INAFECTACIONES Y EXONERACIONES

INAFECTACIONES Y EXONERACIONES
La potestad de desgravar viene a constituir la consecuencia del poder de gravar del
que goza el Estado. Con las inafectaciones y exoneraciones el legislador procura
cumplir ciertos objetivos de política fiscal, económica y social que nunca deben
representar privilegios injustos. Las exoneraciones se dan para promover
determinados sectores, actividades, grupo de sujetos, propiciar inversiones de capital,
radicación de capitales extranjeros o fomentar la instalación de industrias nuevas.
Definiciones Básicas
Rentas Inafectas:
La inafectación (criterio de no sujeción o exclusión) se relaciona a la renta que no fue
incluida dentro de la hipótesis de incidencia del impuesto, en donde en ocasiones se
complementa con exclusiones expresas para efectos de precisión o mejor delimitación
de lo que no esta gravado. Cabe señalar que no es necesario que expresamente se
reconozca una inafectación para que ésta opere como tal.
Es importante establecer la diferencia entre inafectación y exoneración teniendo en
cuenta que esta distinción es importante en algunos sistemas tributarios como por
ejemplo en la Ley de Renta de Chile en donde el Impuesto Global Complementario
sobre la renta imponible, incluye como renta bruta global las rentas exoneradas sólo
para los efectos de aplicar la escala progresiva de dicho impuesto.
Rentas Exoneradas:
Son aquellas que siendo operaciones gravadas que constituyen hecho imponible del
impuesto son sujetas a una dispensa por parte de otra disposición legal, esta es la
definición generalmente aceptada y utilizada en el presente trabajo. Cabe precisar que
algunos autores consideran como exoneraciones las deducciones a la renta neta para
llegar a la renta neta imponible, incluso Dino Jarach acercando los conceptos de
exoneración y exclusión indicó “la exención (en este caso exoneración) es una
exclusión calificada por su motivación ideológica o de política económica social...las
exclusiones son el género, las exenciones son la especie.”. La doctrina distingue las
siguientes exoneraciones:
Exoneración Subjetiva:
Denominada también exoneración personal, esta ligada a la persona o preceptor de
la renta y son las que se conceden en virtud de ciertas condiciones del
contribuyente. Dino Jarach señala que las exoneraciones subjetivas “son aquellas en
que determinados hechos imponibles se atribuyen a sujetos que resultarían
contribuyentes, pero, por su naturaleza especial, y atendiendo a fines de distinto
índole, como de fomento, de favorecimiento, etc, quedan exentos del impuesto”
Esta exoneración normalmente da lugar a una simple declaración de ingresos brutos,
o más frecuentemente, a la dispensa de presentar declaración, salvo pedido expreso
de la Administración.
Exoneración Objetiva:
Denominada también exoneración real, está vinculada a la naturaleza del acto
productor de rentas o al destino que se ha de dar a una renta, independientemente
de su origen; es la que se concede atendiendo normalmente a objetivos de política
económica social o cultural. Flores Polo indica sobre este tipo de exoneraciones “son
aquellas en las que la situación neutralizante del tributo esta directamente vinculada
con los bienes o rentas que constituyen la materia imponible, independientemente
del sujeto pasivo.”
Incentivo Tributario:
Son medidas que disminuyen los impuestos con el fin de lograr un objetivo
económico, social, político u otro. Las rentas exentas es una modalidad de incentivos
tributarios.
Gasto Tributario:
Según el Marco Macroeconómico Multianual 2005-2007, emitido por el Ministerio de
Economía y Finanzas los gastos tributarios son las concesiones tributarias o
desviaciones de un sistema tributario base, que los gobiernos utilizan para alcanzar
determinados objetivos económicos y sociales. Pueden ser considerados como tales
una variedad de instrumentos tributarios como créditos, exoneraciones,
inafectaciones, reducciones de tasa, deducciones, diferimientos y devoluciones,
entre otros. Sin embargo, debe precisarse que en la literatura y práctica
internacional no existe consenso sobre la determinación de qué debe considerarse
como gasto tributario, la práctica francesa entiende como gasto tributario cualquier
medida tributaria que resulte en una pérdida de ingresos tributarios para el Estado y
la correspondiente reducción de la carga tributaria para el contribuyente, las cuales
no hubiesen ocurrido bajo la aplicación de una ley tributaria general.
RENTAS EXONERADAS
Para un mayor análisis revisemos los comentarios más relevantes sobre este tema
publicados en el trabajo del Dr. ROQUE GARCIA MULLIN Impuesto sobre la Renta –
Teoría y Técnica del Impuesto:
“Las rentas no abarcadas en la definición de renta (no incidencia) no tendrían ni
siquiera por qué ser objeto de declaración (las inafectas) en tanto que las exoneradas,
como en principio están gravadas, podrían someterse a obligación de declaración,
para luego dispensarlas al proporcionarse a la Administración los elementos que le
permitan cerciorarse de que se está frente a la hipótesis prevista en la ley; por
consiguiente, ellas podrían aparecer involucradas en el primer cálculo de la renta
bruta, siendo necesario depurarlas en un segundo momento”.
La exclusión de las rentas exoneradas, puede ser ubicado, o al comienzo del proceso
o en relación a cada categoría de rentas o al final, cuando se haya producido la suma
de los resultados parciales de categorías, dependiendo de la técnica de determinación
y de las características que tenga la exoneración.
Las exoneraciones subjetivas frecuentemente dan lugar a depuraciones a nivel de
determinación de renta neta de categoría y ello es lógico, por cuanto estando
vinculadas a una cierta fuente, es en la determinación de las rentas de esa fuente que
se autoriza su deducción.
Las exoneraciones objetivas, pueden vincularse al origen de la renta (reinversiones en
la empresa, compra de fertilizantes en explotaciones agropecuarias) en cuyo caso
operarán a nivel de categoría, pero también es posible que carezcan de tal vinculación
con una fuente determinada (exoneración de las rentas que se dediquen a adquirir
acciones de ciertas sociedades anónimas), en cuyo caso es más lógico depurarlas
luego de haber hecho la compensación de los resultados cedulares. Y eventualmente
el mismo resultado final dispensatorio puede obtenerse si se reemplaza la deducción
de la base imponible de las rentas exoneradas por un crédito, porcentual o fijo, contra
el impuesto liquidado o por una reducción del impuesto liquidado. Lo precedente no
implica que sean exactamente los mismos los resultados de una rebaja en la base que
una rebaja en el impuesto, pero sí que el resultado final puede ser igual, razón por la
cual uno y otro procedimiento se presentan como alternativos para la obtención de una
misma finalidad.
En resumen, podría decirse que la decisión legislativa de exonerar una cierta renta,
podría jugar: o en el momento pre-legislativo (determinando una especial definición de
renta gravada, que la excluya, y estaríamos hablando de una inafectación) o como
típica dispensa excluyendo al sujeto; o a nivel de renta bruta (excluyendo la renta del
ámbito gravado) o a nivel de renta de categoría; o en ocasión del cálculo de la renta
neta total, o incluso, luego de calculado el impuesto, operando como crédito contra el
impuesto o, como reducción del mismo.