TASA POR DISPOSICIÓN FINAL DE ENVASES Y ENVOLTORIOS

TASA POR DISPOSICIÓN FINAL DE ENVASES Y ENVOLTORIOS DE PLÁSTICO.
La Junta Departamental de Montevideo viene de sancionar
la denominada “tasa por disposición final de envases y
envoltorios”, propuesta por la Intendencia Municipal de
Montevideo. A continuación se transcribe el dictamen
formulado por el Asesor Jurídico de la Cámara a solicitud
de la Asociación de Supermercados del Uruguay y dado a
publicidad en la Comisión de Presupuesto de la Junta
Departamental mencionada relativo a la regularidad
constitucional de la referida “tasa”.
I.
En el proyecto de la Modificación Presupuestal 2009, la Intendencia Municipal de
Montevideo incluye dos artículos relativos a la denominada “tasa por disposición final
de envases y envoltorios”.
El artículo 14 del proyecto de decreto establece:
“Artículo 14. (Tasa por disposición final de envases y envoltorios). Créase
una tasa por la recolección y disposición final de envases, embalajes,
contenedores y sus deshechos fabricados con plásticos sintéticos, poli-etilentereftalato (PET) o policloruro de vinilo o vinilideno (PVC), poliestileno o
similares, polietileno de baja o alta densidad en forma de rollos de plástico
transparente para envoltorios (films), o cualquier otro objeto cuya composición
incluya alguno de estos elementos, bolsas de supermercados y en general,
todas las bolsas de plástico suave, transparente o de color.
“Serán sujetos pasivos de la tasa los fabricantes e importadores de los objetos
referidos.
“El hecho generador del tributo se configurará con la incorporación al mercado
del departamento de Montevideo de los envases y envoltorios mencinados.
“El monto de la obligación tributaria será de $ 0,08 por cada envase, embalaje y
contenedor cuya composición incluya alguna de las sustancias mencionadas en
el inciso primero.”
Por su parte, el artículo 15 prescribe:
“Artículo 15. (Exoneración). Facúltase al Intendente Municipal a exonerar de la
tasa que se crea a aquellos sujetos pasivos que dispongan de procedimientos de
reciclaje de dichos objetos y demuestren fehacientemente que dicha producción
no implica un costo de disposición final de los mismos para la Administración.”
II.
A mi juicio, la tasa proyectada es claramente inconstitucional por más de una razón.
En primer término, respecto de la especie tributaria “tasa”, el derecho positivo, la
doctrina y la jurisprudencia, señalan diversos elementos para caracterizarla: prestación
de una actividad estatal, divisibilidad, naturaleza jurídica de la prestación estatal,
efectividad de esta última, ventaja, voluntad y destino de la recaudación y su
equivalencia.
De todos estos elementos, el único que es compartido unánimemente, tanto a nivel
nacional como extranjero, es el que dice relación con el presupuesto de hecho o hecho
generador de la tasa: debe tratarse de una actividad o servicio prestado por una
entidad estatal. Acerca de los demás elementos caracterizantes existen divergencias
de diverso grado.
Debe tenerse presente que el denominado “hecho generador” o “presupuesto de
hecho” de un tributo, como es la tasa, es el presupuesto establecido por la ley para
configurar el tributo y cuyo acaecimiento origina la existencia de la obligación tributaria,
según es correctamente definido por el artículo 24 del Código Tributario.
En materia de las especies tributarias “tasa” y “contribución especial” se suele decir
que se trata de tributos “vinculados”, vale decir, de tributos en que el hecho generador
“consiste en la descripción de una actuación estatal (o una consecuencia de ésta)”,
como señala GERALDO ATALIBA (“Hipótesis de incidencia tributaria”, FCU, 1977, p.
143).
Por su parte, son tributos “no vinculados” aquellos cuyo hecho generador “consiste en
la descripción de un hecho cualquiera que no sea una actuación estatal. (Aut. y ob.
cits., p. 143).
El impuesto es, precisamente, un tributo “no vinculado”. Su presupuesto de hecho está
relacionado exclusivamente con la persona del contribuyente. VALDÉS COSTA
enseña que: “La ley toma en consideración alguna circunstancia de hecho relativa a
éste, con prescindencia de toda actividad estatal correlativa; se adeuda el impuesto
porque el contribuyente posee un bien, obtiene una renta, realiza un consumo”.
(“Curso de Derecho Tributario”, 2ª ed., Depalma Themis, Marcial Pons, 1996, p. 104.
El mismo autor citado en último término, indica que:“La obligación impositiva es, pues,
independiente de toda actividad del Estado respecto del contribuyente. Se adeuda
simple y puramente por el acaecimiento del hecho previsto en la norma que,...,se
refiere a una situación relativa al contribuyente. Aun en el caso de que el impuesto
haya sido creado con un destino especial, en el cual pueda estar interesado el
contribuyente, la obligación subsiste aunque el Estado no dé a las sumas recaudadas
la afectación legal o que esta sea modificada posteriormente.”
“Esta independencia se refiere al aspecto jurídico-tributario. Desde el punto de vista
político y económico es indudable que los ingresos que el Estado percibe por concepto
de impuestos, vuelven a la comunidad y, por lo tanto, a los mismos contribuyentes
mediante la prestación de los servicios públicos. Puede hablarse, como lo hace B.
GRIZIOTTI de un cambio indirecto de bienes y servicios que responde a lo que la
ciencia de la hacienda llama principio de equivalencia,...Pero esta eventual utilización
o aprovechamiento del servicio público por parte del contribuyente es jurídicamente
irrelevante en lo que respecta a la obligación de pagar el impuesto.” (Ob. cit. p. 104).
El Código Tributario que, si bien no es aplicable directamente a los tributos
departamentales, salvo las disposiciones contenidas en los Capítulos 4, 5 y 6 (normas
de competencia legal en materia punitiva y jurisdiccional); sí es aplicable en lo que
refiere a las definiciones de tributos contenidas en sus artículos 10 a 13 por considerar
la Suprema Corte de Justicia que les es de aplicación por “analogía” o por constituir la
“doctrina más recibida”.
Y el derecho positivo uruguayo (Código Tributario) distingue las diversas especies de
tributos atendiendo, precisamente, al presupuesto de hecho y al destino del ingreso.
El artículo 11 del referido cuerpo normativo define al impuesto como “el tributo cuyo
presupuesto de hecho es independiente de toda actividad estatal relativa al
contribuyente”.
En materia de hecho generador, la tasa es definida como “el tributo cuyo presupuesto
de hecho se caracteriza por una actividad jurídica específica del Estado hacia el
contribuyente...” (artículo 12), y la contribución especial por ser “el tributo cuyo
presupuesto de hecho se caracteriza por un beneficio económico particular
proporcionado al contribuyente por la realización de obras públicas o de actividades
estatales...”.
Consiguientemente, si la tasa es un tributo “vinculado”, cuyo presupuesto de hecho
sólo puede ser una actividad desarrollada por una entidad estatal, es obvio que el
hecho generador de la “tasa por disposición final de envases y envoltorios” proyectada
no podrá ser nunca el previsto en el artículo 14 de la Modificación Presupuestal 2009
propuesto por la Intendencia Municipal de Montevideo.
En efecto, según la referida disposición, el hecho generador de la tasa indicada “se
configurará con la incorporación al mercado del departamento de Montevideo de los
envases y envoltorios mencionados”.
Evidentemente, la incorporación al mercado de los envases y envoltorios no es una
actividad que despliega una entidad estatal, en el caso, la Intendencia Municipal de
Montevideo, sino una actuación que llevará a cabo el sujeto pasivo (fabricante o
importador).
La “tasa” estaría gravando, entonces, el hecho de la incorporación al mercado de
Montevideo de determinados envases y envoltorios, y no una actividad del ente estatal
respecto del contribuyente.
Atendiendo, pues, al hecho generador previsto para la “tasa por disposición final de
envases y envoltorios”, se concluye que no se trata de una tasa, sino de un impuesto,
no podría ser nunca una contribución especial, impuesto que no se encuentra en el
elenco de esta especie tributaria que los Gobiernos Departamentales están
constitucionalmente habilitados a crear, de acuerdo con lo que dispone el artículo 297
de la norma fundamental.
Ello ameritará que sea declarado inconstitucional si la norma proyectada prospera en
los términos propuestos, vale decir, si es aprobada por ambos órganos
departamentales (sancionada por la Junta Departamental y promulgada por la
Intendencia Municipal).
III.
En segundo término, el derecho positivo uruguayo exige que la naturaleza del servicio
estatal sea de carácter “jurídico”. Según expresa VALDÉS COSTA, co-redactor de la
fuente inmediata del artículo 12 del Código Tributario,: “Con la mayoría de la doctrina
latinoamericana y especialmente con la posición de PUGLIESE, entendemos que las
tasas corresponden a determinada categoría de servicios estatales...Entendemos que
las tasas corresponden a aquellos servicios inherentes al Estado, que no se conciben
prestados por los particulares, dada su íntima vinculación con la noción de soberanía
que rija en cada lugar y tiempo....estos servicios se caracterizan en actos jurídicos
subjetivos o jurisdiccionales. Ejemplos de esta actividad subjetiva son los actos
administrativos stricto sensu, o sea, los actos de autorización, permiso o inspección y
de policía en general y la administración de justicia con poder de imperio.
Si bien este elemento de la naturaleza del servicio estatal no es recogido
pacíficamente por la doctrina, lo cierto es que se encuentra incorporado al derecho
patrio (Código Tributario), y según se señaló más arriba, de acuerdo con el criterio de
la Suprema Corte de Justicia (órgano con competencia privativa para declarar la
inconstitucionalidad de los actos legislativos), el Código referido debe aplicarse al
ámbito departamental respecto de las definiciones de tributos.
También resulta obvio en este caso que la incorporación al mercado de Montevideo de
ciertos envases y envoltorios no se trata de una actividad jurídica o acto jurídico
subjetivo o jurisdiccional, inherente al Estado, que sólo se conciba prestada por éste;
como tampoco lo constituye la recolección y disposición final de determinados envases
y envoltorios.
Al respecto, cabe tener presente que la Suprema Corte de Justicia declaró la
inconstitucionalidad de la “tasa de saneamiento” creada en el año 1995 por el
Gobierno Departamental de Montevideo (sentencia Nº 139/998), por entender que el
servicio municipal prestado no era de naturaleza jurídica, sino de naturaleza
económica.
En la oportunidad, la Corte dijo: “La sola confrontación de la naturaleza del servicio
prestado, o presuntamente prestado en algunas situaciones (art. 43 tasa especial),
descarta toda posibilidad de que se trata de una verdadera y típica tasa”.
“El servicio de saneamiento es de naturaleza económica, de ninguna manera puede
ser considerado jurídico administrativo. Y,... se trata de una actividad que puede ser
prestada por particulares”.(Considerando V).
La circunstancia que la actividad que pudiera prestar el ente estatal no sea de carácter
jurídico, desnaturaliza la especie “tasa” y la convierte en un impuesto, no pudiendo ser
una contribución especial, impuesto que tampoco se encuentra incluido dentro de los
que la Constitución (artículo 297) permite crear a los Gobiernos Departamentales.
En consecuencia, si es aprobada en sus términos actuales la “tasa por disposición
final de envases y envoltorios” proyectada, también merecerá la tacha de
inconstitucionalidad.
IV.
Además, cabe indicar que si la “tasa por disposición final de envases y envoltorios”
fuere realmente una tasa, que no lo es como se vio, su cálculo a partir de una suma
fija por unidad ($0,08 por cada envase, embalaje y contenedor cuya composición
incluya determinadas sustancias), se estaría frente a un verdadero impuesto a la
importación y fabricación de determinados envases y envoltorios que se incorporaran
al mercado del departamento de Montevideo. En tal caso, se desnaturaliza la tasa al
no tener la base de cálculo en sí misma ninguna vinculación con la efectiva
recolección y disposición final de esos envases y envoltorios, prescindiéndose de la
actividad estatal y de su costo para fijar la cuantía del ingreso.
En conclusión, también por esta razón la “tasa” debería ser declarada inconstitucional,
aunque debe señalarse que la Suprema Corte de Justicia no ha considerado que el
cálculo de una tasa a partir de una suma fija por unidad constituya un apartamiento del
principio de inherencia (adecuación de la base de cálculo del tributo a su presupuesto
de hecho).
V.
Finalmente, la tasa que se propone se incluye en el proyecto de Modificación
Presupuestal 2009 del Gobierno Departamental de Montevideo. Al respecto, se deberá
tener presente que en dichos proyectos sólo pueden proponerse modificaciones que
se estimen indispensables, entre otros, al monto global de recursos presupuestales,
según lo dispone el inciso final del artículo 214 de la Constitución de la República. No
parece que la introducción de una “tasa” o, mejor dicho, impuesto, como el que se
procura crear, sea una modificación presupuestal que revista el carácter de
indispensable. En este aspecto, también merecería ser considerado inconstitucional.
VI.
Asimismo, el proyecto de Modificación Presupuestal , en su artículo 15, faculta al
Intendente Municipal a exonerar de la “tasa” por la recolección y disposición final de
envases de determinado material.
Se trata, indudablemente, de una delegación de facultades legislativas que, de no
existir una disposición constitucional que la permita, que no existe, es inconstitucional.
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Dr. James A. Whitelaw