La investigación contable medioambiental, una perspectiva de estudio

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La medición contable de la gestión ambiental
Resumen
Este trabajo presenta una postura de análisis de la contabilidad, con el interés de
sustentar la interiorización y captura de información significativa del medio ambiente
en la operación de las organizaciones.
El argumento conceptual del trabajo se ila partir de la revisión de las condiciones
actuales de la disciplina contable, derivando un análisis de sus paradigmas utilitarios
y de las propuestas de sustentabilidad. Dentro de un terreno de descubrimiento e
innovación contable de conceptos ocultos de impactos y efectos al medio ambiente
de responsabilidad de la firma.
La estrategia de la investigación se enmarcó en la teoría del conocimiento y la teoría
de gestión para explicar la creación interna teórica de una contabilidad
medioambiental.
Se aplicó un estudio de caso cualitativo para comprobar la formación teórica de la
contabilidad medioambiental
y explicar su posibilidad operativa,
en la industria
maquiladora de Hermosillo, Sonora, México. El objeto de estudio de la investigación,
fueron las acciones ambientales de las plantas estudiadas. Los informantes fueron
en esencia los responsables de seguridad e higiene, ya que los contadores de las
plantas, solo rescatan los conceptos de costo de producción y no reconocen cuentas
del medioabiente.
Las conclusiones finales establecen los saberes medioambientales que fue posible
interiorizar en el sistema contable de las plantas estudiadas.
Palabras clave: contabilidad, medio ambiente, industria maquiladora.
La medición contable de la gestión ambiental
La medición contable de la gestión ambiental
Introducción
Existe una extensa literatura sobre criterios y visiones de sustentabilidad. Desde
propuestas ideológicas, científicas, hasta diálogos modernos, rodeados de
publicidad y de conflictos. Implicando todas ellas un debate complejo de
la
sostenibilidad con múltiples vertientes, que buscan incluir las dimensiones social,
económica, ambiental, cultural, política y científica en un
sentido de cuidado y
protección, alrededor de la Declaración de Río Sobre Medio Ambiente y Desarrollo
(1992).
Son múltiples las causas que afectan a la sustentabilidad ya que existen cadenas
causales que se ramifican y se enraízan por los principios civilizatorios de los países
dominantes (Gallopin, 2003). Así mientras la polución alrededor del mundo pone en
riesgo la seguridad medioambiental (Amundson y Hans, 1997), los organismos y
organizaciones se esfuerzan por participar económicamente sustentables.
En este contexto, la contabilidad figura en las organizaciones al actuar como
responsable de suministrar la información cuantitativa de los resultados y moderar
las decisiones que pueden enfrentar sus dimensiones económicas, sociales y
ambientales. A la vez, de interpretar e interiorizar su alcance y responsabilidad con
el medio ambiente, conllevando la persistencia de modelos tradicionales de registro
contable que definen los procedimientos y sistemas contables como una técnica
sistemática y de bajo perfil. Para ello, es necesaria adoptar una visión abierta para
replantear los paradigmas contables y
transformar
el modelo tradicional de
información financiera, incluyendo información no financiera que afecte contingente
o materialmente la gestión y los resultados de operación (Rouse y Putterill, 2000;
Patton, 1992).
Este trabajo tiene como propósito estudiar el papel protagónico de la contabilidad en
el control del medio ambiente en las organizaciones, para argumentar su desarrollo
conceptual y el reflejo de la imagen de responsabilidad social,
contabilidad medioambiental.
2
a través de la
La medición contable de la gestión ambiental
Teniendo claro, que en México, la contabilidad no es un área muy usual como
disciplina de investigación, principalmente por su perfil pragmático, imbuido en el
ejercicio profesional y la creencia formativa de su cuadratura como característica
técnica, amén de la fuerza colegiada del Instituto Mexicano de Contadores Públicos
que a través de las Normas de Información Financiera tipifica a la contabilidad como
una técnica, lo cual limita a la investigación contable en el país.
No obstante, a pesar del aparente descreimiento en la investigación contable, en
México han surgido incipientes esfuerzos por su cientificidad, entre ellos, la reciente
creación del Centro de Investigación en Contaduría, dependiente del Instituto
Mexicano de Contadores Públicos que ha adoptado una actitud propositiva
reconsiderándola como área de investigación aplicada, a la vez que el Consejo
Nacional de Ciencia y Tecnología la ha incorporado como línea en el padrón de
investigación nacional. Hechos que, unidos a la profesionalización de académicos
universitarios, están impulsando y abriendo espacio a
la investigación contable
mexicana.
El relato de esta investigación se inicia con la revisión de los antecedentes
científicos de la contabilidad y los compromisos ambientales de la sustentabilidad;
continua con una revisión del estado del arte de la contabilidad medioambiental; un
estudio metodológico de caso de corte cualitativo de la industria maquiladora de
Hermosillo Sonora, México como sujeto de estudio; para concluir con los resultados
y su interpretación apoyados en las teorías del conocimiento y de gestión.
La
conclusión
final
es
un
acercamiento
a
los
conceptos
contables
medioambientales en una realidad nacional y regional, y la propuesta de continuidad
de estudios en esta línea de investigación.
1. Antecedentes
La contabilidad se inició en la antigüedad como una notación aritmética cuyo fin era
calcular y tener memoria de las transacciones económicas. Este primer indicio de
conocimiento de la contabilidad, se transfirió a las culturas griegas y romanas,
quienes mejoraron su detalle, archivo y complejidad, dejando información que
históricamente ha ayudado a identificar el desarrollo de la teoría contable
3
y el
La medición contable de la gestión ambiental
surgimiento de los distintos tipos de negocios (Chávez y Meneses, 2007). Integrando
a la contabilidad en la vida del negocio, como memoria mercantil y de las
necesidades monetarias.
Con el desarrollo evolutivo de su teoría doctrinar, la
contabilidad separó su
estructura de control en los aspectos significativos del negocio, de manera que los
libros sumarios, se segmentaron en distintos tipos de libros y registros de conceptos
y detalles específicos, de ahí los libros auxiliares y sistemas de registro cuyo auge y
aprovechamiento ha permitido un conocimiento más cercano de los resultados de la
gestión y del negocio mismo (López, 2004; Anthony y Govindarajan, 2007).
Así la intervención de la tecnología, la presencia de nuevos y distintos actores y la
aparición de innovadores mecanismos de negociación y financiamiento, hizo que los
negocios y sus actividades se tornaran cada vez más sofisticadas (De la Rosa y
Gracida, 2008), lo que inevitablemente modificó el discurso teórico de la contabilidad
llevándolo de un registro de la memoria económica a un compromiso patrimonial
(Pahlen y Campo, 2008: 23-31).
En México, debido a
los vínculos comerciales y la presencia de capitales
norteamericanos en el país desde tiempos de la colonización y la expansión
territorial, la tendencia contable ha sido seguir los pasos de nuestro vecino
comercial: Estados Unidos de Norteamérica, utilizando en el registro de conceptos
contables los criterios de valuación de valor razonable y exigible, el uso de software
y equipos electrónicos con el enfoque de sistemas y la orientación de la información
para fundamentar las decisiones directivas de las organizaciones (De la Rosa,
2009).
Paralelamente el efecto cultural en las organizaciones, sistemas administrativos y
modelos contables, ha sido adoptar las teorías anglosajonas como propias
conllevado el uso de textos y teorías que no siempre han respondido a la realidad de
los negocios en México, dando lugar a una apropiación del conocimiento con
interpretaciones variadas y tropicalizadas, fuertemente influida por el acceso cercano
a tecnologías de vanguardia.
4
La medición contable de la gestión ambiental
Con esta situación, la contabilidad en México, no ha tenido muchas posibilidades de
una reflexión introspectiva en su encomienda patrimonial y de información de la
gestión económica de la organización, asumiendo modelos extranjeros, que
necesitan ser aprendidos, adaptados y aplicados en corto plazo, conllevando sus
consecuentes conflictos de capacidad de respuesta de la organización (De la Rosa,
2009; Hannan y Freeman , 1992 citado por Shafritz y Steven, 2002: 330-332).
El
argumento
ontológico
de
esta
contabilidad
medioambiental,
se
dirigió
principalmente a los costos privados ambientales, distinguiéndolos como costos
sociales microeconómicos de impacto al entorno físico de la organización tanto de
operación (Hoffman, 1999; Birkin, 1997), como de intervención geográfica, entre los
cuales se incluye el bienestar común de la población.
Así, el fundamento teórico de la contabilidad del medio ambiente, discurre entre los
paradigmas del usuario y de utilidad ( Hendricksen, 1970: 76 citado por Tua, 1990),
el primero que señala que la contabilidad tiene usuarios claramente identificados, y
el segundo que establece como verdad aceptada por la comunidad científica
contable, que el objetivo original de presentar información a la gerencia y
acreedores se amplió incluyendo a los inversionistas y accionistas como usuarios
prioritarios, cuyas cuestiones principales son la determinación de las necesidades y
las reglas adecuadas para lograr el beneficio verdadero al usuario. Este último
paradigma de utilidad, se ha legitimado en la medida que su aplicación se armoniza
alrededor del mundo, con dos enfoques teóricos contables: financiero y de gestión,
que representan la evolución epistemológica del conocimiento contable.
La contabilidad medioambiental como parte de la contabilidad de gestión, en su
proceso particular de acumulación del conocimiento ha seguido tres criterios
tipológicos: informativa, tradicionalista e innovadora. Que incorporan aspectos y
necesidades fundamentales para definir los tipos de datos medioambientales y sus
características básicas, como se explica en la tabla 1.
5
La medición contable de la gestión ambiental
Tabla 1. Análisis de la tipología de las corrientes de Contabilidad Medioambiental
Corriente
Enfoque
Observaciones
Reflexión s/
Información
ambiental



Informativa
Información
social



Informativa
Información
costos y
beneficios




Informativa
Información
económica


Tradicionalista
Normativa
contable



Innovadora
Reformulación

















Autores
Introduce en los estados contables el impacto
ambiental
Da a conocer el efecto gradual y acumulado de
las actividades de las organizaciones sobre el
medioambiente.
Entiende a la contabilidad como comunicadora
empresarial.
Habla de balances sociales
Acepta la inexistencia de información
medioambiental y el interés de terceros por
conocerla.
Incluye información financiera social : valores
sociales
Da sentido social a la contabilidad
Habla de costos sociales contables
Reconoce la convivencia con el medio
ambiente y la importancia de conocer sus
costos y beneficios
Considera al medio ambiente un centro de
costos.
Sugiere utilizar su efecto en el Producto
Nacional Bruto
Sugiere generar información para los agentes
económicos
Propone respetar las limitaciones de la
normativa contable
Utilizar las Normas de Información Financiera
(antes PCGA)
Sugiere entender como se afectan las Normas
de Información Financiera.
Propone adecuar los estándares de Auditoría
Busca entender el salto cualitativo y la
reformulación
multidisciplinaria
de
la
contabilidad
Presenta la contabilidad directiva con datos
medioambientales
Implementa a la contabilidad como parte del
esquema de gestión medioambiental
Crea provisiones ambientales
Entiende las limitaciones de estimación y
objetividad dadas por: la dificultad de cálculo,
restricciones en la delimitación de propiedad y
el riesgo ambiental.
Diferencia la separación de aspectos
económicos y contables
Se apoya en disciplinas emergentes
Propone asesorarse e interactuar con la
ingeniería ambiental de producción
Genera un estado contable de interconexión
de eventos
Revisa el paradigma contable del usuario.
Da dimensiones financieras a la contabilidad
ambiental.
Propone diseñar un sistema introspectivo
Propone realizar una reingeniería de procesos
Propone generar reportes no financieros
Propone integrar comités de desarrollo
sustentable
Propone integrar un índice de Responsabilidad
Social Empresarial.
Fuente: Adaptado de De la Rosa, 2009
6
Carvalho (1991)
González (1994)
Fernández (2002)
García (1993)
Carrasco y Larrinaga
(1993).
Moneva (1993)
Birkin y Woodward
(1997)
Schmidheiny, Zorraquín
y WBCSD (1998)
Ripoll (1993)
De Frascchetti, Bilbao y
Latife (1993)
Moneva ( 1996)
Azcona y Broto (1995)
Azcona y Broto (1995)
Thompson (2002)
Céspedes (1993)
Carrasco (1995)
Cámara (1996)
AECA (1999)
Masanet (1996),
Birkin y Woodward
(1997),
De Assuncao (2000)
Buxxo (1994)
Schaltegger, Müller,
Hindricsen (1996)
citado por Benet, Jaap
y Wolters (2002)
Birkin, 2000
Pierino y Garrido, 2008
La medición contable de la gestión ambiental
La primera corriente informativa (1991-1995), propone emitir informes contables
sociales, de costos y beneficios, y económicos.
Por lo que el alcance de la
información contable debe presentar el impacto sobre la comunidad, los costos
completos del medio ambiente, el sentido medioambiental como contabilidad social,
y el efecto per cápita en el Producto Nacional Bruto por el deterioro ambiental en la
riqueza nacional. En esta misma corriente, como consecuencia de la eco eficiencia
y la sustentabilidad se da débilmente la consideración de una información ambiental
de costo beneficio, como una posibilidad de control de costos internos. Este criterio
tipológico es sumamente amplio, ya que trata de incluir en los estados contables
distintos aspectos.
Entre 1994 y 2002 surge la corriente tradicionalista, basada en la observancia de la
normativa contable, cuya estrategia es insertar en la información contable común de
las organizaciones los datos medioambientales. Para lo cual revisa las limitaciones y
posibilidades conceptuales y de revelación de la normativa, para tratar de encuadrar
los datos medioambientales en ella. Este criterio se limita a insertar nuevos aspectos
basados en la teoría normada, enfrentándose a serios conflictos conceptuales y
técnicos, aún en debate.
Por último la corriente innovadora (1993-1997), formula comentarios y sugerencias
para un replanteamiento de una teoría contable medioambiental alternativa, a partir
de una revisión ontológica, el uso de datos cualitativos y un esquema de gestión
ambiental para impulsar la contabilidad medioambiental y enfrentar la dificultad de
los registros contingentes de los datos medioambientales. Esta corriente combina a
los tradicionalistas y la normativa, emitiendo una normativa de contabilidad de
gestión medioambiental en 1996, actualmente en vigencia en España.
No obstante, la solución de una contabilidad del medio ambiente continua en prueba
y error ya que la contabilidad normada de gestión medioambiental no ha llenado las
expectativas esperadas, motivo por el cual en 2004 la Comunidad Europea emitió la
necesidad de generar un documento complementario a los estados contables,
llamado informe de sostenibilidad (Moneva y Lameda, 2004; Fronti, Pahlen, Sosisky
y D’Onofrio, 2008: 112-116).
7
La medición contable de la gestión ambiental
2. La gestión y el medio ambiente
La teoría de gestión, establece que para cumplir con sus objetivos y actividades
necesarias, la organización genera un proceso dinámico de
interacción con su
entorno en un tiempo y contexto específico, por lo que la gestión de la organización
se forma por un plan integral de sistemas de procesos administrativos, de dirección,
planeación, ejecución y control en una estructura con cuatro ejes principales:
Comercial; Operaciones; Recursos Humanos y Finanzas (Koontz y Weihrich, 1994).
Por su parte, la gestión sobre las finanzas, se asemeja a una red de comunicación
de los efectos, en donde, el medio de control responde a las características,
necesidades de las estrategias y forma de operación de las organizaciones. En ella,
la información de lo que pasa, es un detector del indicador o norma preestablecida
por el medio de control, que ayuda a transformar la retroalimentación del efecto
recibido en un comportamiento de la organización hacia lo requerido.
La gestión en sí, es una estrategia, compuesta por un conjunto de sistemas
organizativos adoptados como resultado de la adaptación de la organización a su
entorno, como se presenta en la figura 1.
Figura 1. Sistemas organizativos de gestión
Diseño
Organizativo
Tecnología
Recursos
Humanos
Cultura
Fuente: Elaboración propia
personal
8
La medición contable de la gestión ambiental
Estos sistemas de intervención de la gestión: Tecnología, Recursos Humanos,
Cultura y Diseño Organizativo, actúan como puntales de la estructura de la
organización, a la vez que desarrollan su propia estructura, e influyen en la
estrategia general. Mientras relacionan a la organización con el medio ambiente.
En su relación con el medio ambiente, la gestión se compromete a dar cuenta de los
riesgos, y de como se exteriorizan, así los indicadores y normas que retroalimentan
al medio de control se integran con indicadores de uso, producción de energía, uso
de materiales y agua, emisiones al aire, descargas en agua, y reciclado de suelos. Y
se complementa con políticas, sistemas ejecutivos, relación con los accionistas y
prototipo de productos (White, 1999).
Son dos las categorías de acciones ambientales de gestión:
a)
acciones directas: gestión de la mano de obra, uso de energía
utilizada, acciones remediales, servicios profesionales, análisis y
estudios de laboratorio, destrucción o desecho de materiales, el
desecho de materiales peligrosos, las licencias y permisos;
b)
acciones relacionadas: tratamiento o adquisición de equipos
ambientales,
gastos
y
depreciaciones
de
equipo,
función
administrativa y mantenimiento de equipos (Rast y Jacqueline 2001;
Rimer, PE, Black, Veatch y Cary , 2000).
9
La medición contable de la gestión ambiental
De forma, que la red de gestión del medio ambiente funciona como se ilustra en la
figura 2.
Figura 2. Red de operación de los sistemas de gestión
Operación de la
Organización
Información
Indicador
Medio de control
Norma
Metas
}
* Producción de energía
* Uso de materiales
* Uso de agua
* Emisiones al aire
* Descargas en agua
* Reciclado de suelos
* Políticas
* Sistemas ejecutivos
* Relación con los accionistas
* Prototipo de productos
Fuente: Adaptación Personal de Anthony y Govindarajan, 2007: 3
Así, la red de sistemas de gestión establece un circuito de retroalimentación y
corrección de la gestión orientado por el medio de control, siempre en constante
alerta a la alteración o desviación de los indicadores, normas o metas. Operando y
relacionándose de forma continua a través de actividades sinérgicas, empáticas y
dependientes (Anthony y Govindarajan, 2007: 1-5), generando información relativa.
Con relación a la gestión del medio ambiente, hay tres propuestas significativas: la
primera que señala como mecanismo de control de la gestión a la contabilidad
financiera ambiental (Birkin, 1997-2000); la segunda que enfatiza el apego a la
norma ISO 14000 como indicador de gestión medioambiental (Pesapane, 1998); y la
tercera que habla de un cambio financiero comunitario a partir de una gerencia
ambiental basada en una gestión con el mismo sentido ( Schmidhney, 1992). Así, la
visión de la gestión adopta tres dimensiones: la contable, la certificación y la
responsabilidad social.
10
La medición contable de la gestión ambiental
La certificación como empresa verde, debe per se documentar sus acciones
conforme la ISO 14000, realizar inversiones verdes y establecer los costos internos
ambientales como un mecanismo de introspección de disturbios presentes, futuros y
de inversiones y costos ambientales (Hunter, 1996; Pesapane,
prevención de polución, los impactos legales,
1998), para la
de capital y gastos de operación
ambientales relacionados con costos de empaque especial, ciclo del producto y
costos remediales potenciales (Proto y Supino, 2000; Pesapane , 1998).
Por lo tanto, el plan de gestión ambiental abarca un conjunto de actividades
orientadas al manejo adecuado de la
sustentabilidad, considerando: la política
ambiental, la planeación ambiental, el ordenamiento ecológico, los instrumentos
económicos, la regulación ambiental, la evaluación de impacto ambiental, las
normas oficiales mexicanas, la autorregulación, las auditorias ambientales y la
educación e investigación ecológicas (INEGI, 1999: P.543).
3. La contabilidad para el medio ambiente
La contabilidad como la vida misma es una continuidad de distintos aspectos de la
vida de la organización que actúa como una condición de existencia en un mundo
social y económico, a través de una rendición de cuentas. La contabilidad no
funciona autónomamente, lo hace en un marco histórico y cultural que articula el
sentido de quién es y qué se hace (Goddard, 2004: 546).
La rendición de cuentas, distingue tres contextos conceptuales: el poder, la verdad y
las prácticas contables, que a su vez forman parte del desarrollo histórico de la
organización, su estructura y relaciones. Al igual que las posiciones ideológicas de
los grupos e individuos, las creencias sobre la gobernabilidad y la intervención del
sector privado en la economía, que son asimiladas por la teoría contable doctrinal
(Goddard, 2004: 551).
Así se observa que la percepción de la contabilidad para la rendición de cuentas
tiene cuatro dimensiones de intervención:
1) las condiciones causales que como variables culturales, ideológicas, de
crisis, de relaciones estructurales y de gobierno la influyen externamente;
11
La medición contable de la gestión ambiental
2) las prácticas contables que a partir de prácticas arraigadas, uso de
tecnologías y conocimiento financiero definen la acción e interacción;
3) la contabilidad y las prácticas de gobernabilidad basadas en las estructuras
de gobierno y las prácticas de indicadores de gestión y otros indicadores; y
4) las consecuencias a que se refieren a las prácticas comunes de la
contabilidad, la manipulación de la contabilidad, la percepción de las prácticas del
ejercicio de la contabilidad, la propensión al cambio y la confrontación de la
contabilidad vs la rendición de cuentas ( Goddard, 2004: 551).
Los hábitos, las prácticas de autoridad y el valor de los gerentes son evidenciados
en la contabilidad, ya que esta entra en tensión y es dominada por el grupo de
miembros de la organización que ejercen el poder y la gestión. Situación que la
coloca en riesgo de no percibir la problemática y la realidad financiera (Goddard,
2004: 566.567) afectando el razonamiento de la rutina natural de la contabilidad y
por tanto su generación de conocimiento de la gestión y la organización.
En este sentido, la gerencia verde, con una disposición de conductas y rutinas en un
plan de acción genera una serie de indicadores ambientales que pueden ser bajados
a datos contables como mecanismos de control, para permitir elegir la información e
integrar un sistema inteligente de información significativa del patrón de
acontecimientos del entorno y el impacto medioambiental o de otro tipo con la
suficiente oportunidad y detalle. Por lo que la clave de intervención contable es
lograr que la imagen real y la rendición de cuentas exhiban el derecho patrimonial y
los bienes o inversiones disponibles, de forma que se incluyan todos los conceptos
relacionados y relativos que afecten a la organización.
A partir de los requerimientos del Protocolo de Kyoto para el control de la emisión de
los gases con efecto invernadero, se emite como estrategia emergente una
normativa contable por la Comunidad Europea que introduce la contabilidad de
gestión medioambiental (Moneva, Fernández y Larrinaga, 2002; Asociación
Española de Contabilidad y Administración de Empresas, 1999; Wainstein , Casal y
García, 1996), la cual capta el compromiso medioambiental de la organización, en
conceptos tales como activos, provisiones y gastos medioambientales sobre la base
de valor razonable.
12
La medición contable de la gestión ambiental
Al margen de esta normativa, se propone que el sistema contable considere como
aspectos críticos medioambientales:

La reducción de la intensidad del uso de insumos de los bienes y
servicios;

La reducción de la intensidad del uso de energía;

La reducción de dispersión de cualquier material tóxico;

El reforzamiento del reciclaje;

La maximización del uso sostenible de recursos renovables;

La duración extendida de los productos (United Nations, 2000; Thompson,
2002).

La reducción de emisiones tóxicas;

Las previsiones ambientales; y

Las inversiones por saneamiento (Fronti y Nastasi, 2001).
Así como, la necesidad de contar con el apoyo de expertos, la definición de
indicadores ambientales y reglas de competencia para propietarios, contratistas y
vendedores, en un adecuado marco de competencia (Birkin, 2000 ).
Es posible adoptar dos criterios contables del medio ambiente: los conceptos
monetarios y los conceptos físicos. Los primeros, identifican los desembolsos
monetarios por acciones medioambientales, y los segundos definen el impacto
estimado de la explotación y uso de recursos naturales, incluyendo el impacto a la
salud y a la calidad de vida comunitaria (Bennett, Jaap y Wolters, 2002: 26).
Un problema latente en la contabilidad para el medio ambiente es la dificultad de
interiorización y propiedad patrimonial ya que técnicamente los conceptos contables
medio ambientales no existen como noción de información (Rimer, Pe, Black, Veatch
y Cary, 2000: 115-117), por tres motivos:
a) Los costos de naturaleza medioambiental contabilizados son incluidos en
cualquier concepto ordinario;
b) Algunos conceptos medioambientales no son tomados en cuenta por su
dificultad contable de valuación monetaria; y
13
La medición contable de la gestión ambiental
c) Existen conceptos que siendo medioambientales no son identificados
claramente con el medio ambiente.
Considerando
ambas vertientes: el análisis de aspectos críticos, y la normativa
emergente, así como las barreras prácticas, se aplicó un estudio de caso para
cumplir con el objetivo de la investigación.
4. Estudio de caso. Metodología
En la práctica las organizaciones establecen sus estrategias y operación para ser
más eficientes y alcanzar sus metas económicas, el asunto es encontrar en que
momento se interceptan con la atención de la sustentabilidad, y ¿de que manera los
sistemas de gestión medioambiental pueden coadyuvar a ello?, así como ¿Qué tan
factible y representativa es captar esta gestión mediante la contabilidad?.
Tomando en cuenta que la doctrina contable como técnica no considera la
interiorización de los efectos al medio ambiente en los conceptos que registra y
valúa. Al igual la normatividad contable no reconoce partidas medioambientales
contables dentro de sus conceptos específicos nacionales ni internacionales, como
se argumentado en los antecedentes y secciones anteriores. Esta situación llevó a
dirigir esta investigación en un terreno de descubrimiento e innovación contable de
conceptos ocultos que se proponen parcialmente en la teoría de la contabilidad de
gestión
medioambiental,
buscando
a
través
de
la
teoría
sustentada
el
descubrimiento y fundamentación ontológica de una contabilidad del medio
ambiente..
Sin perder de vista, la barrera teórica del paradigma
contable de utilidad que
cuestiona la existencia de partidas virtuales o contingentes, como los conceptos
ambientales físicos, y el sentido patrimonial fuera del perímetro de la firma o de
localización de la planta. Así como la dificultad de identificar y diferenciar los datos
medioambientales operativos,
y la conversión de sus indicadores
a términos
contables.
Para tal efecto, se aplicó un estudio de campo a las plantas maquiladoras en activo
en Hermosillo, Sonora durante 2005, para investigar como objeto de estudio a la
14
La medición contable de la gestión ambiental
gestión medioambiental o en su ausencia a las actividades relacionadas con el
medio ambiente sus características particulares y su posible interiorización e
indicador contable. Con el propósito de establecer los conceptos del medio ambiente
que pueden ser captados en la rutina operativa y su capacidad de representar
contablemente la responsabilidad de la organización con las condiciones imperantes
en la región.
Se eligió como sujeto de estudio a la industria maquiladora de Hermosillo, Sonora,
por sus características y papel protagónico en la economía nacional, ya que este tipo
de industria se encuentra enclavada cada vez con mayor frecuencia en el casco
urbano, participa como fuerte generadora de empleos, y son en la actualidad el
motor de la economía del estado de Sonora – a pesar de la crisis económica que se
vive-, a la vez que sus acciones y efectos ambientales son directos en la calidad de
vida de la sociedad (Montalvo, 1992).
Se eligió, como metodología el estudio de caso cualitativo para explorar, reconocer y
revisar las relaciones de la responsabilidad ambiental de la industria maquiladora
ejercida a través de la gestión, con el cumplimiento de disposiciones reglamentarias
ecológicas del país, y lineamientos de calidad como las Normas ISO. El supuesto
general fue que la existencia de una gestión del medio ambiente actúa
favorablemente en la existencia de una contabilidad del medio ambiente.
El estudio fue instrumentado a través de entrevistas semiestructuradas, observación
directa, revisión documental y una encuesta de variables categóricas. Los
informantes clave fueron los ejecutivos de Seguridad e Higiene, Recursos Humanos
y Producción del total de la población de plantas maquiladoras en activo a febrero de
2005 en Hermosillo, Sonora, México. Si bien es cierto el primer informante fue el
contador de la planta que confirmó la inexistencia de cuentas contables del medio
ambiente y el bajo reconocimiento de existencia y pertinencia de registro de estos
conceptos.
Las relaciones causales de gestión estudiadas fueron: la legislación y normas
ambientales; la gestión o actividades medioambientales y los indicadores
conductuales de la industria maquiladora.
15
La medición contable de la gestión ambiental
Determinándose por un análisis axial las categorías y factores financieros de
intervención contable de la gestión del medio ambiente.
5. Resultados
A partir del análisis de los resultados, se encontró que la gestión medio ambiental,
no existe explícitamente se asume como implícita en la estructura en los puestos de
Medio Ambiente Seguridad e Higiene, Recursos Humanos y Producción, con dos
enfoques:
la
seguridad
laboral de
la
planta
y el cumplimiento
de
las
reglamentaciones ambientales, como se observa en la gráfica 1.
Gráfica 1. Puestos que ejercen la gestión medioambiental en la industria
3 maquiladora
1.5
3.5 3
4.5
3
1.5
30
7.5
18.5
9.5
14.5
1. Seguridad Higiene y Medio ambiente
2. Recursos Humanos
3. Personal de producción
4.Servicios médicos
5.Ninguno
6.Brigadas especiales
10. Personal administrativo
7.Personal de compras
8.Personal de protección ambiental
9. Personal de mantenimiento
10.Personal de Calidad
11. No indica
Fuente: Elaboración personal: interpretación de resultados.
Se detectó, el hecho de que los ejes generales de gestión son las decisiones
productivas, mientras la gestión medio ambiental no se ejerce como un plan, esta se
decide por los recorridos a la planta, y el control de contingencias, riesgos
industriales y medio ambientales.
Se comprobó que la incidencia de las relaciones causales medio ambientales,
surgen del impacto ambiental laboral y externo, como se representa en la figura 3.
16
La medición contable de la gestión ambiental
t
Figura 3. Relaciones causales medioambientales encontradas en la Industria
maquiladora de Hermosillo
Causa
Efecto
Causa
Efecto
Impacto
ambiental de
la Actividad
Preponderante
Interés por
reconocimiento de
Industria Limpia
Observancia de
reglamentaciones,
normas y
disposiciones
ecológicas y de
calidad ambiental
Realización de
actividades de
Gestión
medioambiental
Implícitas o
explícitas
Surgimiento de
indicadores de
conducta ambiental
en la planta
Interés por
Certificación
ISO 9000
Fuente: Elaboración propia, resultados estudio de caso
Todas las actividades de gestión
encontradas, son consecuencia del impacto
ambiental tipificado en las disposiciones reglamentarias ambientales generales y
específicas para la industria maquiladora, entre las cuales, las de mayor atención
son las relativas a los residuos peligrosos, conforme la norma ecológica 052 de la
Secretaría del Medioambiente y Recursos Naturales (Cámara de Comercio de la
ciudad de México, 2008).
Son en total, cuatro las fuentes legislativas de gestión medioambiental conforme la
figura 4.
17
La medición contable de la gestión ambiental
Figura 4. Fuentes legales de la gestión medioambiental
en la industria maquiladora de Hermosillo, Sonora.
Normas oficiales
mexicanas Ecológicas
Ley General de
Equilibro Ecológico
Actividades
obligatorias de
protección y control
medioambiental
Gestión
Medioambiental
regulada
Reglamento de la Ley
General de Equilibrio
Ecológico
*Auditoria ambiental
Normas ISO 9000
Fuente: Elaboración propia, resultados estudio de caso
Se interpretó, que las acciones repetidas forman parte de la conducta de la
organización, que a su vez constituye una acumulación de conocimiento, dado por
los empleados, para dar forma a una gestión ambiental empírica apropiada por la
planta. Siendo las acciones de mayor frecuencia, encontradas en el estudio de caso:

Control de residuos sólidos

Control de residuos peligrosos

Control de emisión de partículas de combustión

Almacenaje, transporte y manejo de residuos sólidos y peligrosos

Prevención de accidentes laborales, y

Prevención de enfermedades en personal por gases y residuos.
Sin embargo, no necesariamente la gestión ambiental fue el marco de análisis de la
creación, transferencia y retención del conocimiento tácito ambiental (Boilar, 2002:
291). Ya que la aproximación física de los trabajadores a los procedimientos,
codificó e hizo explícito el conocimiento ambiental, por lo que se observó que los
empleados de producción
son quienes transfieren su conocimiento a la
organización.
18
La medición contable de la gestión ambiental
Utilizando una codificación axial, un análisis de senderos (Martínez, 2004) y un
balance scored card de las acciones medioambientales encontradas se revisó su
coherencia y fuerza, la relación entre ellos y su expresión contable. El resumen del
análisis se presenta en la tabla 2.
Tabla 2. Conceptos medioambientales encontrados en
la industria maquiladora de Hermosillo, Sonora, México.
Factores e indicadores contables.
Factor
de
Conceptos
•
X
•
•
X
X
•
•
•
•
X
X
•
•
•
•
X
X
X
•
•
X
X
X
•
•
•
•
X
X
Descargas de aguas residuales
X
X
Residuos sólidos y líquidos
X
X
Residuos peligrosos
X
X
Ruido interior
Estimaciones
terceros
Inversiones
•
Emisiones al aire
Insumos
con
personal
Relaciones
X
Inversiones,
X
Procesos Internos
y
con
contables
maquinaria
Relaciones
equipos
intervención
Pagos
Conceptos medioambientales
•
Ruido perimetral
Aire ambiente laboral
Fuente: Elaboración propia: Análisis estudio de caso
Los conceptos medioambientales encontrados en toda la muestra son los tipificados
por ley, excepto por el Ruido Perimetral. La mayor incidencia son las emisiones al
aire, los residuos sólidos y líquidos y los residuos peligrosos, que afectan cuatro
indicadores o factores patrimoniales codificados: inversiones, pagos, insumos y
estimaciones.
Con esta información, las dimensiones del registro contable de aspectos
medioambientales que se tipificaron se presentan en la figura 5.
19
La medición contable de la gestión ambiental
Figura 5. Dimensiones e indicadores de los conceptos medioambientales contables en la
industria maquiladora de Hermosillo, Sonora.
Recursos
Inversiones
Costos o
Gastos
Obligaciones y
Gastos
Insumos
Equipos y
adaptaciones
De empaque y
almacenamiento
Construcciones
De seguridad de
la planta
Equipos de
seguridad
Pagos
Servicios
ambientales de
monitoreo y
medición
Estimaciones
Compromisos
por contingencias
Servicios
ambientales de
tratamiento y
remediación
Asesorías
ambientales
Capacitación al
personal
Transporte
Desecho
Fuente: Elaboración propia: Interpretación de resultados
.
En las dimensiones, cada una de las categorías de conceptos medioambientales
contables, tiene nuevas subcategorías, que técnicamente equivalen a cuentas o
conceptos de registro contable por abrir. Así por ejemplo, las inversiones se
dimensionan en: inversiones en equipos y adaptaciones, construcciones y equipos
de seguridad.. Los insumos en: insumos de empaque y almacenamiento, e insumos
de seguridad de la planta. Los pagos en: pagos por servicios ambientales de
monitoreo, medición, tratamiento, asesoría, capacitación, transporte y desecho Las
estimaciones en: compromisos por contingencias ambientales futuras.
El problema contable principal de las dimensiones identificadas es separar el importe
correspondiente al medio ambiente del costo productivo, para permitir un estado
contable del medio ambiente e integrarlo al costo correspondiente. Además de
20
La medición contable de la gestión ambiental
sensibilizar a las empresas de la implementación de un sistema contable ad hoc, ya
que ninguna planta conoce su efecto al medio ambiente en términos contables
Cruzando este resultado en la tabla 3 con las situaciones críticas que dan origen a la
contabilidad del medio ambiente, la situación es:
Tabla 3. Comparación dimensiones contables vs. aspectos críticos del medio ambiente
Aspectos críticos del medio ambiente
por atender
Dimensiones contables
establecidas por la
investigación
Observaciones
1. Reducción de la intensidad del uso de
insumos
de los bienes y servicios
2. Reducción de la intensidad del uso de
energía
3.
4. Reducción de dispersión de cualquier
material tóxico
5. Reforzamiento del reciclaje
6. Maximización del uso sostenible de
recursos renovables
7. Duración extendida de los productos
Insumos
Atención parcial
No definida
Sin atención
Inversiones y Pagos
Atención parcial
No definida
No definida
Concepto de eficiencia
Sin atención
No definida
Concepto de calidad
8. Reducción de emisiones tóxicas
9. Previsiones ambientales
Inversiones, Pagos y
Estimaciones
Estimaciones
10. Inversiones por saneamiento
Pagos
Hasta
límites
autorizados
Solo para residuos
peligrosos
Solo las de ley
11. Apoyo de expertos
Pagos
12. Definición de indicadores ambientales
Inversiones, Insumos,
Pagos y Estimaciones
No definida
13. Definición de reglas de competencia
para propietarios, contratistas y
vendedores
Señaladas por
auditorias ambientales
Establecidas por ley
Establecidas por el
corporativo
Fuente: Elaboración personal: Conclusión del estudio
No existen en las plantas estudiadas, mecanismos que permitan controlar todos los
aspectos críticos que afectan al medio ambiente, por lo que no fue posible concretar
contablemente todos ellos. De hecho es la práctica contable del registro de los
costos de producción la que se cierra al reconocimiento de los mismos.
No obstante, se observó que una reingeniería de producción puede ayudar a
establecer la ruta de reconocimiento de la contabilidad del medio ambiente, además
21
La medición contable de la gestión ambiental
de la familiarización de los contadores públicos en estos aspectos, ya que en
ninguno de los casos se sienten partícipes en la transparencia de este tipo de
información.
6. Conclusiones

En las tres corrientes teóricas contables medioambientales que se
distinguieron no existe un consenso general. La propuesta de más fuerza es
la de la comunidad europea, con un documento normativo de contabilidad de
gestión medioambiental., cuya aplicación es reciente, ya que inicia su
ejercicio obligatorio en la comunidad europea en el 2004, y como norma
voluntaria en España desde 1996. Dividiendo sus conceptos contables en
Activos, Pasivos, Ingresos, Costos
y Gastos Medioambientales con una
identificación directa con la explotación y contaminación del medio ambiente.

Conforme a la investigación realizada, el problema real de la contabilidad
medioambiental
reside
en
la
interpretación
de
los
conceptos
medioambientales y en la posición teórica que se adopta para hablar de ellos,
ya que, para efectos contables, es importante la exteriorización e
interiorización del concepto ambiental.

Se habla entonces de una actuación introspectiva de una organización, en
donde la exteriorización es vista como la generación de un concepto de
impacto al medio ambiente con efecto residual que sea posible medir o
controlar. Y la interiorización como la factibilidad práctica de registrar las
implicaciones ambientales de los conceptos exteriorizados, teniendo en
cuenta el grado de razonabilidad de estos conceptos ya que existen eventos
medioambientales con un alto grado de dificultad para captarlos, hecho por el
cual no pueden ser declarados como realizados, a pesar de cualquier
evidencia social de su existencia.

La investigación desarrollada se apoyó en la teoría del conocimiento, la cual
establece que la posesión de un modelo de realidad en la mente, comienza
por los sentidos, el entendimiento y la razón, y que es posible que esto se
logre por actos rutinarios. Y en la teoría de gestión que define la existencia del
22
La medición contable de la gestión ambiental
poder y la gobernabilidad como parte del compromiso patrimonial de la
contabilidad.

La decisión de aplicar una metodología cualitativa para la investigación se
debió
a
la
necesidad
de
descubrir
las
características,
relaciones,
consecuencias y parámetros generales de la operación cotidiana de las
plantas maquiladoras y su impacto ambiental, lo cual implicó un estudio a
profundidad de conductas, actos de autoridad, visiones, estructuras de trabajo
y procedimientos para encontrar la ubicación y significación del fenómeno de
estudio.

La elección de las plantas maquiladoras como sujetos de estudio se debió a
la importancia regional de la industria maquiladora en el estado de Sonora y
al papel protagónico de las mismas en el plan nacional de desarrollo
económico. El estudio de las plantas maquiladoras constituyó de hecho un
primer acercamiento en empresas nacionales.

Una limitación de la investigación fue la imposibilidad de revisar los planes de
gestión medioambiental, al no existir esta formalmente. Para solventarlos se
estudio como foco principal del estudio los procesos productivos que
permitieron
identificar
empíricamente
las
actividades
y
conceptos
medioambientales, e inferir su impacto en la contabilidad.

Una variable de comportamiento ambiental confirmada en la investigación fue
la
dependencia
de
las
acciones
medioambientales
de
las
plantas
maquiladoras con la legislación y normas ambientales, que induce a la
existencia de una gestión medioambiental implícita que amplía sus acciones
en razón de las exigencias de las normas, las observaciones
de las
auditorias medioambientales de ley, y las supervisiones medioambientales
internas o de terceros.

Un aspecto importante en la propuesta contable
final fue evitar una
complejidad innecesaria, típica de los sistemas ambientales, en los cuales se
involucran las interacciones entre los insumos, las fuentes de energía, las
23
La medición contable de la gestión ambiental
unidades físicas de emisión, y el contexto externo, ya que estas variables no
son necesarias en el efecto contable y anulan la capacidad práctica de
aplicación del modelo contable, convirtiéndolo en poco factible. Sin embargo,
es importante establecer que las plantas y los responsables contables deben
tener la capacidad de describir las características y riesgo principal de sus
conceptos medioambientales.

Los saberes medioambientales descubiertos, son por tanto producto de las
rutinas transferidas por el conocimiento de los empleados y especializadas en
la medida que son dominadas. Sin embargo estos saberes son enfrentados
contra la ideología del menos costo posible como estrategia de competitividad
de las plantas maquiladoras.

Así entonces el desarrollo de la contabilidad para el medio ambiente
codificada en la muestra estudiada como Inversiones, Insumos, Pagos y
Estimaciones no cuenta con el convencimiento del compromiso de la
organización del bienestar general, ni forma parte del catalogo de conceptos
contables del costo producto. Ya que las plantas maquiladoras operan como
centros de costos en su totalidad.
A manera de conclusión final, la disciplina contable debe aprender a coexistir de
manera natural con el medio ambiente y su gestión e ingresarlo en sus códigos
de registro como un aspecto relevante del negocio en marcha y la transparencia
informativa. Y continuar su estudio ontológico para un uso factible y eficiente.
Incluso en la distinción de los valores de realización y revelación como futura
investigación.
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