Capítulo 8.- Sobre la filantropía y los impuestos

SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
Jesús López Tello
la teleología de los sistemas de creación y recaudación de impuestos no es otra que la de allegar
los recursos económicos necesarios para que los
poderes públicos ofrezcan a los ciudadanos
bienes y servicios, entre los que desde luego
están la defensa, las relaciones internacionales, la
ley y el orden, los mercados o las comunicaciones, pero también la provisión de un nivel mínimo de los bienes y servicios que sirven para la
satisfacción de las necesidades básicas del ser
humano. La idea ha calado tan hondo en nuestra
psique colectiva que ha cristalizado en la lengua.
Dice así el diccionario que gasto social es la «partida del gasto público destinada a cubrir necesidades básicas de los ciudadanos». Todavía más, el
círculo de ciudadanos beneficiarios de esa cobertura hoy no se entiende que haya de quedar limitado a los nacionales del Estado de que se trate,
ni siquiera a los habitantes de su territorio, y se
acepta con naturalidad la necesidad de ayudar en
lo posible a la población de otros Estados menos
desarrollados, si bien se respeta su soberanía de
modo que la ayuda de un Estado a los habitantes
y nacionales de otro se suele concretar en transferencias de bienes y servicios entre Estados.
Esta apretadísima síntesis del Estado de corte
occidental que hoy conocemos, sin duda sesgada
e incompleta, es sin embargo bastante para
subrayar lo primero que queremos decir. Abstracción hecha por un momento del carácter
coactivo de los impuestos, tiempo hay de volver
sobre ello, contribuir al sostenimiento de las cargas públicas en el marco de un sistema fiscal progresivo –esto es, donde en conjunto pagan proporcionalmente más impuestos quienes más
1. FILANTROPÍA TRIBUTARIA Y
FILANTROPÍA GENUINA
Se dice que el término filantropía fue creado por
Flavio Claudio Juliano, emperador de los romanos desde el año 361 hasta su muerte, acaecida
dos años más tarde en campaña contra los persas
cerca de la actual ciudad iraquí de Samarra.
Conocido como Juliano el Apóstata, por renegar
del cristianismo y convertirse al paganismo neoplatónico, fue el último emperador romano politeísta. En su intento por restaurar el perdido
esplendor de los dioses grecorromanos, Juliano
quiso traer del cristianismo el mandato de amor
al prójimo propio de una de sus virtudes teologales, la caridad, acuñando así el término filantropía, etimológicamente derivado del griego
philos y antropos, por lo que filantropía significa,
llanamente, «amor a la humanidad».
Para nuestro propósito aquí nos basta ese significado, si bien expresado constructivamente en
forma de ayuda desinteresada a los demás; lo que
insertado en el ámbito de la organización de
nuestras modernas sociedades occidentales desemboca en concebir la filantropía como la práctica
ordenada de la prestación de auxilio a los más
necesitados.
Entendiendo ese auxilio a los más necesitados
en un sentido amplio, no cabe duda de que la
filantropía es practicada por los Estados, los cuales pretenden hoy, de una u otra forma, proporcionar a sus ciudadanos de menores recursos
unos ciertos niveles de alimentación, vestido,
educación, sanidad, subsidios sociales e incluso
bienes culturales u ofertas de ocio. Precisamente
203
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
recursos tienen– es la primera forma de hacer
filantropía en el mundo moderno. En efecto, los
contribuyentes entregan dinero para la satisfacción de necesidades de interés general sin una
prestación equivalente de respuesta. Es obvio
que, a modo de donación onerosa –la que impone al donatario un gravamen inferior al valor de
lo donado, dice el Código civil español en su
artículo 619–, la filantropía terminal tributaria
es función de que el valor de los bienes y servicios
de toda índole que un contribuyente en particular recibe del Estado sea inferior al valor de los
tributos que ese contribuyente esté pagando,
pero lo que importa aquí es el conjunto: como
quiera que el exceso de pagos de algunos individuos ha de revertir en favor de otros miembros
de la sociedad más necesitados, a cada uno de
nosotros nos debe ser suficiente con cumplir fielmente con nuestras obligaciones fiscales, sin
importar si en un año o momento concreto nuestra balanza personal se vence del lado pagador o
del receptor, en cualquier caso y como colectividad estaremos cuidando –mucho o poco, según y
cómo, pues la cuantía y el destino del gasto social
es un debate diferente– de nuestros semejantes
más desfavorecidos.
El carácter coactivo de los impuestos no nos
parece detrimento de cuanto venimos diciendo.
Superada hace tiempo la tesis de la naturaleza
odiosa de las leyes tributarias, que hunde sus raíces en las arbitrariedades de los señores medievales y se desarrolla con el liberalismo económico primitivo, para el que no hay mejor impuesto
que el que no existe, la coacción propia de la
exacción impositiva es en las sociedades democráticas actuales más una cuestión de policía –en
el sentido de la segunda acepción del diccionario, esto es, «buen orden que se observa y guarda
en las ciudades y repúblicas, cumpliéndose las
leyes u ordenanzas establecidas para su mejor
gobierno»–, que de fuerza o violencia ejercida
sobre los ciudadanos.
Sí nos parece, sin embargo, que en los
impuestos falta algo del altruismo que tradicionalmente se empareja con las actividades filantrópicas. Esa parte que falta no es la «procura del
bien ajeno aun a costa del propio», pues ese
resultado ha de convenirse que tiene lugar también con los pagos impositivos, sino la diligencia
que el genuino altruista pone en conseguir ese
objetivo, frente a la normalmente remolona actitud del contribuyente.
Pero también es verdad que, infortunadamente a nuestro juicio, no hay, todavía, suficiente
reconocimiento y halago social para quien cumple con sus obligaciones impositivas, de contrario
a la admiración y el aplauso merecidamente
dedicados al donante o al mecenas. Vaya esa
ausencia de premio social en castigo de la falta de
entusiasmo del contribuyente, y quede de esta
manera en pie nuestra afirmación anterior de
que contribuir al sostenimiento de las cargas
públicas en el marco de un sistema fiscal progresivo es la primera forma de hacer filantropía en
el mundo moderno. Y aún nos atrevemos a decir
algo más, éticamente no parece posible un filántropo genuino que desatienda sus obligaciones
tributarias, el cumplimiento de las cuales debe
ser un prius para quien pretenda considerarse
como tal.
La conexión de identidad mediata entre
impuestos progresivos sobre la renta y filantropía
puede igualmente observarse en el discurso de
los opositores al Estado del bienestar, que
muchas veces han tomado los fundamentos de su
oposición de los planteamientos filosóficos contrarios a la filantropía, compartiendo con ellos la
visión de Nietzsche de los débiles como parásitos
de los fuertes. La conexión es aún más evidente
si se admite la tesis de que el propósito de la
filantropía va, o debe ir, más allá del auxilio a los
más pobres o necesitados, alcanzando la cobertura
de cualquier necesidad social no adecuadamente
servida, o percibida como no adecuadamente servida, por los mercados.
Bajo esta perspectiva, los Estados entran en
competencia con aquellos individuos o asociaciones u organizaciones privadas que, por amor
desinteresado a la humanidad, también financian, o directamente prestan, esas actividades de
soporte a la subsistencia, educativas, sanitarias,
culturales, etc., que las sociedades modernas consideran de interés general aunque sólo sea como
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SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
el país. La gestión de la enorme cantidad de
dinero necesaria para ello se organizó sobre dos
ideas básicas. La primera, que los recursos no se
entregaran directamente a los más necesitados,
para no desincentivar dramáticamente el trabajo
y la iniciativa individuales; y la segunda, que los
recursos, en forma de subvenciones, se distribuyesen entre las instituciones y las organizaciones
voluntarias que habían estado proporcionando
servicios sociales desde hacía 160 años. De procederse así, se señalaba, el gobierno conseguiría
el apoyo político necesario para el mantenimiento de los programas, que pasarían a depender
del erario público para su financiación.
Horowitz se muestra muy crítico con el resultado obtenido, pues el nivel de gasto social incurrido en los Estados Unidos de América durante
los años sesenta y setenta del pasado siglo no se
vio acompañado en su opinión de una reducción
satisfactoria de la pobreza y los problemas sociales. La razón fundamental de ese fracaso estuvo
en que los programas de asistencia y servicio
social se financiaron independientemente de los
resultados que con ellos se pretendía obtener. Las
instituciones voluntarias, que tradicionalmente
habían dependido de las donaciones de la filantropía privada, pronto advirtieron que era absurdo seguir financiándose al por menor, contribución a contribución, si podían obtener millones
de dólares del gobierno. De este modo, esas instituciones se transformaron en sucursales del
gobierno, acomodándose rápidamente a las
corrientes políticas del momento y convirtiéndose en eficaces grupos de presión, presionando
constantemente en pro del incremento de las
contribuciones públicas a sus programas e impulsando así un proceso imparable de aumento del
gasto social, que se convirtió en deseable por sí
mismo y con independencia de su eficacia real.
Horowitz recuerda en este sentido su tiempo
al servicio de la Administración Reagan, y destaca el asombro que le supuso ver a miembros de
los órganos de gobierno de alguna de esas instituciones abogar en forma más que vehemente
por la aprobación de programas sociales claramente ineficientes, concluyendo con mordacidad
que «como esto se hace “por los pobres”, es pro-
prevención de patologías sociales que pueden
llegar a afectar a su propia supervivencia como
organismos colectivos. Y es aquí donde situamos
el punto de partida de nuestra reflexión.
2. EL ESTADO Y LA FILANTROPÍA:
RELACIONES DE COMPETENCIA
O COLABORACIÓN
Nos preguntamos ahora si la filantropía privada
puede constituir un modo alternativo de contribuir a la satisfacción de necesidades sociales y, si
la respuesta fuera positiva, si los Estados deben
incentivarla.
Michael J. Horowitz, quien fue General Counsel
de la Oficina Presupuestaria de la Administración Reagan, dictó en el otoño de 1993 una lección magistral sobre «Impuestos y organizaciones
sin fines de lucro» en el Centro de Estudios Públicos de Santiago de Chile,1 donde abogó por el
fomento de la competencia entre el sector público y las organizaciones privadas en materia social
y por el incentivo de esa competitividad a través
de los impuestos. A su juicio, la senda más eficaz
para avanzar hacia la superación de la pobreza
consiste en permitir al sector privado desempeñar efectivamente el papel de competidor del
Estado –y no de mero colaborador– en materia
de educación, alimentación, vivienda, sanidad y
otras áreas sociales.
Hasta comienzos de la década de 1930, prácticamente toda la ayuda social a los más necesitados en los Estados Unidos de América provenía
de las organizaciones voluntarias, las familias o
las Iglesias. La Gran Depresión de 1929 supuso
el origen del cambio de ese estado de cosas, y el
gobierno del New Deal del presidente Roosevelt
puso en marcha los subsidios gubernamentales
de jubilación, desempleo e invalidez, hitos de la
asistencia social que perduran en nuestros días.
Algunas décadas después, el presidente Lyndon
Johnson se propuso terminar con la pobreza en
1
http://www.cepchile.cl/dms/archivo_1505_1372/rev53_
horowitz.pdf.
205
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
bable que se sienta algún tipo de derecho divino
para presionar sin límites».
Aunque la posición de Horowitz nace de la
observación de la historia y la realidad de los
Estados Unidos de América, puede ser perfectamente extrapolada al resto del mundo occidental, y hoy también probablemente a los demás
países cuyo grado de desarrollo –o de riqueza–
les dirige hacia políticas sociales similares. En
síntesis, opina que los programas asistenciales
gubernamentales suelen ser evaluados por la
cantidad de fondos que se les asignan, y no por
sus resultados, lo que produce el efecto perverso
de que cuantos más recursos se asignan a una
determinada área, más presión existe para que se
incrementen, y así sucesivamente, desembocando
en una espiral de incremento del gasto público.
Por el contrario, en su experiencia los programas
sociales financiados por el sector privado tienden
a ser juzgados más por sus frutos que por la cantidad de recursos empleados. De ahí su recomendación de fomentar la competencia entre el sector público y las organizaciones privadas en
materia social y por el necesario incentivo de esa
competitividad facilitando la financiación de esas
organizaciones mediante donaciones privadas.
No nos cuesta mucho convenir en la idea de
que la financiación y gestión privada de actividades de interés general puede servir de catalizador de la eficiencia del gasto social de los Estados, aunque sólo fuera en aquellos casos en que
se produzca un efecto sustitución que libere
recursos públicos; admitiendo entonces desde
esta perspectiva, que es la de la contención y eficacia del gasto público, la bondad del modelo
mixto de programas asistenciales, con una robusta proporción de ellos no dependientes del presupuesto gubernamental, gestionados por organizaciones privadas y financiados con fondos
igualmente privados.
Sin embargo, no nos parece tan evidente la
meta de que el sector privado se convierta en
competidor, más que colaborador, del sector
público en materia de asistencia social y otras
actividades de interés general. Para explicar
este recelo dirigiremos una mirada rápida a
algunos aspectos de la ayuda internacional al
desarrollo.
El sistema de ayuda internacional al desarrollo está construido como un sistema bilateral que
descansa en la acción discrecional de los donantes. Consecuencia de esta estructura es la dispersión y falta de coordinación entre los donantes,
que está generando efectos claramente dañosos
sobre la eficacia del conjunto del sistema. Según
observadores muy autorizados –como José Antonio Alonso, catedrático de Economía Aplicada de
la Universidad Complutense de Madrid–, la
situación se ha complicado con la aparición cada
vez más protagonista de un amplio colectivo de
instituciones privadas –organizaciones no gubernamentales (ONG) o redes de ONG–, dando
lugar a un proceso que ha conducido a lo que
algunos autores2 denominan la «proliferación de
los donantes».
El profesor Alonso expone3 una triple consecuencia perniciosa de la proliferación de donantes. En primer lugar, mientras hay países que son
objetivo de un gran número de donantes, otros
apenas reciben recursos. En segundo lugar, casi
no existen mecanismos de coordinación que obliguen a una acción concertada, incluso entre los
donantes que operan en un mismo país, por lo
que se desaprovechan las complementariedades
y sinergias que pudieran existir entre los donantes. Finalmente, la proliferación de donantes
genera una presión desmesurada sobre los receptores de la ayuda, que han de atender los requerimientos de seguimiento e información de cada
uno de ellos.
Este último aspecto se ha revelado como especialmente grave, porque origina una desviación
de las limitadas capacidades técnicas del Estado
receptor que, en lugar de ser dedicadas a gestionar y atender las necesidades del país, se orientan a satisfacer las necesidades de los donantes.
2
Acharya, Fuzzo de Lima y Moore, 2004, «Aid Proliferation: How Responsible Are the Donors?», IDS Working Paper
214, Sussex: Institute of Development Studies.
3
Alonso, J.A, 2004, «El desarrollo como proceso abierto
al aprendizaje», The European Journal of Development Research.
Vol. 16, No. 4, pp. 845-867, Taylor & Francis Ltd.
206
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
Tanzania tuvo que seguir pagando durante
muchos años.
Aunque nos gustaría pensar otra cosa, creemos que la sustitución del Estado por una multiplicidad de agentes privados –privadamente
financiados– que actuaran como prestadores únicos o principales de servicios sociales y otras actividades de interés general podría acarrear problemas similares a los derivados de la proliferación de donantes en la ayuda internacional al
desarrollo, es decir, atención excesiva de algunas
necesidades y desatención de otras, uso ineficiente de los recursos por descoordinación de los
agentes, y presión burocrática e informativa
siempre creciente sobre los beneficiarios, derivada de la atomización de prestadores y de sus
necesidades de afirmación social y de las de sus
financiadores.
También es muy posible que, en ausencia del
mecanismo esencial de corrección de errores del
sector público que la ciudadanía de un país
democrático maneja, esto es, el voto y el cambio
por su medio de los gobernantes, las decisiones
equivocadas o la mala gestión pudieran generar
conflictos sociales de envergadura.
No se nos oculta que ese escenario de sustitución del Estado por una multiplicidad de agentes
privados privadamente financiados sería con
toda probabilidad una quimera por falta de
financiación, pero se nos olvidó decir que planteábamos la hipótesis asumiendo que el Estado
sería sustituido previa renuncia a los recursos
económicos necesarios para prestar los servicios
respecto de los cuales dejara de ser actor, que
permanecerían en manos del sector privado y
serían asignados por éste. Y aquí radicaría el tercer y quizá más importante riesgo del sistema;
cual es el que los fondos dejados de percibir por
el Estado no fueran asignados a fines sociales por
el sector privado en cuantía suficiente, dándose
lugar a peligros similares a los existentes en los
años veinte del siglo pasado.
Volvemos entonces allí donde admitíamos la
bondad del modelo mixto de programas asistenciales y de interés social, con una robusta proporción de ellos no dependientes del presupues-
Un ejemplo clásico es el de Tanzania. Ya a finales
de la década de los noventa del pasado siglo su
Ministerio de Cooperación Internacional elaboraba cerca de 2.400 informes de diverso tipo y
organizaba la visita y recibía a cerca de 1.000
delegaciones de donantes al año –y es de suponer además que todos ellos pretenderían ser recibidos por el ministro en persona–. No es de
extrañar que el presidente de Tanzania pidiera
un período de cuatro meses al año de «tregua»
para las misiones internacionales.4
Otro aspecto polémico de la ayuda internacional al desarrollo que hace al caso traer a colación
es el de la ausencia de mecanismos de responsabilidad por los errores, las decisiones equivocadas o la mala gestión de los responsables de la
ayuda. Tanzania va a servir de nuevo como ejemplo –tomado también del profesor Alonso– para
ilustrar lo que se quiere decir. En los años setenta del siglo XX el Banco Mundial otorgó un préstamo a Tanzania para desarrollar plantas de procesamiento de anacardo,5 y el apoyo se completó
con un crédito japonés para la adquisición de la
necesaria maquinaria. Semejante proyecto resultó estar basado en una sobreestimación de la evolución del mercado del anacardo por parte del
Banco Mundial. Las plantas de procesamiento no
llegaron a funcionar nunca completamente y en
gran medida han desaparecido, pero no así las
deudas con el Banco Mundial y con Japón, que
4
Hay otros muchos ejemplos. Así, Ferrari Wolfenson, G.,
dice que es «primordial la armonización de las exigencias de
los donantes. En los países en desarrollo hoy existen más de
63 mil proyectos de asistencia en marcha, a menudo con distintos cuerpos normativos sobre la obtención, la evaluación y
enfoques ambientalistas y sociales. De acuerdo con las Naciones Unidas, tan sólo en Burkina Faso existen 1.500 proyectos, mientras que Bolivia ha presentado 850 proyectos para
donaciones. En demasiadas ocasiones se presentan proyectos
paralelos, incluso en el mismo distrito, generando por ejemplo en África que la industria de consultorías que ha surgido
en torno a la asistencia extranjera tiene un valor de 4 mil
millones de dólares al año»; en «La necesidad de optimizar
la cooperación internacional: algunas experiencias latino
americanas», VIII Congreso Internacional del CLAD sobre la
Reforma del Estado y de la Administración Pública, Panamá, 2831 Octubre 2003.
5
Anacardo es el nombre de varias especies de árboles
tropicales de flores pequeñas cuyo fruto es comestible y se
usa en medicina. También el fruto se llama anacardo.
207
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
to público, gestionados por organizaciones no
gubernamentales y financiados con fondos privados, actuando el sector privado como colaborador y estímulo de los poderes públicos.
función de los poderes públicos la de influir en las
decisiones individuales de gasto de los ciudadanos.
Aquellos que están a favor de los incentivos
contraargumentan diciendo que es injusto que se
someta a imposición aquella parte de la renta que
los ciudadanos no retienen para su beneficio personal sino que dedican, como sustituto o suplemento del gasto público, al beneficio de la sociedad en su conjunto. Son muchos los autores que
insisten en esta idea de la renta usada en beneficio
del conjunto de la sociedad, por contraposición a
su uso en beneficio propio del filántropo. Así, dice
Andrés Jiménez Díaz6 que «sería preciso reconocer espacios de exención o bonificación para los
modos de altruismo o solidaridad voluntaria,
encarnados en el mecenazgo. Y en la medida en
que éste viene también a atender necesidades sentidas por el conjunto de la sociedad, la respuesta
del Estado no puede ser otra que la de liberar de
la obligación de tributar al mecenas por la parte
de renta que éste ha destinado a la cobertura de
esas necesidades, renunciando a la utilización de
esa porción de renta en beneficio propio».
Este argumento de la renuncia al uso de la
renta en beneficio propio requiere de cierto contexto para su evaluación, pues a su hilo la conexión entre la filantropía y los impuestos se muestra del todo evidente. En efecto, la renta a cuyo
uso en beneficio propio renuncia el donante
filantrópico no es el montante de la donación,
sino la diferencia entre dicho montante y el
incentivo fiscal en su caso devengado.
Como hablamos de impuestos, es obligado
hacer algunos números. Imaginemos un ciudadano residente en un país cuyo impuesto progresivo sobre la renta personal tiene un tipo marginal de gravamen del 43%. Las leyes reguladoras
de dicho impuesto ordenan que la parte de renta
donada a ciertas organizaciones no gubernamentales prestadoras de servicios sociales quede
exenta de gravamen. Nuestro ciudadano, cuya
renta global asciende a 1.000 unidades moneta-
3. EL ESTADO Y LA FILANTROPÍA: DESDE
LA IGNORANCIA O DESDE EL
INCENTIVO
La siguiente cuestión en nuestra reflexión era la
de si los Estados debían ayudar a la financiación
privada de las organizaciones no gubernamentales involucradas en la satisfacción de necesidades
sociales, mediante la concesión de incentivos fiscales a los donantes de los fondos.
Ya vimos cómo Horowitz respondía a esta
cuestión de forma rotundamente positiva. Una
respuesta tan rotunda quizá tiene mucho que ver
con el escenario en que se mueve. Recordemos
que lo que Horowitz propugnaba era la sustitución de la financiación pública de las organizaciones privadas prestadoras de servicios sociales
por financiación privada. Esto es, en la medida
en que existe un ahorro presupuestario, por el
montante del presupuesto gubernamental no
dedicado a la financiación pública de las organizaciones privadas prestadoras de servicios sociales, no hay obstáculo en admitir una merma
correlativa de los ingresos presupuestarios por
causa de incentivos impositivos concedidos a los
contribuyentes causantes con sus donaciones de
la financiación privada sustitutiva.
En cualquier caso, el argumento de compensación entre gastos e ingresos públicos, es decir,
el razonamiento de que los menores ingresos
públicos derivados de los incentivos fiscales quedan compensados por el menor gasto social
directo de los poderes públicos, es clásico entre
los defensores de los incentivos fiscales a la provisión privada de necesidades sociales.
Sin embargo, los economistas están divididos en
sus valoraciones acerca de si tales incentivos están
justificados. Los que se oponen a ellos razonan que
las donaciones y auxilios filantrópicos son simplemente una forma de gasto personal, y que no es
6
Jiménez Díaz, A., 2005, «Publicidad, Patrocinio, Mecenazgo y Colaboración. Marco legal e incentivos fiscales», p.
48, Biblioteca básica, Asociación Española de Fundaciones.
208
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
rias (u.m.), decide donar las últimas 100 a una de
esas organizaciones, y por tanto su renta sometida a gravamen será de 900 u.m. Es cierto que se
han donado 100 u.m. –y éste es el importe de la
financiación obtenida por la organización donataria–, pero la renta a cuyo uso en beneficio propio ha renunciado el protagonista de nuestro
pequeño ejemplo ha sido de 57 u.m., las otras 43
no hubieran estado disponibles para él, pues
tendría que haberlas ingresado en el Tesoro del
país como pago del impuesto sobre la renta.
Sirvan estos pocos números para poner de
manifiesto que los incentivos fiscales que los
modernos Estados de corte occidental conceden a
las donaciones hechas para la provisión privada
de necesidades sociales pueden modular la intensidad del esfuerzo filantrópico de los ciudadanos.
En el extremo, si un país tuviera un tipo impositivo marginal sobre la renta del 100%, la exención
de la renta donada a organizaciones no gubernamentales privaría de esfuerzo filantrópico a las
donaciones hechas por contribuyentes cuya renta
estuviera por encima del umbral de tipo marginal
–en la medida, claro está, en que el importe donado fuera igual o inferior a la renta obtenida por el
contribuyente en exceso sobre dicho umbral–. En
el lado contrario, y éste es un caso mucho más real
que el anterior de 100% de tipo de gravamen marginal, la ausencia de incentivos fiscales implica
bajo esta perspectiva el máximo esfuerzo filantrópico de los contribuyentes donantes.
De esta manera, tomada la decisión inicial de
incentivar, a través de los impuestos, la financiación de la provisión no gubernamental de necesidades sociales, queda abierta la discusión sobre
el modo en que dichos incentivos funcionan, y a
su luz, sobre cuál o cuáles de ellos deberían ser
escogidos, individualmente o en combinación.
La teoría más popular sugiere que los tipos
marginales más altos incentivan las donaciones
porque el «coste» después de impuestos de la
donación es menor. A este coste se refieren en
ocasiones los autores llamándolo «precio de la
donación» y definiéndolo como «el monto efectivamente desembolsado por el donante una vez
aplicados los incentivos tributarios existentes».7
Recordemos nuestro ejemplo anterior, donde
con un tipo marginal del 43% el coste –o «precio»– de una donación de 100 u.m. era de 57
u.m. –en términos de menor renta marginal disponible–, mientras que con un hipotético tipo
marginal del 100% ese coste sería ninguno, pues
simplemente se produciría un cambio en la persona del receptor de los fondos: el Estado sería
sustituido por la organización donataria.
La teoría competidora entiende, sin embargo,
que es la renta global disponible después de
impuestos, la cual depende de los tipos medios
de gravamen más que de los tipos marginales, el
factor fundamental que dispara las donaciones
de los ciudadanos. Dicho sencillamente, cuanto
mayor es la renta de una persona –y más rica es–,
más proclive es esa persona a las donaciones
filantrópicas.
Los partidarios de la primera tesis defienden
al mismo tiempo que los incentivos fiscales realmente motivan a los ciudadanos a realizar donaciones para fines sociales y que dichos incentivos
tienen una fuerte influencia en el impulso filantrópico de las personas.
Los defensores de la segunda, sin despreciar
la importancia de los incentivos fiscales, sugieren
que la generosidad y el desprendimiento son
inclinaciones naturales que no requieren de tales
incentivos para existir.
Horowitz es un decidido seguidor de esta última tesis. De hecho, recomienda los incentivos fiscales a las donaciones filantrópicas sólo como
segunda opción –con tipos marginales del
4. LA RELACIÓN ENTRE LAS DONACIONES
FILANTRÓPICAS Y LOS TIPOS
IMPOSITIVOS
7
«Diagnóstico y estrategia para promover la filantropía
ambiental en Chile», en «Filantropía y Cooperación Público-Privada para la Protección del Medio Ambiente y el Mejoramiento de
la Calidad de Vida», Fondo de las Américas – Chile, CONAMA, julio 2000.
Existen dos teorías principales sobre la relación
entre las donaciones filantrópicas y los tipos de
gravamen del impuesto sobre la renta.
209
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
impuesto personal sobre la renta en el entorno
del 50%–, siendo su primera recomendación la
rebaja de los tipos marginales hasta tanto como
el 10%, umbral en el que, en su opinión, el incentivo de las donaciones filantrópicas ya no es necesario. Dice así que «no es raro escuchar en reuniones de instituciones de beneficencia un
comentario como éste: “Dios mío, ahora que el
gobierno se propone bajar las tasas de los
impuestos deberemos confiar exclusivamente en
el genuino impulso filantrópico de los americanos”. Sin embargo, la experiencia demuestra que
después de reducir las tasas de los impuestos, las
donaciones aumentan sustancialmente; las personas se sienten más ricas y están dispuestas a ser
más generosas. Es decir, el “impulso filantrópico”
existe, y el riesgo de que las donaciones disminuyan al bajar los impuestos es mínimo. Al parecer,
la generosidad es un hábito que produce adicción».
Leyendo la literatura –una parte de ella,
obviamente– que de alguna manera pone en
relación los motivos del filántropo con los incentivos fiscales a la filantropía, se nos queda la sensación de que, en efecto, sólo marginalmente
cabe conectar el impulso filantrópico con un tecnicismo tributario de tipos marginales de gravamen en impuestos progresivos sobre la renta.
Así, las actuaciones filantrópicas primigenias de
protección de familiares y parientes y de hospitalidad con los extraños bien pueden ser consideradas
manifestaciones de instintos básicos de la condición humana, como la autodefensa y la protección
de descendientes, de modo que cabe admitir que
tales costumbres altruistas sean prácticamente una
cualidad universal de las sociedades humanas.
Desde esta perspectiva, el impulso filantrópico formaría parte, en mayor o menor medida, de las
inclinaciones naturales del hombre.
En segundo lugar, las obligaciones religiosas
han constituido y constituyen un motivo claro y
directo del actuar filantrópico. Recuérdese a
estos efectos el inicio de este trabajo, donde se
aludía al origen de la misma palabra filantropía
como el trasunto de la caridad cristiana en el universo politeísta grecorromano tardío. En el
mismo sentido, todas las demás grandes religiones del mundo apoyan las donaciones con fines
caritativos, para aliviar la pobreza y el sufrimiento, y para acoger a los extraños. El Judaísmo
incluye la costumbre del diezmo, que consiste en
reservar una décima parte de las ganancias individuales para la beneficencia. Uno de los cinco
pilares del Islam obliga a los musulmanes a
donar un 2,5% de su ingreso anual y de su riqueza con fines caritativos –zakat–,8 y los primeros
grandes hospitales fueron fundados por los dirigentes medievales musulmanes de Bagdad, El
Cairo y Damasco. Los textos sagrados del Hinduismo y del Jainismo destacan la virtud de la
caridad y a los Budistas Mahayana se les exige
seguir el ejemplo de Bodhisattva, quien «da su
mejor comida al hambriento (…) protege a los
que tienen miedo (…) lucha por sanar al enfermo
(…) (y) comparte sus riquezas con los afectados
por la pobreza».9 El reconocimiento de la religión como uno de los principales motores de la
filantropía en el mundo no es óbice para admitir
que hay voces críticas que no consideran el cumplimiento de obligaciones religiosas como un
actuar desinteresado. La esperanza de una eventual recompensa en el más allá en pago de ese
cumplimiento constituiría, según estas voces, un
motivo enervante del carácter altruista de las
acciones filantrópicas emprendidas por motivos
religiosos. En cualquier caso, no se puede negar
que los preceptos Bíblicos han servido claramente de base a la filantropía privada en Occidente y
que las religiones organizadas, especialmente el
Cristianismo, han tenido una influencia significativa en los programas y las políticas de las agen-
8
El zakat se aplica por encima de un determinado nivel
de subsistencia, llamado nisab. El nisab está denominado en
metales preciosos y equivale al valor anual de 85 gramos de
oro en el mercado. Los bienes esenciales como la vivienda y
los muebles están exentos del zakat. Se puede encontrar una
calculadora del zakat en http://www.zakat.com.my/engcalculator/incomecalc.html. El zakat puede utilizarse para realizar
pagos a la beneficencia, educación, reducción de deuda,
ayuda a refugiados, ayuda religiosa y militar, así como para
cubrir costes administrativos asociados a estos conceptos.
Los receptores deben ser musulmanes.
9
Una muestra de la doctrina de las principales religiones
acerca de la caridad puede verse en http://www.unification.net/ws/theme141.htm.
210
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
de donaciones fiscalmente incentivadas. Por otro
lado, en caso de descenso de los tipos marginales
deberían observarse efectos adversos para los
niveles de donativos filantrópicos.
Johanna Francis y Jason Clemens desarrollaron en este sentido en 1999 un interesante estudio comparativo entre los casos de Canadá y los
Estados Unidos de América.11 Se parte de que,
en general, en la década de los noventa del siglo
pasado Canadá tuvo tipos marginales más altos
que los Estados Unidos. Sin embargo, ello no se
tradujo en un nivel comparativamente mayor de
donaciones filantrópicas en Canadá. Al contrario, los datos manejados muestran que los canadienses donaron, de media, significativamente
menos que sus vecinos del sur. Por otro lado,
tanto en Canadá como en Estados Unidos hubo,
entre 1980 y 1996, un incremento de las donaciones filantrópicas dentro de una tendencia de
descenso de los tipos marginales, de modo que
las reducciones de tipos marginales que tuvieron
lugar en ambos países en los años 80 del siglo XX
no resultaron en el predicho colapso de los donativos para fines sociales. El estudio concluye que,
dado que en ese tiempo y países dichos donativos
constituyeron un porcentaje bastante estable de
la renta personal de los donantes, el crecimiento
real de las donaciones filantrópicas depende del
crecimiento real de la economía o, en otras palabras, que el factor fundamental de incremento de
las donaciones para fines sociales es el incremento de la renta disponible de los ciudadanos. De
donde los autores del estudio deducen que un
sistema fiscal orientado al crecimiento de la
riqueza en manos de los ciudadanos no sólo
incentiva el crecimiento económico sino también
el ejercicio de la filantropía.
En conclusión entonces, y cualquiera que sea
la tesis de nuestra preferencia, puede aceptarse
sin esfuerzo que un sistema tributario cuyos tipos
marginales sean los más bajos posibles y en el
marco del cual existan además incentivos fiscales
cias oficiales de desarrollo, tanto en calidad de
precepto como de modelo.
Una tercera fuente de la filantropía es el orgullo. Todo el mundo quiere tener éxito y ser admirado por su prójimo. En ese ámbito, son las personas ricas las que tienen medios para crear instituciones que se convertirán en recuerdo duradero de su generosidad y preocupación por el
bienestar de los hombres.
Finalmente, también se suele señalar como
fuente de la filantropía el propio interés del
filántropo. Es una contradicción, pero es así. Ese
interés puede adoptar diversas formas, siendo la
más comúnmente citada la que relaciona la
acción filantrópica con la protección del patrimonio y de los intereses financieros del filántropo y sus herederos. Un ejemplo clásico es el del
nacimiento de la Fundación Ford: «Henry Ford y
su hijo Edsel constituyeron originalmente la fundación en 1936, no a partir de una enorme visión
filantrópica sino para proteger las acciones de su
compañía de la fiscalidad y para asegurar un
control continuado de la empresa por parte de la
familia».10
En su virtud, más nos convence el discurso
que considera la renta global disponible después
de impuestos –la riqueza, en suma– como el factor fundamental que dispara las donaciones
filantrópicas de los contribuyentes, antes que los
tipos marginales de gravamen. Este convencimiento intelectual encuentra además apoyo en
alguna evidencia empírica.
De acuerdo con la teoría que directamente
relaciona las donaciones filantrópicas con los
tipos marginales de gravamen, aquellas jurisdicciones en donde existan los tipos marginales más
altos deberían, con incentivos fiscales similares,
ofrecer los mayores niveles, en número y en valor,
10
Heather MacDonald, en www.city-journal.org/html/
6_4a1.html. La página web de la Fundación Ford (www.fordfound.org) responde que «con objeto de diversificar sus
donaciones, entre los años 1956 y 1974, la Fundación vendió
o dispuso de sus acciones de la Ford Motor Company e invirtió lo obtenido en otros valores. La Fundación no tiene acciones de la Ford Motor Company y no existe vínculo alguno
entre las dos organizaciones, con la excepción de la conexión
histórica».
11
http://oldfraser.lexi.net/publications/forum/1999/06/04
_charitable_donations.html (June 1999 Fraser Forum: «Charitable Donations and Tax Incentives»).
211
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
a los donativos para fines sociales constituye,
desde un punto de vista impositivo, un buen
escenario para el florecimiento de las acciones
filantrópicas.
Nos ocuparemos entonces del funcionamiento
de tales incentivos en la experiencia española e
internacional.
Pensemos en un ciudadano que obtiene una
renta anual de 100.000 . Esta persona pagaría
un impuesto de 36.117 (tipo medio de gravamen del 36,12%), disponiendo de una renta libre
después de impuestos de 63.883 .
Pensemos ahora que ese ciudadano dona
10.000 a una organización no gubernamental
que realiza ciertas actividades sociales y esa donación le da legalmente derecho a que una cantidad de renta igual al importe donado quede
exenta de gravamen –o si se quiere, a que la base
liquidable constituida por la renta obtenida por
el contribuyente se reduzca en una cantidad igual
al importe donado–. Así pues, el incentivo fiscal
consiste en que el importe donado (10.000 ) se
deduce de la renta obtenida (100.000 ) y se
somete el resultado (90.000 ) a la tarifa de tipos
de gravamen. Éste es el sistema de tax deduction.
Sus resultados en nuestro ejemplo serían
como siguen: el impuesto a pagar por el contribuyente ascendería a 31.817 (resultado de aplicar la tarifa sobre una base de 90.000 ), y la
renta disponible después de donaciones e
impuestos sería de 58.183 (100.000 de renta
menos la donación de 10.000
y menos el
impuesto de 31.817 ).
La diferencia de renta disponible para el contribuyente entre el caso general (63.883 ) y la
aplicación de la tax deduction por la donación
filantrópica (58.183 ) es el «precio de la donación» a que hacíamos antes referencia cuando
reflexionábamos sobre la relación entre las donaciones filantrópicas y los tipos de gravamen del
impuesto sobre la renta. Ese precio asciende aquí
5. TAX DEDUCTION VERSUS TAX CREDIT
Los beneficios fiscales a los donativos para fines
sociales en los impuestos personales sobre la
renta presentan tradicionalmente la forma de (i)
una exención o reducción de la renta sometida a
gravamen –técnicamente, de la base imponible
del impuesto–, o de (ii) una cantidad a deducir
del impuesto a pagar –técnicamente, una deducción de la cuota impositiva–. En la jerga internacional de los impuestos, y con la economía de
medios tan característica del idioma inglés, el
primer sistema es conocido como tax deduction y
al segundo se le llama tax credit.
Para ilustrar el debate comparativo entre
ambos sistemas, a continuación elaboraremos
algunos sencillos ejemplos numéricos, para lo
cual usaremos la tarifa de tipos de gravamen del
impuesto sobre la renta de las personas físicas
vigente en España en el año 2008.12
12
En el territorio común, suma de las escalas estatal y
autonómica por defecto (según el artículo 67 de la Ley
51/2007, de Presupuestos Generales del Estado para el año
2008).
– La escala general (o estatal) para 2008 se recoge en el
cuadro siguiente.
mentaria siguiente, que también será aplicable a los contribuyentes que tengan su residencia habitual en el extranjero.
– La escala autonómica para 2008 será la que apruebe la
Comunidad Autónoma de residencia habitual del contribuyente. De no hacerlo, se utilizará la escala comple-
212
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
Supongamos para ello que nuestro ciudadano
gana 15.000 y dona 1.500.
Sin incentivos fiscales a la donación, el
impuesto a pagar sería de 3.600 , con un tipo
marginal de gravamen –y en este caso también
medio– del 24%. Aplicando el sistema de tax credit (25%) el impuesto a pagar se reduciría a 3.225
–3.600 menos una deducción de 375 (25%
de 1.500 )–. Con tax deduction, sin embargo, el
impuesto a pagar sería superior, de 3.240
–24% de 13.500 –. La diferencia entre ambos
sistemas son 15 , esto es, el 1% del importe
donado, siendo ese 1% el tanto por ciento en que
el porcentaje de deducción (25%) excede del tipo
marginal (24%).
La conclusión anterior puede entonces repetirse de una forma más amplia, diciendo que
para los contribuyentes cuyo tipo marginal exceda del porcentaje de deducción del tax credit, el
sistema de tax deduction será más favorable; mientras que para aquellos cuyo tipo marginal sea
inferior al porcentaje de deducción del tax credit,
este último sistema será el más favorable. Simplificando mucho y a riesgo de caer en el maniqueísmo, desde el punto de vista estrictamente
numérico del impuesto a pagar el sistema de tax
deduction conviene más a los donantes ricos y el
de tax credit a los pobres.
Aunque también se puede formular de otra
manera: habida cuenta de que las donaciones
de mayor cuantía provienen comúnmente de
los donantes más ricos, el sistema de tax credit es
el que más conviene a los Estados interesados
en que los incentivos fiscales a las donaciones
filantrópicas mermen la recaudación impositiva
en la menor medida posible. Como lo que se
acaba de decir bordea la incorrección política,
digamos también que en defensa del tax credit
se suelen alegar razones de equidad, sosteniéndose que promueve una distribución más igualitaria del beneficio fiscal entre todos los
donantes.13
a 5.700 , esto es, y como también apuntamos
antes, «el monto efectivamente desembolsado
por el donante una vez aplicados los incentivos
tributarios existentes». Así, la donación fue de
10.000
y el donante «recuperó» vía incentivo
fiscal el tipo marginal (43%) aplicable a esa cantidad, en dinero, 4.300 –son los 4.300 que
hay de diferencia entre el impuesto a pagar en el
caso general (36.117 ) y el impuesto a pagar
con la tax deduction (31.817 )–.
Vamos ahora con el sistema de tax credit. El sistema consiste en que un porcentaje del importe
donado se resta directamente del impuesto a
pagar –deducción en cuota–. Como puede imaginarse, la clave del mecanismo radica en cuál
sea ese porcentaje. Si el porcentaje de deducción
fuera variable para cada contribuyente e igual a
los tipos marginales que a cada uno le resultaran
aplicables, no habría diferencias entre los sistemas de tax credit y tax deduction. La afirmación se
puede comprobar empíricamente con relativa
facilidad. En nuestro ejemplo, si al impuesto a
pagar del caso general (36.117 ) se le resta una
deducción (4.300 ) equivalente al porcentaje
que resulte de aplicar el tipo marginal (43%) al
importe donado (10.000 ), el impuesto a pagar
sería de 31.817 , esto es, la misma cantidad de
impuesto derivada del sistema de tax deduction.
Por tanto, la diferencia entre ambos sistemas va a
estar en la relación entre porcentaje de deducción del tax credit y tipo marginal.
Tomemos un porcentaje de deducción del
25%. Entonces el impuesto a pagar por el donante de nuestro ejemplo será de 33.617 –resultado de deducir un crédito fiscal de 2.500 (25%
de 10.000 ) del impuesto a pagar antes de la
deducción (36.117 )–, lo que compara desfavorablemente con los 31.817 que el contribuyente pagaba con el sistema de tax deduction. Esto es,
cuando el tipo marginal de gravamen es superior
al porcentaje de deducción el sistema de tax credit es menos favorable para el contribuyente –en
términos de impuesto a pagar– que el sistema de
tax deduction.
Veamos qué pasa cuando el tipo marginal de
gravamen es inferior al porcentaje de deducción.
13
Bater, P., 2000, «Evaluating Tax Incentives for Donations to Public Benefit Organizations», International Journal of
Not-for-Profit Law, Vol. 3, Issue 2, December 2000.
213
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
Tanto en uno como en otro sistema, algunos
Estados imponen además ciertos límites al beneficio fiscal concedido. Existen tanto límites mínimos como límites máximos.
6. TAX BENEFIT RECLAIM SCHEME
Igual que conservan su sistema tradicional de
pesos y medidas o conducen por la izquierda, los
ciudadanos del Reino Unido tienen también un
esquema peculiar de incentivos fiscales a los
donativos para fines sociales. Es el denominado
tax benefit reclaim scheme –abreviadamente, tax
reclaim–.
La mejor manera de explicar el sistema quizá
sea hacerlo por comparación con el de tax deduction. Como hemos visto, en el tax deduction una
donación de 10.000
supone que el donante
recupera el tipo marginal aplicable a esa cantidad (por ejemplo, 43%), por la vía de pagar
menos impuestos. En definitiva, la organización
donataria recibe 10.000
del contribuyente y
éste recibe a su vez 4.300 del Estado en forma
de menos impuesto personal sobre la renta.
En el sistema de tax reclaim, la idea es que la
donación se considera neta de impuestos, de
modo que es la organización donataria la que
reclama el incentivo fiscal del Estado.
Sería como si en nuestro ejemplo anterior el
contribuyente donara 5.700 y la organización
beneficiaria de la donación reclamara del Estado
los 4.300 restantes.
En realidad, el tax reclaim no produce resultados equivalentes al tax deduction y ello es así por
la propia mecánica del sistema, pues, en lugar de
elevar al íntegro el importe donado usando para
ello el tipo marginal aplicable,15 lo que se reclama del Fisco británico es la cantidad resultante
de aplicar ese tipo marginal al importe donado.16
Para explicarlo necesitamos acudir de nuevo a los
números.
Así, para que con el tax reclaim la organización
donataria reciba en total 10.000 , el contribuyente debe donar 6.993 . De este modo, la
El límite mínimo implica que sólo tienen
derecho al incentivo fiscal las donaciones de
cuantía superior a cierto umbral o importe
mínimo. Aunque esta técnica podría ciertamente utilizarse para recortar el descenso de ingresos impositivos derivados del incentivo fiscal,
los umbrales vistos en la práctica son de importe muy reducido, por lo que la razón del establecimiento de un límite mínimo hay que buscarla, más que en el ahorro presupuestario, en
evitar el coste y la sobrecarga administrativa
que puede suponer la gestión y comprobación
de un gran número de donaciones de pequeña
cuantía.
Por su parte, un límite máximo de beneficio
fiscal opera como su nombre indica, y puede a
su vez definirse en términos de una cantidad a
tanto alzado o de un porcentaje de la renta gravable. El impacto de un límite máximo puede
mitigarse, y así se hace por muchos Estados,
permitiendo a los donantes que exceden el
límite traspasar el exceso a ejercicios fiscales
futuros, hasta su agotamiento. La justificación
del establecimiento de un límite máximo, que
normalmente sólo afectará a los donantes más
generosos o más ricos, es invariablemente la
necesidad de poner un techo al coste presupuestario de los beneficios fiscales, a la que en
ocasiones acompaña el argumento moral de
que no debería ser posible que un contribuyente eliminara por completo su impuesto a pagar
por la vía de donaciones filantrópicas.14
14
El supuesto está en el límite con los datos usados en
nuestro ejemplo. No obstante, puede darse. Así, el caso de
un contribuyente que con 15.000 de renta donase 14.400,
siendo el tax credit del 25%. El impuesto a pagar sería 0, pues
el impuesto resultante de la tarifa (3.600 , 24% de 15.000)
se eliminaría por la deducción fiscal (3.600 , 24% de
14.400). Con unos tipos de gravamen inferiores y un porcentaje de tax credit superior, la eliminación del impuesto a
pagar por el incentivo fiscal podría darse sin llegar a extremismos poco creíbles.
15
Esto es, calcular una cantidad tal que, aplicada sobre
ella el tipo marginal, resulte en el importe donado. Con un
tipo marginal del 43%, es tan simple como dividir el importe donado por 0,57 (1–0,43).
16
Irish, Dongsheng and Simon, 2004, «China’s Tax
Rules for Not-For-Profit Organizations», A Study Prepared for
the World Bank, p. 141.
214
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
Si a lo anterior se añade la crítica doctrinal de
que el sistema presenta la desventaja de que no
existe en él un beneficio fiscal directo a los contribuyentes que pueda ser usado para promocionar los donativos para fines sociales entre los
potenciales donantes,18 no vemos que el tax
reclaim esté adornado de méritos especiales cuando se le compara con el sistema de tax deduction.
donataria recibirá 6.993 del donante y 3.007
del Estado (43% de 6.993).
Volvamos a nuestro ejemplo del ciudadano
con una renta anual de 100.000 . Como en el
tax reclaim no existe reducción fiscal del impuesto
a pagar para el contribuyente, el impuesto es el
mismo que se pagaría si no se hiciera la donación
filantrópica. Por tanto, y según tenemos visto
–apartado 5 anterior–, el impuesto a pagar sería
de 36.117 ; con lo que la renta después de
impuestos del contribuyente ascendería a 63.883
, a los que hay que restar los 6.993 donados,
resultando una renta disponible de 56.890 .
Con el sistema de tax deduction, un ciudadano
con una renta anual de 100.000
que donara
10.000 –para que la organización beneficiaria
percibiera lo mismo que con una donación de
6.993
bajo el tax reclaim– tendría que pagar
31.817 de impuesto.17. De este modo, la renta
disponible después de donaciones e impuestos
sería de 58.183 (100.000 de renta menos la
donación de 10.000
y menos el impuesto de
31.817 ), lo cual supone 1.293 más de renta
disponible que con el tax reclaim.
En fin, un sistema peculiar cuyos efectos distintivos en relación con el de tax deduction se concretan en: (i) el Tesoro percibe mayores ingresos,
porque el contribuyente paga más impuestos a
igualdad de importe nominal recibido por la
organización donataria, y porque el Fisco puede
obtener ingresos financieros adicionales por el
tiempo que medie entre el pago del impuesto
por el donatario y la reclamación del incentivo
por la organización beneficiaria, (ii) la organización beneficiaria, por la misma razón que se
acaba de exponer, asume un coste financiero que
no existe en el sistema de tax deduction, y (iii)
ambos, Tesoro y organizaciones beneficiarias,
soportan una importante carga burocrática añadida, pues el incentivo genera su propio papeleo,
sin aprovechar el cauce procesal abierto para el
pago ordinario de impuestos.
7. TAX DESIGNATION SCHEMES
Estos esquemas consisten en permitir a los contribuyentes que asignen un determinado porcentaje de sus impuestos a ciertos beneficiarios. Se
han vuelto enormemente populares en Europa
Central y del Este desde su introducción en Hungría en 1996 mediante una ley hoy conocida
como la «Ley del 1%». En su virtud, los contribuyentes húngaros personas físicas pueden asignar
el 1% de sus impuestos a una organización no
gubernamental de entre las reconocidas como
elegibles a estos efectos –caracterizadas por perseguir fines de interés social–. Otro 1% está disponible para ser asignado por motivos religiosos.
La primera cuestión controvertida en relación
con los tax designation schemes es la de su clasificación. También denominados «Percentage Philantropy», en este nombre late la idea de que son una
forma de donativo filantrópico. Al fin y al cabo,
se dice, el contribuyente está eligiendo entregar
una parte de sus impuestos a una organización
privada en lugar de al Estado. Sin embargo, la
organización beneficiaria recibe dinero público y
no dinero propiedad del contribuyente; esto es,
se trata de dinero pagado como impuesto por el
contribuyente al Estado que luego éste, siguiendo la decisión de aquél, entrega al beneficiario
designado. Desde esta perspectiva, por tanto,
más parece una forma de asignación del gasto
público.
En este mismo orden de ideas, la designación
no afecta, ni en más ni en menos, ni a los impuestos a pagar ni a la renta disponible para el con-
17
Usando siempre la tarifa de tipos de gravamen del
impuesto sobre la renta de las personas físicas vigente en
España en el año 2008.
18
215
«Marketed to them» dice Paul Bater, op. cit.
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
tribuyente, ambos permanecen invariables se
haga o no uso de la capacidad de asignación. En
consecuencia, los tax designation schemes no suponen un esfuerzo filantrópico de los ciudadanos
distinto del de pagar impuestos; y efectivamente
su encaje científico quizá debiera estar entonces
en el ámbito de los mecanismos de participación
de los ciudadanos en la asignación del gasto
público antes que en el campo de los incentivos
impositivos a la filantropía.
Ahora bien, incidentalmente interesa destacar
que la mera circunstancia de que estos esquemas
sean considerados por muchos como una forma
de filantropía nos reafirma en las reflexiones con
las que abrimos este trabajo, allí donde acabamos
diciendo que contribuir al sostenimiento de las
cargas públicas en el marco de un sistema fiscal
progresivo es la primera forma de hacer filantropía en el mundo moderno.
Una segunda cuestión debatida es la del
impacto real de los tax designation schemes en la
financiación de las organizaciones filantrópicas.
Aunque no parece que exista una respuesta clara,
no debería dudarse de que, dentro de sus límites
–la financiación máxima obtenible no puede
estructuralmente rebasar un porcentaje dado de
los impuestos pagados (por ejemplo, el 1% + 1%
húngaro)–, el esquema habilita una importantísima fuente de fondos no sometidos a restricciones
específicas de uso, sobre todo para las organizaciones beneficiarias que persigan aquellos fines
que mejor conecten emocionalmente con el ciudadano común (los niños, los animales, la prevención de enfermedades...). Por otro lado, existe un acuerdo casi general en que estos esquemas
ayudan al desarrollo de una cultura ciudadana
más consciente de las actividades sociales desarrolladas por las organizaciones filantrópicas, lo
que puede ser de especial importancia en países
donde la sociedad civil se encuentre todavía poco
cohesionada.
Sin embargo, hay un motivo de preocupación
generalizada con estos esquemas, al menos desde
el campo de las organizaciones no gubernamentales. Se trata del impacto que puedan tener en la
«verdadera» filantropía. Los contribuyentes pue-
den convencerse de que, puesto que ya han «donado» mediante el porcentaje de impuestos asignados, no hay necesidad de donativos reales. Y no
sólo los contribuyentes, también los Estados pueden llegar a la conclusión de que el mecanismo de
asignación es suficiente y de que por tanto los estímulos fiscales a los donantes filantrópicos están de
más –por ejemplo, después de la introducción de
tax designation schemes, Eslovaquia y Lituania abolieron sus tradicionales incentivos fiscales a las
donaciones para fines sociales–. Hay algún temor
de que, a largo plazo, el impacto neto de estos
esquemas en la financiación de las organizaciones
filantrópicas pudiera terminar siendo negativo.
8. EL CASO ESPAÑOL
Para las personas físicas, España sigue un sistema
de tax credit, en cuya virtud los donantes pueden
deducir de su impuesto progresivo personal –el
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
(«IRPF»)– el 25% del valor de lo donado.19
19
En general, la base de la deducción –el valor de lo
donado– es:
a) Tratándose de donativos dinerarios, su importe.
b) En las donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tengan en el momento de la transmisión y, en su
defecto, el valor determinado conforme a las normas del
Impuesto sobre el Patrimonio.
c) En la constitución de un derecho real de usufructo, la
base de la deducción es diferente en función de que el usufructo recaiga sobre:
– bienes inmuebles: es el importe anual que resulte de
aplicar, en cada uno de los períodos impositivos de
duración del usufructo, el 2% al valor catastral;
– valores: es el importe anual de los dividendos o
intereses percibidos por el usufructuario en cada
uno de los períodos impositivos de duración del
usufructo;
– otros bienes y derechos: es el importe anual resultante de aplicar el interés legal del dinero de cada
ejercicio al valor del usufructo determinado en el
momento de su constitución conforme a las normas
del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
d) En los donativos o donaciones de obras de arte de
calidad garantizada y de los bienes que formen parte del
Patrimonio Histórico Español, es la valoración efectuada por
la autoridad administrativa competente (la Junta de Calificación, Valoración y Exportación).
La valoración que resulte de aplicar estos criterios tiene
como límite máximo el valor normal de mercado del bien o
derecho transmitido en el momento de su transmisión.
216
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
El crédito fiscal por donativos y aportaciones
a entidades sin fines lucrativos está, no obstante,
sometido a un límite máximo que opera como un
porcentaje de la renta gravable. Así, la base de la
deducción –valor de lo donado– no puede superar el 10% de la base liquidable –valor de la renta
total sometida a gravamen– del contribuyente
donante. Esto es, cualquiera que fuere el valor
real de lo donado, a efectos de cálculo del crédito fiscal el máximo considerado sería el 10% de
la renta del donante. En nuestro ejemplo del
contribuyente de 100.000
de renta anual, el
límite estaría entonces en 10.000 de valor de
donación –y en consecuencia en un crédito fiscal
máximo de 2.500 , cualquiera que fuera la cantidad realmente donada–. Las cantidades donadas en exceso sobre el límite se pierden, pues no
son trasladables a ejercicios futuros.
Para las personas jurídicas, sometidas a un
impuesto proporcional y no progresivo –el
Impuesto sobre Sociedades– cuyo tipo general de
gravamen para el año 2008 es del 30%, el sistema es también el de tax credit, pero mucho más
generoso. Para empezar, porque el porcentaje de
deducción es del 35%. Este porcentaje, establecido cuando el tipo general de gravamen del
Impuesto sobre Sociedades era del 35% y no
modificado después cuando el tipo se redujo por
debajo de esa cifra, produce la anomalía estructural de que el sistema ofrece más que una tax
deduction. En efecto, un crédito fiscal en cuota de
porcentaje igual al tipo impositivo equivale, en
un impuesto proporcional, a no someter a gravamen una cantidad de ingresos igual a la base del
crédito fiscal. En consecuencia, si el porcentaje
de deducción fiscal excede del tipo impositivo,
no sólo se deja exenta una renta equivalente al
valor de lo donado, sino que se concede un crédito fiscal ex novo –por el exceso del porcentaje
de deducción sobre el tipo de gravamen–, que
reduce los impuestos debidos por rentas no
donadas.
El crédito fiscal está, no obstante, sometido al
mismo límite máximo del 10% de la renta –base
imponible– obtenida por la persona jurídica;
pero, y aquí viene otra gran diferencia con las
personas individuales, cuando la base de la
deducción –el valor de lo donado por la entidad–
exceda de dicho límite, el exceso no se pierde,
sino que puede aplicarse en los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y
sucesivos.
Volviendo a las personas físicas, España tiene
también un tax designation scheme de rasgos peculiares.
Nacido en ejecución del Acuerdo entre el
Estado español y la Santa Sede sobre asuntos económicos, los contribuyentes del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas pueden manifestar en su declaración, en el lugar reservado al
efecto, que un porcentaje de su impuesto vaya
destinado a colaborar con el sostenimiento económico de la Iglesia Católica, a otros fines de
interés social20 o ambas opciones al mismo tiempo. El porcentaje se fija cada año en la Ley General de Presupuestos del Estado, siendo actualmente el 0,7%.
La peculiaridad del sistema radica en que la
Iglesia Católica sí puede ser designada beneficiaria de la asignación, mientras que cuando la
designación lo es en favor de otros fines de interés social –o de ambas opciones al mismo tiempo,
en la parte que corresponda a otros fines de interés social– es el Estado el que luego decidirá
sobre las concretas organizaciones beneficiarias.
Esta diferencia se explica porque, como hemos
dicho, el sistema nace nominativamente, en ejecución del Acuerdo entre el Estado español y la
20
Los «otros fines de interés social» son los siguientes:
– Los programas de la Cruz Roja y otras organizaciones
no gubernamentales y entidades sociales de ámbito estatal,
sin fin de lucro, dirigidos a ancianos, disminuidos físicos,
psíquicos o sensoriales, incapacitados para el trabajo, toxicómanos o drogodependientes, marginados sociales y, en general, a actividades de solidaridad social ante situaciones de
necesidad.
– Los programas y proyectos de las anteriores organizaciones en el campo de la cooperación internacional, tendentes al desarrollo de poblaciones necesitadas de países subdesarrollados.
– Los programas que las asociaciones declaradas de utilidad pública, así como las fundaciones adscritas al Protectorado del Ministerio de Medio Ambiente, desarrollen en relación con la defensa del medio natural y la biodiversidad, la
utilización sostenible de los recursos naturales y la prevención de la contaminación y del cambio climático.
217
LA FILANTROPÍA: TENDENCIAS Y PERSPECTIVAS
Santa Sede sobre asuntos económicos, y luego se
amplía «a otros fines de interés social» y por
tanto a otros beneficiarios que no sean la Iglesia
Católica, pero el legislador ha decidido que, por
ahora, no sea posible designarlos por el contribuyente.
El sistema español parece escaso en el ámbito
de las personas físicas. Para empezar, en la Europa de los 27 sólo Chipre, Francia, Hungría, Italia, Portugal y España tienen sistemas de tax cre-
dit. Luego, la relación entre porcentaje de crédito fiscal y tipo marginal (25% a 43%) y un límite
máximo del 10% sin posibilidad de utilización
del exceso en años sucesivos, configuran un sistema de incentivos poco generoso.
Las tablas que se insertan a continuación,
tomadas del estudio titulado «Comparative Highlights of Foundation Laws. The European Union of
27», 2007, del European Foundation Centre
(EFC), sugieren la misma conclusión.
218
SOBRE LA FILANTROPÍA Y LOS IMPUESTOS
Quizá convertir el porcentaje y el límite que
hoy operan excepcionalmente21 (30% y 15%, respectivamente) en los números generales, ayudaría a situar a España en un entorno más acorde
con sus circunstancias actuales.
Alonso, J.A, 2004, «El desarrollo como proceso
abierto al aprendizaje», The European Journal
of Development Research. Vol. 16, No. 4, pp.
845-867, Taylor & Francis Ltd.
Bater, P., 2000, «Evaluating Tax Incentives for
Donations to Public Benefit Organizations»,
International Journal of Not-for-Profit Law, Vol.
3, Issue 2, December 2000.
Centro de Investigación y Planificación del
Medio Ambiente (CIPMA),«Diagnóstico y
estrategia para promover la filantropía
ambiental en Chile», en Filantropía y Cooperación Público-Privada par la Protección del Medio
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Asociación Española de Fundaciones.
Con todo, la reforma que creemos más necesaria es la subida del umbral del tramo a partir
del cual opera el tipo marginal máximo. El tramo
empieza en 53.407,20 , de modo que toda renta
en exceso sobre ese umbral se somete a imposición al tipo impositivo del 43%, lo que casi
garantiza que una gran parte de las rentas que
podrían ser donadas por los ciudadanos, que
previsiblemente serían rentas marginales, se
encontrasen en el tramo de máxima disparidad
entre porcentaje de deducción para tax credit y
tipo impositivo marginal. La medida sería igualmente bienvenida por los convencidos de que el
factor fundamental que dispara las donaciones
filantrópicas de los contribuyentes es la renta disponible después de impuestos, entre los que nos
encontramos.
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
Acharya, Fuzzo de Lima y Moore, 2004, «Aid Proliferation: How Responsible Are the Donors?»,
IDS Working Paper 214, Sussex: Institute of
Development Studies.
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Los porcentajes de deducción y de los límites de la
base de deducción se elevan en cinco puntos porcentuales
cuando la donación se realice en favor de universidades
públicas, o privadas dependientes de entidades sin fines
lucrativos. Adicionalmente, la Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año puede establecer una relación de
actividades prioritarias de mecenazgo y de entidades beneficiarias, en relación con las cuales puede, para ese año, elevar
en cinco puntos porcentuales como máximo los mencionados porcentajes de deducción y límite.
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