Modelo Costos Recursos Actividades Objetos de

SIMPLE COMPLEJIDAD
Por Juan Carlos Zaragoza García, CPIM, CIRM, MBA
Todos llevamos dentro un gran emprendedor,
sin embargo, cuando enfrentamos el reto de
poner en marcha nuestros sueños, pronto
nos damos cuenta que existe una gran
complejidad en lograrlo, para lo cual tenemos
que sustentar mejor los retos.
Que podemos decir de los tipos de cambio
en las monedas, nos ha tocado una época de
recesión, en la cual es difícil poder saber que
pasará mañana, difícilmente podremos saber
cuál será la situación en el próximo año.
Realmente si alguien lo supiera, la pregunta
sería ¿porque no lo han evitado?
Razones fundamentales de la complejidad en
iniciar o mantener un negocio se encuentra
en una excelente planeación estratégica y un
impecable
sistema
de
análisis
de
rentabilidad, ambos nos servirán como el
mapa para llevarnos a través de las
montañas y valles que debemos de cruzar
para llegar a nuestro objetivo y tomar las
mejores decisiones.
Resumen
En el presente documento introduciremos los
conceptos básicos de los elementos del
costo y como estos se ven afectados por las
diversas variaciones afectando los resultados
de la empresa. Finalmente haremos hincapié
en la relevancia del análisis del rublo de
gastos indirectos para tener una estructura
de costos que nos de la flexibilidad para
analizar la rentabilidad de los bienes y
servicios producidos por la empresa.
Los pronósticos de venta también obedecen
a parámetros socioeconómicos fuera de
nuestro control. Más aún, amañados por
bonos y metas irreales, muchas veces se
vuelven un lastre más que un beneficio,
logrando verdaderamente un desequilibrio de
la productividad.
Volvamos más bien nuestra mirada a esas
variables cuyo control sí queda en nuestras
manos, con ello lograremos disminuir
desperdicios y lograr nuestros objetivos
financieros.
Introducción a los Elementos del Costo
¿Qué queda dentro de nuestro control? Los
conocidos como elementos del costo
controlables. En pocas palabras, estos son
los que forman la estructura del costo de
nuestros productos y servicios, o sea, lo que
consumimos para poder producir: materias
primas; mano de obra directa; y gasto
indirecto.
A lo largo de mi trayectoria en la industria y
como consultor, he podido apreciar de cerca
la problemática de diversas empresas. ¿Que
han tenido en común todas ellas, trátese de
alimentos, automóviles, artículos de consumo
o áreas de servicio? Todas ellas buscan ser
las mejores y lograr grandes utilidades para
poder seguir creciendo y creciendo. Realizan
presupuestos con 6 meses de anticipación
basándose en pronósticos, los cuales la
mayoría de las veces no resultan
satisfactorios.
Elementos del Costo

1
Materias primas.
sobresalientes para
transformación, no
cierto valor para
Si bien, más
la industria de la
dejan de tener
la entrega de
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servicios. Son todo aquello que está
incluido dentro del producto que
estamos produciendo, tangiblemente
podemos darnos cuenta de que el
artículo lo contiene. Por ejemplo, la
madera en un mueble, el metal en un
automóvil, el harina en las tortillas.


intangible al producto. Por sentido
común sabemos que en mayor o
menor
medida
“alguien”
ha
intervenido para la elaboración del
producto, pero no podemos verlo a
simple vista. Para esto, las industrias
manejan estándares, que nos indican
el tiempo necesario de participación
humana necesario para crear el
producto.

Materiales de empaque. También
son perceptibles a simple vista y si
bien, no agregan un valor tangible al
producto, cumplen tres grandes
funciones. Por un lado la protección
del producto que vendemos por otro
lado, hacer atractivo a la vista y tacto
el producto y por último promocionar
y difundir la imagen de la empresa.
Por ejemplo, los laminados de un
paquete de galletas no lo comemos,
pero quien tenga los mejores gráficos
venderá más. La caja de cartón en la
que nos entregan una televisión no
nos servirá para nada después, sin
embargo, evitará que el producto se
maltrate antes de llegar al cliente.
Mano de obra directa. La mal
llamada mano de obra es otro
elemento. Mal llamada, porque las
personas no son solo manos,
afortunadamente tienen capacidad
de pensar y si estos pensamientos
fueran puestos al servicio de la
empresa, tendríamos una cantidad
inverosímil de opciones de mejora.
Finalmente,
los
empleados
y
operarios también son consumidores
potenciales. Este elemento es
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Gastos Indirectos. El elemento que
resulta más intangible en el producto,
y sin embargo necesario para su
elaboración. Este es todo aquello
que la empresa utiliza para fabricar,
que no pertenece a los conceptos
anteriores. Por ejemplo, el salario de
un Supervisor que atiende varias
líneas de productos; el sueldo del
Director General que tiene bajo su
responsabilidad muchas unidades de
negocio; la energía eléctrica que
además es usada para alumbrado de
todas las instalaciones; el agua
empleada para el producto, pero que
además se usa en las regaderas de
los vestidores; y otros muchos.
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Quiebre de costos.
Resource Planning, la manufactura esbelta y
el justo a tiempo
De una u otra forma, todos estamos
familiarizados
con
estos
elementos,
convivimos con ellos todos los días
laborables que pasamos en el trabajo. Pero
pocas veces hacemos esa conexión entre
ellos y el capital de la empresa. Atrás de
ellos, está el impacto económico que puede
hacer la diferencia entre el éxito o el fracaso
y es llevado en los registros contables. Estos
registros nos permiten saber los inventarios
de materia prima, las recepciones y
consumos que hemos hecho de cada una de
ellos. Nos permite conocer cuánto hemos
pagado en sueldos, salarios y prestaciones.
O por cuanto nos llegó el recibo de energía
eléctrica del bimestre.
El gasto indirecto podrá ser utilizado a
nuestro favor, teniendo una forma correcta de
asignarlo al producto que lo consume. Ese es
el gran problema con el gasto indirecto, que
por lo regular es prorrateado al no tener una
forma adecuada de medir lo que justamente
contiene cada artículo.
Ningún proceso es perfecto como muchas
veces aprendemos en las Universidades. Por
naturaleza las máquinas, las operaciones y
las líneas productivas formadas por ellos
generan variaciones ya que están expuestos
a las fuentes de variación. A esto se le
conoce como merma y también debe ser
considerado dentro del costo del producto.
Cuando la industria inició, el 80% del costo
era “mano de obra”. Recordemos el origen de
los estudios de tiempos y movimientos, y la
revolución industrial. Sin embargo, al pasar
de las décadas, con la agigantada evolución
de la tecnología, las cosas son muy
diferentes ahora. En forma muy general, el
70% del costo de un producto es la materia
prima y empaques, un 22% el gasto indirecto
y apenas el 8% la “mano de obra”. ¿Qué nos
indica el sentido común?
Sin embargo, existen tendencias en ambos
extremos de la balanza. En algunos casos,
nuestras
estructuras
de
costo
son
sumamente estrictas, como si fueran recetas
de cocina y dan pie a graves errores al
estipular
los
precios
del
producto,
provocando pérdidas a la empresa. Otras
veces por el contrario, nos “despachamos
con la cuchara grande” y cargamos al
producto con un precio altísimo que puede
sacarnos del mercado.
Mientras mejores formas de planeación y
control se desarrollen para la materia prima y
los gastos indirectos, mejores utilidades
tendrá la empresa.
Estas fuentes de variación están formadas
por lo que se conoce como las 6 M´s.
Materiales, Mano de Obra, Maquinaria,
Medición; Métodos y Medio Ambiente. Cada
uno de estos, o bien toda la gama de
posibles combinaciones, afectan a la
empresa. Pensemos por ejemplo en una
La materia prima puede cuidarse evitando
desperdicios y retrabajos, para lo cual ya
tenemos grandes avances con el Enterprise
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fresadora cuyo dado ya está desgastado
tratando de hacer un trabajo en un trozo de
metal de un calibre menor al necesario con
un operador recién contratado que no cuenta
con los calibradores para tomar lecturas de
las piezas y con el ruido de otras 20
máquinas a su alrededor. ¿Logrará un
trabajo de calidad? ¿Cuánto material
requerirá antes de lograrlo?
en cierta medida al ser humano permitió una
agilización de la cantidad de productos que
se pueden fabricar, el proceso dejó de ser
artesanal y comenzó la producción en serie,
hechos relevantes de este cambio lo
tenemos en la revolución industrial. El ser
humano, es desplazado y el indicador que
originalmente podía ser usado para medir el
costo deja de ser tan funcional y es a su vez
sustituido por el tiempo máquina para llevar a
cabo una actividad.
Si esto ocurre con los tangibles, ¡Imagínense
que tanto daño puede hacer el prorrateo de
aquello que no es tangible!
Tenemos entonces las dos grandes medidas
que por mucho tiempo fueron efectivas para
medir, evaluar y colocar precio a los
productos; la mano de obra y el tiempo
máquina.
Evolución en la Evaluación del Gasto
Indirecto
En el principio de la era industrial, cuando no
existía variedad en los productos que se
ofrecían al público, el gran logro fue hacer
accesibles con mayor comodidad artículos
que antes no se podían obtener con rapidez
y facilidad y por consiguiente, todo lo que se
fabricaba se vendía. En esas épocas,
prácticamente todo era artesanal y el
consumo de mano de obra era abundante
para poder lograr la producción. Resulta
evidente que el tiempo necesario de las
personas
en
las
actividades
de
transformación de la materia prima, eran un
indicador completamente representativo del
costo en que se incurría para la fabricación.
Sin embargo, la sustitución del ser humano
por máquinas en las empresas, dio pauta a
una especie de renacimiento científico, y, a
una velocidad vertiginosa, la tecnología
avanzo aportando mejores sistemas de
control,
mayores
velocidades,
mayor
flexibilidad y excelente calidad de producción
en las máquinas. ¿Quién puede imaginarse
actualmente que un ser humano controle la
cantidad de ingredientes que se agregan a
un proceso? Las máquinas pesadoras lo
llevarán a cabo. ¿Quién puede imaginarse
que un ser humano controle el “set point”
para el calentamiento o fundición de un
producto? Existen termostatos, solenoides,
control numérico, control digital, y otras
muchas cosas para lograrlo. Enfrentamos
una época de cambio, un cambio que se
lleva a cabo cada vez más rápido y que no
nos permite detenernos ni perder tiempo en
lo que antes era importante.
Conforme los productos manufacturados y
los servicios fueron incrementando su
complejidad, pueden resaltarse dos grandes
etapas. La era de la mecánica y la era de la
electrónica.
En la era mecánica, la creación de maquinas
para llevar a cabo las actividades y sustituir
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SIMPLE COMPLEJIDAD
Así mismo, las comunicaciones también se
han visto transformadas en las últimas
décadas con la aparición de internet; fibra
óptica; sistemas satelitales; computadoras,
minicomputadoras y; códigos de barras,
identificadores
magnéticos,
tarjetas
codificadas; etc. Realmente vivimos en un
mundo que cambia a diario. Por lo tanto, ni el
tiempo hombre, ni el tiempo máquina son
suficientes para poder darnos una medida
exacta del costo de un producto.
que queramos. Es por eso que en la
actualidad una medida “simple” como el
tiempo gente o tiempo máquina no es
suficiente para poder determinar cuánto nos
cuesta fabricar un producto o a cuanto
podemos venderlo obteniendo márgenes de
ganancia justos y sustentables para el
negocio.
A mayor complejidad de los procesos, mayor
complejidad de la forma de medirlos. Era
imperativo estandarizar la forma de asignar el
costo correcto a los productos al tiempo que
tener una herramienta que nos permitiera
identificar áreas de oportunidad para agregar
valor al producto, surge entonces el costeo y
la administración basados en actividades,
desarrollado por CAM-I por sus siglas en
inglés
(Consortium
for
Advanced
Management – International), quien unifica y
emite la metodología oficial. Más aún, si
aplicamos los conceptos de Michael Porter
respecto
a lo que es una estrategia,
podríamos elevar el ABM al nivel de
Estrategia de Trabajo.
¿Cómo enfrentar entonces a la competencia?
Porque ese es otro de los grandes cambios
que hubo de los inicios de la era industrial y
nuestros días. En el principio, una persona
era dueña de un tipo de producto, tal como
en el monopolio. En la actualidad miles de
empresas pueden fabricar sin ningún
problema lo mismo, o deberíamos decir, casi
lo mismo. “Casi”, porque existen las llamadas
ventajas competitivas, esto es, lo que
distingue a una empresa de otra. Mientras
más flexibilidad tenga una empresa, mayor
será su ventaja; mientras menor precio
pueda cobrar por sus productos, tendrá una
mayor ventaja. Es importante observar que la
calidad es un atributo indispensable para
estar en el mercado y no una ventaja como
en la antigüedad. No existe la poca calidad o
la mucha calidad. La calidad existe o no
existe, no hay medias tintas.
Los pasos podrían parecer sencillos, lógicos
e inclusive demasiado evidentes, pero solo
los valientes están dispuestos a llevarlo a
cabo.
Lo primero que debemos hacer es identificar
los recursos en los que la compañía emplea
su dinero. Luego debemos saber en que
utiliza estos recursos, es decir, que hace o
las actividades que realiza. Finalmente, es
importante conocer como las actividades
generan productos.
Este incremento en la complejidad de las
empresas nos ha llevado a la imperiosa
necesidad de desarrollar nuevos indicadores
para poder medir nuestra efectividad diaria,
semanal, mensual, anual, o por el periodo
5
SIMPLE COMPLEJIDAD

Ahora necesitamos analizar la parte dinámica
de nuestra empresa, ¿Cómo es que estos
recursos y actividades se trasladan y
cambian? Esto es, los drivers o generadores,
que a la vez nos servirán como indicadores
de desempeño.
Los últimos ingredientes son la cantidad o
volumen de producción y la capacidad para
poder determinar el costo unitario y medir la
rentabilidad.
Todo esto se realiza bajo un marco
perfectamente estructurado de implantación
de proyectos.

Resultados con la nueva estrategia.
Administración exacta del costo en un
escenario multidimensional, al poder
diferenciar el costo por cliente y canal.el gasto en que se incurre al enviar
producto a diferentes ubicaciones y por
diferentes medios origina que este sea
diferente, por lo que el manejo de las
variables múltiples permite conocer
cuanto más nos cuesta un lugar que
otro, dándonos información para poder
tomar decisiones en cuanto a la
rentabilidad y poder así aceptar o no
las negociaciones en determinados
lugares.
Detección de productos subsidiados.con la asignación tradicional se corre
el peligro de que productos que no
dejan utilidad o inclusive pérdida,
aparezcan como buenos para la
empresa. Por el contrario, al cargar
con los costos de los que no dejan
utilidad, productos que realmente son
excelentes para la empresa pueden
verse como lastres.
Empresas importantes que han implantado el
costeo y administración basados en
actividades han podido lograr una o varias de
los siguientes resultados:

Asignación exacta de los costos a
cada producto.- la identificación de
materias primas y mano de obra
normalmente es sencilla y se utiliza el
ERP, sin embargo, con el ABC es
posible hacer rastreables costos que
antes eran prorrateables.



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Mejoras en la planeación estratégica.al identificar la rentabilidad real de
cada producto, es sustancialmente
posible enfocar los esfuerzos en los
productos que son rentables para la
empresa y descontinuar aquellos que
no son redituables.
Eliminación de actividades que no
agregan valor.- al realizar un buen
levantamiento de las actividades que
realiza la empresa es factible encontrar
que muchas de ellas se hacen por
tradición más que por necesidad.
Introducción de nuevos productos con
alta rentabilidad.- puesto que se puede
conocer el costo real de un producto,
SIMPLE COMPLEJIDAD
Referencias del Autor
esta estrategia de trabajo ha permitido
determinar si un nuevo proyecto es
viable o no, antes de incurrir en la
pérdida. Así mismo, nos permite
identificar si un producto puede o no
ser cargado con un precio “plus”.
Juan Carlos Zaragoza García es Ingeniero en
Alimentos egresado de la UDLAP y con
Maestría en Administración de Empresas de
la misma universidad. Cuenta con 2
certificaciones de Apics: Administración de
Producción e Inventarios; y Administración
Integrada de Recursos.
Ha laborado para la industria por más de 23
años en puestos tanto operativos como
administrativos, en donde destaca su
participación en las áreas de operaciones;
producción, logrando grandes desarrollos en
optimización y administración de personal;
planeación y logística; contabilidad de costos
y sistemas ERP. También ha sido ponente en
universidades como la UPAEP y la UIA y
titular de cursos a distancia para la UDLAP.
Conclusiones.
Su trayectoria en consultoría y capacitación
también es basta, tanto en grupos cerrados
como abiertos. Periodo en el cual se ha
desempeñado en el Capítulo Puebla-Tlaxcala
de Apics, así como en forma independiente
enfocado siempre a la eficiencia de la cadena
de valor, eliminación de desperdicios y
rentabilidad de las empresas.
En el mundo moderno, debemos emplear
estrategias y herramientas modernas para
obtener ventaja competitiva y garantizar tanto
la participación de mercado y utilidad en el
corto plazo, como el logro de las metas
estratégicas y permanencia indefinida de la
compañía en el largo plazo. El conocimiento
de los elementos del costo que componen el
producto o servicio que ofrecemos es básico
para la toma de decisiones.
Con Baker Tilly ha participado en los
proyectos de implantación de costeo basado
en actividades en el IMSS.
El identificar con exactitud y oportunidad los
costos incurridos por cada producto, no es
una tarea fácil, sin embargo, con el costeo
basado en actividades, hemos logrado un
importante avance hacia este fin.
El costeo basado en actividades no solo nos
brinda la ventaja de asignación de costos,
sino que también nos permite identificar
aquello que no agrega valor, medirlo y
plantear acciones que nos permitan
eliminarlo.
Las compañías precavidas que se preparen
desde ahorita para enfrentar el futuro
desarrollarán una ventaja competitiva que los
hará superiores y les permitirá lograr cuanto
deseen.
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