ejercicio de dicho procedimiento
de apremio para la cobranza de las deudas
tributarias.
En tal sentido, los hechos descritos
evidencian que la notificación no se realizó conforme a Ley, y en consecuencia, no
puede considerarse que dicho acto haya
interrumpido el cómputo del plazo de prescripción, motivo por el cual no correspondía
que se exigiera coactivamente los adeudos.
Finalmente, hacemos hincapié que a
efecto de que opere la causal de interrupción del cómputo de plazo de prescripción
prevista por el inciso c) del artículo 45º del
Código Tributario, cuando ésta es invocada
en procedimientos contenciosos o no contenciosos tributarios, se debe verificar que
los actos a que dicha norma se refiere hayan sido válidamente notificados dentro
de un procedimiento de cobranza coactiva
iniciado conforme a Ley.
NOTAS
(1) MENDOZA UGARTE, Armando. La Ejecución Coactiva. Comentarios al Texto Único Ordenado de la
Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva. Línea Negra Editores S.A.C, Lima 2009, pág. 473.
(2) MENDOZA UGARTE, Armando. Op. cit., pág. 147.
(3) HUAMANÍ CUEVA. Rosendo. Código Tributario comentado. Pág. 624.
(4) Artículo 115°.- DEUDA EXIGIBLE EN COBRANZA COACTIVA
La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera
deuda exigible:
a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo
de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición
de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de
las cuotas de fraccionamiento.
b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo
establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta
Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 137°.
c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal,
siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en
el Artículo 146°, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal.
d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.
e) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el Procedimiento de
Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas
vigentes.
También es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas
trabadas al amparo de lo dispuesto en los Artículos 56° al 58° siempre que se hubiera iniciado el
Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo
117°, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.
(5) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Derecho Financiero. 4ta. Edición, pág. 799. n