INTERCAMBIO DE INFORMACION & RETENCION DE

Gemma Aragonés Amor
UB Barcelona
INTERCAMBIO DE INFORMACION & RETENCION DE IMPUESTOS
1. INTERCAMBIO INFORMACION NACIONAL
El intercambio de información entre diferentes autoridades en el ámbito nacional y con la
Agencia tributaria en cada estado es necesario para lograr una correcta imposición por las
autoridades tributarias en cada uno de ellos. Su finalidad responde a una mejora en el
efectivo funcionamiento en los asuntos de la Administración pública en el ámbito nacional,
así como al logro de una mejora en el procedimiento de evaluación que lleva a cabo la
autoridad tributaria. La finalidad es conseguir una mayor efectividad y detalle en la
valoración de los temas impositivos.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que en relación con este tema debe sopesarse también
la consideración debida al derecho a la privacidad del contribuyente con referencia a sus
asuntos personales. Puede decirse incluso, que la privacidad del contribuyente es aún más
importante en los asuntos internacionales, ya que en las situaciones transnacionales las
reglas de privacidad pueden ser y diferir de las que se aplican en el ámbito nacional de un
estado.
a) Hay que remarcar que la transparencia es una poderosa arma internacional que puede
emplearse en los casos de evasión de impuestos: se localiza y sigue el movimiento de capital
de modo que puede trasferirse dentro de la UE sin muchas negativas consecuencias. Pero
por otro lado, compromete la privacidad del contribuyente el cual ve como se informa de los
cambios y movimientos de sus activos y rentas. En todo caso corresponderá a la autoridad
tributaria determinar la responsabilidad del contribuyente según la información que reciba y
el resto de activo que tenga el contribuyente, pudiendo entonces corregir el tipo de
gravamen impositivo que aquel debe soportar.
La mayoría de países de la Eucotax tienen regulaciones y prevén con normas, que las
autoridades nacionales deben ayudarse entre si en el intercambio de información o en su
suministro. Así, el intercambio de información entre autoridades y con el gobierno no es un
problema en el ámbito nacional, pues suele estar ampliamente regulado. Aunque si es cierto
que no hay una sola práctica o modo de intercambio de información en los países del
Eucotax. Por ej. Italia solo suministra información sobre el contribuyente a través de una
entidad centralizada de almacenaje de datos. Austria o España solo intercambian o
suministran información entre administraciones por el método “a solicitud”.
b) El problema surge, cuando terceras partes del sector privado se ven
involucradas en el intercambio de información. En Alemania y Bélgica, en estos casos,
se utiliza el principio de subsidiariedad, por el cual tan pronto como el cliente de un banco es
conocido y no ha sido nunca juzgado por un tema criminal, el banco solo suministrará
información sobre él cuando éste haya sido previamente requerido para su suministro sin
resultado ninguno.
En España, el intercambio de información con 3os en el ámbito nación alse regula en e
art.113.1 LGT y art.2.4 Reglamento sobre autorización intercambio información de
18 noviembre 1999, Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre, el Reglamento de
intercambio de información para las administraciones y del Real Decreto 1363/2010, de 29
de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones
administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria y también Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se
aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e
inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de
aplicación de los tributos. La información en manos de la AET puede ser suministrada o
comunicada a 3os en no siempre situaciones impositivas sino en un amplio abanico de
situaciones de interés público del Estado español: Entidades de la Seguridad Social, en los
casos de lucha contra el fraude por subvenciones percibidas del Estado o la UE, Comisiones
de investigación parlamentaria, Jueces y Tribunales para la ejecución de sentencias
,Comisión de vigilancia de Terrorismo financiero, Servicios de prevención de evasión de
capital.
La Administración tributaria tiene el poder de intercambiar su información no solo con las
mismas clases de administraciones con la misma finalidad, sino también de modo directo con
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todas aquellas que pudieran solicitarla, sin necesidad de pedir la conformidad para ello del
afectado, y solo con el uso de la modalidad de “previa solicitud”.
Como regla general, los datos suministrados por la Agencia tributaria al interesado no
necesitan previa autorización, pero es imposible para el interesado reasignarla a 3os,
excepto que exista un acuerdo permitiéndolo. Estará prohibido al 3º manipular los datos
suministrados por la Agencia Tributaria.
Los datos personales, que son objeto de tratamiento, solo pueden ser comunicados a 3os
para el cumplimiento de los fines directamente relacionados con legítimas funciones del
cedente y cesionario, con previo consentimiento del interesado.
c) Con respecto a la aplicación del secreto en las normativas de los diferentes sistemas
de cada país de la Eucotax, su tratamiento difiere inmensamente entre los países.
Como el intercambio de información no está restringido en ninguno de estos países resulta
clara la necesidad de proteger ciertos datos de un posible abuso. En algunos países esta
protección tiene alcance constitucional, como son los casos de Alemania y Polonia.
España se rige en el tema protección de datos personales por la Ley Orgánica 15/1999,13de
diciembre.
El contenido que en España se da del secreto de protección de posesión y propiedad se
refiere a los elementos internos de la organización: know-how, franquicias, sistemas
informáticos, procesos y procedimientos; no obligatoria contabilidad pública, I+D procesos,
bienes intangibles, lista de clientes, lista de proveedores, capital humano. Además, el secreto
de propiedad es sobre derechos de propiedad industrial, propiedad intelectual, marcas,
logos, programas de ordenador. En definitiva, la violación del secreto de posesión o
propiedad se producirá cuando por cualquier razón la competencia de la organización resulta
dañada o perjudicada. Todo lo que afecte a patrimonio y beneficios, ya sea posesión o
propiedad secreta queda excluido del intercambio de información respecto a las empresas,
excepto cuando este relacionado con algún hecho criminal. En cambio, si permite la Ley
española el intercambio de datos personales, censales, transferencias de depósitos bancarios
en casos de concurso, transferencia de participaciones, información sobre el IAE (art.113.1
b) LGT.
Otro tipo de secreto es el Secreto bancario, que algunos países como Suiza aplican de
modo estricto (art.47 Federal Banking Act). También Austria lo aplica y sus instituciones de
crédito no pueden revelar ningún secreto que se les confíe o de los que conozcan por
negocios hechos también bajo cláusula de secreto bancario.
Por otro lado, hay otros países que no aplican el secreto bancario como son España o
Alemania. En Holanda se aplica una cláusula estricta de confidencialidad al tiempo que se
permite el intercambio de intercambio de información entre las autoridades que tratan con
ingresos. Otro ejemplo, sería Italia donde hasta ahora el secreto profesional se ha aplicado
solo por las autoridades dándoles un amplio abanico de competencias; el secreto bancario
esta reducido al ámbito contractual entre el banco y sus clientes aunque recientes cambios
legislativos desmantelarán próximamente el secreto de las instituciones bancarias.
d) En cuanto a la notificación, esta se produce cuando diferentes órganos de la
Administración del estado intercambian información con determinado contribuyente. Desde
un aspecto técnico debe examinarse si la fuente de datos está o no unificada en una base de
datos o no y tener por seguro su protección física y los términos de accesibilidad para los
3os.
En términos legales, es de suma importancia ver si los contribuyentes tienen que ser
notificados (o incluso preguntados por aprobación) de que hay un EOI procedimiento
pendiente.
La notificación se halla protegida en algunos países constitucionalmente y en otros por leyes
específicas, aunque por la relación del contribuyente y la autoridad tributaria la mayoría de
países se regirán no por ley privada sino de naturaleza administrativa.
En el caso de EUA la fuente de información de 3os (archivos bancarios, archivos de clientes,
archivos de proveedores) puede ser requerida por escrito por la autoridad tributaria (cartas
circulares /solicitudes informales). Ninguna solicitud judicial es requerida. En muchos
exámenes de expedientes e investigaciones de recaudación la IRS (autoridad nacional
tributaria) puede obtener información sin el uso de ningún procedimiento formal obligatorio.
La IRS no es requerida en el uso citaciones, y cuando un agente tributario elige no usar una,
el contribuyente tendrá dificultad en paralizar la solicitud. Se puede entender que detrás una
solicitud informal, el suministrador de la información recibe un incentivo por cooperar fuera
de los límites del marco normal procedimental. A los 3os. que tienen la información en su
haber no se les requiere para que informen al contribuyente afectado en caso de una
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solicitud informal y son libres de rechazar el requerimiento, que puede ser legalmente
obligado a cumplir (esta vez, el contribuyente será notificado).
2. LA PROTECCION DEL CONTRIBUYENTE
En varios países como Italia, Francia, Bélgica, Hungría los contribuyentes no son informados
sobre el intercambio de información, ni tienen oportunidad de hacer frente a esta clase de
actos; de hecho la posibilidad de apelar esta solo garantizada en asuntos de valoración,
pues consideran el intercambio de información un acto procedimental.
En cambio en otros países, con diferente tradición legal, como Alemania, Suiza, España,
consideran el derecho a ser informado sobre el intercambio de información con 3os como
derecho de los particulares legamente protegido pues sinó se estaría conculcando el derecho
a la intimidad del contribuyente que tanto defiende su sistema jurídico.
De modo general, puede decirse que los países que garantizan la notificación normalmente
proveen la posibilidad de apelar contra las decisiones de intercambio de información.
Contrariamente, el derecho de apelación no se provee por aquellos países que no garantizan
al contribuyente la posibilidad de estar informado del intercambio de información, pues es
considerado como un mero trámite procedimental.
En el caso de Alemania su sistema provee al contribuyente del derecho de ser informado y
apelar contra la decisión de suministro de información, de- jando a la autoridad tributaria
una libertad absoluta para paralizar el intercambio de información, cuando resulte ser parte
en un proceso.
Por lo que a España se refiere, es de todos los países de la Eucotax el que ofrece el sistema
más garantista para el contribuyente de acuerdo con la Ley Orgánica 15/1999,13 diciembre
de Protección de datos personales, el contribuyente tiene derecho a apelar antes de que la
información sea intercambiada, o también retroactivamente contra el intercambio de
información o el uso de la información ya intercambiada en cualquier procedimiento
tributario.
3. FATCA :
Como resultado de la globalización la economía mundial está crecientemente dominada por
grandes instituciones financieras. Gobiernos de todo el mundo han pedido a estas
instituciones financieras actuar como agentes y informadores en calidad de 3os. En algunos
casos, los regímenes piden que las instituciones financieras actúen como agentes con
derecho de retención para la recaudación de los impuestos, o para el pago de sanciones
provenientes de cuentas de baja tributación o de instituciones financieras. En cierto modo se
convierten en el correo y gestor “ad hoc” de las Agencias Tributarias.
El Congreso de los EEUU promulgó el Internal Revenue Code (IRC) art.1471 a 1474,
conocido como Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA), en 2010. Con el FATCA, el
Congreso de los EEUU promulgó una innovadora y vigorosa institución financiera: agente
pagador/intercambio de información que es un régimen destinado a dar al gobierno de los
EEUU acceso a la información que necesite del contribuyente con la finalidad de acabar con
los abusos de las cuentas en centros “offshore”. La finalidad del FATCA fue forzar a las
instituciones financieras extranjeras a revelar las cuentas de ciudadanos de EEUU en centros
offshore, o bien pagar una exagerada sanción por la no revelación.
El mecanismo del FATCA se basa en un “agente retenedor” que hace un “pago retenible” a
una institución financiera extranjera (FFI) y que está obligado a retener un 30% del pago a
menos que el FFI haya entrado en un acuerdo con los EEUU. Tal retención se realiza sobre
ciudadanos y entidades extrajeras con 3º propietario de acciones (10% o más), ambos de
nacionalidad EEUU a modo de retención por sanción. Esta retención final en el impuesto debe
entenderse por el no cumplimiento, ya que el cumplimiento requiere qu los FFIs participantes
y las entidades deudoras de los EEUU retengan pagos a otros FFIs no participantes con el
FATCA.
El FATCA cataloga como instituciones financieras cualquier entidad que realiza cualquiera de
estas funciones:
a) Acepta depósitos bancarios.
b) Mantiene activos financieros por cuenta de otros.
c) Y realiza sobre todo negocios de inversión, reinversión o acciones, intereses de
partenariado o intereses en futuros contratos o opciones.
Hay 3 clases de FFIs:
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a) FFis participante: Es una institución financiera extranjera que ha firmado un acuerdo
con el IRS
b) FFIs No participantes: Estas son instituciones que no han firmado un acuerdo con el
IRS .Como resultado, se aplica una retención del 30% a todos los pagos hechos en
EEUU como fuente.
c) FFIs según se considere: Estas instituciones no tienen que pagar la retención del
FATCA o firmar un FFI acuerdo porque la carga administrativa sería demasiado
elevada.
FATCA obliga a la retención en una amplia variedad de pagos desde EEUU a FFIs y pagos de
FFIs a las FFIs no participantes.. Un “pago susceptible de retención” incluye pagos de fijos,
determinables, anuales o periódicos ingresos (“FDAP”ingreso, que incluye rentas de pasivo
como pueden ser intereses o dividendos) de fuentes dentro de los EEUU y el bruto procede
de disposiciones de propiedad dentro de los EEUU. Los ingresos susceptibles de imposición
efectivamente conectados con comercio o negocios no se considera pago sujeto a
retención..Sin embargo, los intereses de depósitos en sucursales de bancos de los EEUU en
el extranjero es retenible por los EEUU (es un ingreso en fuente según el FATCA).
El acuerdo del FATCA entre una FFI y el IRS requiere que el FFI reúna varias obligaciones y
“debe aplicar reglas para identificar, y potencialmente retener de, cualquier pago que sea
objeto de paso que reciba por cuenta de o que realice al tenedor de una cuenta o a otra
institución financiera extranjera que no tenga un FFIs acuerdo.
Para evitar el pago de la retención del 30 %aplicable sobre todos los pagos con retención
que se le han realizado, una FFI es requerida para que realice un acuerdo con el IRS por el
que el FFI acuerda: “Obtener información sobre los tenedores de todas las cuentas que éste
tenga y que entienda como suficiente para permitirle identificar todas las cuentas de los
EEUU”.
En resumen, el FATCA compele a la revelación de información por el FFI, imponiendo una
retención de impuestos del 30% en dividendos, intereses y otros pagos al FFIs, a menos que
los FFIs provean la información sobre sus tenedores de cuentas Estado Unidenses. La
ejecución del FATCA se hará efectiva en 2013, y su total aplicación se espera para el 2017.
FACTA obliga a los agentes retenedores a retener un 30% sobre los pagos retenibles a los
FFIs no participantes, hechos después de 2013. Para los dividendos, intereses, royalties
obtenidos en EEUU, como fuente, y otros FDAP pagos de renta estarán sujetos a retención a
partir de 2014; para asegurarse que ningún agente pagador retendrá pagos en 2014, un FFI
debe realizar un FFI acuerdo para el 30 junio 2013.
Bajo la solicitud de retención de FATCA no tiene consecuencia relevante si los pagos
retenidos desde una FFI se hallan beneficiosamente en manos de ciudadanos de los EEUU y
no las FFIs.
El método usado en FATCA basado en el informe directo de los FFIs a los IRS contrasta con
el “Joint Statement” (Acuerdo conjunto) de 2012,en le que seis países( Francia,Alemania,
Italia,España, Inglaterra y Estados Unidos) dieron vía al intercambio automático de
información a los gobiernos participantes. Así, los FFIs llevan a cabo un report informativo de
las cuentas de los EEUU a las autoridades tributarias de su país, entonces esa autoridad
tributaria da, mediante automático intercambio de información, esa información a los
estados participantes. Las entidades financieras españolas por su parte también darán
cuenta a la Agencia Española Tributaria que a su vez dará cuenta, mediante intercambio
automático de información, a la Autoridad Tributaria de EEUU (Según reciente Convenio
España- EEUU de 14 Enero 2013 para evitar la doble imposición).
4. RUBBIK MODEL
Los drásticos cambios en los mercados financieros ocurridos desde 2008 han llevado a
numerosos estados a intensificar sus esfuerzos en la lucha contra la evasión de impuestos
de sus residentes y por ello han intentado ejercer presión sobre Suiza, como centro
internacional de finanzas, para que revele información. Basándose en esta idea, EL Consejo
Federal Suizo firmó 3 amplios e iguales acuerdos en la retención de impuestos de acuerdo
con el modelo suizo de “Rubik-model”, con Austria, Alemania y Inglaterra. Los tratados con
Austria y Inglaterra entraron en vigor el 1 Enero de 2013, mientras que el tratado con
Alemania finalmente no se adoptó por el voto en contra de la Cámara parlamentaria Federal.
El centro de estos acuerdos se basa en la imposición anónima de los activos y ingresos
provinentes de inversiones de los particulares en la residencia de uno de los estados parte,
quien directa o indirectamente retiene en cuentas o depósitos a un Agente pagador Suizo.
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Los tratados cubren el histórico de impuestos así como la futura imposición en rendimientos,
además los tratados preveen el pago en una sola vez, de una suma global impositiva, por
los ingresos generados en el pasado que no estuvieron sujetos a impuestos a contar desde
año 2002, es la llamada “regularización del pasado” con el se logra la inmunidad ante una
persecución criminal. Se pagará una sola vez al revelarse o declararse los respectivos
ingresos, por lo que ambos tipos de retención son clasificados como finales.
Para las 2 partes de los Acuerdos de retención impositivo, con respecto a la regularización
del pasado y la posibilidad de la parte de la futura imposición, dichos Acuerdos les dan la
posibilidad de una voluntaria revelación similar a la que ofrece la Directiva del Ahorro.
Solo los contribuyentes que tenían residencia en el respectivo estado parte hasta el 31
diciembre de 2010 , y que tenían, directa o indirectamente, una cuenta con un agente
pagador suizo en esa fecha, son calificados de personas relevantes, y por ello están sujetos a
regularización. La cuenta debe aún existir en la fecha mencionada, aunque para Austria la
fecha es 1 de enero de 2013 y para Inglaterra 31 de mayo de 2013.
El cálculo de la suma global a pagar, no considera los actuales ingresos, pero está basado en
el activo de las respectivas cuentas; en el cálculo como suma global no se tendrán en cuenta
ni deducciones ni subvenciones que se hubieran contemplado en sus respectivos regímenes
impositivos nacionales. El cálculo de la retención impositiva se realiza a través de una
compleja fórmula que lleva a una carga impositiva de un 21% a 41% de los activos para los
contribuyentes británicos , mientras que para los residentes austríacos la cantidad estará
entre un 15% a 38% sobre los activos de relevancia.
Con referencia a la imposición futura, los Acuerdos preveen que los agentes pagadores
suizos deban aplicar un impuesto sobre las rentas provinentes de inversiones así como en
las ganancias de capital generadas por los contribuyentes austríacos y británicos. De hecho,
que el mecanismo impositivo es principalmente idéntico a aquel aplicado en las rentas de
intereses de acuerdo con la Directiva de Ahorro. La principal diferencia entre ambos tipos de
retención impositiva es que el impuesto aplicado por la Directiva del Ahorro tiene una
función aseguradora, pues por ejemplo es mas tarde objeto de crédito contra el impuesto
ordinariamente evaluado, mientras que e impuesto sujeto a retención esta sujeto a los
Acuerdos de retención de impuestos, y es final.
Todos los acuerdos preveen una compensación de las ganancias de capital contra las
pérdidas de capital. Las retenciones en los impuestos aplicadas en las rentas relevantes y
ganancias de capital deben principalmente ser objeto de crédito por el agente pagador suizo
contra la cantidad impositiva, de acuerdo con los Acuerdos.
Respecto al funcionamiento del Acuerdo Rubik entre Inglaterra y Suiza, mencionar que el HM
Revenues ans Customs (las autoridades tributarias inglesas) deben pedir información sobre
si una persona tiene o no una cuenta en Suiza, a través de la Administración Federal
Tributaria (FTA).
Tiene que tenerse en cuenta que los estrictos requisitos deben cumplirse para que la FTA
pueda suministrar la información. Un requisito, entre otros, es que el contribuyente debe ser
claramente identificado. Más aún, una condición muy importante es que las autoridades
tributarias extranjeras deben tener ordenes explícitas y tasadas y acotadas legalmente para
evitar las “fishing expeditions”. Normalmente, la información recibida desde Suiza dará a las
autoridades tributarias extranjeras suficiente base de información para la coreespondiente
solicitud de información de acuerdo con sus DTCs con Suiza.
Como conclusión diríamos que el Acuerdo Rubik ejecuta los límites de transparencia. Aunque
es incompatible con el objetivo de la Directiva del Ahorro, la del 2010 y la del 2011, y la
actual tendencia de lucha contra el fraude. El Acuerdo Rubik es también un obstáculo para la
abolición del secreto bancario en Europa.
5. EL AGENTE PAGADOR
El propósito de la Directiva EU del ahorro es asegurar un mínimo de efectividad con relación
a la imposición de los intereses.
Bélgica cambió sus sistema por el de intercambio de información en 1 enero de 2010.Por
otro lado, en la relación entre Suiza y EEUU ha en el sido de crucial significado la
localización geográfica de Suiza en el corazón de Europa y su económica interrelación con
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Europa. Suiza ha cerrado 10 bilaterales acuerdos sectoriales con EU. Uno de ellos es el
Acuerdo Directiva del ahorro, con el fin de asegurar el acceso al Mercado Internacional
Europeo y como se aplica la Directiva del Ahorro en Alemania y Luxemburgo. La importancia
de la SD y la SA se centra en la retención del 35% en intereses pagados por los agentes
pagadores de Austria, Luxemburgo y Suiza en la cuenta de ciudadanos residentes en la UE
que son los propietarios beneficiarios de los respectivos pagos. Esto incluye el interés de la
fuente extranjera derivada de 3os estados, a condición de que sea pagada por un agente
pagador en uno de esos tres países, y más concretamente a un beneficiario propietario que
sea un EU-residente. El agente pagador entrega la cantidad retenida a la autoridad nacional
tributaria, junto con una declaración de distribución por países. La autoridad nacional
tributaria, desde ese momento, transfiere el 75% del impuesto retenido al respectivo estado
miembro de la UE. El 25% restante se destina a compensar los costes administrativos de los
respectivos países.
Si el propietario beneficiario, cura renta se sujetó a impuesto de acuerdo con la SA, prueba
tal imposición al respectivo Estado miembro de la UE, este último debe creditar al
contribuyente la cantidad retenida contra su deuda impositiva, o garantizarle una devolución
parcial en caso de pago superior.
La definición de agente pagador que está obligado a practicar la retención de impuesto,
difiere ligeramente de las distintas legislaciones. La SA se aplica específicamente a Suiza,
mientras la SD descripción es más general. La SA especifica los nombres de intermediarios
financieros que cubre, especialmente bancos; y además recalca que el agente pagador de be
actuar con bases comerciales, pues las actuaciones privadas no pueden llevara a la
calificación del agente pagador. La SD en cambio se refiere a un sistema clásico de retención
y no hace especificación ninguna a la naturaleza del agente pagador. En el caso que un pago
paso a través de múltiples intermediarios, sólo el último intermediario que paga el interés al
propietario beneficiario , o que lo recauda de inmediato a favor de su receptor, es cualificado
como agente pagador.
La retención del 35% es principalmente aplicada al importe bruto de las rentas relevantes.
Una característica importante de este sistema es la opción de revelación voluntaria de
ingresos, por el que el propietario beneficiario de un pago debe autorizar al agente pagador
para revelar sus beneficios en intereses a la autoridad tributaria del propietario beneficiario
del estado de residencia.
Austria además aplicó una 2ª opción para el suministro de una retención de impuesto de
acuerdo con el et.13.1.b de la SD, en el caso que el propietario beneficiario revele un
certificado al agente pagador en el que reporta sus ingresos sobre los intereses a la
competente autoridad de su Esta Estado miembro.
6. INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN INTERNACIONAL
La tendencia en el ámbito internacional y más concretamente con respecto a los países de la
EU es a favor del uso del intercambio automático de información como regla general como
así lo establece la UESD, admitiendo en algunos casos concretos el posible intercambio de
información “ en solicitud” o “espontáneamente “. También recientemente la OECD-MC y las
G-20 Standards requieren a los países adscritos a estas organizaciones un intercambio
automático de información.
Austria por ejemplo provee de información solo “por solicitud”, pero hay solicitudes
estandarizadas para transmitir la información que se considera relevante para otro estado.
Suiza, sigue admitiendo solo el método” por solicitud”. Y con referencia a EEUU usa como
regla general el intercambio automático de información, el intercambio espontáneo sólo
cuando es necesario, y sólo excepcionalmente “por solicitud”.
En el caso de España ha firmado un DTC en fecha 14 de julio de 2013 EEUU para el
intercambio de información. Cuyas líneas maestras son:
 La no restricción en el intercambio de información causado por el secreto bancario o
la solicitud del impuesto sobre intereses nacionales.
 La disponibilidad de información relevante y los poderes para obtenerla.
 El respeto por los derechos de los contribuyentes.
 La estricta confidencialidad en el intercambio de información.
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Con referencia al suministro de información a terceras partes, muchos de los países de la
EUCOTAX no tiene reglas establecidas al respecto y utilizan una fórmula abierta. Austria
Italia son de los únicos países en que algunas de sus leyes contemplan esa posibilidad. Sin
embargo, otros países en sus tratados, convenios o acuerdos operan con más transparencia.
Los países participantes de la Eucotax sigue la OECD standard de transparencia de impuesto,
y asegura una estricta confidencialidad en la información intercambiada.
En el caso de EEUU, utilizan el Powell factors para el suministro de información a otros
países:
 La información debe ser requerida para propósitos legales.
 La solicitud de información debe ser relevante con relación a tal propósito.
 Que la información requerida no obre ya en poder del servicio que la solicita.
 Que el servicio haya seguido los pasos administrativos requeridos por los tribunales.
 EEUU no respetará la confidencialidad en el intercambio internacional de información
si los Estados sospechan que hay algún atisbo de criminalidad.
Hay diversos criterios para el flujo internacional de información, y obligatorias EU
autorizaciones administrativas para transferir la información. Además se exige que para que
pueda hacerse un intercambio internacional de información de países, éstos deben disfrutar
de un similar nivel de protección.
En relación con la evasión de capitales, muchos de los países europeos han firmado tratados
permitiendo la excepción y deducción entre ellos en todo tipo de condiciones. Aunque el
número de paraísos fiscales y centros de baja fiscalidad han sido reducidos en los últimos
años, algunos permanecen (aunque en la práctica no son considerados como tales por la
OECD: Holanda, Luxemburgo, Malta en la Unión Europea y Suiza y las Bahamas fuera de la
UE.
Por una parte, la mayoría de países europeos utilizan el art.26 del OECD-MC, como modelo
de intercambio de información en sus tratados. Por tanto, en los tratados de doble
imposición contemplarán reglas como:
 La información relevante sólo se suministrará “por solicitud”.
 No están permitidas las “Fishing expeditions”.
 El almacenaje de información debe ser realizado “previa solicitud”, aunque ya hayan
transcurrido los 5 años obligatorios de conservación de archivos.
De otra parte, hay determinadas prácticas de notificaciones que difieren en como se realizan
dependiendo del país que la haga. Así mientras en algunos países europeos la notificación es
obligatoria (para las cuestiones internacionales España siempre debe notificar), en otros
países es algo considerado de buena práctica pero no obligatoria (por ej. Italia, Francia,EEUU
entre otros).
Ya se ha comentado con anterioridad que con relación al intercambio de información los
tratados de doble imposición juegan un importante papel. Y que la OECD Commentary juega
un papel importante en su interpretación. También son importantes en dicha interpretación
los art. 31 y art33 de la Convención de Viena sobre la necesidad de interpretar los tratados
bajo la buena fe. Y varias cláusulas anti-treaty shopping que pueden ser introducidas en los
tratados, pero teniendo en mente que la denegación de beneficios que puede llevar un
tratado en el caso de los treaty-shoppings depende en última instancia de la decisión de
tribunales o de acuerdos mutuos de procedimiento.
Sin embargo, y a pesar de la lucha de los gobiernos para combatir la evasión fiscal y la ilegal
fuga de activos de empresas y particulares a los centros off-shore, la restricción al
intercambio de información se da en algunos países. Tal restricción puede considerarse grave
ya que en la mayoría de países el derecho de apelación de decisiones internacionales no está
garantizada a los ciudadanos y resulta harto difícil paralizar las actuaciones de las
autoridades de los diferentes países en su cooperación con funcionarios de otros paises. Esta
situación ha experimentado algún cambio debido a la introducción del derecho a ser
notificado a la promulgada Directiva de Mutua Asistencia. Sin embargo, los DTTs
normalmente son solo instrumentos legales potencialmente capaces de disminuir el ámbito
de la información que puede ser intercambiada. Es por ello, que se hace necesario examinar
cuales son estas restricciones que pueden operar en el ambito del intercambio de
información internacional:
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1. En el ámbito de la Ley Europea:
- No hay restricción al intercambio de información basado en la Directiva del Ahorro. Su
aplicación se basa en los tipos de interés pagados por las entidades financieras del estado de
residencia de un nacional residente en otro estado miembro.
- También la Directiva de Mutua asistencia 2010/24/EU establece que no debe haber
restricciones en el intercambio de información.Sin embargo el estado requerido puede
rechazar el intercambio de información porqué el estado requerido no puede, o obtener la
información en casos similares en el ámbito nacional, o en el caso que se revele un secreto
comercial, industrial o profesional que dañe la competividad de la empresa, o si puede
perjudicar a la seguridad nacional o si esta pudiera ser contraria a la política pública del
estado requerido.
Adicionalmente se añade una cláusula a de minimis : No se hará efectiva ni habrá aplicación
de asistencia con referencia a reclamaciones que no excedan de 1500 €.
Además la información recibida como resultado del intercambio con las autoridades de otro
estado se considerará como protección de datos y quedará bajo confidencialidad de la ley
nacional del país receptor. La información podrá ser usada por personas directamente
relacionadas en la valoración del impuesto (el control administrativo), o por judicial o
administrativo procedimiento sancionador si el estado que la suministra está de acuerdo.
2. Secretos protegidos en el intercambio de información internacional:
-Ocurre a menudo que los secretos protegidos en las regulaciones sobre intercambio de
información internacional suelen sobreponerse a aquellas protegidas en el ámbito doméstico.
Normalmente se trata de bancos, profesionales, negocios y secretos financieros.
-Además por el principio de reciprocidad solo podrá intercambiarse información que sea de
aplicación similar entre el país requirente y el requerido, no cumpliéndose este requisito las
autoridades del estado requerido podrán rechazarla.
- La aplicabilidad del secreto en el ámbito nacional puede también quedar reflejado en los
tratados en el que se especificará la limitación del intercambio de información tomando como
base las soluciones que se dan a ello en el ámbito nacional.
-Las limitaciones pueden adicionalmente regularse en estatutos de ámbito nacional, si los
legisladores así lo decidieron o si los Tratados no tienen por si mismos fuerza ejecutiva ( ej:
casos de Suiza y Polonia ).
-La Ley Austríaca establece la obligación de suspensión del Secreto bancario cuando exista
un procedimiento criminal por delitos en el ámbito de la administración pública, o judicial en
el área internacional.
Con respecto al Secreto bancario este varía en su tratamiento según el país.
El secreto bancario no está protegido de ningún modo en EEUU donde el derecho
constitucional a la intimidad garantiza la limitación del intercambio de información. Además
el derecho a publicar datos almacenados en los bancos está también limitado por la
regulación privada acordada entre bancos que buscan proteger la calidad de sus servicios.
Aunque la información puede ser obtenida en caso de razones justificadas por los agentes
tributarios en sus trámites con otros agentes tributarios competentes.
La tendencia actual, no obstante, es que países que tradicionalmente aplicaban el secreto
bancario hayan cambiado su actitud hacia ello (Austria,Bélgica). Sin embargo, el secreto
bancario no puede ser usado como excusa para rechazar el intercambio de información. Por
el contrario, son muchos los esfuerzos de Suiza para mantener la protección del secreto
bancario observada en el Rubik Model.
España en su lucha contra la evasión de impuestos y fraude fiscal ha publicado
recientemente la Ley 7/2012, de 29 de octubre, en la que se establece, so pena de costosas
multas, que los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria,
conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que
reglamentariamente se establezcan, la información sobre las cuentas situadas en el
extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que
sean titulares o beneficiarios o en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma
ostenten poder de disposición. También sobre cualesquiera títulos, activos, valores o
derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de
entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios, de los que sean titulares y que se
encuentren depositados o situados en el extranjero, así como de los seguros de vida o
invalidez de los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean
beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o
inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero. Y por último sobre los
bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el
extranjero.
Gemma Aragonés Amor
UB Barcelona
7. Retención nacional en Impuestos y la Ley de los DTCs
En el ámbito internacional y con referencia a los tratados, existen básicamente 2 métodos
recaudación de impuestos de la renta (auque dichos sistemas pueden ser algo más
complejos según cual de ellos se escoja con el fin de lograr una imposición sobre el neto de
la renta o sobre el bruto, o para evitar, por ejemplo, la doble imposición de los tratados
utilizando las cláusulas de los sparing credits sobre impuestos) :
a) La devolución de impuestos (Tax return), normalmente a través de la información
suministrada por el contribuyente, y
b) La retención de impuesto (Withholding tax) Si el impuesto es retenido en el Estado de la
fuente, un agente pagador es requerido para que deduzca una cantidad de l pago y la remita
al autoridad tributaria. Aunque la tarea de recolección es llevada a cabo por un agente
pagador, el único receptor es el contribuyente que a su vez soporta el gravamen. La
retención de impuestos a su vez se realizará “como prepago o pago por adelantado”
(Advance or prepayment withholding tax) o como “retención final” (Final Withholding).
Los tipos de rentas sujetas a retención de impuesto difieren de un país a otro y se practica
sobre rentas brutas. Sin embargo, en la sujeción de los salarios a impuestos, casi todos los
países de la Eucotax llevan a cabo esta retención impositiva, muchos de ellos utilizan una
forma híbrida de retención, por la que los estados requieren a los empresarios la retención
del impuesto sobre el salario de sus empleados, y esta retención ya no formará parte de la
recaudación de la renta bruta.
Hay que señalar que de acuerdo con la reglas del derecho privado internacional, un estado
solo puede someter a imposición la renta obtenida por un no-residente si ha sido generada
en su territorio. Aunque ya se ha dicho que Suiza también retiene impuestos de los salarios
de sus no-residentes.
También la retención sobre renta generada de las inversiones de pasivo se aplica, en muchos
países, a los no residentes. EEUU, sin embargo, no retiene impuestos sobre las rentas de
pasivo de sus residentes, pero si retiene en la renta de pasivo de los no-residentes.
Para las ganancias de capital, algunos países extienden la retención a cualquier ganancia de
capital que generan, mientras en otros países sólo a unas ganancias de capital
determinadas. En al caso de EEUU, realiza una retención del 10% en las ganancias obtenidas
por los no residentes por la venta de una propiedad inmobiliaria de Estados Unidos.
Con referencia a la retención de impuestos, apuntar que ,Francia sigue unas reglas
notablemente diferentes al resto de los otros 11 países analizados.
Como cierre a esta exposición, cabe señalar también entre las novedades legislativas de
España en esta materia, de intercambio de información y retención de impuestos, el nuevo
protocolo suscrito entre España y Suiza en el Tratado sobre Impuesto, que introduce
enmiendas al previo existente entre ambos países:
Así, la Cláusula de impuesto de residencia, la cláusula de Establecimiento Permanente, la
Cláusula de Dividendos en la que el nuevo protocolo introduce la excepción en la fuente de
dan ciertas condiciones : Cuando se es accionista directo, durante el período mínimo de 1
año; La efectiva imposición (sin posible excepción) de la empresa pagando el dividendo de
su Impuesto de Sociedades (IS); Ninguna de las empresas puede ser un residente sujeto a
impuesto de un 3er país.; Ambas entidades deben ser corporaciones. De esta manera, los
dividendos pagados para reconocer planes de pensiones o fondos de los residentes de un
estado contratante estarán exentos del pago de impuestos en el estado fuente.
La cláusula de ganancias de capital: permite el pago de impuestos en el estado fuente de las
ganancias de capital acumuladas con más de 50% de activos compuestos por propiedades
inmobiliarias situadas en otros estados contratantes, con excepciones que el art. 13 de este
DTT detalla.
Respecto a la doble imposición establece el nuevo protocolo que en España la doble
imposición será eliminada aplicando el método ordinario de imputación previsto en el DTT y
de acuerdo con la ley española. El DTT provee también de una cláusula que protege la
progresividad.
Por su parte en Suiza, como regla general, la doble imposición será evitada aplicando el
método excepción con progresividad, excepto en el caso de dividendos y royalties en fuente
española que puede beneficiarse de distintos métodos para evitar la doble imposición.
Contempla también el Nuevo protocolo un procedimiento de arbitraje y adopta standards de
transparencia prohibiendo las “fishing expeditions”, y reconoce derechos de participación del
contribuyente en los temas de suministro de información.