CÁTEDRA DE COSTOS I CARGAS SOCIALES La existencia de personal en la empresa, genera un costo que ya hemos analizado, que son las remuneraciones del mismo, pero además la contratación de mano de obra le genera a la empresa un costo asociado a la misma que son las cargas sociales. Las mismas las podemos clasificar en: Cargas sociales derivadas Cargas sociales anexas, periódicas o eventuales Vamos a intentar un análisis haciendo una diferenciación conceptual de las mismas. Cargas sociales derivadas Son aquellas cargas sociales cuyos importes se determinan aplicando un porcentaje establecido por una disposición legal al total de remuneraciones pagadas en el período que se costea. Ese porcentaje legal puede surgir de una ley, de un convenio o de otro tipo de disposición legal. Sí debe quedar claro que, el porcentaje a aplicar sobre el total de remuneraciones pagadas, no es arbitrario, sino que está estipulado como se mencionó antes. Ejemplos de cargas sociales derivadas son: El aporte patronal jubilatorio El aporte patronal a las Cajas de Subsidio Familiar El aporte patronal a las obras sociales El % que aportan a las cajas previsionales las empresas es un importe que surge de lo anterior. Ese % que las empresas utilizan para el cálculo del aporte es consecuencia de que existe una ley que dispone la aplicación de ese porcentaje. Lo mismo ocurre con las otras cargas sociales mencionadas. Cargas sociales anexas, periódicas o eventuales Estas cargas sociales tienen la particularidad sobre que los importes que pagan las empresas por las mismas no son consecuencia de aplicar ningún porcentaje a las remuneraciones pagadas, sino que las mismas se originan cuando se da el hecho o el evento que las origina. Ejemplos de estas cargas sociales son: Las indemnizaciones por despido Las vacaciones del personal jornalizado Los feriados pagos Los pagos por enfermedad y licencias. El sueldo anual complementario La actual forma de liquidación del mismo lo ha convertido en una carga social de este tipo, ya que se toma para el cálculo la mejor de todas las remuneraciones del semestre. Si bien la forma de determinar los importes de estas cargas sociales es diferente al de las derivadas, ya que cada una de las recién mencionadas tienen su propia mecánica de liquidación, para la empresa son tan cargas sociales como las citadas con anterioridad. O sea que pagos por vacaciones o por feriados pagos son tan cargas sociales como el aporte patronal jubilatorio. 1 CÁTEDRA DE COSTOS I Entonces tenemos que tener bien claro que las cargas sociales que debe soportar una empresa es el total de las cargas sociales derivadas más las anexas o periódicas y el total de las mismas debe ser incorporadas a los costos unitarios del período costeado. Además existen otros conceptos que en si mismo no constituyen cargas sociales pero que pueden asimilarse a las mismas. Es el caso de la ropa de trabajo. Cuando la empresa contrata personal le debe proveer de todos los elementos para la tarea, entre ellos la ropa de trabajo que el mismo necesita. Si bien la provisión de ropa de trabajo no es una carga social, existe la obligatoriedad para la empresa de suministrarla, o sea que es una obligación que debe afrontar como consecuencia de la contratación de personal. La determinación de los importes de las cargas sociales derivadas es sencilla ya que se reduce a aplicar el porcentaje vigente a los jornales pagados. La cosa cambia cuando tenemos que determinar los importes de las cargas sociales anexas o periódicas, ya que cada una tiene su propia mecánica de determinación, y entonces vamos a analizar cómo se calculan los importes que luego vamos a volcar a los costos unitarios. Previsión para despidos y cargas sociales derivadas La relación laboral se interrumpe por decisión del trabajador, cuando renuncia, o porque la empresa decidió cortar la relación laboral y esto configura el despido. En este caso la empresa debe abonar además de los jornales una serie de conceptos, que es lo que constituye la indemnización por despido. La indemnización por despido está compuesta por: La indemnización por antigüedad, que depende del tiempo que lleva trabajando en la empresa la persona despedida. El preaviso. La Ley de Contratos de Trabajo estipula que cuando alguien es despedido debe ser preavisado con el tiempo suficiente para conseguir una nueva ocupación. El tiempo con que debe preavisado depende su antigüedad. (1 mes cuando la antigüedad es hasta 5 años y de 2 meses cuando la antigüedad es mayor a 5 años). La ley también establece que durante el período de preaviso, el despedido tiene la obligación de trabajar 6 horas y las 2 horas restantes que son pagas por la empresa, las puede dedicar a conseguir una nueva ocupación. Pero esta situación usualmente no se da ya que las empresas le comunican al despedido la decisión e inmediatamente el mismo deja de trabajar y las empresas prefieren abonar ese período de preaviso al trabajador. De los conceptos anteriores, el pago de preaviso está sujeto a cargas sociales derivadas haciendo entonces que la obligación que la empresa debe afrontar está conformada por: La indemnización por antigüedad + el pago del preaviso + las cargas sociales derivadas del preaviso. La profesión contable se rige por una serie de normas y recomendaciones que dictan organismos de la misma como Congresos, Consejos, Institutos Técnicos, etc. El Instituto Técnico de Contadores dictó la Recomendación No 6 que establece que los importes que corresponden a los despidos deben ser mandados a una cuenta de resultados y que, en consecuencia, no se debe incluir ningún importe en los costos de los productos de la empresa 2 CÁTEDRA DE COSTOS I por este concepto salvo que se tenga la certeza que en el próximo período se producirá el despido total o parcial del personal, agregando que sólo en este caso es válido previsionar el importe correspondiente a esos despidos. O sea que de acuerdo con esto, los costos unitarios no deben contener ningún importe al respecto y la totalidad del concepto se debe cancelar contra los resultados del mes. Esto es lo que establece la profesión. Ahora analicemos lo anterior desde el punto de vista de los costos precisos y confiables. El despido es una eventualidad que está permanente en la vida de las empresas. La misma contrata personal para la realización de la producción de bienes y/o servicios, y cuando sucede la alternativa del despido es razonable que esos importes formen parte de los costos de los productos y/o servicios. Esto quiere decir que para lograr una adecuada inclusión de lo anterior en los costos unitarios, esos importes deben ser distribuidos a lo largo del tiempo. Imaginemos si es razonable informar que los costos del mes de abril son mayores que los de marzo por el hecho de que en abril se produjeron despidos, cosa que no sucedió en marzo. Dado que no se sabe cuándo ocurrirá el despido, y con el fin de prorratear esos importes a lo largo del tiempo es que proponemos constituir una Previsión para Despidos y sus Cargas Sociales Derivadas. Tomada la decisión de incorporar el despido a los costos unitarios nos queda por definir cuál es el monto mensual que vamos a previsionar todos los meses. Un ejemplo es el siguiente Cantidad de personal Antigüedad promedio Indemnización promedio Expectativa de despidos Importe total a previsionar Importe mensual a previsionar 20 personas 1 año $ 1.200 2 por año 2 x $ 1.200 = $ 2.400 $ 2.400/ 12 meses = $ 200 por mes De acuerdo con esto haremos todos los meses: Producción en Proceso 200 a Previsión para Despidos 200 Y cuando se produzca el despido los importes correspondientes se debitan contra la previsión, haciendo que estos importes no distorsionen los costos unitarios. Esta forma de contabilización convierte a la Indemnización por despidos en un costo fijo. Provisión para Vacaciones del personal y sus Cargas Sociales Derivadas También la Ley de Contrato de Trabajo legisla respecto de las vacaciones del personal y establece la obligatoriedad de las mismas. Esto quiere decir en principio que los costos unitarios del mes de las vacaciones sufren alteraciones por el hecho de que el personal percibe su salario y no produce por estar de vacaciones. Esta situación no resiste el menor análisis desde el punto de vista de los costos precisos y confiables, lo que hace que sea necesario en este caso provisionar los importes de las vacaciones del personal para hacer una adecuada distribución de esos importes en los costos de los productos obtenidos en el período en que las mismas se devengan. El importe de los pagos por vacaciones tiene diferente impacto en los costos según sea la forma de remuneración del personal. 3 CÁTEDRA DE COSTOS I Hagamos el supuesto de contar con personal mensualizado. Para que el ejemplo sea sencillo se trata de 1 persona que percibe $ 3.000 por mes y que cuenta con 14 días de vacaciones. En ese mes su remuneración se compone de: $ 3.000 / 25 días = $ 120 x día x 14 días = $ 1.680 $ 3.000 / 30 días = $ 100 x día x 16 días = $ 1.600 Total de la remuneración de ese mes $ 3.280 Esto la forma de liquidar las vacaciones que dispone la Ley de Contrato de Trabajo de donde resulta que cuando se está de vacaciones se cobra un 20% que cuando trabaja. Esos $ 280 es el denominado “plus vacacional” que se debe incorporar a la producción de toda la producción obtenida en el tiempo real de trabajo del año. Se puede ver que el importe del mismo no tiene una significación especial dentro de los costos unitarios, lo que hace que muchas compañías no provisionen el mismo para incluirlos en los costos unitarios. Cuando el personal está jornalizado, el impacto de las vacaciones es de significación, lo que hace que la inclusión de las mismas en los costos unitarios tenga otro tratamiento. Las alternativas respecto de como calcular el monto mensual a provisionar pueden ser la siguientes: Relacionar el total de pesos pagados por vacaciones en un período con el total de pesos de jornales pagados en el mismo período y aplicar el porcentaje obtenido al total de jornales de cada mes. Entonces todos los meses se provisiona el importe que surge de la mecánica anterior y en los costos unitarios se incluye este concepto. Este criterio tiene un inconveniente insalvable que es la posibilidad de alterar el porcentaje. como consecuencia de adecuar el total de la provisión al importe de jornales a pagar en concepto de vacaciones, lo que origina modificaciones en los costos unitarios por causas que no son atribuibles a la producción del mismo. Esta modalidad se utiliza cuando se privilegia que el importe provisionado sea lo más parecido al total a pagar por vacaciones, sin tener en cuenta que los costos unitarios se distorsionan por el cambio del % usado para provisionar. Provisionar un importe mensual es función de los días de vacaciones que hay que pagar al personal. Para esto debemos conocer la antigüedad del personal ya que de ello depende la cantidad de días de vacaciones a provisionar. Además hay que tener en cuenta si la empresa aprovecha el período de vacaciones para realizar trabajos de mantenimiento de máquinas que solo puede realizarse cuando la misma está paralizada. Lo lógico que si esto ocurre el período de mantenimiento extraordinario coincida con el de vacaciones para no tener que pagar jornales en forma innecesaria cuando de deba paralizar la planta para el mantenimiento extraordinario. Esta alternativa tiene la ventaja respecto de la otra que determinado el importe mensual a provisionar, el mismo no tiene razón para modificarse y por lo tanto los costos unitarios no alteran. La propuesta es utilizar el último criterio, y el ejemplo que podemos usar es el siguiente: PROVISIÓN VACACIONES OBRERAS Dotación operarios 10 10 Antigüedad Años 1/4 6/9 Días vacaciones 14 21 Total días vacaciones 140 210 350 4 Días perdidos 10 15 . Total días perdidos 100 150 250 CÁTEDRA DE COSTOS I Días de trabajo normales: Días promedio perdidos: Días trabajados en el mes de vacaciones: % de días trabajados en el mes de vacaciones: Tiempo total de trabajo en el año: Jornal promedio $ 10 por día Total jornales a pagar: $ 10 x 350 días $ 3.500 Cargas sociales derivadas 30% = $ 1.050 Total $ 4.550 20 días por mes 250 días: 20 operarios =12,5 días 20 días - 12,5 días = 7,5 días 7,5 días: 20 días = 37,5% 11, 375 meses Cuota mensual a provisionar: $ 4.550: 11,375 meses = $ 400 por mes Cuando hablamos de días perdidos nos referimos a los días de trabajo que se pierden cuando el personal está de vacaciones. Consideremos el caso de una persona que tiene 14 días de vacaciones (los días de vacaciones se cuentan corridos, es decir se consideran los sábados y los domingos). Un operario en estas condiciones, pierde 10 días de trabajo reales si la empresa no trabaja los sábados, ya que son 5 días por semana. El otro concepto que vale presentar o recordar es el del tiempo normal de trabajo. El volumen de producción del mes depende de la cantidad de días de trabajo que tiene cada uno, y esa cantidad no es uniforme todos los meses. Sabemos de antes que los costos fijos unitarios son inversamente proporcionales a los volúmenes de producción y puede pasar que los costos unitarios de cada mes sean diferentes, ya que los días de trabajo reales son distintos y consecuentemente son diferentes los volúmenes de producción y por lo tanto disímiles los costos fijos unitarios, lo que termina en costos unitarios distintos todos los meses para el mismo producto. Esta situación no tiene asidero lógico, y es para salvar este inconveniente que calcularemos los costos en base al tiempo normal de trabajo mensual. Es decir que definiremos un mes tipo, una cantidad de días que sea representativa de cualquier mes del año. Esta es la razón de hacer el cálculo de la provisión tomando como tiempo normal 20 días de trabajo. Cuando llegue el momento, en costo standard entraremos en detalle en el cálculo del tiempo normal. Para terminar con el ejemplo el total de la provisión se prorrateará entre las unidades que se produzcan durante el tiempo real anual de trabajo. que es de 12 meses menos la parte del mes de las vacaciones que la planta está parada, provisionando el total de jornales a pagar durante las vacaciones más las cargas sociales derivadas que ellos originan. Cuando llega el momento de las vacaciones se debita la provisión por el total a pagar. En caso de quedar con saldo la provisión, el mismo se envía a resultados en el mes de las vacaciones. Por la mecánica de cálculo definida esta provisión forma parte de los costos fijos. Provisión para feriados pagos y sus cargas sociales derivadas Esta es otra carga social que hay que provisionar, ya que los feriados pagos en este momento son 14 y no tienen distribución uniforme a los largo de los meses. Existen meses que tienen un feriado pago, otros que tienen dos (como mayo y junio) y hay otros que no tienen ninguno (septiembre). 5 CÁTEDRA DE COSTOS I Sigue siendo válido el razonamiento que los costos unitarios no deben modificarse por el hecho de la cantidad de días feriados que tiene cada mes, siendo entonces preciso para evitar esto crear una Provisión para Feriados Pagos y sus Cargas Sociales Derivadas. Para determinar el monto mensual a provisionar todos los meses desarrollemos el siguiente ejemplo: Cantidad de operarios Cantidad de días feriados Jornal promedio por día Total de días feriados a pagar Total de jornales a abonar Cargas sociales derivadas 39% Importe mensual a provisionar 20 operarios 14 días $ 10 por día 14 días x 20 operarios = 280 días 280 días x $ 10 = $ 2.800 $ 1.092 $ 4.894 / 12 meses = $ 415,33 Hay que recalcar que esta provisión se divide por 12 meses y no por 11 meses y fracción como el caso anterior, ya que si el período de vacaciones coincide con un feriado pago, el mismo debe ser abonado independientemente de las vacaciones. Como en los casos anteriores, esta provisión por la forma de determinarla, es parte de los costos fijos Pagos por enfermedad y licencias Estos conceptos también forman parte de las cargas sociales anexas o eventuales ya que si el personal se enferma o pide una licencia justificada, la empresa debe abonar el jornal correspondiente al día no trabajado. Ahora la propuesta, a diferencia de las cargas sociales anteriores, es contabilizar lo realmente pagado por estos conceptos en cada mes. La razón de esto es que no hay base acertada para previsionar los importes de enfermedad o de licencias de cada mes, ya que ni siquiera las experiencias anteriores las podemos proyectar al período costeado, dado que no exista ninguna seguridad que los pagos por enfermedad de abril del año pasado se vayan a repetir este año. Esto hace que en los costos unitarios de cada mes lo más razonable sea volcar lo realmente incurrido por estos conceptos. Dado que estamos contabilizando importes que están relacionados con los días de trabajo, los pagos por enfermedad y licencias formarán parte de los costos semifijos Inclusión de las cargas sociales en los costos unitarios Al respecto existen dos alternativas en cuanto a la inclusión de las mismas en las unidades de costeo. Cuando Vázquez escribió el libro no existían tantas facilidades de cálculo (softwares) que facilitan hoy día la tarea administrativa. Por eso propuso que la totalidad de las cargas sociales (derivadas y anexas) formen parte de la carga fabril, dadas las dificultades de imputación para identificar si la carga social en cuestión, corresponde a la mano de obra directa o a la indirecta. Entonces cuando se asigna la carga fabril a los costos unitarios, dicho importe contiene la porción de cargas sociales que se le asigna al costo unitario. El avance tecnológico hace que hoy día sea posible identificar con facilidad si la carga social está referida a la mano de obra directa o a la indirecta, por lo que proponemos costear las cargas 6 CÁTEDRA DE COSTOS I sociales como una naturaleza más del costo y no dentro de las cargas fabriles. El caso lo podemos ejemplificar de la siguiente formaVolumen de producción Producto A 1.000 unidades Producto B 1.000 unidades Costos unitarios de mano de obra directa Producto A $ 5 Producto B $ 10 Mano de obra directa para el volumen de producción Producto A 1.000 unidades x $ 5 = Producto B 1.000 unidades x $ 10 = Total de mano de obra $ 5.000 $ 10.000 $ 15.000 Cargas sociales derivadas 40% x $ 15.000 = $ 6.000 Cargas sociales anexas o Despidos $ 500 o Vacaciones $ 3.000 o Feriados $ 1.000 o Enfermedad y licencias $ 500 Total de cargas sociales Derivadas $ 15.000 x 0,40 = Anexas $ 6.000 $ 5.000 Total de cargas sociales $ 11.000 Relación cargas sociales / mano de obra directa $ 11.000 / $ 15.000 = 73,33 % Cargas sociales unitarias Producto A $ 5 x 0,7333 = $ 4,27 Producto D $ 10 x 0,733= $ 7,33 7