CONCEPTO 23345 DE 14 DE MARZO DE 1997 DIRECCIÓN DE

CONCEPTO 23345 DE 14 DE MARZO DE 1997
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Santa Fe de Bogotá, D.C.,
Doctor
VICENTE AMAYA MANTILLA
Presidente
INSTITUTO COLOMBIANO DE DERECHO TRIBUTARIO
Carrera 7a. No. 29-34 Piso 3
Santa Fe de Bogotá, D.C.,
REF. Su consulta radicada con el No. 60121 de 1996 Reconsideración Concepto No. 54697 del 10 de julio
de 1996
TEMA: Retención en la Fuente - Consorcios Procedimiento - Contabilidad
Mediante el escrito de la referencia, solicita usted la reconsideración del Concepto No. 54697 del 10 de
«Julio de 1996, en lo relativo a la calidad de agentes de retención de los consorcios y la conveniencia de
que lleven un registro contable de sus ingresos, costos y gastos generados en el desarrollo de los
contratos.
Como fundamentos de la solicitud expone los siguientes argumentos:
El Artículo 368 del Estatuto Tributario menciona a los consorcios como posibles agentes retenedores, pero
para tener tal carácter no es suficiente tener la capacidad subjetiva, sino que también es necesario que se
den los presupuestos objetivos de la retención, como es el de efectuar un pago o abono en cuenta
correspondiente a una erogación sujeta a retención.
De acuerdo con el Artículo 18 del Estatuto Tributario es evidente que las erogaciones por costos y
deducciones que pueda generar la obligación de retener son de los consorciados y no de los consorcios,
por lo cual estos no efectúan pagos o abonos en cuenta susceptibles de generar la retención en la fuente.
Adicionalmente el Artículo 33 del Decreto 836 de 1991, reglamentario de la Ley 49 de 1990, perdió su
vigencia al ser calificados como contribuyentes a los consorcios por disposición del Artículo 7o. de la Ley 80
de 1993.
Al señalar el Artículo 18 del Estatuto Tributario que los ingresos, costos y gastos deben ser llevados a la
contabilidad de los consorciados, es evidente que no tienen que figurar en una supuesta contabilidad de los
consorcios, pues estos no son personas ni asimilados a ellas y por lo mismo, no tienen posibilidad de llevar
contabilidad, ni tienen ingresos, costos ni gastos.
Al respecto el Despacho considera:
1. Los Entes Colectivos sin personería jurídica como sujetos de obligaciones tributarias:
La ley tributaria vigente confiere la calidad de sujetos de obligaciones tributarias sustanciales y formales a
ciertos entes sin personería jurídica-, que de acuerdo con las normas mercantiles y civiles carecen de la
capacidad Jurídica tanto para adquirir derechos, como para contraer y extinguir obligaciones por sí mismos.
Ahora bien, una adecuada interpretación del sentido y alcance de tales normas tributarias supone, para que
las mismas produzcan los efectos previstos por el legislador, que dicha ficción legal comprenda
necesariamente la realización por parte de estos entes sin personería Jurídica de los supuestos objetivos"
señalados por la ley como causa de las obligaciones fiscales; afirmar lo contrario conduce a la absurda
paradoja hermenéutica de interpretar la ley vigente de un modo que no produzca efecto .Jurídico alguno.
Tal es el caso, de las donaciones y asignaciones modales, las comunidades organizadas, las sucesiones
ilíquidas, las sociedades de hecho etc., las cuales por expresa disposición legal son "sujetos"
contribuyentes del impuesto sobre la renta y sus complementarios, con respecto a los ingresos gravados
que "perciban", pudiendo, si es del caso, deducir de su renta las erogaciones en que incurran en desarrollo
de su actividad económica, todo esto a pesar de carecer de la capacidad jurídica para recibir o efectuar
pagos como sujetos de derechos u obligaciones civiles y comerciales.
2. Los consorcios como agentes de retención en la fuente:
La retención en la fuente a titulo del impuesto sobre la renta y sus complementarios, como instrumento
fiscal que tiene por finalidad conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del
mismo ejercicio gravable en que se cause, supone necesariamente la existencia de un sujeto pasivo
contribuyente que sea beneficiario de un ingreso tributario pagado o abonado en cuenta por un sujeto
activo, agente retenedor, cuya calidad sea señalada expresamente por la ley (arts. 368,368-1, 368-2 del
E.T.).
En tal sentido se observa como, las normas impositivas vigentes señalan expresamente a los consorcios
como agentes de retención, cuando por la naturaleza de sus funciones intervengan en actos u operaciones,
en los cuales por expresa disposición legal, deban efectuar la retención o percepción del tributo
correspondiente (art. 368 E.T.).
En este caso, la obligación formal de retener el impuesto sobre la renta surge para el consorcio
independientemente de su calidad de NO contribuyente de ese impuesto, cuando conforme a la ficción de
origen legal "realice pagos o abonos en cuenta" que constituyan ingresos gravados para otro contribuyente
del impuesto no exceptuado de retención.
No sobra advertir, que por el hecho de que los consorcios NO sean contribuyentes del impuesto sobre la
renta (art. 18 E.T.), responsables del Impuesto sobre la ventas (art. 29 D. 380 de 1996), en modo alguno
implica que no sean agentes de retención en virtud de lo previsto por una norma legal vigente como es el
artículo 363 del E.T., la cual no fue objeto de modificación, ni de derogatoria expresa o tácita por parte de la
Ley 223 de 1995.
3. Contabilidad de los consorcios:
3.1 Vigencia v aplicación del artículo 33 del Decreto 836 de 1221:
El artículo 34 de la Ley 75 de 1986 señaló como contribuyentes del impuesto sobre la renta y sus
complementarios, a los consorcios y similares, disposición incorporada en el artículo 18 del Estatuto
Tributario con ocasión de la adopción, que mediante el Decreto 624 de 1989, se hiso del Estatuto Tributario.
Posteriormente los consorcios» cualquiera que fuese su objeto contractual, dejaron de ser contribuyentes
del impuesto sobre la renta, en virtud de la derogatoria del artículo 13 del E.T. por el artículo 83 de la Ley 49
de 1990, Es en este contexto en el que el Gobierno Nacional expide el Decreto 836 de 1991 cuyo artículo
33 reglamentó entre otros aspectos el modo como los miembros de los consorcios pueden determinar su
renta gravable a partir del año gravable de 1991, optando por una de las siguientes alternativas:
1. "Los miembros del consorcio deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los
ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación, en los ingresos,
costos y deducciones del consorcio."
2. "El consorcio contabilizará los ingresos, costos y deducciones que se deriven del respectivo contrato, e
informará de manera agregada la parte que les corresponda a los miembros del consorcio en dichos
valores, con el fin de que estos los contabilicen e incorporen a su declaración de renta."
Con la expedición de la Ley 80 de 1893 (parágrafo 2o art. 7o), los consorcios constituidos para contratar
con el Estado fueron sometidos al régimen previsto en el Estatuto Tributario para las sociedades, con lo
cual estos entes adquieren nuevamente la calidad de contribuyentes del impuesto sobre la renta y sus
complementarios; es en este contexto en donde se observa como, el artículo 33 del Decreto 636 de 1991
siguió vigente en lo que concierne a su aplicación para los miembros de aquel los consorcios que al no
celebrar contratos con entidades estatales, regulados por la ley 30 de 1933, no se encontraban sometidos
a las normas del Estatuto Tributario previstas para las sociedades.
Finalmente, con la entrada en vigencia de los artículos 61 y 285 de la Ley 223 de 1895, los consorcios que
contraten con el Estado nuevamente dejan de ser contribuyentes del impuesto sobre la renta, no estando
tampoco sujetos al régimen impositivo previsto para las sociedades por el Estatuto Tributarlo, unificándose
así el tratamiento a los consorcios.
Así las cosas, a partir del año de 1996 la renta gravable de los miembros de los consorcios que contraten
con el Estado puede ser determinada con base en lo previsto por el artículo 33 del Decreto 536 de 1991 que
regula una situación de hecho y de derecho semejante*
3.2 Contabilidad de los consorcios:
La obligación de llevar libros de contabilidad se encuentra consagrada de modo general en el artículo 48 del
C. Co. para todos los comerciantes, excepcionalmente existen otras normas especiales que establecen la
obligación de llevar libros de contabilidad para otras personas o entidades que no tengan la calidad de
comerciantes, tal como ocurrió por ejemplo con el artículo 3o del Decreto 823 de 1937„ que dispuso
expresamente " para los efectos del artículo 34 de la ley 75 de 1986" (ya derogada), la obligación para los
consorcios y similares de llevar libros de contabilidad, debidamente inscritos en el registro mercantil de la
Cámara de Comercio del lugar donde se hubieren constituido; de importante señalar que esta norma NO se
encuentra vigente por cuanto reglamentaba una situación impositiva prevista por un artículo y& derogado
de la ley 75 de 1986.
En el caso de los consorcios, si bien no existe actualmente disposición que señale expresamente la
obligación de llevar libros de contabilidad, ya que un análisis de lo previsto por el artículo 33 del Decreto 836
de 1991 nos muestra por una parte la existencia de una contabilidad del consorcio solo para los efectos de
determinar la renta gravable de sus miembros por el año de 1990 (inc. 2o art. 33 Decreto 836/91), y por otra
la posibilidad y no la obligación de que el consorcio contabilice los ingresos, costos y deducciones que se
deriven del respectivo contrato, como una de las ALTERNATIVAS existentes para que los miembros del
consorcio determinen su renta gravable a partir del año de 1991.
Con base en el análisis anteriormente expuesto, en la interpretación Jurídica No 5 del concepto No 54697
de 1996 se señaló, ante la ausencia de norma expresa que prevea tal obligación, la "conveniencia de que
los consorcios lleven un registro contable de sus ingresos, costos y gastos generados por el desarrollo de
los contratos", con el fin de poder demostrar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias del
consorcio y sus miembros.
Cordialmente,
(Fdo.) YOMAIRA HIDALGO ANÍBAL, Jefe División Doctrina. Subdirección Jurídica. Dirección de Impuestos
y Aduanas Nacionales.