I Gasto deducible por dietas del directorio

Área Tributaria
I
Gasto deducible por dietas del directorio
Ficha Técnica
Autor: Patricia Román Tello*
Título:Gasto deducible por dietas del directorio
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 177 - Primera
Quincena de Febrero 2009
1.Introducción
El directorio es el órgano encargado
de formar y expresar la voluntad de la
sociedad en lo relativo a la formulación
de la política y lineamiento empresarial,
gestión de la empresa, etc. En ese sentido,
de conformidad con el primer párrafo
del artículo 166º de la Ley General de
Sociedades, se establece que el cargo del
director es retribuido según el Estatuto de
la Sociedad o por Junta Obligatoria Anual
(en caso de no estar en el estatuto). Sin
embargo, la citada norma no ha definido
la forma u oportunidad de pago de dicha
retribución, por lo que se entiende que la
misma puede ser periódica o por sesión.
¿Qué tipo de rentas generan las dietas
del directorio?
De conformidad con lo establecido por
el inciso b) del artículo 33º de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante LIR),
son rentas de cuarta categoría las obtenidas por el desempeño de funciones
de director de empresas, por las cuales
perciben dietas.
2. Límites a la deducción
Con ocasión de la presentación de la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta
2008, los contribuyentes nos consultan
sobre la deducción de las dietas del
directorio, prevista en el inciso m) del
artículo 37º de la Ley del Impuesto a la
Renta, en adelante LIR.
Como se recordará, a raíz de la RTF de
Observancia Obligatoria Nº 7719-4-2005
(publicada el 14-01-06), el Tribunal Fiscal
estableció que “El requisito del pago previsto en el inciso v) incorporado por la Ley Nº
27356 al artículo 37º de la LIR no es aplicable a los gastos deducibles contemplados
en los otros incisos del referido artículo 37º
que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta y quinta categoría”.
Como consecuencia del referido criterio,
las dietas del directorio (renta de cuarta
categoría) son deducibles para efectos
del Impuesto a la Renta, aun cuando no
hayan sido pagados a sus beneficiarios,
bastando el sólo hecho de tener la obligación de pagarlos, es decir, que los mismos
se hayan devengado, de conformidad con
lo señalado por el artículo 57º de la LIR.
En ese mismo sentido, el Tribunal Fiscal
ha emitido pronunciamientos sobre el
tema materia del presente análisis, tales
como:
N° 177
Segunda Quincena - Febrero 2009
"RTF Nº 7014-1-2005 (18-11-05)
Para que sean deducibles las dietas del directorio no es
necesario que se hayan pagado antes del plazo establecido para la presentación de la DJ anual del Impuesto
a la Renta respectivo, ya que, de conformidad con el
Acuerdo de Sala Plena Nº 28-2005, el requisito de pago
previo previsto en el inciso v) del artículo 37º de la LIR
no es aplicable a los gastos deducibles contemplados en
otros incisos del referido artículo 37º que constituyan
para su perceptor rentas de segunda, cuarta y quinta
categoría".
Ahora bien, una vez expuesto que el ejercicio al cual corresponde imputar dicho
gasto (dietas del directorio) es el período
en el cual se ha reproducido el devengo,
debemos agregar que las empresas deben
tener en cuenta los límites deducibles
para este tipo de gastos, los cuales se
encuentran previstos en el inciso m) del
artículo 37º de la LIR. El texto de la citada
norma establece lo siguiente:
A fin de establecer la renta neta de tercera
categoría, se deducirá de la renta bruta
los gastos necesarios para producir y
mantener su fuente (...), en consecuencia
son deducibles:
“Las remuneraciones que por el ejercicio de sus funciones correspondan a los directores de sociedades
anónimas, en la parte que en conjunto no exceda
del seis por ciento (6%) de la utilidad comercial del
ejercicio antes del Impuesto a la Renta.
El importe abonado en exceso a la deducción que
autoriza este inciso constituirá renta gravada para el
director que lo perciba”.
Como se puede apreciar, existe un límite
para la deducción de dicho gasto, el cual
está en función a la utilidad comercial
de la empresa; por ende, de no obtener
utilidad, el gasto no sería deducible. Ello
se puede apreciar en el siguiente pronunciamiento del Tribunal Fiscal:
"RTF Nº 6887-4-2005 (11-11-05)
No es deducible el egreso por dietas de directorio en
un ejercicio en el que se obtuvo una pérdida, puesto
que no hay utilidad comercial que permita el cálculo
del tope establecido por la LIR".
Aplicación Práctica
Las dietas por el cargo de directores
califican como renta de cuarta categoría,
aun cuando se mantenga un vínculo laboral de dependencia con la empresa
Consulta:
La empresa “Pacífico SAC” en el ejercicio
2008 ha pagado dietas del directorio
a cinco directores, por un monto total
ascendente a S/ 122,000.00. Debemos
señalar, además, que dichos directores
ocupan el cargo de gerentes de las distintas áreas de la empresa, motivo por
el cual se encuentran en la planilla de
la empresa.
Asimismo, la empresa nos informa que tiene
una utilidad contable de S/. 4,112,000.00.
Ante ello, la empresa nos efectúa dos
consultas:
1. ¿Qué tipo de rentas constituyen las
dietas del director?, y
2. ¿Existen reparos en los gastos efectuados por las dietas entregadas?
Solución:
1. Respecto de la categoría de renta
de la dieta: Si bien es cierto, los cinco directores que percibieron dietas
también se encuentran en planilla
(como gerentes), por lo cual podríamos deducir que, al ser trabajadores
dependientes, a su vez prestan un servicio de cuarta (cargo de directores).
Las rentas generadas serían renta de
quinta categoría, ello de conformidad
con el inciso f) del artículo 34º de la
LIR.
Sin embargo, del texto expuesto en el
numeral 1 inciso d) del artículo 20º del
Reglamento de la LIR, se señala que la
renta bruta de quinta categoría prevista
en el inciso f) del artículo 34º de la LIR
está sujeta a las siguientes normas:
• Los ingresos considerados dentro
de la cuarta categoría no comprenden las rentas establecidas
en el inciso b) del artículo 33º de
la LIR (dietas del directorio).
• Sólo es de aplicación para efectos
del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, podemos concluir que
las dietas de directorio, aun cuando
se mantenga un vínculo laboral de
dependencia con la empresa, siempre
serán renta de cuarta categoría para el
perceptor de la misma en aplicación
de lo dispuesto por el artículo 20º
inciso d) del Reglamento de la LIR.
2. Límite deducible por dietas de
directorio: Respecto a su segunda
consulta, debemos señalar que el
procedimiento para calcular el límite deducible por dichas dietas es el
siguiente:
Paso 1: Determinar la Utilidad comercial:
Utilidad Contable
S/. 4 112 000.00
(+)Dietas del directorio
(cargadas al gasto)
122 000.00
——————
Utilidad comercial
S/. 3 990,000.00
Paso 2: Determinar el Importe deducible:
Dietas del directorio
122 000.00
Limite deducible:
(6% de 3 990,000.00)
2 394.00
——————
Exceso reparable Vía Adiciones en la DJ Anual 2008 S/. 119 606.00
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