Informe Gestión del oro

Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
INDICE
Páginas
Objeto del estudio
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Régimen especial del oro de inversión
3a7
Reglas a tener en cuenta en relación con la transmisión
de oro de inversión y determinación de la base imponible
en operaciones prestadas por los fabricantes de objetos de
metales preciosos.
8 a 14
Resoluciones de la Dirección General de Tributos
15 a 55
Artículos de la Ley 37/1992 del IVA que han sido
objeto de estudio.
56 a 63
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
El objeto del presente estudio se centra en establecer:
1º
Cuándo se califica por el IVA, oro de inversión, y, cuando no tiene tal condición.
2º
Qué consecuencias produce la renuncia a la exención del régimen especial oro de
inversión.
3º
En los servicios prestados por los fabricantes de metales preciosos, cual debe ser la base
imponible.
4º
Aspectos formales exigidos por la normativa del IVA en relación con:
-
La renuncia al régimen especial de oro de inversión.
-
Forma de acreditar por el destinatario al prestador del servicio (fabricante de
metales preciosos) si el oro aportado para su transformación fue adquirido con
exención del Impuesto.
-
Obligaciones de llevar libro Registro específico para anotar las entregas de oro
realizadas a otras empresas fabricantes para que realicen determinados trabajos.
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RÉGIMEN DEL ORO DE INVERSIÓN
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RÉGIMEN ESPECIAL DEL ORO DE INVERSIÓN
INTRODUCCIÓN
Este régimen se aplica desde el 1 de enero de 2.000, y su regulación en la Ley del IVA,
introducida por la Ley 55/1999 supone la transposición de la normativa interna española de la
Directiva 98/80/CE. Se configura como un régimen especial obligatorio, sin perjuicio de la
posibilidad de renuncia a la exención, que se efectúa operación por operación.
La aplicación de este régimen supone que las operaciones con oro de inversión, están con
carácter general exentas del impuesto, con limitación parcial del derecho a deducción.
El régimen especial de las operaciones con oro de inversión se considera sector diferenciado
de la actividad empresarial o profesional.
Ámbito objetivo. El régimen especial se aplica a ciertas operaciones que tiene por objeto oro
de inversión. A estos efectos se consideran oro de inversión:
a) Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas
y cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado noveno del anexo de la Ley. Es
decir, sea de los admitidos en los mercados de lingotes (12.5 Kg; 1 Kg; 500, 250,
100, 50, 20, 10, 5, 2.5 y 2 gr; 100, 10, 5, 1, 0.5 y 0.25 onzas; 10, 5, y 1 tael y 10
tolas). Los mercados de lingotes admiten las siguientes tolerancias por los
lingotes de 12,5 Kg, se aceptan aquellos cuyo contenido en oro puro oscile entre
350 y 430 onzas; para los restantes pesos mencionados, las piezas cuyos pesos
reales no difieran de aquellos en más de un 2 por 100.
b) Las monedas de oro que cumplan los siguientes requisitos:
-
que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1.800.
que sean o hayan sido monedas de curso legal en su país de origen.
que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un
80 por 100 al valor de mercado de oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en relación con las
monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se publique en el “Diario Oficial de las
Comunidades Europeas”, antes del 1 de diciembre de cada año. Se considerará que dichas
monedas cumplen los requisitos exigidos por ser consideradas como oro de inversión durante
el año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los años sucesivos
mientras no se modifiquen los publicadas anteriormente.
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Por lo tanto, el régimen especial se aplicará a aquellas monedas que normalmente se utilicen
como inversión financiera, atendiendo esencialmente al valor de oro de que están hechas,
dejando fuera del mismo tanto a las monedas cuyo valor esté sensiblemente influido por otros
factores de carácter numismático, histórico, etc. que determinan su naturaleza de objeto de
colección, como a otros objetos de oro (monedas conmemorativas, etc.), que no se negocian
normalmente en los mercados financieros con fines de inversión y que quedan excluidos del
citado régimen especial.
Exenciones. El régimen especial es, fundamentalmente, un régimen de exención, sin derecho
a deducción del IVA soportado; esto es, un régimen de exención limitada, análogo al de otras
inversiones financieras, dado que las entregas de oro con fines de inversión tienen un carácter
similar.
No obstante, este régimen presenta especiales características porque se admite en él la
deducción de ciertas cuotas soportadas.
Por lo tanto;
Se establece la exención con posibilidad de renuncia, por lo tanto estarán exentas del
Impuesto las siguientes operaciones:
1º Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluyen, en concepto de entregas, los préstamos y las operaciones de permuta
financiera, así como las operaciones derivadas de contratos de futuro o a plazo,
siempre que tengan por objeto oro de inversión e impliquen la transmisión del
poder de disposición.
No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) A las prestaciones de servicios que tengan por objeto oro de inversión
(servicios de publicidad, transporte, manipulación o transformación del oro de
inversión).
b) A las adquisiciones intracomunitarias de oro de inversión cuando el empresario
que efectúe la entrega renuncie a la exención en el régimen, previsto en el
Estado miembro de origen, ahora bien, en este caso, se aplicará la exención de
las entregas intracomunitarias y, por tanto, la adquisición intracomunitaria
correspondiente estará gravada.
2º Los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena en las operaciones
exentas.
En caso de concurrencia de esta exención con la prevista en el artículo 25 (entregas de bienes
destinados a otro Estado miembro) prevalece lo previsto para el oro de inversión, salvo
renuncia, entonces, se aplicaría lo previsto en el artículo 25.
La exención del IVA en las entregas de oro de inversión se aplicará a las efectuadas por
empresarios o profesionales, tanto con carácter habitual como ocasional.
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Cuando la entrega de oro de inversión estuviese exenta y no se hubiese renunciado a la
misma, el transmitente será el sujeto pasivo de la operación y quién deberá expedir una
factura sin repercutir el Impuesto ( DGT.1-10-02).
Renuncia a la exención
El transmitente puede renunciar a esta exención cuando concurran las condiciones
siguientes:
En caso de entregas de oro de inversión:
a) Que el transmitente se dedique de forma habitual a la realización de actividades
de producción de oro de inversión o de transformación de oro que no sea de
inversión, en oro de inversión.
b) Que la entrega respecto de la que se efectúa la renuncia a la exención tenga por
objeto oro de inversión, resultante de las actividades citadas en la letra a) anterior.
c) Que el adquiriente sea un empresario o profesional que actúe en el ejercicio de sus
actividades empresariales o profesionales.
La renuncia a la exención se practicará por cada operación realizada por el transmitente y
debe comunicarse por escrito al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de
oro d inversión. Asimismo deberá comunicarle por escrito que la condición de sujeto
pasivo recae sobre el adquirente: Por tanto, la operación estaría sujeta y no exenta y el
adquirente sería el sujeto pasivo. Para estos supuestos el art. 165 de la LIVA prevé la
obligación de que dichos sujetos pasivos deberán expedir factura que contenga la liquidación
del Impuesto. (inversión del sujeto pasivo).
Deducciones. El régimen de deducción se regirá por lo previsto en la Ley para este régimen
especial.
Con carácter general las cuotas soportadas no son deducibles en la medida en que los
bienes o servicios se utilicen en las entregas de oro de inversión exentas del Impuesto.
Excepcionalmente, habrá que tener en cuenta lo siguiente:
a) La realización de las entregas de oro de inversión exentas, por empresarios o
profesionales, que hayan producido directamente ese oro o lo hayan obtenido
mediante transformación, genera el derecho a deducir las cuotas soportadas o
satisfechas por la adquisición o importación de bienes o servicios vinculados
con dicha producción o transformación (adquisición del oro empleado,
instrumental utilizado en los productos y transformación). Sin embargo, no serían
deducibles otros gastos por no estar relacionados con la producción, tales como;
transportes para ponerlos a disposición del adquiriente, publicidad, etc, es decir,
gastos vinculados con la comercialización.
b) La realización de entregas de oro de inversión exentas por otros empresarios
distintos de los contemplados en la letra a) anterior genera el derecho a deducir:
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Las cuotas soportadas por la adquisición interna o intracomunitaria de ese
oro cuando el proveedor del mismo haya renunciado a la exención.
Las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de ese
oro, cuando en el momento de su adquisición o importación no reunía los
requisitos para ser considerado oro de inversión, habiendo sido
transformado en oro de inversión por quien efectúa la entrega exenta o por
su cuenta.
Las cuotas soportadas por los servicios de cambio de forma, peso o ley de
ese oro.
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REGLAS A TENER EN CUENTA EN RELACIÓN CON LAS
CONDICIONES QUE SE HAN DE CUMPLIR A EFECTOS
DE LA TRANSMISIÓN DE ORO DE INVERSIÓN, ASÍ
COMO DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE EN
LAS OPERACIONES REALIZADAS POR LOS
FABRICANTES DE OBJETOS DE METALES PRECIOSOS
EN RELACIÓN CON EL I.V.A.
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1º ¿Qué se entiende por régimen especial del oro de inversión?
El régimen especial del oro de inversión se caracteriza por ser un sector diferenciado de
actividad y obligatorio para los sujetos pasivos que transmitan oro de inversión sin perjuicio
de la posibilidad de renuncia operación por operación.
Cuando se cumplan los requisitos establecidos en el art. 140 de la LIVA por tratarse de
lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y cuyo peso se ajuste a lo
dispuesto en el apartado noveno del anexo de la LIVA, de acuerdo con los apartados a) y b)
del art 51 bis del RIVA., se estará en presencia del calificado oro de inversión, por lo tanto, de
acuerdo con el apartado 1º del art. 140 bis LIVA, las entregas, adquisiciones
intracomunitarias e importaciones de oro de inversión estarán exentas del Impuesto.
(Recomendamos analizar el contenido de la resolución que se acompaña con la referencia
NFC016787).
2º ¿ Qué pasa cuando el transmitente sujeto al régimen especial renuncia a la exención?
Cuando un empresario adquiera a mayorista de oro lingotes o láminas de oro de 999
milésimas, y el transmitente haya renunciado* a la exención, la entrega estará sujeta y no
exenta, siendo sujeto pasivo de la entrega el empresario adquiriente del oro de ley igual o
superior a 995 milésimas, en los términos del artículo 140 quinque de la Ley. Dicho
empresario deberá emitir una factura que deberá contener la liquidación del impuesto
(inversión sujeto pasivo).
*Dicha renuncia deberá comunicarse por escrito al adquiriente con carácter previo o
simultáneo a la entrega del oro de inversión. Asimismo, cuando la entrega resulta gravada
por el Impuesto, el transmitente deberá comunicar por escrito al adquirente que la
condición de sujeto pasivo del Impuesto recae sobre este último.
(Recomendamos analizar el contenido de la resolución que se acompaña con la referencia:
CISS : JC064551).
3º ¿ Todo oro se califica de inversión?
No. Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de
Ley igual o superior a 325 milésimas y que no puedan calificarse como oro de inversión a los
efectos del artículo 140 de la Ley, será aplicable el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra
b) de la Ley, es decir, el sujeto pasivo será el empresario, o profesional para quién se
realicen las citadas operaciones, las cuales estarán sujetas y no exentas de IVA.
(Recomendamos analizar el contenido de la resolución que se acompaña con la referencia
CISS : IC064194).
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4º ¿ Qué ocurre con las prestaciones de servicios que tengan por objeto oro de inversión?
Las prestaciones de servicios que tengan por objeto oro de inversión no estarán exentas, por
lo tanto sujetas, excepto los servicios de mediación en las operaciones exentas, prestados en
nombre y por cuenta ajena.
5º ¿ Cuál es la base imponible en los servicios prestados por los fabricantes de objeto de
metales?
Cuando un empresario encargue a fabricantes de objeto de metales preciosos la
transformación de oro, aportándoles los lingotes que constituyen la materia prima, y por cuya
adquisición se soportó el IVA correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el
art. 79, apartado diez, de la Ley, debiendo el fabricante facturar al empresario el servicio
prestado sin añadir al importe total de la contraprestación pactada por el servicio, el valor de
mercado de dicho oro a la fecha de devengo del Impuesto.
No obstante lo anterior, si el empresario destinatario de la operación adquirió oro de 999
milésimas y el transmitente no renunció a la exención, de conformidad con lo previsto en el
art.140 ter, de la Ley, procederá la aplicación de lo previsto en el art. 79, apartado diez, de la
Ley, debiendo el fabricante facturar al empresario el servicio prestado, añadiendo al importe
total de la contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho oro a la
fecha de devengo del Impuesto.
A tal efecto, el destinatario de la operación, deberá acreditar al sujeto pasivo de la misma, si
el oro que le ha aportado para su transformación fue adquirido o importado con exención del
Impuesto conforme a lo dispuesto en el art. 140 bis. uno.1º del la Ley. Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una declaración
escrita firmada por el destinatario de la operación, dirigida al sujeto pasivo, en la que haga
constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias referidas. (Cuando por acción u omisión
culposa o dolosa el destinatario, no haya manifestado que adquirió el oro con exención del
Impuesto sobre el valor añadido, el citado destinatario responderá solidariamente de la deuda
tributaria correspondiente).
(Recomendamos analizar el contenido de al resolución que se acompaña con la referencia:
CISS : JC063999).
6º ¿ Cuál es la base imponible en la entrega de las piezas por los fabricantes de objeto de
metales cuando el oro aportado por el adquirente para su transformación, se entrega como
medio de pago?
Cuando se produce la entrega de oro de inversión para su transformación por A a B1 y, a su
vez constituye la contraprestación o pago de la entrega de las piezas de joyería, fabricadas
por B1, con aportación de materiales, entre otros, oro, el régimen de tributación de dichas
operaciones sería el siguiente:
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
-
Habría una entrega de oro de A a B1 sujeta y exenta o no del Impuesto,
dependiendo de si dicho oro tiene la consideración de oro de inversión conforme a
lo previsto en el artículo 140 de la Ley 37/92.
-
Por otro lado, habría una entrega de una pieza de joyería de B1 a A sujeta y
no exenta al IVA, cuya base imponible estaría formada por el importe total de la
contraprestación de dicha operación. A tal efecto, dado que dicha contraprestación
no consiste en dinero en su totalidad habría que aplicar lo previsto en el art. 79,
apartado uno, de la Ley.
Por lo que, la base imponible de la operación citada estaría constituida por el importe del
trabajo realizado por el fabricante B1 más el valor de mercado de oro de inversión entregado
por A en la fecha del devengo de dicha operación.
(Recomendamos analizar el contenido de la resolución que se acompaña con la referencia :
CISS : JC064094).
7º ¿ Existe obligación de llevar Registro específico para anotar las entregas de oro efectuadas
a otras empresas, fabricantes de artículos de joyería para que realicen determinados trabajos?.
La normativa del Impuesto sobre el valor añadido no contempla la obligación de llevar un
Libro Registro específico para anotar las aportaciones de oro.
(Recomendamos analizar el contenido de la resolución que se acompaña con la referencia:
CISS : JC064065).
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"S Í N T E S I S"
ORO DE INVERSIÓN
Adquisición de oro de inversión ( régimen especial) Art. 140.
Las operaciones estarán exentas de IVA (Art. 140 bis), salvo renuncia (Art.140 ter Ley
IVA) y (Art.51 ter del Reglamento IVA).
Deberá en este caso, comunicarse la renuncia por escrito al adquiriente con carácter previo o
simultáneo a la entrega de oro de inversión. Se practicará por cada operación realizada por el
transmitente. Asimismo, cuando la entrega resulte gravada por el impuesto, el transmitente
deberá comunicar al adquiriente que la condición de sujeto pasivo del Impuesto recae sobre el
adquiriente.
El empresario adquirente se convierte en sujeto pasivo, de acuerdo con el art. 140 quinque de
la Ley, y deberá emitir el documento previsto en el Art. 165 de la Ley del IVA (autofactura).
A su vez, cuando un empresario encargue a fabricantes de objetos de metales preciosos la
transformación del oro, aportándoles los lingotes que constituyen la materia prima y por cuya
adquisición se soportó el IVA correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el
Art. 79, apartado diez, de la Ley, debiendo el fabricante facturar al destinatario del servicio
prestado sin añadir al importe total de la contraprestación pactada por el servicio, el valor de
mercado de dicho oro, dado que este último se adquirió sin exención.
Ahora bien, si el destinatario de la operación adquirió oro de 999 milésimas y el transmitente
no renunció a la exención, de conformidad con el Art.140 ter procederá la aplicación del Art.
79, apartado diez, de la Ley de IVA, debiendo el fabricante facturar al destinatario el servicio
prestado añadiendo al importe total, de la contraprestación pactada por el servicio el valor de
mercado de dicho oro a la fecha de devengo del Impuesto.
A tal efecto, el destinatario del servicio prestado deberá acreditar al prestador del servicio, si
el oro que le ha otorgado para su transformación fue adquirido con exención de IVA,
conforme a lo dispuesto en el Art. 140 bis uno 1º de la Ley del IVA. Dicha acreditación podrá
realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una declaración escrita
firmada por el destinatario de la operación dirigida al sujeto pasivo, ( prestador del servicio),
en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el apartado uno del Art. 87 de la Ley del Impuesto
(cuando por acción u omisión culposa o dolosa el destinatario no haya manifestado que
adquirió el oro con exención del IVA), el citado destinatario responderá solidariamente de la
deuda tributaria correspondiente.
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Por lo tanto:
1. Cuando un empresario (A) adquiere oro de inversión, y el transmitente (B) haya
renunciado a la exención, la entrega estará sujeta y no exenta, siendo el sujeto pasivo
el adquiriente (A), que deberá emitir una autofactura con la liquidación del Impuesto
(Inversión del sujeto pasivo). La susodicha autofactura deberá emitirse con serie
propia.
2. Base imponible:
a) Si un empresario (C) adquiere a mayoristas (D) oro de inversión en una operación
exenta de IVA y se aporta a un fabricante (E) de objetos de metales preciosos, el
fabricante (E) deberá facturar el servicio prestado al empresario (C) añadiendo al
importe de la contraprestación pactada el valor de mercado de oro en la fecha del
devengo.
En este caso el empresario (C) deberá acreditar, entre otros medios de prueba,
mediante una declaración escrita, que el oro aportado para su transformación fue
adquirido o importado con exención de IVA.
Si el empresario (C) al adquirir el oro soportó el IVA correspondiente, por haber
renunciado a la exención el empresario (D) y, posteriormente, lo aporta para su
transformación a un fabricante (E) de materiales preciosos, el fabricante (E) deberá
facturar el importe de su servicio sin añadir el valor de mercado de oro.
( Resolución de la DGT nº 1225/2002 del 6/9/02 que se acompaña).
b) Fabricante de joyería (A) entrega oro como medio de pago de entrega que le realiza
al fabricante (B1).
La entrega de oro de inversión por A como contraprestación o pago de la entrega de
piezas fabricadas por B1 para A, con aportación de materiales por B1, entre ellos oro,
el régimen de tributación de dichas operaciones sería el siguiente:
-
Habría una entrega de oro de A a B1 sujeta y exenta o no del Impuesto
sobre el valor añadido, dependiendo de si dicho oro tiene la consideración
de oro de inversión conforme a lo previsto en el art. 140 de la Ley 37/92.
-
Por otro lado, habría una entrega de una pieza de joyería de B1 a A sujeta y
no exenta del Impuesto, cuya base imponible estaría formada por el importe
total de la contraprestación de dicha operación. A tal efecto, dado que dicha
contraprestación no consiste en dinero en su totalidad habrá que aplicar lo
previsto en el art. 79, apartado uno de la Ley 37/92 que establece lo
siguiente:
“En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se
considerará como base la que se hubiese acordado en condiciones normales
de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre
partes que fuesen independientes.
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No obstante, sí la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se
considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de
la parte no dineraria de la -contraprestación- el importe de la parte dineraria
de la misma, siempre que dicho resultado fuese superior al determinado por
aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior”.
Por tanto, la base imponible de la operación citada estará constituida por el importe del
trabajo realizado por el fabricante B1 más el valor de mercado del oro de inversión entregado
por A en la fecha del devengo de dicha operación, resultado coincidente con la aplicación de
la regla del art. 79, apartado Diez de la Ley 37/1992, dirigida a asegurar que el valor de
mercado del oro de inversión adquirido con exención por el destinatario de los trabajos
(hechuras) se incluye en la base imponible de la operación correspondiente.
Finalmente en los supuestos en que fuese un particular quien entregue el oro como
contraprestación de la entrega de la pieza de joyería referida anteriormente, estaríamos
ante una operación no sujeta al IVA. Por otra parte, la entrega de la pieza de joyería por el
fabricante estaría sujeta y no exenta del Impuesto, estableciéndose su contraprestación en
base a los criterios mencionados anteriormente por las entregas de B1 a A.
( Referencia CISS : JC064094. Consulta nº 1332-02, CDGT 17/09/02).
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RESOLUCIONES DE LA DIRECCIÓN
GENERAL DE TRIBUTOS
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1. Referencia : NFC016787, Fecha : 06/09/2002 nº consulta : 1225/2002.
“Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión”.
2. Referencia : CISS : JC060212.
“Entidad mercantil que adquirió oro de ley de 999 milésimas para transformarlo
en piezas de joyería y posteriormente venderlas”.
3. Referencia CISS : JC063950. CDGT. 06/09/2002
“Si a efectos de determinar la base imponible de la ejecución de obra debe incluirse el
valor de cualquier oro aportado. En qué supuestos se aplica lo previsto en el art. 84uno-2º b) y en cuales el artículo 140, de la Ley del IVA, etc.”
4. Referencia CISS : JC063995. CDGT 06/09/2002
“Procedimiento para conocer si el oro aportado ha estado exento del Impuesto sobre el
valor añadido. Devengo de la operación realizada. Cálculo del valor de mercado del
oro aportado”.
5. Referencia CISS : JC063999
“Compra a mayoristas de oro lingotes de ley de 999 milésimas, encargando a
fabricantes de objetos de metales preciosos que lo transformen en producto acabado,
aportando a estos efectos al fabricante el lingote que constituye la materia prima”.
6. Referencia CISS : JC064065. CDGT 16/09/2002
“Fabricante de artículos de joyería al que sus clientes aportan oro para su manufactura.
Asimismo, dicho fabricante aporta oro a otras empresas para que le realicen
determinados trabajos de [hechura]”.
7. Referencia. CISS : JC064094. CDGT 17/09/2002
“Fabricante (A) de joyería que aporta oro a otro fabricante (B1), para que le fabrique
unas piezas y a su vez, éste aporta parte de dicha materia prima a un tercero (B2) para
que, le fabrique una parte de las piezas. En algunos supuestos, el fabricante (A) aporta
el oro como medio de pago de la entrega que le realiza el otro fabricante (B1)”.
8. Referencia CISS : JC064159. CDGT : 24/09/2002.
“Si la regla prevista en el art. 79. Diez de la Ley se refiere a los casos en que se aporta
cualquier tipo de oro o sólo a la aportación de oro de inversión”.
9. Referencia : CISS : JC064194. CDGT 09/09/2002.
“Empresario que compra oro a mayoristas de oro encargando a fabricantes de objetos
de metales preciosos que lo transformen en producto acabado”.
10. Referencia : CISS : JC064551
“Compra de oro a mayoristas de oro”.
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REFERENCIA 1
Referencia: NFC016787
DGT: 06-09-2002
N.º CONSULTA: 1225/2002
SUMARIO:
IVA. Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.
Sujeto pasivo. Cuando un empresario adquiere oro de inversión y el
transmitente haya renunciado a la exención, la entrega estará sujeta y no
exenta, siendo sujeto pasivo el adquirente, que debe emitir un documento
equivalente con la liquidación del Impuesto. Base imponible. Si se adquiere
a mayoristas oro de inversión en una operación exenta de IVA y se aporta
a un fabricante de objetos de metales preciosos, el fabricante deberá
facturar el servicio prestado añadiendo al importe de la contraprestación
pactada, el valor de mercado del oro en la fecha de devengo. En este caso
el empresario debe acreditar, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita, que el oro aportado para su transformación fue
adquirido o importado con exención del IVA. Si el oro fue adquirido por el
empresario soportando IVA por haber renunciado a la exención el
vendedor y, posteriormente, lo aporta a un fabricante de objetos de
metales preciosos, éste facturará el importe de su servicio sin añadir el
valor de mercado del oro.
PRECEPTOS:
Ley 37/1992 (NFL000052) (Ley IVA), arts. 79.diez, 84.uno.2.º, 120.dos y
140.
RD 1624/1992 (NFL000053) (Rgto. IVA), art. 24 bis.
Descripción sucinta de los hechos:
Fabricante de artículos de joyería al que sus clientes aportan oro para su
manufactura.
Cuestión planteada:
- Si a efectos de determinar la base imponible de la ejecución de obra
realizada debe incluirse el valor de cualquier oro aportado de acuerdo con lo
previsto en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/1992 (NFL000052).
- En qué supuestos se explica lo previsto en el artículo 84.uno.2.º b) de la
Ley 37/1992 (NFL000052) y en cuáles, el artículo 140 de la Ley 37/1992
(NFL000052). Procedimiento para conocer si el oro aportado ha estado exento
del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) conforme a lo previsto en el artículo
140 bis de la Ley 37/1992 (NFL000052).
- Responsable del pago del Impuesto en el supuesto de manifestaciones
inexactas de los destinatarios de las operaciones.
Contestación:
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1. El artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra b), de la Ley 37/1992
(NFL000052), de 28 de diciembre del IVA, dispone que serán sujetos pasivos del
Impuesto los empresarios o profesionales para quienes se realicen las
operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que se indican a continuación:
«b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos
semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.»
El artículo 24 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto
1624/1992 (NFL000053) de 29 de diciembre en su redacción dada por el artículo
1.º 2 del Real Decreto 3422/2000 (NFL003397), de 15 de diciembre (BOE de 16
de diciembre) establece el concepto de oro sin elaborar y de producto
semielaborado de oro.
«A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2.º,
letra b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto
semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para
elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas,
hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que, por
sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo final.»
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en
que se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del IVA, por tratarse de
oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro de ley igual o superior a 325
milésimas y que no puede calificarse como de inversión a los efectos del artículo
140 de la Ley 37/1992 (NFL000052). No será aplicable esta norma cuando lo que
se efectúa es una entrega sujeta y exenta, por tratarse de una entrega de oro de
inversión, tal como éste se define en el artículo 140 de la Ley.
2. El artículo 120, apartado dos, de la Ley 37/1992 (NFL000052),
establece que el régimen especial aplicable a las operaciones con oro de
inversión tendrá carácter obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el artículo
140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 de la Ley del IVA recoge el concepto de oro de inversión, de
conformidad con dicho precepto, y a efectos de lo dispuesto en la presente Ley,
se considerarán oro de inversión:
«1.º Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas
y cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta
Ley.
2.º Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un
80 por ciento al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en
relación con las monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se
18
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
publicará en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas con anterioridad al 1
de diciembre de cada año. Se considerará que dichas monedas cumplen los
requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión durante el año
natural siguiente a aquel en que se publique la relación citada o en los años
sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente.»
El artículo 140 bis de la misma norma declara exentas del Impuesto: las
entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los préstamos
y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones derivadas de
contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en todos los casos,
oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del poder de disposición
sobre dicho oro.
El artículo 140 ter de la Ley 37/1992 (NFL000052) contempla la posibilidad
de renuncia a la exención al establecer que: la exención del Impuesto aplicable a
las entregas de oro de inversión a que se refiere el artículo 140 bis, apartado
uno, número 1.º, de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del
transmitente, en la forma y con los requisitos que reglamentariamente se
determinen y siempre que se cumplan las condiciones siguientes:
«1.ª Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de
actividades de producción de oro de inversión o de transformación de oro que no
sea de inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por objeto
oro de inversión resultante de las actividades citadas.
2.ª Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el
ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales.»
Finalmente, el artículo 140 quinque de la Ley del Impuesto, declara que
será sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a las entregas de oro de
inversión que resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención
a que se refiere el artículo 140 ter, al empresario o profesional para quien se
efectúe la operación gravada.
3. De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley
37/1992 (NFL000052), de 28 de diciembre, del IVA, en su actual redacción dada
por el artículo 5.º cuatro de la Ley 24/2001 (NFL003651), de 27 de diciembre
(BOE del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o prestaciones de
servicios que no tengan por objeto o resultado oro de inversión y en las que se
emplee oro aportado por el destinatario de la operación cuya adquisición o
importación hubiese estado exenta por aplicación de la exención prevista en el
apartado uno, número 1.º del artículo 140 bis de esta Ley o de su equivalente en
la legislación de otro Estado miembro de la Comunidad, la base imponible
resultará de añadir al importe total de la contraprestación el valor de mercado de
dicho oro, determinado en la fecha de devengo del Impuesto».
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
1.º La operación de que se trate, independientemente de que a efectos del
IVA tenga la consideración de entrega de bienes o de prestación de servicios,
debe tener por objeto o resultado un bien que no sea oro de inversión tal como
éste se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992 (NFL000052).
19
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
2.º El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la aportación sea del
total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo de una parte.
3.º La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario debe
haber estado exenta del IVA en aplicación de la exención prevista en el artículo
140 bis, apartado uno, número 1.º de la Ley 37/1992 (NFL000052) o el
equivalente en la legislación de otro Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación
efectuada por un fabricante de artículos de joyería que no tengan la
consideración de oro de inversión, será el resultado de añadir a la
contraprestación correspondiente a la misma, el valor de mercado del oro que el
destinatario de la citada operación haya aportado, siempre que lo hubiese
adquirido o importado con aplicación de la exención del IVA referida en el artículo
140 bis.uno.1.º de la Ley 37/1992 (NFL000052), determinándose dicho valor de
mercado a la fecha de devengo del Impuesto de la operación efectuada por la
entidad consultante.
4. Por todo lo anterior esta Dirección General le comunica lo siguiente:
1.º El régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
tendrá carácter obligatorio. Por tanto, siempre que se adquiera oro de inversión,
tal como éste se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992 (NFL000052), dicha
operación estará exenta por aplicación de lo dispuesto en el artículo 140 bis de la
Ley del Impuesto, salvo renuncia a la exención en los términos previstos en el
artículo 140 ter de la misma Ley, desarrollado por el artículo 51 ter del Real
Decreto 1624/1992 (NFL000053), de 29 de diciembre, por el que se aprueba el
Reglamento del IVA (BOE del 31), según redacción dada por el Real Decreto
3422/2000 (NFL003397), de 15 de diciembre (BOE del 16).
2.º Cuando un empresario adquiera a mayoristas de oro lingotes o láminas
de oro de 999 milésimas, y el transmitente haya renunciado a la exención, la
entrega estará sujeta y no exenta, siendo sujeto pasivo de dicha entrega dicho
empresario que adquiere oro de Ley igual o superior a 995 milésimas, en los
términos del artículo 140 quinque de la Ley 37/1992 (NFL000052). El citado
empresario deberá emitir el documento previsto en el artículo 165 de la Ley del
Impuesto, dicho documento contendrá la liquidación del IVA.
3.º Cuando un empresario encargue a fabricantes de objetos de metales
preciosos la transformación del oro, aportándoles los lingotes que constituyen la
materia prima, y por cuya adquisición se soportó el IVA correspondiente, no
procederá la aplicación de lo previsto en el artículo 79, apartado diez, de la Ley
37/1992 (NFL000052), debiendo el fabricante facturar al destinatario del servicio
prestado sin añadir al importe total de la contraprestación pactada por el
servicio, el valor de mercado de dicho oro, dado que este último se adquirió sin
exención.
No obstante lo anterior, si el destinatario adquirió oro de 999 milésimas y
el transmitente no renunció a la exención, de conformidad con lo previsto en el
artículo 140 ter de la Ley 37/1992 (NFL000052), procederá la aplicación de lo
previsto en el artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992 (NFL000052),
debiendo el fabricante facturar al destinatario el servicio prestado añadiendo al
importe total de la contraprestación pactada por el servicio el valor de mercado
20
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
de dicho oro a la fecha de devengo del Impuesto.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto
pasivo de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue
adquirido o importado con exención del IVA conforme a lo dispuesto en el
artículo 140 bis.uno.1.º de la Ley 37/1992 (NFL000052). Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita firmada por el destinatario de la operación dirigida al sujeto
pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias
referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1.º del apartado uno
del artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención del
IVA), el citado destinatario responderá solidariamente de la deuda tributaria
correspondiente.
5. Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107
de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995
(NFL002306), de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 2
CDGT 06/03/2001 [Ref. CISS: JC060212]
NORMATIVA
L. 37/1992: Arts. 120-dos, 140, 140 bis
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Entidad mercantil que adquirió oro de ley de 999 milésimas para transformarlo
en piezas de joyería y, posteriormente, venderlas. El transmitente ha aplicado
la exención prevista en el artículo 140 bis de la Ley 37/92.
CUESTIÓN PLANTEADA
• - Si en este supuesto se produce la "inversión del sujeto pasivo" y
procede por la entidad consultante liquidar la cuota del Impuesto sobre
el Valor Añadido emitiendo la correspondiente "autofactura".
• - Deducción, en su caso, de la cuota repercutida. .
CONTESTACIÓN
• 1.- El artículo 120, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre,
del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29),
establece que el régimen especial aplicable a las operaciones con oro de
inversión tendrá carácter obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en
el artículo 140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 bis de la citada Ley declara que estarán exentas del
citado tributo las entregas de oro de inversión entre el que debe
incluirse, según el artículo 140 de la Ley 37/92, a los lingotes o láminas
de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y cuyo peso se ajuste a
lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta Ley.
A la entrega de oro de ley que cumplía los requisitos para ser
considerado oro de inversión a que se refiere el escrito de consulta, se
le aplicará obligatoriamente el régimen especial del oro de inversión
previsto en los artículos 140 a 140 quinque de la Ley 37/92. A tal
efecto, dicha entrega estaría exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido sin perjuicio de la renuncia a la misma tipificada en el artículo
140 ter de la ley del Impuesto y de la consideración, en su caso, como
sujeto pasivo de la misma al adquirente (artículo 140 quinque).
El artículo 51 ter del Reglamento del Impuesto según la redacción dada
al mismo por el artículo primero.9 del Real Decreto 3422/2000, de 15
de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 16-12-2000), dispone que la
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
renuncia a la exención regulada en el apartado uno del artículo 140 ter
de la Ley se practicará por cada operación realizada por el transmitente.
Dicha renuncia deberá comunicarse por escrito al adquirente con
carácter previo o simultáneo a la entrega del oro de inversión.
Asimismo, cuando la entrega resulta gravada por el Impuesto, el
transmitente deberá comunicar por escrito al adquirente que la
condición de sujeto pasivo del Impuesto recae sobre este último, de
acuerdo con lo establecido en el artículo 140 quinque de la Ley 37/92.
Por tanto, la entrega de oro de inversión referida con el escrito de
consulta estuvo exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido dado que
no se produjo la renuncia a la misma por el transmitente conforme a lo
previsto en los preceptos reguladores del régimen especial del oro de
inversión, siendo este último el sujeto pasivo de dicha operación.
Finalmente, la regla prevista en el artículo 84.uno.2º, letra b) de la Ley
37/92, no es aplicable a las entregas de oro de inversión a las que
resulta de aplicación obligatoria el régimen especial anteriormente
indicado.
• 2.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el
apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Madrid, a 6 de marzo de 2001
Nº. Consulta 477-01
23
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 3
CDGT 06/09/2002 [Ref. CISS: JC063950]
NORMATIVA
Ley 37/1992 arts. 79-Diez, 84-Uno-2º, 140
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Fabricante de artículos de joyería al que sus clientes aportan oro para su
manufactura.
CUESTIÓN PLANTEADA
Si a efectos de determinar la base imponible de la ejecución de obra realizada
debe incluirse el valor de cualquier oro aportado de acuerdo con lo previsto en
el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/1992.- En qué supuestos se explica
lo previsto en el artículo 84-uno-2º-b) de la Ley 37/1992 y en cuáles, el
artículo 140 de la Ley 37/1992.- Procedimiento para conocer si el oro aportado
ha estado exento del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo previsto
en el artículo 140 bis de la Ley 37/1992.- Responsable del pago del Impuesto
en el supuesto de manifestaciones inexactas de los destinatarios de las
operaciones.
CONTESTACIÓN
1.El artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b), de la Ley 37/1992, de 28 de
diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que serán sujetos
pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para quienes se realicen
las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que se indican a
continuación:
«b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos
semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas».
El artículo 24 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto
1624/1992 de 29 de diciembre en su redacción dada por el artículo primero.2
del Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE de 16 de diciembre)
establece el concepto de oro sin elaborar y de producto semielaborado de oro.
«A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º,
letra b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto
semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para
elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas,
hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que,
24
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo
final».
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en que
se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, por tratarse de oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro,
de Ley igual o superior a 325 milésimas y que no puede calificarse como de
inversión a los efectos del artículo 140 de la Ley 37/1992. No será aplicable
esta norma cuando lo que se efectúa es una entrega sujeta y exenta, por
tratarse de una entrega de oro de inversión, tal como este se define en el
artículo 140 de la Ley.
2.El artículo 120, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que el régimen
especial aplicable a las operaciones con oro de inversión tendrá carácter
obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido recoge el
concepto de oro de inversión, de conformidad con dicho precepto, y a efectos
de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
«1º. Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y
cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta
Ley.
2º. Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80
por ciento al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en
relación con las monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se
publicará en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas con anterioridad al
1 de diciembre de cada año. Se considerará que dichas monedas cumplen los
requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión durante el
año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los
años sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente».
El artículo 140 bis de la misma norma declara exentas del Impuesto: las
entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los
préstamos y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones
derivadas de contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en
25
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
todos los casos, oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del
poder de disposición sobre dicho oro.
El artículo 140 ter de la Ley 37/1992, contempla la posibilidad de renuncia a la
exención al establecer que: la exención del Impuesto aplicable a las entregas
de oro de inversión a que se refiere el artículo 140 bis, apartado uno, número
1º, de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente, en la
forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre
que se cumplan las condiciones siguientes:
«1ª. Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de
actividades de producción de oro de inversión o de transformación de oro que
no sea de inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por
objeto oro de inversión resultante de las actividades citadas.
2ª. Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el
ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales».
Finalmente, el artículo 140 quinque de la Ley del Impuesto, declara que será
sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión
que resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención a que
se refiere el artículo 140 ter, al empresario o profesional para quien se efectúe
la operación gravada.
3.De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/92,
de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su actual
redacción dada por el artículo 5.cuatro de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre
(Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o
prestaciones de servicios que no tengan por objeto o resultado oro de
inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por aplicación
de la exención prevista en el apartado uno, número 1º del artículo 140 bis de
esta Ley o de su equivalente en la legislación de otro Estado miembro de la
Comunidad, la base imponible resultará de añadir al importe total de la
contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado en la fecha
de devengo del Impuesto».
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
26
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación efectuada
por un fabricante de artículos de joyería que no tengan la consideración de oro
de inversión, será el resultado de añadir a la contraprestación correspondiente
a la misma, el valor de mercado del oro que el destinatario de la citada
operación haya aportado, siempre que lo hubiese adquirido o importado con
aplicación de la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido referida en el
artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92, determinándose dicho valor de
mercado a la fecha de devengo del Impuesto de la operación efectuada por la
entidad consultante.
4.- Por todo lo anterior esta Dirección General le comunica lo siguiente:
• 1º. El régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
tendrá carácter obligatorio. Por tanto, siempre que se adquiera oro de
inversión, tal como esté se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992,
dicha operación estará exenta por aplicación de lo dispuesto en el
artículo 140 bis de la Ley del Impuesto, salvo renuncia a la exención en
los términos previstos en el artículo 140 ter de la misma Ley,
desarrollado por el artículo 51 ter del Real Decreto 1624/92, de 29 de
diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el
Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), según redacción dada
por el Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE del 16).
• 2º. Cuando un empresario adquiera a mayoristas de oro lingotes o
láminas de oro de 999 milésimas, y el transmitente haya renunciado a
la exención, la entrega estará sujeta y no exenta, siendo sujeto pasivo
de dicha entrega dicho empresario que adquiere oro de ley igual o
superior a 995 milésimas, en los términos del artículo 140 quinque de la
Ley 37/1992. El citado empresario deberá emitir el documento previsto
en el artículo 165 de la Ley del Impuesto, dicho documento contendrá la
liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• 3º. Cuando un empresario encargue a fabricantes de objetos de metales
preciosos la transformación del oro, aportándoles los lingotes que
constituyen la materia prima, y por cuya adquisición se soportó el IVA
correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el artículo
79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar al
destinatario del servicio prestado sin añadir al importe total de la
contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho
oro, dado que este último se adquirió sin exención.
No obstante lo anterior, si el destinatario adquirió oro de 999 milésimas y el
transmitente no renunció a la exención, de conformidad con lo previsto en el
artículo 140 ter de la Ley 37/1992, procederá la aplicación de lo previsto en el
artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar
al destinatario el servicio prestado añadiendo al importe total de la
contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho oro a la
fecha de devengo del Impuesto.
27
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto pasivo
de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue adquirido
o importado con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo
dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita firmada por el destinatario de la operación dirigida al
sujeto pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las
circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
5.Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la
Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de
julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Madrid, a 6 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1225-02
28
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 4
CDGT 06/09/2002 [Ref. CISS: JC063995]
NORMATIVA
Ley 37/1992 art. 79-Diez
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Fabricante de artículos de joyería al que sus clientes aportan oro para su
manufactura.
CUESTIÓN PLANTEADA
• - Procedimiento para conocer si el oro aportado ha estado exento del
Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo previsto en el artículo
140 bis de la Ley 37/1992.
• - Devengo de la operación realizada.
• - Cálculo del valor de mercado del oro aportado.
CONTESTACIÓN
1.De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/92,
de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su actual
redacción dada por el artículo 5.cuatro de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre
(Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o
prestaciones de servicios que no tengan por objeto o resultado oro de
inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por aplicación
de la exención prevista en el apartado uno, número 1º del artículo 140 bis de
esta Ley o de su equivalente en la legislación de otro Estado miembro de la
Comunidad, la base imponible resultará de añadir al importe total de la
contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado en la fecha
de devengo del Impuesto».
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
29
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación efectuada
por la entidad consultante (fabricación de artículos de joyería que no tendrán
la consideración de oro de inversión), será el resultado de añadir a la
contraprestación correspondiente a la misma, el valor de mercado del oro que
el destinatario de la citada operación haya aportado, siempre que lo hubiese
adquirido o importado con aplicación de la exención del Impuesto sobre el
Valor Añadido referida en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92,
determinándose dicho valor de mercado a la fecha de devengo del Impuesto
de la operación efectuada por la entidad consultante
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto pasivo
de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue adquirido
o importado con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo
dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita firmada por el destinatario de la operación dirigida al
sujeto pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las
circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
2.De acuerdo con lo establecido en el artículo 75, apartado uno, número 2º de
la Ley 37/1992, en las prestaciones de servicios, el Impuesto sobre el Valor
Añadido se devengará, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones
gravadas.
Añade dicho precepto que, no obstante, cuando se trate de ejecuciones de
obra con aportaciones de materiales, en el momento en que los bienes a que
se refieren se pongan a disposición del dueño de la obra.
Por tanto, en las ejecuciones de obra objeto de consulta el Impuesto se
devengará cuando las mismas se ejecuten o efectúen. No obstante, cuando se
trate de ejecuciones de obra con aportaciones de materiales por parte del
ejecutor de la misma, el Impuesto se devengará en el momento en que las
piezas de joyería elaboradas sean puestas a disposición del destinatario de la
operación.
El valor de mercado del oro aportado por el destinatario deberá determinarse
en dicho momento del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido para el
cálculo de la base imponible de la operación realizada.
3.Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del
artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación
tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos
previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y
en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el
régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter
vinculante para la Administración Tributaria.
30
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Madrid, a 6 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1221-02
31
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 5
CDGT 06/09/2002 [Ref. CISS: JC063999]
NORMATIVA
Ley 37/1992 arts. 4; 79-diez; 84-dos-2º, 140; 140-bis, 140-ter, 140-quarter;
140 quinque
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
La entidad consultante realiza la actividad de comercio al por mayor de
artículos de joyería. En ocasiones compra a mayoristas de oro lingotes de ley
de 999 milésimas, encargando a fabricantes de objetos de metales preciosos
que lo transformen en producto acabado, aportando a estos efectos al
fabricante el lingote que constituye la materia prima.
CUESTIÓN PLANTEADA
Tributación en el IVA por ambas operaciones.
CONTESTACIÓN
1.El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone
que «estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de
servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o
profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en
favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades
que las realicen».
2.El artículo 84, apartado Uno, número 2º, letra b), de la misma Ley dispone
que serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para
quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que
se indican a continuación:
«b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos
semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas».
El artículo 24 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto
1624/1992 de 29 de diciembre en su redacción dada por el artículo primero.2
del Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE de 16 de diciembre)
establece el concepto de oro sin elaborar y de producto semielaborado de oro.
32
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra
b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto
semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para
elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas,
hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que,
por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo
final.
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en que
se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, por tratarse de oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro,
de Ley igual o superior a 325 milésimas y que no puede calificarse como de
inversión a los efectos del artículo 140 de la Ley 37/1992. No será aplicable
esta norma cuando lo que se efectúa es una entrega sujeta y exenta, por
tratarse de una entrega de oro de inversión, tal como este se define en el
artículo 140 de la Ley.
3.El artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), según
redacción dada por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre de Medidas Fiscales
Administrativas y de Orden Social (BOE del 31), establece que:
«Diez. En las entregas de bienes o prestaciones de servicios que no tengan
por objeto o resultado oro de inversión y en las que se emplee oro aportado
por el destinatario de la operación cuya adquisición o importación hubiese
estado exenta por aplicación de la exención prevista en el apartado uno,
número 1º del artículo 140 bis de esta Ley o de su equivalente en la
legislación de otro Estado miembro de la Comunidad, la base imponible
resultará de añadir al importe total de la contraprestación, el valor de
mercado de dicho oro, determinado en la fecha de devengo del Impuesto».
4.El artículo 120, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que el régimen
especial aplicable a las operaciones con oro de inversión tendrá carácter
obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido recoge el
concepto de oro de inversión, de conformidad con dicho precepto, y a efectos
de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
«1º. Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y
cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta
Ley.
2º. Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
33
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80
por ciento al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en
relación con las monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se
publicará en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas con anterioridad al
1 de diciembre de cada año. Se considerará que dichas monedas cumplen los
requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión durante el
año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los
años sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente».
El artículo 140 bis de la misma norma declara exentas del Impuesto: las
entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los
préstamos y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones
derivadas de contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en
todos los casos, oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del
poder de disposición sobre dicho oro.
El artículo 140 ter de la Ley 37/1992, contempla la posibilidad de renuncia a la
exención al establecer que: la exención del Impuesto aplicable a las entregas
de oro de inversión a que se refiere el artículo 140 bis, apartado uno, número
1º, de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente, en la
forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre
que se cumplan las condiciones siguientes:
«1ª. Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de
actividades de producción de oro de inversión o de transformación de oro que
no sea de inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por
objeto oro de inversión resultante de las actividades citadas.
2ª. Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el
ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales».
Finalmente, el artículo 140 quinque de la Ley del Impuesto, declara que será
sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión
que resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención a que
se refiere el artículo 140 ter, al empresario o profesional para quien se efectúe
la operación gravada.
4.- Por todo lo anterior esta Dirección General le comunica lo siguiente:
• 1º. El régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
tendrá carácter obligatorio. Por tanto, siempre que se adquiera oro de
inversión, tal como esté se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992,
dicha operación estará exenta por aplicación de lo dispuesto en el
34
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
artículo 140 bis de la Ley del Impuesto, salvo renuncia a la exención en
los términos previstos en el artículo 140 ter de la misma Ley,
desarrollado por el artículo 51 ter del Real Decreto 1624/92, de 29 de
diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el
Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), según redacción dada
por el Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE del 16).
• 2º. Cuando la entidad consultante adquiera a mayoristas de oro lingotes
o láminas de oro de 999 milésimas, y el transmitente haya renunciado a
la exención, la entrega estará sujeta y no exenta, siendo sujeto pasivo
de dicha entrega la entidad consultante que adquiere oro de ley igual o
superior a 995 milésimas, en los términos del artículo 140 quinque de la
Ley 37/1992. La consultante deberá emitir el documento previsto en el
artículo 165 de la Ley del Impuesto, dicho documento contendrá la
liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• 3º. Cuando la entidad consultante encargue a fabricantes de objetos de
metales preciosos la transformación del oro, aportándoles los lingotes
que constituyen la materia prima, y por cuya adquisición se soportó el
IVA correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el
artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante
facturar a la consultante el servicio prestado sin añadir al importe total
de la contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de
dicho oro, dado que este último se adquirió sin exención.
No obstante lo anterior, si la entidad consultante adquirió oro de 999
milésimas y el transmitente no renunció a la exención, de conformidad con lo
previsto en el artículo 140 ter de la Ley 37/1992, procederá la aplicación de lo
previsto en el artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el
fabricante facturar a la consultante el servicio prestado añadiendo al importe
total de la contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de
dicho oro a la fecha de devengo del Impuesto.
5.Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la
Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de
julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Madrid, a 6 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1224-02
35
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 6
CDGT 16/09/2002 [Ref. CISS: JC064065]
NORMATIVA
Ley 37/1992 art. 79-Diez
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Fabricante de artículos de joyería al que sus clientes aportan oro para su
manufactura. Asimismo, dicho fabricante aporta oro a otras empresas para
que la realicen determinados trabajos de «hechura»
CUESTIÓN PLANTEADA
Procedimiento para conocer si el oro aportado ha estado exento del Impuesto
sobre el Valor Añadido conforme a lo previsto en el artículo 140 bis de la Ley
37/92.- Responsable del pago del Impuesto en el supuesto de
manifestaciones inexactas de los destinatarios de las operaciones.-Obligación
de llevar un Libro Registro especifico para anotar las entregas de oro
realizadas a otras empresas para que realicen a los fabricantes determinados
trabajos.
CONTESTACIÓN
De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley
37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su actual
redacción dada por el artículo 5.cuatro de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre
(Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o
prestaciones de servicios que no tengan por objeto o resultado oro de
inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por
aplicación de la exención prevista en el apartado uno, número 1º del artículo
140 bis de esta Ley o de su equivalente en la legislación de otro Estado
miembro de la Comunidad, la base imponible resultará de añadir al importe
total de la contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado
en la fecha de devengo del Impuesto».
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
36
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación efectuada
por el fabricante o, en su caso, la empresa que realice los trabajos de
«hechuras» para dicho fabricante (fabricación de artículos de joyería que no
tendrán la consideración de oro de inversión), será el resultado de añadir a la
contraprestación correspondiente a la misma, el valor de mercado del oro
que el destinatario de la citada operación haya aportado, siempre que lo
hubiese adquirido o importado con aplicación de la exención del Impuesto
sobre el Valor Añadido referida en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92,
determinándose dicho valor de mercado a la fecha de devengo del Impuesto
de la operación efectuada por la entidad consultante.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto pasivo
de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue
adquirido o importado con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido
conforme a lo dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha
acreditación podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba,
mediante una declaración escrita firmada por el destinatario de la operación
dirigida al sujeto pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las
circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no contempla la obligación
de llevar un Libro Registro específico para anotar las aportaciones de oro a
que se refiere el escrito de consulta.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del
artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Madrid, a 16 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1318-02
37
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 7
CDGT 17/09/2002 [Ref. CISS: JC064094]
NORMATIVA
Ley 37/1992 arts. 79-diez, 79-uno
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Fabricante de joyería (A) que, en el ejercicio de su actividad aporta oro como
materia prima a otro B1, para que le fabrique unas piezas y, a su vez, éste,
aporta parte de dicha materia prima (oro) a un tercero (B2), para que le
fabrique una parte de las piezas que irán soldadas a las por B1 fabricadas.
Posteriormente, el fabricante (A) necesitará que a las piezas entregadas por
B1, se las añada otra ejecución, como podría ser el pulido o el engastado de
piedras finas por otro empresario (C).En algunos supuestos, el fabricante (A),
en lugar de aportar el oro para su transformación, lo entrega como medio de
pago de la entrega que le realiza el fabricante (B1).
CUESTIÓN PLANTEADA
Si la regla prevista en el artículo 79.diez de la Ley 37/92, se refiere a los casos
en que se aporta cualquier tipo de oro o sólo a la aportación de oro de
inversión.- Régimen de tributación de las operaciones referidas en relación con
la norma referida en el artículo 79.diez.
CONTESTACIÓN
1.De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/92,
de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su actual
redacción dada por el artículo 5.cuatro de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre
(Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o
prestaciones de servicios que no tengan por objeto o resultado oro de
inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por aplicación
de la exención prevista en el apartado uno, número 1º del artículo 140 bis de
esta Ley o de su equivalente en la legislación de otro Estado miembro de la
Comunidad, la base imponible resultará de añadir al importe total de la
contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado en la fecha
de devengo del Impuesto».
38
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos en las operaciones realizadas entre A, B1 y
B2, su régimen de tributación será el siguiente:
• a) El fabricante B2 deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido
al fabricante B1, sobre una base imponible que vendrá determinada por
la contraprestación de su trabajo (hechura) más el valor de mercado del
oro que B1 le haya aportado para su manufactura, siempre que lo
hubiese adquirido o importado con aplicación de la exención del
Impuesto sobre el Valor Añadido referida en artículo 140 bis.uno.1º de
la Ley 37/92, determinándose dicho valor de mercado a la fecha de
devengo del Impuesto de la operación efectuada por B2.
• b) El fabricante B1 cuando entregue al empresario A las piezas por él
encargadas deberá repercutirle el Impuesto sobre el Valor Añadido
sobre una base imponible que vendrá determinada por la
contraprestación de su trabajo («hechura») más el valor de mercado
del oro que A le haya aportado para su manufactura, siempre que lo
hubiese adquirido o importado con aplicación de la exención del
Impuesto sobre el Valor Añadido referida en el artículo 140.bis.uno.1º
de la Ley 37/92, determinándose dicho valor de mercado en la fecha de
devengo del Impuesto de la operación efectuada por B1.
• c) Finalmente, en la operación realizada por el empresario C para el
empresario A, la base imponible de la misma estará formada por el
importe total de la contraprestación del trabajo efectuado por C.
A tal efecto los destinatarios de las operaciones referidas en las letras a) y b)
anteriores deberán acreditar al sujeto pasivo de las mismas, si el oro que le ha
aportado para su transformación fue adquirido o importado con exención del
Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo dispuesto en el artículo 140
bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha acreditación podrá realizarse, en particular,
entre otros medios de prueba, mediante una declaración escrita firmada por el
destinatario de la operación dirigida al sujeto pasivo, en la que haga constar,
bajo su responsabilidad, las circunstancias referidas.
39
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
2.- En los supuestos mencionados en el escrito de consulta relativos a la
entrega de oro de inversión por A como contraprestación o pago de la entrega
de piezas de joyería fabricadas por B1 para A, con aportación de materiales
por B1, entre ellos oro, el régimen de tributación de dichas operaciones sería
el siguiente:
• - Habría una entrega de oro de A a B1 sujeta y exenta o no del Impuesto
sobre el Valor Añadido, dependiendo de si dicho oro tiene la
consideración de oro de inversión conforme a lo previsto en el artículo
140 de la Ley 37/92.
• - Por otro lado, habría una entrega de una pieza de joyería de B1 a A
sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuya base
imponible estaría formada por el importe total de la contraprestación de
dicha operación. A tal efecto, dado que dicha contraprestación no
consiste en dinero en su totalidad habrá que aplicar lo previsto en el
artículo 79, apartado uno de la Ley 37/92, que establece lo siguiente:
«En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se
considerará como base imponible la que se hubiese acordado en
condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o
comercialización, entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero,
se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el
mercado de la parte no dineraria de la -contraprestación el importe de
la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere
superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo
anterior».
Por tanto, la base imponible de la operación citada estará constituida por el
importe del trabajo realizado por el fabricante B1 más el valor de mercado del
oro de inversión entregado por A en la fecha de devengo de dicha operación,
resultado coincidente con la aplicación de la regla del artículo 79, apartado
diez de la Ley 37/1992, dirigida a asegurar que el valor de mercado del oro de
inversión adquirido con exención por el destinatario de los trabajos (hechuras)
se incluye en la base imponible de la operación correspondiente.
Finalmente, en los supuestos en que fuese un particular quien entregue el oro
como contraprestación de la entrega de la pieza de joyería referida
anteriormente, estaríamos ante una operación no sujeta al Impuesto sobre el
Valor Añadido. Por otra parte, la entrega de la pieza de joyería por el
fabricante estaría sujeta y no exenta del Impuesto, estableciéndose su
contraprestación en base a los criterios mencionados en el segundo guión
anteriormente mencionado, para las entregas de B1 a A.
3.Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del
artículo 107 de la Ley General Tributaria.
40
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Madrid, a 17 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1332-02
41
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 8
CDGT 24/09/2002 [Ref. CISS: JC064159]
NORMATIVA
Ley 37/1992 art. 79-Diez
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Entidad mercantil (B) dedicada a la fabricación de artículos de joyería, proceso
en el que emplea oro, tanto propio como de sus clientes (A) que en algunos
casos son extranjeros. En algunos supuestos, los destinatarios de dichos
artículos le entregan oro como medio de pago de la entrega realizada. Dicha
entidad adquiere a proveedores de fornitura (C) piezas semielaboradas de oro
de ley 750 mls. y a otros proveedores (C) cadenas de oro de ley de 750 mls.,
pagándoles una parte de la contraprestación con oro.
CUESTIÓN PLANTEADA
Si la regla prevista en el artículo 79.Diez de la Ley 37/1992 se refiere a los
casos en que se aporta cualquier tipo de oro o sólo a la aportación de oro de
inversión.- Devengo del Impuesto en las citadas operaciones y momento en
que deben expedirse las facturas.
CONTESTACIÓN
1.De acuerdo con lo establecido en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/92,
de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su actual
redacción dada por el artículo 5.cuatro de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre
(Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre), «en las entregas de bienes o
prestaciones de servicios que no tengan por objeto o resultado oro de
inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por aplicación
de la exención prevista en el apartado uno, número 1º del artículo 140 bis de
esta Ley o de su equivalente en la legislación de otro Estado miembro de la
Comunidad, la base imponible resultará de añadir al importe total de la
contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado en la fecha
de devengo del Impuesto».
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
42
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación efectuada
por el fabricante (entidad consultante) o, en su caso, la empresa que realice
los trabajos de «hechuras» para dicho fabricante (fabricación de artículos de
joyería que no tendrán la consideración de oro de inversión), será el resultado
de añadir a la contraprestación correspondiente a la misma, el valor de
mercado del oro que el destinatario de la citada operación haya aportado,
siempre que lo hubiese adquirido o importado con aplicación de la exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido referida en el artículo 140 bis.Uno.1º de
la Ley 37/92, determinándose dicho valor de mercado a la fecha de devengo
del Impuesto de la operación efectuada por la entidad consultante.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto pasivo
de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue adquirido
o importado con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo
dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita firmada por el destinatario de la operación dirigida al
sujeto pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las
circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
2.- En los supuestos mencionados en el escrito de consulta relativos a la
entrega de oro de inversión por los clientes de la entidad consultante (A) o, en
su caso, la entidad consultante (B) como contraprestación o pago de la
entrega de piezas de joyería fabricadas para unos y otra, con aportación de
materiales por los sujetos pasivos (C), entre ellos oro, el régimen de
tributación de dichas operaciones sería el siguiente:
• - Habría una entrega de oro de A a B o de B a C sujeta y exenta o no del
Impuesto sobre el Valor Añadido, dependiendo de si dicho oro tiene la
consideración de oro de inversión conforme a lo previsto en el artículo
140 de la Ley 37/92.
• - Por otro lado, habría una entrega de una pieza de joyería de B a A y de
C a B, en su caso, sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, cuya base imponible estaría formada por el importe total de la
contraprestación de dicha operación. A tal efecto, dado que dicha
contraprestación no consiste en dinero en su totalidad habrá que aplicar
43
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
lo previsto en el artículo 79, apartado uno de la Ley 37/92, que
establece lo siguiente:
«En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se
considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones
normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización,
entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se
considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la
parte no dineraria de la -contraprestación el importe de la parte dineraria de
la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por
aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior».
Por tanto, la base imponible de la operación citada estará constituida por el
importe del trabajo realizado por el fabricante B o, en su caso, C más el valor
de mercado del oro de inversión entregado por A o, en su caso B, en la fecha
de devengo de dicha operación, resultado coincidente con la aplicación de la
regla del artículo 79, apartado diez de la Ley 37/1992, dirigida a asegurar que
el valor de mercado del oro de inversión adquirido con exención por el
destinatario de los trabajos (hechuras) se incluye en la base imponible de la
operación correspondiente.
Finalmente, en los supuestos en que fuese un particular quien entregue el oro
como contraprestación de la entrega de la pieza de joyería referida
anteriormente, estaríamos ante una operación no sujeta al Impuesto sobre el
Valor Añadido. Por otra parte, la entrega de la pieza de joyería por el
fabricante (B) estaría sujeta y no exenta del Impuesto, estableciéndose su
contraprestación en base a los criterios mencionados en el segundo guión
anteriormente mencionado, para las entregas de B a A, o de C a B.
3.De acuerdo con lo establecido en el artículo 75, apartado uno, número 2º de
la Ley 37/1992, en las prestaciones de servicios, el Impuesto sobre el Valor
Añadido se devengará, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones
gravadas.
Añade dicho precepto que, no obstante, cuando se trate de ejecuciones de
obra con aportaciones de materiales, en el momento en que los bienes a que
se refieren se pongan a disposición del dueño de la obra.
Por tanto, en las ejecuciones de obra objeto de consulta el Impuesto se
devengará cuando las mismas se ejecuten o efectúen. No obstante, cuando se
trate de ejecuciones de obra con aportaciones de materiales por parte del
ejecutor de la misma, el Impuesto se devengará en el momento en que las
piezas de joyería elaboradas sean puestas a disposición del destinatario de la
operación.
4.El artículo 6º del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se
regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y
profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30 de diciembre) establece que las
facturas deberán ser emitidas en el mismo momento de realizarse la operación
o bien, cuando el destinatario sea empresario o profesional, dentro del plazo
de treinta días a partir de dicho momento.
A tal efecto, el artículo 2º, apartado 4 del citado Real Decreto dispone que las
operaciones se entenderán realizadas en la fecha en que se hayan producido
el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido para las mismas.
44
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
5.En el supuesto de entregas de piezas de joyería por la entidad consultante en
las que sólo se ha utilizado oro propiedad de la misma la base imponible de
dicha operación será el importe total de la contraprestación que, por tanto,
deberá incluir el valor de mercado del oro utilizado.
6.La cuestión relativa a los casos en que el destinatario es un extranjero no
puede contestarse dado que en el escrito de consulta no se describen con
suficiente detalle las operaciones realizadas ni la calidad en que interviene el
extranjero.
7.Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del
artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación
tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos
previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y
en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el
régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter
vinculante para la Administración Tributaria.
Madrid, a 24 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1390-02
45
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 9
CDGT 09/09/2002 [Ref. CISS: JC064194]
NORMATIVA
Ley 37/1992 arts. 4, 79-diez, 84-dos-2º, 140, 140-bis, 140-ter, 140-quarter,
140-quinque
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
Empresario que compra oro a mayoristas de oro encargando a fabricantes de
objetos de metales preciosos que lo transformen en producto acabado,
aportando a estos efectos al fabricante el oro que constituye la materia prima.
CUESTIÓN PLANTEADA
Tributación en el IVA por ambas operaciones.
CONTESTACIÓN
1.El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone
que «estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de
servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o
profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en
favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades
que las realicen».
2.El artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b), de la misma Ley dispone
que serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para
quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que
se indican a continuación:
46
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
«b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos
semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas».
El artículo 24 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto
1624/1992 de 29 de diciembre en su redacción dada por el artículo primero.2
del Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE de 16 de diciembre)
establece el concepto de oro sin elaborar y de producto semielaborado de oro.
«A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º,
letra b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto
semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para
elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas,
hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que,
por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo
final».
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en que
se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, por tratarse de oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro,
de Ley igual o superior a 325 milésimas y que no puede calificarse como de
inversión a los efectos del artículo 140 de la Ley 37/1992. No será aplicable
esta norma cuando lo que se efectúa es una entrega sujeta y exenta, por
tratarse de una entrega de oro de inversión, tal como este se define en el
artículo 140 de la Ley.
En dicho supuesto, el empresario adquirente del oro unirá al justificante
contable de la operación un documento equivalente a la factura, que contenga
la liquidación del Impuesto y los datos previstos en el artículo 3º del Real
Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre.
3.El artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), según
redacción dada por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre de Medidas Fiscales
Administrativas y de Orden Social (BOE del 31), establece que:
«Diez. En las entregas de bienes o prestaciones de servicios que no tengan
por objeto o resultado oro de inversión y en las que se emplee oro aportado
por el destinatario de la operación cuya adquisición o importación hubiese
estado exenta por aplicación de la exención prevista en el apartado uno,
número 1º del artículo 140 bis de esta Ley o de su equivalente en la
legislación de otro Estado miembro de la Comunidad, la base imponible
resultará de añadir al importe total de la contraprestación, el valor de
mercado de dicho oro, determinado en la fecha de devengo del Impuesto».
4.-
47
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
El artículo 120, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que el régimen
especial aplicable a las operaciones con oro de inversión tendrá carácter
obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido recoge el
concepto de oro de inversión, de conformidad con dicho precepto, y a efectos
de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
«1º. Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y
cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta
Ley.
2º. Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80
por ciento al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en
relación con las monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se
publicará en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas con anterioridad al
1 de diciembre de cada año. Se considerará que dichas monedas cumplen los
requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión durante el
año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los
años sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente».
El artículo 140 bis de la misma norma declara exentas del Impuesto: las
entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los
préstamos y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones
derivadas de contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en
todos los casos, oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del
poder de disposición sobre dicho oro.
El artículo 140 ter de la Ley 37/1992, contempla la posibilidad de renuncia a la
exención al establecer que: la exención del Impuesto aplicable a las entregas
de oro de inversión a que se refiere el artículo 140 bis, apartado uno, número
1º, de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente, en la
forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre
que se cumplan las condiciones siguientes:
«1ª. Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de
actividades de producción de oro de inversión o de transformación de oro que
no sea de inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por
objeto oro de inversión resultante de las actividades citadas.
48
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
2ª. Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el
ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales».
Finalmente, el artículo 140 quinque de la Ley del Impuesto, declara que será
sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión
que resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención a que
se refiere el artículo 140 ter, al empresario o profesional para quien se efectúe
la operación gravada.
5.- Por todo lo anterior esta Dirección General le comunica lo siguiente:
• 1º. El régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
tendrá carácter obligatorio. Por tanto, siempre que se adquiera oro de
inversión, tal como esté se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992,
dicha operación estará exenta por aplicación de lo dispuesto en el
artículo 140 bis de la Ley del Impuesto, salvo renuncia a la exención en
los términos previstos en el artículo 140 ter de la misma Ley,
desarrollado por el artículo 51 ter del Real Decreto 1624/92, de 29 de
diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el
Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), según redacción dada
por el Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE del 16).
• 2º. Cuando un empresario adquiera a mayoristas de oro lingotes o
láminas de oro de 999 milésimas, y el transmitente haya renunciado a
la exención, la entrega estará sujeta y no exenta, siendo sujeto pasivo
de dicha entrega el empresario adquirente del oro de ley igual o
superior a 995 milésimas, en los términos del artículo 140 quinque de la
Ley 37/1992. Dicho empresario deberá emitir el documento previsto en
el artículo 165 de la Ley del Impuesto, dicho documento contendrá la
liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• 3º. Cuando un empresario encargue a fabricantes de objetos de metales
preciosos la transformación del oro, aportándoles los lingotes que
constituyen la materia prima, y por cuya adquisición se soportó el IVA
correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el artículo
79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar al
empresario el servicio prestado sin añadir al importe total de la
contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho
oro, dado que este último se adquirió sin exención.
No obstante lo anterior, si el empresario destinatario de la operación adquirió
oro de 999 milésimas y el transmitente no renunció a la exención, de
conformidad con lo previsto en el artículo 140 ter de la Ley 37/1992,
procederá la aplicación de lo previsto en el artículo 79, apartado diez, de la
Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar al empresario el servicio
prestado añadiendo al importe total de la contraprestación pactada por el
servicio, el valor de mercado de dicho oro a la fecha de devengo del Impuesto.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto pasivo
de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación fue adquirido
o importado con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo
dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92. Dicha acreditación
podrá realizarse, en particular, entre otros medios de prueba, mediante una
declaración escrita firmada por el destinatario de la operación dirigida al
49
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
sujeto pasivo, en la que haga constar, bajo su responsabilidad, las
circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado uno del
artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión culposa o
dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro con exención
del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado destinatario responderá
solidariamente de la deuda tributaria correspondiente.
6.Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la
Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de
julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Madrid, a 9 de septiembre de 2002
Nº. Consulta 1249-02
50
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
REFERENCIA 10
CDGT 25/11/2002 [Ref. CISS: JC064551]
NORMATIVA
Ley 37/1992 arts. 79-diez, 140 y 140 bis
DESCRIPCIÓN SUCINTA DE LOS HECHOS
La entidad consultante compra oro a mayoristas de oro que no le repercuten
ninguna cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido ni le comunican que hayan
efectuado la renuncia a la exención prevista en el artículo 140 bis de la Ley
37/1992.Posteriormente, encarga a fabricantes de metales preciosos que
elaboren joyas según diseños propios de la entidad consultante, aportando a
estos efectos al fabricante el oro adquirido a mayoristas que constituye la
materia prima.
CUESTIÓN PLANTEADA
- Si en la adquisición del oro a mayoristas se produce «la inversión del sujeto
pasivo» y procede por la entidad consultante liquidar la cuota del Impuesto
sobre el Valor Añadido emitiendo la correspondiente «autofactura».
- Deducción, en su caso, de la cuota autorrepercutida.
- Si a efectos de determinar la base imponible de la ejecución de obra
realizada debe incluirse el valor de cualquier oro aportado de acuerdo con lo
previsto en el artículo 79, apartado diez de la Ley 37/1992.
- Deducción de las cuotas que, en su caso, soporte por las ejecuciones de obra
anteriores.
CONTESTACIÓN
1.El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone
que «estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de
servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o
profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en
favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades
que las realicen.»
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
2.El artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b), de la misma Ley dispone
que serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para
quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que
se indican a continuación:
«b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos
semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.»
El artículo 24 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto
1624/1992 de 29 de diciembre en su redacción dada por el artículo primero.2
del Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE de 16 de diciembre)
establece el concepto de oro sin elaborar y de producto semielaborado de oro.
«A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º,
letra b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto
semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para
elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas,
hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que,
por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo
final».
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en que
se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, por tratarse de oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro,
de Ley igual o superior a 325 milésimas y que no puede calificarse como de
inversión a los efectos del artículo 140 de la Ley 37/1992. No será aplicable
esta norma cuando lo que se efectúa es una entrega sujeta y exenta, por
tratarse de una entrega de oro de inversión, tal como este se define en el
artículo 140 de la Ley.
En dicho supuesto, el empresario adquirente del oro unirá al justificante
contable de la operación un documento equivalente a la factura, que contenga
la liquidación del Impuesto y los datos previstos en el artículo 3º del Real
Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre.
3.El artículo 79, apartado diez, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), según
redacción dada por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre de Medidas Fiscales
Administrativas y de Orden Social (BOE del 31), establece que:
«Diez. En las entregas de bienes o prestaciones de servicios que no tengan
por objeto o resultado oro de inversión y en las que se emplee oro aportado
por el destinatario de la operación cuya adquisición o importación hubiese
estado exenta por aplicación de la exención prevista en el apartado uno,
número 1º del artículo 140 bis de esta Ley o de su equivalente en la
legislación de otro Estado miembro de la Comunidad, la base imponible
52
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
resultará de añadir al importe total de la contraprestación, el valor de
mercado de dicho oro, determinado en la fecha de devengo del Impuesto.»
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho
precepto se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:
• 1º.- La operación de que se trate, independientemente de que a efectos
del Impuesto sobre el Valor Añadido tenga la consideración de entrega
de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto o
resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define
en el artículo 140 de la Ley 37/92.
• 2º.- El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea
manufacturado por el sujeto pasivo, siendo indiferente que la
aportación sea del total del oro que se va a utilizar en la misma, o sólo
de una parte.
• 3º.- La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario
debe haber estado exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en
aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis, apartado uno,
número 1º de la Ley 37/92 o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad.
Cumpliéndose dichos requisitos, la base imponible de la operación efectuada
por un fabricante de artículos de joyería que no tengan la consideración de oro
de inversión, será el resultado de añadir a la contraprestación correspondiente
a la misma, el valor de mercado del oro que el destinatario de la citada
operación haya aportado, siempre que lo hubiese adquirido o importado con
aplicación de la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido referida en el
artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley 37/92, determinándose dicho valor de
mercado a la fecha de devengo del Impuesto de la operación efectuada para la
entidad consultante.
4.El artículo 120, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que el régimen
especial aplicable a las operaciones con oro de inversión tendrá carácter
obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 140 ter de dicha Ley.
El artículo 140 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido recoge el
concepto de oro de inversión, de conformidad con dicho precepto, y a efectos
de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
«1º. Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y
cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta
Ley.
2º. Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
Que sean de ley igual o superior a 900 milésimas.
Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80
por ciento al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en
relación con las monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se
publicará en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas con anterioridad al
1 de diciembre de cada año. Se considerará que dichas monedas cumplen los
requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión durante el
53
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los
años sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente.»
El artículo 140 bis de la misma norma declara exentas del Impuesto: las
entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
Se incluirán en el ámbito de la exención, en concepto de entregas, los
préstamos y las operaciones de permuta financiera, así como las operaciones
derivadas de contratos de futuro o a plazo, siempre que tengan por objeto, en
todos los casos, oro de inversión y siempre que impliquen la transmisión del
poder de disposición sobre dicho oro.
El artículo 140 ter de la Ley 37/1992, contempla la posibilidad de renuncia a la
exención al establecer que: la exención del Impuesto aplicable a las entregas
de oro de inversión a que se refiere el artículo 140 bis, apartado uno, número
1º, de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente, en la
forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre
que se cumplan las condiciones siguientes:
«1ª. Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de
actividades de producción de oro de inversión o de transformación de oro que
no sea de inversión en oro de inversión y siempre que la entrega tenga por
objeto oro de inversión resultante de las actividades citadas.
2ª. Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el
ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales.»
Finalmente, el artículo 140 quinque de la Ley del Impuesto, declara que será
sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión
que resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención a que
se refiere el artículo 140 ter, al empresario o profesional para quien se efectúe
la operación gravada.
5.El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está
esencialmente regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992
(artículos 92 a 114).
6.- Por todo lo anterior esta Dirección General le comunica lo siguiente:
• 1º. El régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión
tendrá carácter obligatorio. Por tanto, siempre que se adquiera oro de
inversión, tal como esté se define en el artículo 140 de la Ley 37/1992,
dicha operación estará exenta por aplicación de lo dispuesto en el
artículo 140 bis de la Ley del Impuesto, salvo renuncia a la exención en
los términos previstos en el artículo 140 ter de la misma Ley,
desarrollado por el artículo 51 ter del Real Decreto 1624/92, de 29 de
diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el
Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), según redacción dada
por el Real Decreto 3422/2000, de 15 de diciembre (BOE del 16). Por
tanto, cuando la entrega de oro de inversión está exenta del Impuesto,
y no se ha producido la renuncia a la misma por el transmitente, éste
será el sujeto pasivo de la operación, no debiendo el adquirente
autofacturarse ni autorrepercutirse cuota alguna.
• 2º. Cuando un empresario adquiera a mayoristas de oro lingotes o
láminas de oro de 999 milésimas, y el transmitente haya renunciado a
la exención, la entrega estará sujeta y no exenta, siendo sujeto pasivo
de dicha entrega el empresario adquirente del oro de ley igual o
superior a 995 milésimas, en los términos del artículo 140 quinque de la
54
Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Ley 37/1992. Dicho empresario deberá emitir el documento previsto en
el artículo 165 de la Ley del Impuesto, dicho documento contendrá la
liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• 3º. Cuando un empresario encargue a fabricantes de objetos de metales
preciosos la transformación del oro, aportándoles los lingotes que
constituyen la materia prima, y por cuya adquisición se soportó el IVA
correspondiente, no procederá la aplicación de lo previsto en el artículo
79, apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar al
empresario el servicio prestado sin añadir al importe total de la
contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho
oro, dado que este último se adquirió sin exención.
No obstante lo anterior, si el empresario destinatario de la operación
adquirió oro de 999 milésimas y el transmitente no renunció a la
exención, de conformidad con lo previsto en el artículo 140 ter de la Ley
37/1992, procederá la aplicación de lo previsto en el artículo 79,
apartado diez, de la Ley 37/1992, debiendo el fabricante facturar al
empresario el servicio prestado añadiendo al importe total de la
contraprestación pactada por el servicio, el valor de mercado de dicho
oro a la fecha de devengo del Impuesto.
A tal efecto, el destinatario de la operación deberá acreditar al sujeto
pasivo de la misma, si el oro que le ha aportado para su transformación
fue adquirido o importado con exención del Impuesto sobre el Valor
Añadido conforme a lo dispuesto en el artículo 140 bis.Uno.1º de la Ley
37/92. Dicha acreditación podrá realizarse, en particular, entre otros
medios de prueba, mediante una declaración escrita firmada por el
destinatario de la operación dirigida al sujeto pasivo, en la que haga
constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias referidas.
De mediar las circunstancias previstas en el número 1º del apartado
uno del artículo 87 de la Ley del Impuesto (cuando por acción u omisión
culposa o dolosa el destinatario no haya manifestado que adquirió el oro
con exención del Impuesto sobre el Valor Añadido), el citado
destinatario responderá solidariamente de la deuda tributaria
correspondiente.
• 4º. La entidad consultante podrá deducir las cuotas soportadas en las
ejecuciones de obra de joyería objeto de consulta de las que sea
destinataria en la medida en que los bienes o servicios adquiridos se
utilicen por ella en la realización de operaciones sujetas y no exentas
del Impuesto, y se cumplan el resto de los requisitos contenidos en el
Título VIII, Capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
7.Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del
artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Madrid, a 25 de noviembre de 2002
Nº. Consulta 1840-02
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
LEY 37/ 1.992 DEL IMPUESTO SOBRE EL VALOR
AÑADIDO
( Arts. de la Ley que han sido objeto de estudio)
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ÍNDICE
• Concepto de oro de inversión
(Art. 140, anexo de la Ley y Art. 51 bis Reglamento)
58 y 59
• Exenciones
( Art. 140 bis Ley)
59
• Renuncia a la exención
(Art. 140 ter de la Ley y Art. 51 ter Reglamento)
60
• Deducciones
( Art. 140 cuarter Ley)
60
• Sujeto pasivo
( Art. 140 quinque)
61
• Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.
61
• Base imponible
( Art. 79 Ley)
61 y 62
• Responsable del Impuesto
( Art. 87 Ley)
62
• Reglas especiales en materia de facturación.
63
• Sujeto pasivo en las entregas de oro de sin elaborar o de productos
semielaborados de oro de Ley igual o superior a 325 milésimas,
siempre que no se trate de oro de inversión.
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
1. ORO DE INVERSIÓN
A) RÉGIMEN ESPECIAL DE ORO DE INVERSIÓN
Concepto de oro de inversión ( Art 140 L.IVA.)
A efectos de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
1º.Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y cuyo peso se
ajuste a lo dispuesto en el apartado noveno del anexo de esta Ley.
2º.Las monedas de oro que reúnan los siguientes requisitos:
a) Que sean de Ley igual o superior a 900 milésimas.
b) Que hayan sido acuñadas con posterioridad al año 1800.
c) Que sean o hayan sido moneda de curso legal en su país de origen.
d) Que sean comercializadas habitualmente por un precio no superior en un 80 por 100
al valor de mercado del oro contenido en ellas.
En todo caso, se entenderá que los requisitos anteriores se cumplen en relación con las
monedas de oro incluidas en la relación que, a tal fin, se publicará en el “Diario Oficial de las
Comunidades Europeas”, con anterioridad al 1 de diciembre de cada año. Se considerará que
dichas monedas cumplen los requisitos exigidos para ser consideradas como oro de inversión
durante el año natural siguiente a aquél en que se publique la relación citada o en los dos años
sucesivos mientras no se modifiquen las publicadas anteriormente.
Noveno.-(anexo de L.IVA) Peso de los lingotes o láminas de oro a efectos de su
consideración como oro de inversión.
Se considerarán oro de inversión a efectos de esta Ley los lingotes o láminas de oro de ley
igual o superior a 995 milésimas y que se ajusten a alguno de los pesos siguientes en la forma
aceptada por los mercados de lingotes:
PESO
12.5
1
500
250
100
50
20
10
5
2.5
2
MEDIDA
Kilogramos
Kilogramo
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
Gramos
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100
10
5
1
0.5
0.25
10
5
1
10
Onzas
Onzas
Onzas
Onza
Onzas
Onzas
Tael
Tael
Tael
Tolas
(Art. 51 bis R.IVA)
A efectos de lo dispuesto en el apartado noveno del Anexo de la Ley del Impuesto, se
considerará que se ajustan a la forma aceptada por los mercados de lingotes los siguientes
pesos:
a) Para los lingotes de 12,5 kilogramos, aquellos cuyo contenido en oro puro oscile
entre 350 y 430 onzas.
b) Para los restantes pesos mencionados, las piezas cuyos pesos reales no difieran de
aquellos en más de 2 por 100.
Exenciones ( art.140 bis L.IVA)
Uno. Estarán exentas del impuesto las siguientes operaciones:
1º Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de oro de inversión.
No se aplicará lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) A las prestaciones de servicios que tengan por objeto oro de inversión, sin perjuicio
de lo dispuesto en el número 2º de este artículo.
b) A las adquisiciones intracomunitarias de oro de inversión en el caso de que el
empresario que efectúe la entrega haya renunciado a la exención del impuesto en el
régimen especial previsto para dicha entrega en el Estado miembro de origen.
2º Los servicios de mediación en las operaciones exentas de acuerdo con el número 1º
anterior, prestados en nombre y por cuenta ajena.
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Renuncia a la exención ( Art.140 ter L.IVA.)
Uno. La exención del impuesto aplicable a las entregas de oro de inversión, a que se refiere el
artículo 140 bis. Uno 1º de esta Ley, podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente,
en la forma y con los requisitos que reglamentariamente se determinen y siempre que se
cumplan las condiciones siguientes:
1º. Que el transmitente se dedique con habitualidad a la realización de actividades de
producción de oro de inversión o de transformación de oro que no sea de inversión en
oro de inversión y siempre que la entrega tenga por objeto oro de inversión resultante
de las operaciones citadas.
2º Que el adquirente sea un empresario o profesional que actúe en el ejercicio de sus
actividades empresariales o profesionales.
(Art. 51 ter. R.IVA)
1. La renuncia a la exención regulada en el apartado uno del artículo 140 ter de la Ley
se practicará por cada operación realizada por el transmitente. Dicha renuncia
deberá comunicarse por escrito al adquiriente con carácter previo o simultáneo
a la entrega del oro de inversión. Asimismo, cuando la entrega resulte gravada por
el impuesto, el transmitente deberá comunicar por escrito al adquiriente que la
condición de sujeto pasivo del Impuesto recae sobre este último, de acuerdo con
lo establecido en el artículo 140 quinque de la Ley.
Deducciones (Art. 140 cuarter L.IVA.)
Uno. Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 de esta
Ley no serán deducibles en la medida en que los bienes o servicios por cuya adquisición o
importación se soporten o satisfagan dichas cuotas se utilicen en la realización de las
entregas de oro de inversión exentas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 140 bis de
esta Ley.
Dos. Por excepción a lo dispuesto en el apartado anterior, la realización de las entregas de oro
de inversión a que se refiere el mismo generará el derecho a reducir las siguientes cuotas:
1º Las soportadas por la adquisición de ese oro cuando el proveedor del mismo haya
efectuado la renuncia a la exención regulada en el artículo 140 ter, apartado uno.
Lo dispuesto en el párrafo anterior se aplicará también a las cuotas correspondientes a las
adquisiciones intracomunitarias de oro de inversión en el caso de que el empresario que
efectúe la entrega haya renunciado a la exención del impuesto en el régimen especial
previsto para dicha entrega en el Estado miembro de origen.
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Sujeto pasivo ( Art. 140 quinque L.IVA)
Será sujeto pasivo del impuesto correspondiente a las entregas de oro de inversión que
resulten gravadas por haberse efectuado la renuncia a la exención a que se refiere el artículo
140 ter, el empresario o profesional para quien se efectúe la operación gravada.
REGÍMENES ESPECIALES
Normas generales ( Art. 120 L.IVA)
Uno. Los regímenes especiales en el Impuesto sobre el Valor Añadido son los siguientes:
(...)
4º Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.
(...)
Dos. Los regímenes especiales regulados en este Título tendrán carácter voluntario, a
excepción de los comprendidos en los número 4º, 5º, 6º del apartado anterior, sin perjuicio
de lo establecido en el artículo 140 ter de esta Ley.
Base imponible ( Art. 79 L.IVA)
Reglas especiales
Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como
base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma
fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base
imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la
contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado
fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.
Diez. En las entregas de bienes o prestaciones de servicios que no tengan por objeto o
resultado oro de inversión y en las que se emplee oro aportado por el destinatario de la
operación cuya adquisición o importación hubiese estado exenta por aplicación de la exención
prevista en el apartado uno, número 1º del artículo 140 bis de esta Ley o de su equivalente en
la legislación de otro Estado miembro de la Comunidad, la base imponible resultará de añadir
al importe total de la contraprestación, el valor de mercado de dicho oro, determinado en la
fecha de devengo del Impuesto.
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
La regla especial de determinación de la base imponible referida en dicho precepto se aplicará
cuando se cumplan los siguientes requisitos:
1º La operación de que se trate, independientemente de que a efectos del IVA tenga la
consideración de entrega de bienes o de prestación de servicios, debe tener por objeto
o resultado un bien que no sea oro de inversión tal como éste se define en el artículo
140 de la Ley de IVA.
2º El destinatario de la operación ha de aportar oro para que sea manufacturado por el
sujeto pasivo, siendo indiferente que la aportación sea del total del oro que se va a
utilizar en la misma, o sólo de una parte.
3º La adquisición o importación del oro aportado por el destinatario debe haber
estado exenta del IVA en aplicación de la exención prevista en el artículo 140 bis,
apartado uno, número 1º de la Ley del IVA o el equivalente en la legislación de otro
Estado miembro de la Comunidad. ( Resolución DGT nº 1225/2002).
Responsables del Impuesto ( Art. 87 L.IVA)
Uno. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria que corresponda satisfacer al sujeto
pasivo, los destinatarios de las operaciones que, mediante acción u omisión culposa o dolosa,
eludan la correcta repercusión del impuesto.
A estos efectos, la responsabilidad alcanzará a la sanción que pueda proceder.
Cuotas tributarias deducibles ( Art. 92 L.IVA)
Uno. los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido
devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que,
devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por
las siguientes operaciones:
(...)
3º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9,
número 1º., letras c) y d), 84, apartado uno, número 2º. Y 140 quinque, todos ellos de
esta Ley.
(...)
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Bufete Pagès & Vázquez, S.L.
Reglas especiales en materia de facturación ( Art. 165 L.IVA)
En los supuestos a los que se refieren los artículos 84, apartado uno, número 2º y 3º y 140
quinque de esta ley, a la factura expendida, en su caso, por quien efectuó la entrega de bienes
o prestación de servicios correspondiente o al justificante contable de la operación se unirá
una factura que contenga la liquidación del impuesto. Dicha factura se ajustará a los
requisitos que se establezcan reglamentariamente.
B) A su vez conviene saber que:
Serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios y profesionales para quienes se
realicen las operaciones sujetas a gravamen, entre otros:
“ Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de
oro, de ley igual o superior a 325 milésimas ( Art. 84, uno, 2º b) LIVA)”.
Concepto de oro sin elaborar y de productos semielaborados de oro. A los efectos de lo
dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2, letra b) de la Ley del Impuesto, se
considerará oro sin elaborar o producto semielaborado de oro, el que se utilice normalmente
como materia prima para elaborar productos terminados en oro, tales como lingotes,
laminados, chapas, hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro
que, por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo final. ( art.
24 bis del RIVA).
Barcelona 27 julio de 2004
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