Boletín Técnico Nº 8 del Colegio de Contadores

Boletín Técnico Nº 8 del Colegio de Contadores
CONTABILIZACIÓN DE LA PROVISIÓN DE INDEMNIZACIÓN POR AÑOS DE SERVICIO
AL PERSONAL
VER INTERPRETACIÓN EN BT 18
INTRODUCCIÓN
1.
Constituye una práctica usual en el país celebrar acuerdos con el personal de empleados y/u
obreros, que contemplan el pago de una indemnización por años de servicio, la que es generalmente
pagadera a largo plazo.
Estas indemnizaciones por años de servicio pueden ser pactadas pagaderas a base del último sueldo
por cada año de servicio en la empresa, o con ciertos límites máximos en cuanto al número de años a
considerarse o en cuanto a los términos monetarios. Asimismo, el acuerdo puede considerar el
devengamiento del beneficio a contar desde la fecha en que él se suscribe o reconocer un efecto
retroactivo, desde la fecha en que el personal inició su trabajo en la empresa.
Este beneficio generalmente es pagadero cuando el empleado u obrero cesa de prestar sus servicios a
la empresa, y el derecho a su cobro puede ser adquirido por diversas causas, según se indique en los
convenios, como ser por jubilación, por despido, por retiro voluntario, por incapacidad o inhabilidad,
por fallecimiento, etc.
En muchos casos los convenios incluyen ciertas limitantes, como un máximo de retiros voluntarios o
jubilaciones al año, las que en líneas generales no afectan a la determinación del monto devengado de
la obligación, ya que constituyen, la mayoría de las veces, sólo alcances de orden financiero.
2.
Existen 2 fórmulas que corrientemente se convienen para la administración del beneficio:
a) El beneficio íntegro es de cargo de la empresa.
b) El beneficio se financia mediante la creación de un fondo, administrado por la empresa
o autónomamente, el que se forma con aportes establecidos en el convenio,
generalmente basados en porcentajes de las remuneraciones. Estos aportes pueden ser
de la empresa y del trabajador, o sólo de la empresa, según se convenga, y la obligación
de la empresa puede o no estar limitada a los aportes estipulados en el convenio.
3.
Existen disposiciones legales que hacen exigible en ciertos casos el pago de indemnizaciones al
personal, las que deben diferenciarse de las indemnizaciones por años de servicio mencionadas en el
párrafo anterior.
4.
Se ha observado una falta de uniformidad en la contabilización de las indemnizaciones por
años de servicio al personal. Tal es así, que:
a) algunas empresas sólo las contabilizan como gasto en el momento en que deben
efectuar un pago por este concepto,
b) otras optan por contabilizar una provisión que sólo cubre parcialmente la obligación
total devengada,
c) otras contabilizan anualmente una provisión que cubre el monto total devengado a
favor de los trabajadores al cierre de cada ejercicio, y
d) otras registran el valor actual de la obligación a base de cálculos actuariales adecuados.
(ver párrafo 14 y 15).
1
5.
Cuando se ha establecido un beneficio de indemnizaciones por años de servicios, existe una
obligación de la empresa que se devenga a contar de la fecha del establecimiento de dicho beneficio.
Para la contabilización del beneficio sobre base devengada, están en aplicación dos alternativas que en
la actualidad, por efectos de la práctica contable, son consideradas en el país como de general
aceptación, a saber:
a) Calcular anualmente el monto total de la obligación devengada y el costo aplicable a
cada ejercicio a su valor corriente. Este método ha sido el más generalmente aplicado en
el país hasta la fecha (ver anexo I).
b) Calcular anualmente el valor actual del monto total de la obligación devengada y del
costo aplicable a cada ejercicio sobre esta base. Este método ha sido aplicado por algunas
empresas en el país y su objetivo es determinar el valor actual de una obligación que por
naturaleza se pagará a largo plazo sin devengar intereses (ver anexo II).
OPINIÓN
6.
Respecto de las indemnizaciones por años de servicio (ver párrafo I) deberá provisionarse el
monto total de la obligación sobre base devengada, no siendo aceptable contabilizar el gasto sólo en el
momento del pago, ni efectuar provisiones parciales. Como método de contabilización se recomienda
la adopción de la alternativa sobre base de valor actual descrita en la letra b) del párrafo 5, la que es
analizada en mayor detalle en los párrafos 14 y 15 de este boletín. De optarse por esta alternativa,
deberá considerarse la contabilización del efecto tributario de las diferencias temporales a base del
método sugerido en el Boletín No 7 "Contabilización de Impuestos a la Renta".
7.
La obligación que nace para la empresa por concepto de indemnizaciones por años de servicio
al personal constituye prácticamente en su totalidad un pasivo a largo plazo, procediendo clasificar
una porción en el pasivo circulante sólo cuando se tuvieren elementos de juicio que indiquen que una
parte se pagará dentro del año siguiente. En caso contrario, deberá presentarse el monto total como
una provisión en el Pasivo a Largo Plazo.
8.
El costo de cada ejercicio, que incluye la proporción correspondiente a servicios rendidos con
anterioridad a la fecha en que fue establecido o modificado el convenio, y que se explica a
continuación en el párrafo 9, debe distribuirse entre el costo de las funciones de explotación, de ventas
y administrativa.
9.
La Comisión opina que el importe total del beneficio a ser pagado en definitiva debe ser
cargado a resultados desde la fecha en que fue establecido o modificado el convenio, y que ninguna
proporción debe ser aplicada con cargo a reservas de utilidades o resultados de ejercicios anteriores.
Se estima, asimismo, que es necesaria la determinación del costo correspondiente a servicios rendidos
antes de ser establecido el convenio, o a la diferencia que se produce en dicho costo en caso de
modificaciones al convenio, el cual se contabilizará como cargo diferido en el activo intangible. Este
activo se amortizará con cargo a resultados en el período remanente estimado de años de servicios
futuros del personal que será acreedor al beneficio, a contar de la fecha del convenio o de su
modificación.
La Comisión también estima admisible, aunque no preferible, imputar a resultados del ejercicio en
que se suscribe o se modifica retroactivamente el convenio, como gastos fuera de explotación, el costo
correspondiente a los servicios rendidos con anterioridad a dicha fecha.
10.
En aquellos casos en que el beneficio se financie mediante la creación de un fondo (ver párrafo
2b.), y que esté debidamente estipulado en el convenio, y evidenciado por la experiencia, que la
2
empresa se obliga sólo al cumplimiento de sus aportes, y que si no existen fondos suficientes, los
trabajadores que se retiren pierden el derecho al beneficio, no será necesario establecer una provisión
adicional al monto de los aportes estipulados en el convenio.
11.
Cuando no existen convenios escritos entre la empresa y el personal respecto del pago de
indemnizaciones por años de servicio y la empresa paga voluntariamente el beneficio, deberá
provisionarse la obligación devengada siempre que se cumplan todas las siguientes condiciones, las
que harán cuantificable el monto y probable el pago:
a) Los trabajadores que se han retirado en años anteriores han recibido este beneficio
calculado sobre bases uniformes.
b) No existe la intención de la empresa de discontinuar el pago de dicho beneficio, y
c) No existe evidencia en contrario que induzca a concluir que dicho beneficio no será
pagado en el futuro.
12.
Deberá describirse claramente en una nota explicativa a los estados financieros la naturaleza
de la obligación que afecta a la empresa por concepto de este beneficio, el método de contabilización
seguido, los montos que han sido contabilizados en las distintas cuentas de los estados financieros y
los principales factores que intervienen en el cómputo del valor actual, tales como tasa de interés y
período de capitalización utilizados en el cálculo.
En el primer año de contabilización de esta obligación, o cuando se produzca un cambio en el
convenio del beneficio, en el método de su contabilización o en la base de su cálculo, deberá indicarse
claramente el efecto que ha tenido el cambio en los resultados del ejercicio en relación con los del
ejercicio anterior.
13.
Respecto de las indemnizaciones legales a que se hace referencia en el párrafo 3 del presente
Boletín, la Comisión estima que su registro, con cargo a resultados, sólo debe efectuarse cuando dichas
indemnizaciones se hacen exigibles.
MÉTODO DE VALOR ACTUAL
14.
Para calcular el valor actual de la obligación devengada a una fecha determinada, como
consecuencia de un plan de indemnizaciones por años de servicios, será necesario efectuar una
estimación que incluya, entre otras, las siguientes variables:
a) Número de empleados u obreros que recibirán en definitiva este beneficio en el futuro.
b) Antigüedad media del personal en funciones al cierre del ejercicio.
c) Antigüedad media de servicio que tendrá el personal acreedor a este beneficio a la fecha
de su retiro, en virtud de la rotación del personal esperada en el futuro.
d) Tasa de interés o descuento a aplicar para la determinación del valor actual.
Si bien sería preferible que la estimación considerara además los sueldos que tendría el personal en el
futuro a la fecha de su retiro, la Comisión estima que dadas las variaciones que experimenta
anualmente el poder adquisitivo de nuestra moneda y el mecanismo de corrección monetaria
contemplado en la Ley de la Renta, el valor actual de la obligación total devengada debe ser calculado
en función de los sueldos y salarios en vigor al cierre de cada ejercicio. Ver interpretación de este
párrafo en Boletín Técnico No18.
3
15.
Los diferentes métodos utilizados comúnmente para calcular el valor actual se resumen a
continuación:
a) Costo proyectado del beneficio
Bajo este método se debe primeramente determinar la indemnización total que deberá
pagarse en el futuro, en virtud de la estimación antes mencionada, a fin de calcular
posteriormente el valor actual de la provisión que deberá efectuarse cada año. Esta
provisión, ajustada anualmente a una tasa de interés compuesta, permitirá devengar la
totalidad de la obligación durante los años de servicio del personal acreedor al
beneficio.
b) Costo devengado del beneficio
Este método considera el costo de los beneficios adquiridos cada año por el personal
que será en definitiva acreedor al beneficio, en virtud de la estimación antes
mencionada, a fin de calcular el valor actual de dichos beneficios. Bajo este método la
provisión anual aumenta progresivamente, debido al menor número de años de
capitalización a que estará afecto el valor actual de los derechos adquiridos cada año.
Sea cual fuere el método utilizado, debe ser aplicado uniformemente de año en año, y la provisión
anual deberá ser incrementada en un importe equivalente a los intereses de las provisiones efectuadas
en años anteriores.
GANANCIA O PERDIDA ACTUARIAL
16.
Los estudios actuariales se basan necesariamente en la estimación de eventos futuros, que
pueden no coincidir exactamente con los eventos reales que se produzcan en el curso normal de las
operaciones del negocio; por este motivo, deberá revisarse periódicamente la validez de las
estimaciones efectuadas (1) como mínimo una vez cada tres años. Los ajustes que sean necesarios
efectuar como consecuencia de cambios en las estimaciones actuariales constituirán ganancias o
pérdidas actuariales, las cuales deberán ser diferidas y amortizadas durante los años de servicio
promedio que le resta al personal que será acreedor al beneficio. Sin embargo las diferencias que se
produzcan como consecuencia de eventos inusuales, que no sean posibles de predecir al efectuar las
provisiones según el método de valor actual (ej. despido o retiro masivo del personal), deben ser
imputadas a resultados del ejercicio en que se produce dicho evento.
(1)
No se entiende por estimaciones el número de trabajadores y sus respectivos sueldos, pues
ambos constituyen datos conocidos que deberán ser considerados en el cálculo de la provisión anual.
PERIODO DE TRANSICIÓN
17.
Como consecuencia de la implementación de este Boletín se podrán presentar dos situaciones:
a) El caso de aquellas empresas que no hubiesen seguido la práctica de provisionar la
obligación total sobre base devengada, sino reflejar sólo los desembolsos efectuados o
provisiones parciales, y que ahora, de acuerdo a los términos de este Boletín, deban efectuar
la provisión de la obligación total sobre base devengada.
En este caso, la contabilización de la obligación en el año de la implementación de este
Boletín debe hacerse en la misma forma descrita en el párrafo 9 (que se refiere a los casos en
que el convenio del beneficio es establecido o modificado).
b) El caso de empresas que han estado provisionando el valor total devengado y que ahora
opten por implementar el método de valor actual. En este caso, deberá disminuirse la
4
provisión reflejada en el pasivo, presentando el exceso en el estado de cuentas de resultado
en un rubro de ítem inusuales fuera del resultado operacional, registrándose además como
cargo a dicho rubro el impuesto diferido correspondiente.
Ambas situaciones deberán ser adecuadamente expuestas en notas a los estados financieros.
APROBACIÓN DE LA COMISIÓN DE PRINCIPIOS CONTABLES
18.
Este boletín ha sido preparado por la Comisión de Normas y Principios Contables del Colegio
de Contadores y aprobado con el voto afirmativo de seis de sus miembros y el voto condicionado del
señor González, quien no concuerda con la segunda alternativa admitida en el párrafo 9. El señor
González no concuerda con esa alternativa, por considerar que el costo correspondiente a servicios
rendidos antes de ser establecido o modificado el convenio no constituye de manera alguna un gasto
del ejercicio y su contabilización como tal altera el resultado de las operaciones del mismo. En su
opinión, la adopción o modificación de un convenio implica necesariamente el establecimiento de un
beneficio a otorgar en el futuro, cuyo costo, para una adecuada correlación de ingresos y gastos, debe
ser reconocido en el período remanente de años de servicio estimados para el personal afecto al
convenio.
Los miembros de la Comisión que participaron en la elaboración de este Boletín fueron los siguientes:
Antonio Aldunate
Rolando Mercado
Patricio González
Germán Sáenz
Juan Humud
Raúl Zamora.
APROBACIÓN DEL HONORABLE CONSEJO GENERAL
19.
Excepto cuando se hace mención expresa en contrario, los Boletines técnicos representan la
opinión unánime de los miembros de las respectivas comisiones, y las recomendaciones contables
contenidas en estos son de aplicación obligatoria para todos los colegiados desde la fecha de
aprobación o de vigencia fijada por el Honorable Consejo General.
En los casos en que la implementación de las recomendaciones requiera, por su naturaleza, de un
período razonable de difusión y experimentación, el H. Consejo General autorizará con el carácter de
provisionales o de alternativa recomendada.
El Honorable Consejo General, considera, que aunque en Chile es más usual contabilizar la provisión
de indemnización por años de servicio de acuerdo con el método del valor corriente (ver Anexo I), las
normas relativas a efectuar esta contabilización de acuerdo con el método de valor actual (ver Anexo
II), y recomendadas por la comisión técnica, constituyen un principio contable que permite demostrar
más razonablemente la situación financiera y los resultados de cada ejercicio. Por consiguiente, de
acuerdo a las atribuciones contenidas en la letra "g" del artículo 13 de la Ley 13.011 en sesión de fecha
7 de Septiembre de 1978 aprueba su implementación a contar del 1o de Enero de 1979, aceptando no
obstante que por un período cuyo término será fijado oportunamente, se pueda seguir utilizando el
método del valor corriente.
En relación con lo señalado en el párrafo 9 y considerando que el cargo directo a resultados por la
parte devengada, que se produce al implementarse un régimen de indemnizaciones por años de
servicio, es una alternativa conservadora (criterio prudente - Boletín Técnico No 1) y constituye una
práctica usual en Chile, el Honorable Consejo General atendidos los antecedentes de la Comisión
Técnica, acuerda aceptar tanto el "cargo directo a resultados" como el "diferimiento del beneficio
otorgado".
5
En todo caso y considerando que en el período de transición las alternativas ante señaladas serán
aceptables, se deberá exponer claramente en una nota a los estados financieros, el o los criterios
contables empleados.
ALBERTO VEGLIA MAZA
Secretario General
ANTONIO CASTILLA PÉREZ
Presidente Nacional
CRISTÓBAL PETTERSEN TULLOCH
Presidente
Comisión Normas y Principios Contables
6
APÉNDICE
DEFINICIONES Y EXPLICACIONES ADICIONALES
Antigüedad media de servicio del personal a la fecha de retiro.
La antigüedad media de servicio del personal deberá calcularse, considerando por años de ingresos
del personal los siguientes antecedentes:
a) Antigüedad del personal en funciones al cierre del ejercicio.
b) Edad tope de jubilación.
c) Rotación normal esperada para el futuro.
Tasa de interés o descuento.
La tasa de interés o descuento a considerar en el cálculo del valor actual deberá ser la tasa real de
interés o descuento que se aplique en el mercado, deducidos los efectos de la inflación y los
impuestos que corresponda aplicar a ingresos por intereses.
Corrección Monetaria.
La corrección monetaria de la Provisión de indemnización por años de servicio se efectuará en virtud
de los sueldos del personal vigentes al cierre de cada ejercicio, conforme se muestra en los anexos I y
II.
Los cargos diferidos no estarían afectos a corrección monetaria por cuanto deben ser excluidos del
capital propio. El capital propio afecto a corrección monetaria será aquel determinado de acuerdo con
normas tributarias.
Método del costo proyectado del beneficio.
Bajo este método debe determinarse primeramente cual será la indemnización total que se estima será
pagada al personal en el futuro, en virtud de los sueldos vigentes en la actualidad y los años de
servicio que se espera tendrá el personal a la fecha del retiro.
A continuación se calcula el valor actual del costo devengado anualmente, multiplicando el valor
obtenido en el párrafo anterior por: (Ver Nota 1)
Este valor representa el importe que teóricamente debiera ser depositado en un banco anualmente, a
fin de que, capitalizados a la tasa real de interés del mercado, constituyesen a la fecha de retiro los
fondos necesarios para pagar las indemnizaciones al personal.
Por último, se calcula a cuanto ascenderían a la fecha de cierre del ejercicio los fondos depositados en
el banco, si cada año se hubiese depositado en un banco una cantidad determinada en el párrafo
anterior. Para ello se multiplica dicha cantidad por (Ver Nota 2)
Método del costo devengado del beneficio.
Bajo este método debe determinarse primeramente cual es la obligación devengada a favor del
personal al cierre del ejercicio, en virtud de los sueldos vigentes y la antigüedad media del mismo a
dicha fecha (Ver Nota 3).
A continuación se calcula el valor actual de dicha obligación, multiplicando el valor obtenido en el
párrafo anterior por Vn. Este valor representa el importe que teóricamente debiera ser depositado en
un banco al cierre del ejercicio, para que a una determinada tasa de interés compuesto (la tasa real de
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interés del mercado), constituyese a la fecha del retiro un importe equivalente a la obligación
devengada calculada en el párrafo anterior.
Tablas financieras para el cálculo de valor actual.
En el anexo II se explican las fórmulas que deben utilizarse en cada caso.
Los cálculos se facilitan por la utilización de tablas financieras. A título de ejemplo se incluyen en los
Anexos III, IV y V tablas financieras aplicables para tasa de interés de 5%, 5,5%, 6%, 7% y 8% anual, en
períodos de 1 a 50 años.
Nota 1 S - 1 = ___ i
n/ (1+i)n - 1
n representa el total de años de servicio que se
Nota 2 S _ = (1+i)n - 1
n/
i
n representa la antigüedad media del personal
personal al cierre del ejercicio.
Nota 3 ûn
n representa el número de años de servicio que
=
1
(1+i)n
estima tendrá el personal a la fecha de retiro.
que le resta al personal hasta la fecha estimada de retiro.
ANEXO I
EJEMPLO DE APLICACIÓN DEL MÉTODO DEL VALOR CORRIENTE
Antecedentes
Por acta de avenimiento de fecha 1o de enero de 1977 se establece por primera vez el pago de una
indemnización por años de servicio al personal, equivalente a un mes de sueldo por año de servicio,
computable en base al último sueldo vigente. Este beneficio se reconoce como aplicable
retroactivamente a la fecha de ingreso del trabajador a la empresa.
Año 1977
-1Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
Cargos diferidos
Debe
Haber
$
$
900.000
100.000
200.000
12.000.000
a Provisión indemnización
por años de servicio
13.200.000
Antecedentes:
a) 300 trabajadores a $ 4.000 sueldo promedio al 31 de diciembre de 1977 = $ 1.200.000
b) Años promedio de servicio al 1/1/77 = 10 años
c) Años promedio remanentes de servicio a partir del 1/1/77 = 8 años
d) Indemnización acumulada al 1/1/77 $ 1.200.000 x 10 años = $ 12.000.000
8
Glosa:
Para reflejar en las tres primeras cuentas un mes de sueldo por el año 1977 y en la cuarta
cuenta la indemnización relacionada con ejercicios anteriores a 1977 para así reflejar la provisión total
devengada por indemnizaciones por años de servicio al 31 de diciembre de 1977.
Año 1977
Debe
Haber
$
$
-2Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
1.125.000
125.000
250.000
a Cargos diferidos
1.500.000
Glosa:
Para registrar en 1977 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes de 1/1/77, ($ 12.000.000), por haber transcurrido un año de los 8 años promedio
restantes estimados a partir del 1/1/77 y cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en el
convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores en dicha fecha.
Año 1978
-1Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
a Provisión indemnización
por años de servicio
1.125.000
125.000
250.000
1.500.000
Antecedentes:
300 trabajadores a $ 5.000 sueldo promedio c/u = $ 1.500.000 al 31/12/78.
Glosa:
Para reflejar un mes de sueldo por concepto de indemnizaciones por años de servicio
devengadas en 1978.
-2Corrección monetaria
a Provisión indemnización
por años de servicio
3.300.000
3.300.000
Glosa:
Para reflejar ajuste por corrección monetaria de un 25% sobre el saldo de la cuenta provisión
indemnización por años de servicio al 1/1/78 de $ 13.200.000.
9
-3Debe
Haber
$
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
$
1.125.000
125.000
250.000
a Cargos diferidos
1.500.000
Glosa:
Para registrar en 1978 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes de 1/1/77 ($ 12.000.000), por haber transcurrido el segundo año de los 8 años
promedio restantes estimados a partir del 1/1/77, cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en
el convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores.
ANEXO II
EJEMPLO DE APLICACIÓN DEL MÉTODO DE VALOR ACTUAL
Antecedentes
Por acta de avenimiento de 1o de enero de 1977 se establece por primera vez el pago de una
indemnización por años de servicio al personal, equivalente a un mes de sueldo por año de servicio,
computable en base al último sueldo vigente.
Este beneficio se reconoce como aplicable retroactivamente a la fecha de ingreso del trabajador a la
empresa.
En virtud de una estimación, se determina que 300 trabajadores serán acreedores a este beneficio,
dentro de un promedio de 8 años. La antigüedad media de estos trabajadores al 1o de enero de 1977
es de 10 años y su sueldo promedio al 31 de diciembre es de $ 4.000. Se utilizará una tasa de interés
real de 8% para efectos de este ejemplo.
Cálculo
I MÉTODO DEL COSTO PROYECTADO DEL BENEFICIO.
Año 1977.
a)
Valor actual de la obligación devengada al 1o de enero de 1977.
- Primero se determina el valor actual del costo devengado anualmente, mediante
aplicación de la siguiente fórmula:
Sueldo promedio x No trabajadores x total años de servicio (pasados y futuros).
4.000 x 300 x 18 x 0,0267021 = $ 576.765
- Luego se determina el valor actual de la obligación devengada al 1o de enero de
1977, mediante aplicación de la siguiente fórmula:
576.765
x 14,486558 = 8.355.339
10
b)
Provisión a efectuar en 1977.
Costo actual devengado anualmente más intereses sobre provisiones anteriores.
576.765 + 8.355.339 x 0,08 = $ 1.245.192
ASIENTOS CONTABLES
-1Debe
$
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
Cargos diferidos
Haber
$
933.894
103.766
207.532
8.355.339
a Provisión indemnización
por años de servicio
9.600.531
Glosa
Para reflejar en las tres primeras cuentas el valor actual de la provisión devengada en el año
1977 y en la cuarta cuenta el valor actual de la indemnización relacionada con ejercicios anteriores a
1977, para así reflejar el valor actual de la provisión total devengada por indemnizaciones por años de
servicio al 31 de diciembre de 1977.
-2Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
a Cargos diferidos
783.313
87.035
174.069
1.044.417
Glosa
Para registrar en 1977 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes del 1/1/77, ($ 8.355.339), por haber transcurrido un año de los 8 años promedio
restantes estimados a partir del 1/1/77 y cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en el
convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores en dicha fecha.
Año 1978
a) Valor actual de la obligación devengada al 31 de diciembre de 1978, fecha en que el sueldo
promedio de los trabajadores asciende a $ 5.000 c/u y el grupo de trabajadores permanece
invariable (se utilizan las mismas fórmulas anteriores, cambiando sólo el sueldo promedio y los años
transcurridos).
5.000 x 300 x 18 x 0,0267021 = $ 720.956
720.956 x (1+ 0,08)¹² -1
0,08
= $ 13.681.668
11
b) Valor actual de la obligación devengada al 31 de diciembre de 1977 teniendo en consideración los
sueldos vigentes al 31 de diciembre de 1978, a efectos de calcular la respectiva corrección monetaria.
720.956 x (1+ 0,08)¹¹ -1
0,08
= $ 12.000.664
c) Cálculo corrección monetaria del saldo inicial
12.000.664 - 9.600.531 = $ 2.400.133
d) Provisión del año
13.681.668 - 12.000.664 = $ 1.681.004
ASIENTOS CONTABLES
-1Debe
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
Corrección monetaria
a Provisión indemnización
por años de servicio
$
1.260.753
140.084
280.167
2.400.133
Haber
$
4.081.137
Glosa
Para reflejar el valor actual de la provisión devengada en 1978 y registrar la corrección
monetaria de la provisión acumulada al principio del ejercicio.
-2-
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
a Cargos diferidos
Debe
$
783.313
87.035
174.069
Haber
$
1.044.417
Glosa
Para registrar en 1978 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes del 1/1/77 ($ 8.355.339), por haber transcurrido el segundo año de los 8 años
promedio restantes estimados a partir del 1/1/77, cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en
el convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores.
12
II
MÉTODO DEL COSTO DEVENGADO DEL BENEFICIO
a) Valor actual de la obligación devengada al 1o de enero de 1977
Sueldo promedio x No trabajadores x Antigüedad media x Vn (Ver Nota 1)
4.000 x 300 x 10 x 0,5402689 = 6.483.226
b) Provisión a efectuar en 1977
- Primero se determina el valor actual del beneficio adquirido en el año, mediante
aplicación de la siguiente fórmula:
Sueldo promedio x No trabajadores x Vn (Ver Nota 2)
4.000 x 300 x 0,5834904 = 700.188
- Luego se determina la provisión anual, aplicando la misma fórmula en Ib
700.188 + 6.483.226 x 0,08 = $ 1.218.846
Nota 1 Vn =
1 _ = 1 _ = 0,5402689
(1+i)n (1+0,08)8
Nota 2 Vn =
1 _ = 1 _ = 0,5834904
(1+i)n (1+0,08)7
Año 1977
ASIENTOS CONTABLES
-1Debe
$
914.135
101.570
203.141
6.483.226
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
Cargos diferidos
a Provisión indemnización
por años de servicio
Haber
$
7.702.072
Glosa
Para reflejar en las tres primeras cuentas el valor actual de la provisión devengada en el año
1977 y en la cuarta cuenta el valor actual de la indemnización relacionada con ejercicios anteriores a
1977, para así reflejar el valor actual de la provisión total devengada por indemnizaciones por años de
servicio al 31 de diciembre de 1977.
13
-2Debe
$
607.802
67.534
135.067
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
a Cargos diferidos
Haber
$
810.403
Glosa
Para registrar en 1977 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes del 1/1/1977, ($ 6.483.226), por haber transcurrido un año de los 8 años promedio
restantes estimados a partir del 1/1/77, y cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en el
convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores en dicha fecha.
Año 1978
a)
Valor actual de la obligación devengada al 31 de diciembre de 1978, fecha en que el sueldo
promedio de los trabajadores asciende a $ 5.000 c/u y el grupo de trabajadores permanece
invariable (se utiliza la misma fórmula señalada en II (a), cambiando sólo el sueldo promedio y los
años transcurridos).
5.000 x 300 x 12 x
1
= $ 11.343.052
6
(1+0,08)
b)
Valor actual de la obligación devengada al 31 de diciembre de 1977, teniendo en consideración
los sueldos vigentes al 31 de diciembre de 1978, a efectos de calcular la respectiva corrección
monetaria.
5.000 x 300 x 11 x
1
= $ 9.627.591
7
(1+0,08)
c) Cálculo corrección monetaria del saldo inicial
9.627.591 - 7.702.072
= $ 1.925.519
d) Provisión del año
11.343.052 - 9.627.591
= $ 1.715.461
ASIENTOS CONTABLES
-1-
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
Corrección monetaria
a Provisión indemnización
por años de servicio
Debe
$
1.286.596
142.955
285.910
1.925.519
Haber
$
3.640.980
14
Glosa
Para reflejar el valor actual de la provisión devengada en 1978 y registrar la corrección
monetaria de la provisión acumulada al principio del ejercicio.
-2Debe
$
607.802
67.534
135.067
Costo función explotación
Costo función venta
Costo función administrativa
a Cargos diferidos
Haber
$
810.403
Glosa
Para registrar en 1978 la amortización de 1/8 de la indemnización por años de servicio
devengada antes de 1/1/77 ($ 6.483.226), por haber transcurrido el segundo año de los 8 años
promedio restantes estimados a partir del 1/1/77, cuyo devengamiento retroactivo fue reconocido en
el convenio firmado entre la empresa y sus trabajadores.
Comparación de los importes cargados a resultados según los métodos de valor corriente y
actual desarrollados en los anexos I y II.
Valor
corriente
Año 1977
- Provisión del año
- Amortización cargos diferidos
Efecto parcial
- Impuesto diferido (ver nota)
Año 1978
- Provisión del año
- Corrección monetaria de la provisión
- Amortización cargos diferidos
Efecto parcial
- Impuesto diferido (ver nota)
Valor actual
Costo
Costo
proyectado
devengado
1.200.000
1.245.192
1.218.846
1.500.000
1.044.417
810.403
2.700.000
2.289.609
2.029.249
x
__x__
__ x__
EFECTO TOTAL EN RESULTADOS
======= =======
=========
1.500.000
1.681.004
1.715.461
3.300.000
1.500.000
6.300.000
__ x__
EFECTO
=======
2.400.133
1.925.519
1.044.417
810.403
5.125.554
4.451.383
__ x__
_ x___
TOTAL EN RESULTADOS
========
=========
Nota importante:
Para efectos de este ejemplo, las cifras comparativas arriba indicadas no
contemplan el efecto tributario (impuestos diferidos) de las diferencias temporales que pueden
producirse entre el gasto tributario y el gasto financiero, efecto que debe ser calculado y contabilizado
de acuerdo a lo estipulado en el Boletín Técnico No 7 "Contabilización de Impuestos a la Renta".
15
ANEXO III
MATEMÁTICAS FINANCIERAS
Anualidad cuyo monto a interés compuesto ascenderá a 1
S - 1 = __ i _
n/
(1+i)n - 1
________________________________________________
n
5%
5½%
6%
7%
8%
____________________________________________________________________________________
1
2
3
4
5
1.0000 0000
0.4878 0488
0.3172 0856
0.2320 1183
0.1809 7480
1.0000 0000
0.4866 1800
0.3156 5407
0.2302 9449
0.1791 7644
1.0000 0000
0.4854 3689
0.3141 0981
0.2285 9149
0.1773 9640
1.0000 0000
0.4830 9179
0.3110 5166
0.2252 2812
0.1738 9069
1.00000000
0.48076923
0.30803351
0.22192080
0.17045645
6
7
8
9
10
0.1470 1747
0.1228 1982
0.1047 2181
0.0906 9008
0.0795 0458
0.1451 7895
0.1209 6442
0.1028 6401
0.0888 3946
0.0776 6777
0.1433 6263
0.1191 3502
0.1010 3594
0.0870 2224
0.0758 7796
0.1397 9580
0.1155 5322
0.0974 6776
0.0834 8647
0.0723 7750
0.13631539
0.11207240
0.09401476
0.08007971
0.06902949
11
12
13
14
15
0.0703 8889
0.0628 2541
0.0564 5577
0.0510 2397
0.0463 4229
0.0685 7065
0.0610 2923
0.0546 8246
0.0492 7912
0.0446 2560
0.0667 9294
0.0592 7703
0.0529 6011
0.0475 8491
0.0429 6276
0.0633 5690
0.0559 0199
0.0496 5085
0.0443 4494
0.0397 9462
0.06007634
0.05269502
0.04652181
0.04129685
0.03682954
16
17
18
19
20
0.0422 6991
0.0386 9914
0.0355 4622
0.0327 4501
0.0302 4259
0.0405 8254
0.0370 4197
0.0339 1992
0.0311 5006
0.0286 7933
0.0389 5214
0.0354 4480
0.0323 5654
0.0296 2086
0.0271 8456
0.0358 5765
0.0324 2519
0.0294 1260
0.0267 5301
0.0243 9293
0.03297687
0.02962943
0.02670210
0.02412763
0.02185221
21
22
23
24
25
0.0279 9611
0.0259 7051
0.0241 3682
0.0224 7090
0.0209 5246
0.0264 6478
0.0244 7123
0.0226 6965
0.0210 3580
0.0195 4935
0.0250 0455
0.0230 4557
0.0212 7848
0.0196 7900
0.0182 2672
0.0222 8900
0.0204 0577
0.0187 1393
0.0171 8902
0.0158 1052
0.01983225
0.01803207
0.01642217
0.01497796
0.01367878
26
27
28
29
0.0195 6432
0.0182 9186
0.0171 2253
0.0160 4551
0.0181 9307
0.0169 5228
0.0158 1440
0.0147 6857
0.0169 0435
0.0156 9717
0.0145 9255
0.0135 7961
0.0145 6103
0.0134 2573
0.0123 9193
0.0114 4865
0.01250713
0.01144809
0.01048891
0.00961854
16
30
0.0150 5144
0.0138 0539
0.0126 4891
0.0105 8640
0.00882743
31
32
33
34
35
0.0141 3212
0.0132 8042
0.0124 9004
0.0117 5545
0.0110 7171
0.0129 1665
0.0120 9519
0.0113 3469
0.0106 2958
0.0099 7493
0.0117 9222
0.0110 0234
0.0102 7293
0.0095 9843
0.0089 7386
0.0097 9691
0.0090 7292
0.0084 0807
0.0077 9674
0.0072 3396
0.00810728
0.00745081
0.00685163
0.00630411
0.00580326
36
37
38
39
40
0.0104 3446
0.0098 3979
0.0092 8423
0.0087 6462
0.0082 7816
0.0093 6635
0.0087 9993
0.0082 7217
0.0077 7991
0.0073 2034
0.0083 9483
0.0078 5743
0.0073 5812
0.0068 9377
0.0064 6154
0.0067 1531
0.0062 3685
0.0057 9505
0.0053 8676
0.0050 0914
0.00534467
0.00492440
0.00453894
0.00418513
0.00386016
ANEXO IV
MATEMÁTICAS FINANCIERAS
Monto de una anualidad de 1 a interés compuesto
S___
= (1+i)n - 1
n/
_________________________________
i
____________
n
5%
5½%
6%
7%
___________________________________________________
1
1.0000 0000
1.0000 0000
1.0000 0000
1.0000 0000
2
2.0500 0000
2.0550 0000
2.0600 0000
2.0700 0000
3
3.1525 0000
3.1680 2500
3.1836 0000
3.2149 0000
4
4.3101 2500
4.3422 6638
4.3746 1600
4.4399 4300
5
5.5256 3125
5.5810 9103
5.6370 9296
5.7507 3901
6
6.8019 1281
6.8880 5103
6.9753 1854
7.1532 9074
7
8.1420 0845
8.2668 9384
8.3938 3765
8.6540 2109
8
9.5491 0888
9.7215 7300
9.8974 6791
10.2598 0257
9
11.0265 6432
11.2562 5951
11.4913 1598
11.9779 8875
10 12.5778 9254
12.8753 5379
13.1807 9494
13.8164 4796
11 14.2067 8716
14.5834 9825
14.9716 4264
15.7835 9932
12 15.9171 2652
16.3855 9095
16.8699 4120
17.8884 5127
13 17.7129 8285
18.2867 9814
18.8821 3767
20.1406 4286
14 19.5986 3199
20.2925 7203
21.0150 6593
22.5504 8786
15 21.5785 6359
22.4086 6350
23.2759 6988
25.1290 2201
16 23.6574 9177
24.6411 3999
25.6725 2808
27.8880 5355
17 25.8403 6636
26.9964 0269
28.2128 7976
30.8402 1730
18 28.1323 8467
29.4812 0483
30.9056 5255
33.9990 3251
19 30.5390 0391
32.1026 7110
33.7599 9170
37.3789 6479
20 33.0659 5410
34.8683 1801
36.7855 9120
40.9954 9232
21 35.7192 5181
37.7860 7550
39.9927 2668
44.8651 7678
22 38.5052 1440
40.8643 0965
43.3922 9028
49.0057 3916
23 41.4304 7512
44.1118 4669
46.9958 2769
53.4361 4090
24 44.5019 9887
47.5379 9825
50.8155 7735
58.1766 7076
17
______
8%
1.0000 0000
2.0800 0000
3.2464 0000
4.5061 1200
5.8666 0096
7.3359 2904
8.9228 0336
10.6366 2763
12.4875 5784
14.4865 6247
16.6454 8746
18.9771 2646
21.4952 9658
24.2149.2030
27.1521 1393
30.3242 8304
33.7502 2569
37.4502 4374
41.4462 6324
45.7619 6430
50.4229 2144
55.4567 5516
60.8932 9557
66.7647 5922
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
47.7270 9882
51.1134 5376
54.6691 2645
58.4025 8277
62.3227 1191
66.4388 4750
70.7607 8988
75.2988 2937
80.0637 7084
85.0669 5938
90.3203 0735
95.8363 2272
101.6281 3886
107.7095 4580
114.0950 2309
120.7997 7424
51.1525 8816
54.9659 8051
58.9891 0943
63.2335 1045
67.7113 5353
72.4354 7797
77.4194 2926
82.6774 9787
88.2247 6025
94.0771 2207
100.2513 6378
106.7651 8879
113.6372 7417
120.8873 2425
128.5361 2708
136.6056 1407
54.8645 1200
59.1563 8272
63.7057 6568
68.5281 1162
73.6397 9832
79.0581 8622
84.8016 7739
90.8897 7803
97.3431 6471
104.1837 5460
111.4347 7987
119.1208 6666
127.2681 1866
135.9042 0578
145.0584 5813
154.7619 6562
63.2490 3772
68.6764 7036
74.4838 2328
80.6976 9091
87.3465 2927
94.4607 8632
102.0730 4137
110.2181 5426
118.9334 2506
128.2587 6481
138.2368 7835
148.9134 5984
160.3374 0202
172.5610 2017
185.6402 9158
199.6351 1199
73.1059 3995
79.9544 1515
87.3507 6836
95.3388 2983
103.9659 3622
113.2832 1111
123.3458 6800
134.2135 3744
145.9506 2044
158.6266 7007
172.3168 0368
187.1021 4797
203.0703 1981
220.3159 4540
238.9412 2103
259.0565 1871
MATEMÁTICAS FINANCIERAS
Valor actual de 1 a interés compuesto
Vn =
1
(1+ i)n
______________________________________
n
5%
5½%
6%
7%
__________________________________________
1
0.9523 8095
0.9478 6730 0.9433 9623
0.9345 7944
2
0.9070 2948
0.8984 5242 0.8899 9644
0.8734 3873
3
0.8638 3760
0.8516 1366 0.8396 1928
0.8162 9788
4
0.8227 0247
0.8072 1674 0.7920 9366
0.7628 9521
5
0.7835 2617
0.7651 3435 0.7472 5817
0.7129 8618
6
0.7462 1540
0.7252 4583 0.7049 6054
0.6663 4222
7
0.7106 8133
0.6874 3681 0.6650 5711
0.6227 4974
8
0.6768 3936
0.6515 9887 0.6274 1237
0.5820 0910
9
0.6446 0892
0.6176 2926 0.5918 9846
0.5439 3374
10 0.6139 1325
0.5854 3058 0.5583 9478
0.5083 4929
11 0.5846 7929
0.5549 1050 0.5267 8753
0.4750 9280
12 0.5568 3742
0.5259 8152 0.4969 6936
0.4440 1196
13 0.5303 2135
0.4985 6068 0.4688 3902
0.4149 6445
14 0.5050 6795
0.4725 6937 0.4423 0096
0.3878 1724
15 0.4810 1710
0.4479 3305 0.4172 6506
0.3624 4602
16 0.4581 1152
0.4245 8109 0.3936 4628
0.3387 3460
17 0.4362 9669
0.4024 4653 0.3713 6442
0.3165 7439
18 0.4155 2065
0.3814 6590 0.3503 4379
0.2958 6392
19 0.3957 3396
0.3615 7906 0.3305 1301
0.2765 0832
20 0.3768 8948
0.3427 2896 0.3118 0473
0.2584 1900
18
8%
0.9259 2593
0.8573 3882
0.7938 3224
0.7350 2985
0.6805 8320
0.6301 6963
0.5834 9040
0.5402 6888
0.5002 4897
0.4631 9349
0.4288 8286
0.3971 1376
0.3676 9792
0.3404 6104
0.3152 4170
0.2918 9047
0.2702 6895
0.2502 4903
0.2317 1206
0.2145 4821
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
0.3589 4236
0.3418 4987
0.3255 7131
0.3100 6791
0.2953 0277
0.2812 4073
0.2678 4832
0.2550 9364
0.2429 4632
0.2313 7745
0.2203 5947
0.2098 6617
0.1998 7254
0.1903 5480
0.1812 9029
0.1726 5741
0.1644 3563
0.1566 0536
0.1491 4797
0.1420 4568
0.3248 6158
0.3079 2567
0.2918 7267
0.2766 5656
0.2622 3370
0.2485 6275
0.2356 0450
0.2233 2181
0.2116 7944
0.2006 4402
0.1901 8390
0.1802 6910
0.1708 7119
0.1619 6321
0.1535 1963
0.1455 1624
0.1379 3008
0.1307 3941
0.1239 2362
0.1174 6314
0.2941 5540
0.2775 0510
0.2617 9726
0.2469 7855
0.2329 9863
0.2198 1003
0.2073 6795
0.1956 3014
0.1845 5674
0.1741 1013
0.1642 5484
0.1549 5740
0.1461 8622
0.1379 1153
0.1301 0522
0.1227 4077
0.1157 9318
0.1092 3885
0.1030 5552
0.0972 2219
0.2415 1309
0.2257 1317
0.2109 4688
0.1971 4662
0.1842 4918
0.1721 9549
0.1609 3037
0.1504 0221
0.1405 6282
0.1313 6712
0.1227 7301
0.1147 4113
0.1072 3470
0.1002 1934
0.0936 6294
0.0875 3546
0.0818 0884
0.0764 56865
0.0714 5501
0.0667 8038
0.1986 5575
0.1839 4051
0.1703 1528
0.1576 9934
0.1460 1790
0.1352 0176
0.1251 8682
0.1159 1372
0.1073 2752
0.0993 7733
0.0920 1605
0.0852 0005
0.0788 8893
0.0730 4531
0.0676 3454
0.0626 2458
0.0579 8572
0.0536 9048
0.0497 1341
0.0460 3093
APÉNDICE TRIBUTARIO
Tratamiento tributario de la provisión de indemnización por años de servicio al personal
ANTECEDENTES LEGALES
1.
La anterior Ley de Impuesto a la Renta, disponía en su artículo 25, que se podían rebajar de la
renta líquida los gastos pagados o "adeudados" en un ejercicio, pero el artículo 64 de la Ley No 17.073,
de 31 de diciembre de 1968, interpretando el concepto de "adeudado", precisó que ello se refiere al
momento en que el pago de la deuda es exigible por el acreedor de acuerdo con los términos del
respectivo contrato o convención.
En estas circunstancias, la provisión de indemnización por años de servicio generada o devengada en
un ejercicio, no se podía deducir como gasto en el mismo período, salvo, naturalmente, las
indemnizaciones por años de servicio efectivamente pagadas con motivo del retiro o despido de los
trabajadores.
Esta situación de no considerar como gasto para los efectos tributarios, el monto de la provisión de
indemnización por años de servicio, respecto del incremento ocurrido en el mismo ejercicio, se
mantuvo hasta los ejercicios terminados al 30 de junio de 1974, Tributario 1974, y 31 de diciembre de
1974, Tributario 1975.
2.
El artículo 1o del Decreto Ley No 824, de 1974, estableció un nuevo texto de la Ley de
Impuesto a la Renta, vigente desde el 1o de enero de 1975; a su vez el artículo 7o del mencionado D.L.
No 824, derogó el artículo 64 de la Ley No 17.073.
De esta manera y de acuerdo con esta reforma legal, el incremento anual de la provisión de la
indemnización por años de servicio al personal, devengado o generado a contar del 1o de enero de
1975, originado por reajustes de remuneraciones, nuevas contrataciones, mayor número de años de
servicio, etc., se acepta como gasto del ejercicio comercial respectivo, deducción que tiene incidencia
en el costo tributario.
19
3.
El artículo 7o del Decreto Ley No 824, de 1974, al derogar el artículo 64 de la Ley No 17.073,
dispuso, además, que los gastos devengados y acumulados hasta el 30 de junio de 1974 o 31 de
diciembre de 1974, según sea la fecha de cierre de los estados financieros de las empresas, se
deducirán en el ejercicio comercial en que se paguen, para los fines de la determinación de la renta
imponible de Primera Categoría.
Esta disposición legal dilucida el tratamiento tributario que debe aplicarse a la proporción de la
indemnización por años de servicios imputable a períodos anteriores al 1o de enero de 1975, cuando
dicho beneficio se paga con posterioridad, bajo la vigencia de la reforma legal en comento.
INCIDENCIAS DE ESTAS NORMAS LEGALES EN EL COSTO TRIBUTARIO
4.
La provisión de indemnización por años de servicio al personal que se hubiera devengado a
partir del 1o de enero de 1975, y que corresponda al incremento producido entre el monto acumulado
o determinado al 31 de diciembre de 1974 y el valor actualizado al 31 de diciembre de 1975, se acepta
como gasto de ese respectivo ejercicio comercial, o sea, es deducible de la renta imponible de Primera
Categoría que tiene incidencia en la determinación de los tributos.
En el ejercicio siguiente deberá establecerse el incremento anual ocurrido en el período, tomando
como base el monto acumulado al final del ejercicio anterior (31-12-75) y el valor actualizado del
mismo ejercicio (31-12-76), y la diferencia que resulte será la deducción de la renta imponible. En esta
misma forma deberá establecerse en cada ejercicio anual el incremento ocurrido para deducirlo de la
renta imponible.
5.
En cuanto al pago de indemnizaciones por años de servicio, según las causales convenidas en
Actas de Avenimiento o por disposiciones legales, se pueden generar situaciones previstas en el
párrafo 3 de este Apéndice, en cuyo caso en los ajustes anuales deberá establecerse la proporción que
corresponda al período anterior al 1o de enero de 1975, que será deducible de la renta imponible del
ejercicio en que efectivamente se pague este beneficio al trabajador.
En igual forma procederá la deducción de la renta imponible el reajuste del monto de la
indemnización por años de servicio, entre el valor actualizado a la fecha del último estado financiero y
la fecha en que se paguen efectivamente.
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