Boletin julio 2010 final - Colegio de Contadores Públicos de México

www.ccpm.org.mx
Investigación
Fiscal
31 de julio de 2010
•
BOLETÍN DE LA COMISIÓN DE INVESTIGACIÓN FISCAL
•
Núm. 235
Reforma Fiscal 2010 al Impuesto Especial
sobre Producción y Servicios
PRESENTACIÓN
El Impuesto Especial sobre Producción y Servicios
(IEPS) es un impuesto que por su naturaleza grava
algunas actividades identificadas de la economía y
que para el ejercicio 2010 ha sufrido una serie de
reformas que modifican algunos conceptos y tasas.
En materia de las reformas a este impuesto para
2010, la industria de las telecomunicaciones tiene
un papel importante, así como las modificaciones
en tasa para algunos conceptos.
El objetivo del presente Boletín es aportar un
análisis objetivo a los contribuyentes, con respecto
a las modificaciones a la Ley del Impuesto Especial
sobre Producción y Servicios (LIEPS) para el
ejercicio 2010, desde una perspectiva general y
atendiendo al hecho evidente de que algunos de
los temas que serán abordados en este
documento, por sí solos ofrecen la posibilidad de
efectuar un análisis mucho más extenso.
Boletín de Investigación Fiscal 2010
Pág.
ÍNDICE
2010 - 2012
I．Antecedentes
3
II. Reforma Fiscal 2010
4
C.P.C. Adolfo F. Alcocer Medinilla
Presidente
C.P.C. Francisco Javier Torres Chacón
Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional
L.C.P. Roberto Pérez Cerezo
Director Ejecutivo
COMISIÓN DE INVESTIGACIÓN FISCAL
2010-2012
Presidente
C.P.C. y M.A. Raúl Tagle Cázares
Vicepresidente
C.P.C. Marcial Agapito Cavazos Ortiz
II.1. Impuesto especial con fines
“extrafiscales”
4
II.2. Impuesto especial a las
telecomunicaciones
8
II.3. Otros tópicos
9
III. Conclusiones
C.P.C. Sergio Abraján Sevilla
Lic. Elías Adam Bitar
C.P.C. y M.I. José Gerardo Alfaro Osorio
L.C.P. Raúl Alonso De la Torre
C.P.C. Angelina Arellanos Robledo
C.P. Arturo Camacho Osegueda
C.P. Plácido Del Ángel Herrera
C.P.C. Ubaldo Díaz Ibarra
C.P.C. Gerardo Domínguez Gómez
M.C.P.C. y M.I Jorge Marcos García Landa
L.C.P. Gustavo Gómez Carrillo
C.P. Héctor González Legorreta
Lic. y C.P. Víctor Hugo González Martínez
C.P.C. Ernest Haiat Khabie
C.P. Francisco Javier Hernández Garnica
C.P.C. Pablo Alejandro Limón Mestre
C.P.C. Arturo Martínez Martínez
C.P.C. Omar Miranda Escamilla
C.P.C. Víctor Manuel Pérez Ruiz
C.P.C. Germán Antonio Pólito Hernández
C.P.C. Juan Manuel Puebla Domínguez
Lic. Juan Carlos Reza Priana
C.P.C. Alejandro Javier Sánchez Calderón
C.P. Alejandro Solano González
C.P. Miguel Ángel Temblador Torres
C.P.C. Ernesto Torres García
C.P.C. Marcela Torres Martínez
Lic. Ángel José Turanzas Díaz
C.P. Eduardo Vivanco Sodi
C.P.C. y M.I. Elio Fernando Zurita Morales
10
Lic. Grisell Fernández Mendoza
Gerente de Comunicación y Publicaciones
Comisión de Investigación Fiscal del Colegio, Año XVI, Núm.
235, 31 de julio de 2010, Boletín Informativo edición e
impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México,
A.C., Responsables de la Edición: Lic. Nelly Marisol Miguel
Ávila, y Lic. Francisco José Medina Ocampo, Bosque de
Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de las Lomas, Deleg.
Miguel Hidalgo 11700. El contenido de los artículos firmados
es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o
parcial, sin previa autorización.
3
Boletín de Investigación Fiscal de julio de 2010
Índice
I．
Antecedentes
Los impuestos especiales son, a nivel mundial, herramientas tributarias de suma utilidad ante la
necesidad de los gobiernos de establecer impuestos indirectos en adición a los “ad valorem“,
como el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA), establecidos sobre una base menor de
productos y servicios y que tradicionalmente conjuntan el tema del “castigo” a la venta de
productos potencialmente nocivos para la sociedad, como son el tabaco y los alcoholes y sus
derivados, con el gravamen a ciertas áreas económicamente identificadas.
Estos impuestos presentan múltiples ventajas toda vez que, teóricamente, no representan un
elemento que desincentive la inversión y la producción, desde la perspectiva que, a pesar de ser
un impuesto que grava las ventas internas del país, es posible encausarlo hacia sectores
identificados que normalmente presentan un mercado cautivo y dan la posibilidad a los
productores y prestadores de servicios de incrementar sus precios para repercutir el costo al
consumidor final quien será el verdadero contribuyente del impuesto.
El IEPS en México surge a raíz de la Reforma Fiscal publicada el 30 de diciembre de 1980, misma
que ha sido una de las más importantes por tratarse de aquella que, en gran medida, dio forma y
rumbo al esquema tributario mexicano actual y que hasta la fecha conserva, en términos
generales, la misma estructura.
De acuerdo con la exposición de motivos del poder ejecutivo, a través del surgimiento del IEPS
se eliminaron una serie de impuestos indirectos y se agruparon otros tantos, teniendo como
resultado una Ley que gravaba originalmente la compraventa de primera mano de aguas
envasadas y refrescos, envasamiento de bebidas alcohólicas, producción y consumo de
cerveza, venta de gasolina, tabacos labrados y los servicios relativos a seguros de vida y
teléfonos con el objeto simplificar y modernizar el esquema de impuestos especiales e indirectos.
Así las cosas, el impuesto especial pone de manifiesto la estrategia en materia de recaudación a
través del gravamen de actividades relativas a industrias que recientemente han tenido un auge
importante en la vida económica nacional, así como un endurecimiento de las disposiciones que
gravan la actividad del tabaco y las bebidas alcohólicas.
Dentro de un entorno mundial de crisis financiera, algunos sectores de la economía mexicana,
sin embargo, han logrado tener un crecimiento importante en los ejercicios recientes. Tal es el
caso de la industria de los juegos con apuestas que para el ejercicio de 2008 fue incluida como
una actividad gravada por el impuesto especial.
Para el ejercicio 2010 que nos ocupa, la novedad en materia del impuesto especial es la industria
de las telecomunicaciones en algunos de sus ámbitos que formarán parte de las actividades
gravadas del impuesto en comento, tal y como se explicará detalladamente con posterioridad.
El impuesto a las telecomunicaciones, de acuerdo con las razones expuestas en su iniciativa,
está basado en ejemplos de países tales como Turquía, Venezuela y República Dominicana y,
recientemente, el caso español.
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De acuerdo con estas bases, el Impuesto Especial sobre las Telecomunicaciones tendría las
siguientes ventajas:
-
Estrecho grupo de contribuyentes, fácilmente identificables y fiscalizables
-
Altos índices de crecimiento con ingresos seguros y progresivos para el fisco federal
-
Poca incidencia en actividades productivas; es decir, no desincentiva la producción
-
Tendencia de mayor consumo en los estratos de más altos ingresos de la población
Por otra parte, es importante comentar que el impuesto especial sobre las telecomunicaciones
no es del todo novedoso en nuestro país, tomando en consideración que existió un gravamen
similar durante los años de 2002 y 2003, siendo ahora ante el exponencial crecimiento de los
usuarios y de las gamas de servicios, una apuesta mucho más interesante para el Gobierno
Federal en términos de potencial recaudatorio.
Para los efectos de la reforma para el ejercicio 2010, es preciso analizar las siguientes
modificaciones:
II.
Reforma Fiscal 2010
II. 1. Impuesto especial con fines “extrafiscales”
En tiempos recientes, las reformas fiscales en México han manifestado criterios o fines
“extrafiscales”; es decir, que a través de una disposición tributaria se pretende lograr objetivos de
índole social o estratégica para el país y que, por lo tanto, no necesariamente deben cumplirse
los principios que emanan del Artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos hacia los contribuyentes.
Sobre el particular, el planteamiento de fines extrafiscales y la aplicación de los principios
tributarios establecidos en nuestra Constitución ha sido un tema largamente controvertido
existiendo precedentes en los que la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado
en contra de la aplicación de los mismos por parte de los legisladores.
No obstante, recientemente el criterio de los Jueces ha sido un tanto distinto, tal y como se
muestra en la Tesis aislada que la Suprema Corte de Justicia de la Nación emitió con folio
XX/2009:
TESIS AISLADA XX/2009.
FINES EXTRAFISCALES Y DE POLÍTICA FISCAL. CUANDO PERSIGUEN UNA FINALIDAD
AVALADA POR LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS
APORTAN ELEMENTOS ADICIONALES PARA EL ESTUDIO DE CONSTITUCIONALIDAD
DE UN PRECEPTO.
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Acorde con la jurisprudencia P./J. 24/2000, de rubro: “IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD
TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.”, para
cumplir el principio de equidad tributaria el legislador no sólo está facultado, sino que tiene la
obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, sustentadas en bases
objetivas que justifiquen el tratamiento diferente, y que pueden responder a finalidades
económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales. En ese sentido, se
advierte que las mencionadas finalidades económicas o sociales, o bien, las razones de política
fiscal o extrafiscal que sustenten las categorías diferenciadoras establecidas por el legislador,
cuando se materializan a través de bases objetivas y bajo parámetros razonables, no son una
causa que justifique la violación a la garantía de equidad tributaria, sino que tal concatenación de
circunstancias es lo que permite salvaguardar dicha garantía, es decir, cuando los indicados
fines persiguen una finalidad avalada por la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos, aportan elementos adicionales para determinar la constitucionalidad o
inconstitucionalidad de un determinado precepto. En tal virtud, partiendo de la premisa de que
efectivamente existiría un trato diferenciado, la búsqueda de fines extrafiscales o de política
tributaria no es la razón que justificaría el establecimiento de un trato discriminatorio, sino que
evidenciaría que la diferenciación no vulnera la Constitución y que se cumplen los postulados de
la garantía de equidad. Argumentar lo contrario implica un error metodológico, al alterarse el
orden de la conclusión en relación con las premisas, pues se partiría de la existencia –no
corroborada– de una violación a la garantía de equidad tributaria, para posteriormente oponer a
ésta la existencia de fines fiscales o extrafiscales que supuestamente justificarían la afectación a
los derechos de los gobernados. Sin embargo, ello no es así, pues no debe inferirse que el trato
simplemente desigual en automático implica una diferenciación discriminatoria y violatoria de
garantías, sino que debe reconocerse que, en las circunstancias descritas, no se vulnera la
mencionada garantía porque se persiguen las finalidades apuntadas, las cuales podrán
analizarse desde una óptica constitucional.
De acuerdo con la exposición de motivos correspondiente a las reformas a la LIEPS, dicho
impuesto tiene tradicionalmente fines “extrafiscales”; es decir, persigue objetivos que van más
allá del ámbito tributario.
En el caso particular del IEPS, en adición a la tendencia comentada, existen diversas
resoluciones emitidas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación que convalidan la
necesidad y justificación de establecer gravámenes especiales a ciertos sectores con impacto
social (impuesto de castigo), siendo incluso una práctica común que el poder ejecutivo cite
dichos precedentes en las iniciativas del impuesto.
Tal es el caso de gravar aquellas actividades cuyo abuso en el consumo puede ocasionar daños
a la salud de la población u otros problemas de carácter económico, ecológico o social.
En este sentido, de acuerdo con la exposición de motivos del Poder Ejecutivo Federal, el abuso
en el consumo de bebidas alcohólicas representa en México un serio problema de salud pública,
así como un importante foco de desintegración social que genera, entre otros problemas, costos
económicos y sociales asociados (enfermedades, accidentes, etc.)
Este costo social representa un rubro significativo en el gasto público por lo que, en
concordancia con diversos países, el gravamen mediante impuestos especiales de ciertos
rubros de bebidas alcohólicas tiene por objeto el desincentivar a la población en el consumo de
las mismas.
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A continuación establecemos las reformas más significativas en estos rubros.
a) Tabacos
De conformidad con el artículo 2 de la LIEPS, al valor de la enajenación o importación de tabacos
labrados se aplicarán las siguientes tasas:
1.
2.
3.
Cigarros
Puros y otros tabacos labrados
Puros y otros tabacos hechos enteramente a mano
160%
160%
30.4%
Por virtud de la reforma para el ejercicio 2010, adicionalmente a las tasas señaladas se pagará
una cuota de $0.10 por cigarro enajenado o importado. No obstante, el artículo 4 transitorio para
2010 concede un aumento paulatino de esta cuota hasta el ejercicio 2013, conforme a la
siguiente tabla:
Ejercicio fiscal
2010
2011
2012
Cuota $
0.04
0.06
0.08
Cabe señalar que se establece que el peso de un cigarro equivale a 0.75 gramos de tabaco,
incluyendo el peso de otras substancias con las que esté mezclado.
Por otro lado, tratándose de tabacos labrados que no califiquen en la medida anterior, se aplicará
la cuota correspondiente aplicando la siguiente fórmula:
Peso total de los tabacos labrados enajenados o importados *
________________________________________________
0.75
* Deberán incluirse otras sustancias mezcladas
Estos incrementos tienen el fin extrafiscal de desincentivar el consumo de tabaco y la obtención
de recursos para atender las enfermedades provocadas por el tabaquismo.
Una situación a destacar en materia de regulación y control es la obligación que los productores,
importadores y distribuidores de tabacos (excepto tabacos labrados hechos enteramente a
mano) deben cumplir a partir del 1 de julio de 2010, consistente en la colocación de un código de
seguridad en cada una de las cajetillas de acuerdo con las reglas emitidas por el Servicio de
Administración Tributaria.
b) Bebidas alcohólicas
Con respecto a las bebidas alcohólicas y cerveza con una graduación de hasta 14° G.L.,
mediante disposiciones transitorias se establece que se estará a lo siguiente, en substitución de
la tasa del 25% establecida en la ley:
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Ejercicio
Tasa
2010
2011
2012
2013
26.5%
26.5%
26.5%
26%
Asimismo, en el caso de bebidas alcohólicas con una graduación mayor a 20° G.L., se estará a lo
siguiente, en substitución de la tasa del 50% establecida en la ley:
Ejercicio
Tasa
2010
2011
2012
2013
53%
53%
53%
52%
Estos incrementos temporales fueron establecidos con el fin extrafiscal de desincentivar el
consumo de bebidas alcohólicas y generar recursos para atender las necesidades médicas de
las personas que sufran enfermedades relacionadas con el consumo de este tipo de bebidas.
Por otra parte y no obstante lo anterior, mediante disposiciones transitorias se estableció que en
el caso de cervezas, los contribuyentes pudieron aplicar la tasa vigente con anterioridad al 1 de
enero de 2010 (25%), siempre que el producto haya sido entregado con anterioridad a dicha
fecha y la cobranza se haya efectuado dentro de los primeros diez días de enero de 2010.Esta
opción no será aplicable a operaciones efectuadas entre partes relacionadas.
c) Decreto del 28 de abril de 2010
Mediante el Decreto Presidencial publicado el 28 de abril de 2010 se establece que estarán
exentas del IEPS, las enajenaciones e importaciones de alcohol, alcohol desnaturalizado y
mieles incristalizables, siempre que se cumplan diversas obligaciones establecidas en la Ley de
la materia, en relación con la contabilidad, comprobantes e información a proporcionar al
Servicio de Administración Tributaria.
Adicionalmente y en forma lógica, por virtud de este Decreto se deroga la disposición contenida
en la LIEPS en la que se establecía la posibilidad de acreditar el impuesto pagado por la
enajenación o importación de alcoholes, alcoholes desnaturalizados y mieles incristalizables
contra el impuesto causado por la enajenación de bebidas alcohólicas.
Cabe señalar que de acuerdo con lo señalado en la LIEPS, es preciso atender a las siguientes
definiciones para efectos de poder aplicar los beneficios establecidos en el Decreto en comento:
ALCOHOL. La solución acuosa de etanol con las impurezas que la acompañan, con graduación
mayor de 55°G.L., a una temperatura de 15°C.
ALCOHOL DESNATURALIZADO. La solución acuosa de etanol con las impurezas que la
acompañan, con una graduación mayor de 55°G.L., a una temperatura de 15°C, con la adición
de las sustancias desnaturalizantes autorizadas por la Secretaría de Salud.
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d)
Juegos con apuesta y sorteos
En materia de prestación de servicios por conceptos de juegos con apuesta y sorteos, se
modifica la disposición legal que señala los servicios que están gravados con este impuesto y se
establece la aplicación de la tasa del 30% (substituyendo a la tasa del 20%) en la realización de
juegos con apuesta y sorteos que requieran permiso conforme a lo dispuesto en la Ley Federal
de Juegos y Sorteos y su Reglamento.
Por otra parte, un tema a resaltar en materia de juegos y sorteos es la publicación de la
disposición transitoria para 2010 determinando un plazo para el Servicio de Administración
Tributaria para la publicación de reglas relacionadas con el cumplimiento de la obligación
señalada en la fracción II del artículo 20 de la LIEPS, que a la letra establece:
“…
II. Llevar un sistema de cómputo mediante el cual se proporcione al Servicio de Administración
Tributaria, en forma permanente, la información en línea y en tiempo real de los sistemas de
registro mencionados en la fracción primera de este artículo (**). El Servicio de Administración
Tributaria establecerá mediante reglas de carácter general las características técnicas, de
seguridad y requerimientos de información del sistema a que se refiere la presente fracción.”
** Sistema central de apuestas y de caja y control de efectivo
Así las cosas, mediante una regla contenida en la Resolución Miscelánea Fiscal y que se publicó
el 31 de marzo de 2010, se establece que el sistema de cómputo referido anteriormente deberá
cumplir con las características técnicas, de seguridad y de requerimientos y envío de
información señalados en el apartado F del anexo 21 del Resolución Miscelánea Fiscal.
Esta obligación podrá cumplirse también a través de la contratación de un proveedor de
servicios autorizado para tales efectos por el SAT, en los términos señalados en la Resolución
Miscelánea Fiscal.
Cabe señalar que la actividad de los juegos con apuesta está en un auge importante sobretodo
debido a las máquinas electrónicas comúnmente denominadas “tragamonedas”.
En este sentido, tal y como sucede con el impuesto local y estatal sobre juegos y sorteos, se
antojan pobres las reglas existentes para delimitar y establecer con precisión los momentos y
supuestos en los que debiera detonarse la causación del impuesto, toda vez que de acuerdo con
la operación de este tipo de contribuyentes pudieran suscitarse múltiples interpretaciones.
II.2. Impuesto especial a las telecomunicaciones
Se adiciona una disposición al artículo 2 de la LIEPS, estableciendo un impuesto especial del 3%
a los servicios proporcionados a través de una red pública de telecomunicaciones.
En ese mismo orden de ideas, se adicionan a la LIEPS las siguientes definiciones:
RED PÚBLICA DE TELECOMUNICACIONES. Red de telecomunicaciones a través de la cual se
explotan comercialmente servicios de telecomunicaciones. La red no comprende los equipos
terminales de telecomunicaciones de los usuarios ni las redes de telecomunicaciones que se
encuentren más allá del punto de conexión terminal.
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RED DE TELECOMUNICACIONES. Sistema integrado por medios de transmisión, tales como
canales o circuitos que utilicen bandas de frecuencias del espectro radioeléctrico, enlaces
satelitales, cableados, redes de transmisión eléctrica o cualquier otro medio de transmisión, así
como, en su caso, centrales, dispositivos de conmutación o cualquier equipo necesario.
EQUIPO TERMINAL DE TELECOMUNICACIONES. Equipo de telecomunicaciones de los
usuarios que se conecte más allá del punto de conexión terminal de una red pública con el
propósito de tener acceso a uno o más servicios de telecomunicaciones.
Por otra parte, se incorporan ciertas disposiciones a la ley en apego a la postura del Gobierno
Federal de no afectar a ciertos sectores y fomentar la comunicación del público a través de
sistemas de redes y, asimismo, proteger a las comunidades pequeñas mediante la exención de
tales servicios del impuesto especial.
Sobre el particular, se establecen las siguientes exenciones en materia de servicios de
telecomunicación:
- De telefonía fija rural, consistente en el servicio de telefonía fija que se presta en
poblaciones de hasta 5,000 habitantes.
- De telefonía pública, consistente en el acceso a los servicios proporcionados por medio de
la instalación, operación y explotación de aparatos telefónicos de uso público. (Casetas
telefónicas y similares)
- De interconexión, consistente en la conexión física o virtual, lógica y funcional, entre redes
públicas de telecomunicaciones, que permite la conducción de tráfico entre las mismas y
comprendiendo los que se lleven a cabo entre residentes en México y por residentes en
México con residentes en el extranjero.
- De acceso a Internet, a través de una red fija o móvil.
II.3. Otros tópicos
a) Homologación a reglas de IVA
Se establece para el ejercicio 2010 que las contraprestaciones correspondientes a las
actividades gravadas con este impuesto se cobran efectivamente de conformidad con los
supuestos establecidos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
b) Régimen transitorio para cobranza en el ejercicio 2010
Como se mencionó previamente, a través de disposiciones transitorias se establece un régimen
para dar tratamiento a las contraprestaciones cobradas con posterioridad al 1 de enero de 2010,
correspondientes a la enajenación de bebidas alcohólicas con graduación mayor a 20° G.L. y de
tabacos.
En este sentido, las disposiciones transitorias establecen que dichas contraprestaciones
deberán ser cobradas considerando las cuotas establecidas para el ejercicio 2010.
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No obstante, se otorga la opción de aplicar las cuotas vigentes para 2009, siempre que el
producto haya sido entregado con anterioridad al 1 de enero de 2010 y la cobranza haya
sucedido dentro de los primeros diez días de enero de 2010 y no se trate de operaciones
celebradas entre partes relacionadas.
III.
Conclusiones
El IEPS es un instrumento de capacidad recaudatoria importante tomando en consideración su
posibilidad y capacidad de gravar sectores identificados de crecimiento económico.
En términos generales, los impuestos indirectos han demostrado ser de suma utilidad tomando
en consideración que son fácilmente fiscalizables y gravan el consumo que es un reflejo de la
actividad económica.
En adición a lo anterior, el IEPS está concentrado en un universo relativamente reducido de
contribuyentes, situación por la cual es un impuesto de fácil control.
En los próximos años con certeza habrá novedades en cuanto a las actividades gravadas por el
impuesto especial en México.
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