IVA

CURSO DE DERECHO TRIBUTARIO
8ª EDICIÓN
ACTUALIZACIÓN DE LOS CAPÍTULOS XI (IVA I),
XII (IVA II. REGÍMENES ESPECIALES) Y XIII
(IVA III. OPERACIONES INTERNACIONALES)
ANTONIO CUBERO TRUYO
CAPÍTULO XI.
EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (I)
Tras la publicación de la octava edición, ha sido aprobada la Ley 28/2014, de 27 de
noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto
sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos
fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de
diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se
establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan
otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre).
Los cambios en la Ley del IVA ya fueron incorporados a la octava edición, dado que el
Proyecto de Ley se publicó en el Boletín Oficial de las Cortes Generales antes del cierre
de la misma. Mas ahora conviene recopilar las modificaciones introducidas,
ordenándolas siguiendo la sistemática de los distintos apartados del libro y
remitiéndonos a las páginas en las que se recoge cada novedad legislativa, a la vez que
se recogen otras aportaciones posteriores de rango reglamentario.
I. INTRODUCCIÓN
I.3. Incorporación a las enumeraciones del art. 3 de nuestra Ley de ciertos territorios con
especialidades a efectos del IVA (Islas del Canal, islas Aland, Isla de Man).
[Modificación ya recogida en la pág. 714]
II. HECHO IMPONIBLE
II.4. Elevación de 90,15 a 200 euros del umbral para la no sujeción de las entregas de
impresos u objetos de carácter publicitario a un mismo destinatario.
[Modificación que no figuraba en el Proyecto de Ley por lo que no está recogida en la
pág. 739]
III. SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN
III.2. Mejoras técnicas en la regulación de la no sujeción de las operaciones realizadas
por el sector público, concepto más amplio que el anterior de "administraciones
públicas".
[Modificación ya recogida en la pág. 740]
III.4. Mejoras técnicas en la regulación de la no sujeción de la transmisión de unidades
económicas autónomas del patrimonio empresarial o profesional.
[Modificación ya recogida en la pág. 743]
IV. EXENCIONES
IV.1. Inclusión expresa en la exención de los servicios educativos de la atención a niños
en los centros docentes en tiempo interlectivo o en servicio de guardería fuera del
horario escolar.
[Modificación que no figuraba en el Proyecto de Ley por lo que no está recogida en la
pág. 747]
IV.1. Ampliación de la exención de las operaciones efectuadas directamente a sus
miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad
lucrativa, al suprimir el requisito de que sus objetivos sean "exclusivamente" de
naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica.
[Modificación ya recogida en la pág. 749]
IV.2. Supresión de la exención de los servicios prestados por fedatarios públicos en
conexión con las operaciones financieras exentas.
[Modificación ya recogida en la pág. 750]
IV.3. Supresión de la exención relativa a las Juntas de Compensación.
[Modificación ya recogida en la pág. 752]
IV.3. Ampliación de las posibilidades de renuncia a la exención en las operaciones
inmobiliarias, siendo suficiente tener derecho a deducción parcial, y no total, del IVA.
[Modificación ya recogida en las págs. 755 ss.]
V. SUJETO PASIVO
V.2. Introducción de un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo para las entregas
de determinados productos (teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores
portátiles, tabletas digitales...), aplicable a partir de 1 de abril de 2015.
[Modificación ya recogida en la pág. 773, si bien la cantidad que aparece de 5.000
euros, que era la que figuraba en el Proyecto de Ley, ha sido elevada finalmente a
10.000 euros].
VI. RELACIONES DE LOS SUJETOS PASIVOS CON SUS CLIENTES:
EL DEVENGO Y LA REPERCUSIÓN DEL IVA
VI.2. Modificación de la regla especial sobre la base imponible en el caso de pagos en
especie, para adaptarla a la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.
[Modificación ya recogida en las págs. 785 y 786]
VI.2. Flexibilización o ampliación de los plazos para la modificación de la base
imponible en las situaciones de concurso del deudor y de cuotas repercutidas
incobrables.
[Modificación ya recogida en las págs. 791 y 792]
VI.3. Revisión de los productos sanitarios a los que cabe aplicar tipos reducidos, a raíz
de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.
[Modificación ya recogida en las págs. 795 y 796]
VI.3. Reintroducción de la aplicación del tipo reducido del 10 por 100 a las flores y
plantas de carácter ornamental.
[Modificación que no figuraba en el Proyecto de Ley por lo que no está recogida en la
pág. 798]
VII. RELACIONES DE LOS SUJETOS PASIVOS CON LA ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA: LA AUTOLIQUIDACIÓN MEDIANTE EL INGRESO DE LA
DIFERENCIA ENTRE EL IVA DEVENGADO Y EL IVA DEDUCIBLE
VII.1. Desarrollo por Orden Ministerial de la posibilidad introducida por el Real
Decreto 410/2014, de 6 de junio, de exonerar de la obligación de presentar la
declaración-resumen anual a determinados sujetos.
[Modificación ya recogida en la pág. 812]
La Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre, ha modificado la Orden EHA/3111/2009,
de 5 de noviembre, por la que se aprueba el modelo 390 de declaración-resumen anual
del Impuesto sobre el Valor Añadido, excluyendo de la obligación de presentar la
declaración-resumen anual a los sujetos que realicen exclusivamente actividades que
tributen en régimen simplificado o bien la actividad de arrendamiento de bienes
inmuebles urbanos. La exoneración queda condicionada a que se cumplimente la
información correspondiente en el modelo 303 de autoliquidación del Impuesto, de
manera que se han añadido las casillas adicionales que deberán cumplimentarse en el
impreso correspondiente al cuarto y último trimestre para identificar las actividades a
las que se refiere la declaración y consignar el detalle del volumen total de operaciones
realizadas en el ejercicio (modificación de la Orden EHA/3786/2008, de 29 de
diciembre, que aprobó el modelo 303).
VII.3. Reducción del 20 al 10 por 100 del requisito para la aplicación imperativa de la
regla de prorrata especial.
[Modificación ya recogida en las págs. 835 y 840]
CAPÍTULO XII. EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (II).
REGÍMENES ESPECIALES
Tras la publicación de la octava edición, ha sido aprobada la Ley 28/2014, de 27 de
noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto
sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos
fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de
diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se
establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan
otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre).
Los cambios en la Ley del IVA ya fueron incorporados a la octava edición, dado que el
Proyecto de Ley se publicó en el Boletín Oficial de las Cortes Generales antes del cierre
de la misma. Mas ahora conviene recopilar las modificaciones introducidas,
ordenándolas siguiendo la sistemática de los distintos apartados del libro y
remitiéndonos a las páginas en las que se recoge cada novedad legislativa, a la vez que
se recogen otras aportaciones posteriores de rango reglamentario.
VIII. RÉGIMEN SIMPLIFICADO
I.1. Aprobación de la Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se
desarrollan para el año 2015 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el
Valor Añadido (BOE de 29 de noviembre).
I.3. Reducción de los límites cuantitativos que determinan el ámbito de aplicación del
régimen simplificado, con efectos a partir de 2016.
[Modificación ya recogida en las págs. 860 y 861]
IX. RÉGIMEN ESPECIAL DE LA AGRICULTURA, GANADERÍA Y PESCA
IX.1. Reducción de los límite cuantitativos que determinan el ámbito de aplicación de
este régimen especial, con efectos a partir de 2016.
[Modificación ya recogida en la pág. 868]
En esa página decíamos lo siguiente: "cabe suponer que estas cantidades se reducirán a
200.000 y 150.000 euros, respectivamente, a partir del 1 de enero de 2016, por
asimilación a los cambios en los límites del régimen simplificado", y efectivamente, la
reforma del Reglamento del IVA realizada por el Real Decreto 1073/2014, de 19 de
diciembre (BOE de 20 de diciembre) ha procedido a la asimilación apuntada, ya que en
el régimen de la agricultura estas cantidades están reguladas a nivel reglamentario y no
legal.
XII. RÉGIMEN ESPECIAL DE LAS AGENCIAS DE VIAJES
XII.1, 2, 3 y 4. Reforma del régimen especial de las agencias de viajes para adaptarlo a
la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 26 de septiembre de 2013,
Comisión/España, C-189/11.
[Modificación ya recogida en las págs. 877 a 882].
No obstante, con posterioridad a la redacción de estas páginas se han producido algunas
novedades sobre el "Supuesto de no aplicación del régimen especial" previsto en el art.
147 de la Ley del IVA y comentado en las págs. 881 y 882, novedades que deben ser
expuestas aquí, sin perjuicio de mantener nuestros reparos a la conversión en voluntario
del régimen especial:
- Durante la tramitación parlamentaria se modificó la redacción del artículo 147,
precepto que en el Proyecto de Ley se afirmaba que era una excepción a lo previsto en
el art. 142 y finalmente se dice que es una excepción a lo previsto en el artículo 141.
esta es la justificación de la enmienda introducida en el Senado: "La presente enmienda
tiene como única finalidad la de corregir una errata existente en la nueva redacción que
se propone para el artículo 147 de la Ley 37/1992, por el apartado Veintinueve del
Artículo Primero del Proyecto de Ley. Tal errata consiste en que en dicho artículo 147
se realiza una referencia a otro precepto de la propia Ley del IVA (el artículo 142) que
es incorrecta, pues lo establecido en dicho artículo 147 no constituye una excepción a lo
previsto en el artículo 142 de la Ley del IVA como erróneamente se dice en aquél, sino
una excepción a lo previsto en el artículo 141 de dicha Ley. Tal errata es evidente, dado
que es el artículo 141 de la Ley del IVA el que establece cuales son los requisitos
subjetivos y objetivos cuya concurrencia determina en principio la aplicación del
régimen especial de las agencias de viajes, resultando por el contrario que el artículo
142 de dicha Ley únicamente regula uno de los varios aspectos que integran el
contenido de dicho régimen especial. Por tanto, lo que realmente se está queriendo decir
con la nueva redacción del artículo 147 de la Ley del IVA contenido en el Proyecto de
Ley es que, por excepción a lo previsto en el artículo 141 de dicha Ley (es decir, que
pese a concurrir los requisitos subjetivos y objetivos que en principio determinan la
aplicación del régimen especial de las agencias de viajes), las agencias de viajes podrán
no aplicar dicho régimen especial en las condiciones previstas en el referido artículo
147. Por tanto, mediante la presente enmienda únicamente se modificaría la referencia
al precepto de la propia Ley del IVA (el artículo 141, y no el artículo 142) respecto del
cual lo previsto en el artículo 147 de dicha Ley constituye una excepción. Se considera
imprescindible la corrección de dicha errata, tanto por razones de buena técnica
legislativa, como con el fin de evitar los posibles problemas que pudieran originarse en
el futuro de aprobarse finalmente un texto que contuviese tal errata".
- En la reforma del Reglamento del IVA llevada a cabo por el Real Decreto 1073/2014,
de 19 de diciembre, se ha desarrollado esta cuestión redactando el art. 52 de la siguiente
manera: "La opción por la aplicación del régimen general del impuesto a que se refiere
el artículo 147 de la Ley del Impuesto, se practicará por cada operación realizada por el
sujeto pasivo. Dicha opción deberá comunicarse por escrito al destinatario de la
operación, con carácter previo o simultáneo a la prestación de los servicios de
hospedaje, transporte u otros accesorios o complementarios a los mismos. No obstante,
se presumirá realizada la comunicación cuando la factura que se expida no contenga la
mención a que se refieren los artículos 6.1.n) y 7.1.i) del Reglamento por el que se
regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30
de noviembre" (esto es, la mención «régimen especial de las agencias de viajes»).
XIV. RÉGIMEN ESPECIAL DEL GRUPO DE ENTIDADES
XIV.1. Revisión del concepto de grupo de entidades para incorporar la exigencia de los
tres órdenes de vinculación (económica, financiera y de organización) a las entidades
del grupo, buscando un mejor ajuste a la redacción de la Directiva del IVA.
[Modificación ya recogida en la pág. 889]
Posteriormente, el Real Decreto 1073/2014, de 19 de diciembre, ha modificado el art.
61 bis del Reglamento del IVA, introduciendo las siguientes definiciones:
"Se considerará que existe vinculación financiera cuando la entidad dominante, a través
de una participación de más del 50 por 100 en el capital o en los derechos de voto de las
entidades del grupo, tenga el control efectivo sobre las mismas.
Se considerará que existe vinculación económica cuando las entidades del grupo
realicen una misma actividad económica o cuando, realizando actividades distintas,
resulten complementarias o contribuyan a la realización de las mismas.
Se considerará que existe vinculación organizativa cuando exista una dirección común
en las entidades del grupo.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que una entidad dominante que cumple el
requisito de vinculación financiera también satisface los requisitos de vinculación
económica y organizativa".
XV. RÉGIMEN ESPECIAL DEL CRITERIO DE CAJA
XVI.2. Modificación del requisito del plazo para la consideración de crédito incobrable.
[Modificación ya recogida en las págs. 893 y 894]
XVI. REGÍMENES ESPECIALES APLICABLES A LOS SERVICIOS DE
TELECOMUNICACIONES, DE RADIODIFUSIÓN O DE TELEVISIÓN Y A LOS
PRESTADOS POR VÍA ELECTRÓNICA
XVI. Nuevo tratamiento de estos regímenes especiales.
[Modificación ya recogida en la pág. 894, remitiéndose al apartado XX.5.C) del
Capítulo XIII]
CAPÍTULO XII. EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (III).
OPERACIONES INTERNACIONALES
Tras la publicación de la octava edición, ha sido aprobada la Ley 28/2014, de 27 de
noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto
sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos
fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de
diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se
establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan
otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre).
Los cambios en la Ley del IVA ya fueron incorporados a la octava edición, dado que el
Proyecto de Ley se publicó en el Boletín Oficial de las Cortes Generales antes del cierre
de la misma. Mas ahora conviene recopilar las modificaciones introducidas,
ordenándolas siguiendo la sistemática de los distintos apartados del libro y
remitiéndonos a las páginas en las que se recoge cada novedad legislativa, a la vez que
se recogen otras aportaciones posteriores de rango reglamentario.
XIX. OPERACIONES INTERNACIONALES RELACIONADAS CON LOS BIENES.
IMPORTACIONES
XIX.3. Supresión del requisito de exceder del 15 por 100 del coste para la exención de
las importaciones de bienes objeto de instalación o montaje.
[Modificación ya recogida en la pág. 920]
XIX.6. Introducción de un régimen opcional por el cual el ingreso de las cuotas
liquidadas por la Administración del IVA a las importaciones se puede realizar en las
liquidaciones normales del IVA que realizan los empresarios y profesionales.
[Modificación ya recogida en la pág. 923]
El desarrollo reglamentario de esta opción se contiene en el artículo 74.1 del
Reglamento del IVA, que ha sido modificado por el Real Decreto 1073/2014, de 19 de
diciembre (BOE de 20 de diciembre). Se ha concretado que los empresarios o
profesionales que pueden hacer uso de esta posibilidad son aquellos que tengan un
periodo de liquidación mensual. La opción deberá ejercerse al tiempo de presentar la
declaración censal de comienzo de la actividad, o bien durante el mes de noviembre
anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada
para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia a la misma (o la exclusión
si el periodo de liquidación deja de ser mensual).
La Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), ha modificado
la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, que aprobó el modelo 303 de
autoliquidación del IVA, incluyendo una casilla específica para el concepto «IVA a la
importación liquidado por la Aduana pendiente de ingreso».
XIX. OPERACIONES INTERNACIONALES RELACIONADAS CON LOS
SERVICIOS
XIX.4. Inclusión de los servicios relacionados con la provisión de acceso a los sistemas
de distribución de gas natural, electricidad, calefacción o refrigeración, y su transporte o
transmisión a través de dichos sistemas, en la lista de servicios a los que se aplica la
regla específica del artículo 69.2 sobre el lugar de realización del hecho imponible
[Modificación ya recogida en la pág. 932].
XIX.5. Nuevo tratamiento de los criterios sobre localización del hecho imponible en los
servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y prestados por vía
electrónica y de los regímenes especiales aplicables a los mismo.
[Modificación ya recogida en las págs. 936 a 942]
Con posterioridad, se ha producido el desarrollo reglamentario a través del Real Decreto
1073/2014, de 19 de diciembre, que introduce un nuevo capítulo IX en el Título VIII del
Reglamento del IVA (artículos 61 duodecies a 61 quinquiesdecies); y a través de la
Orden HAP/1751/2014, de 29 de septiembre, por la que se aprueba el formulario 034 de
"Declaración de inicio, modificación o cese de operaciones comprendidas en los
regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión
o de televisión y a los prestados por vía electrónica en el Impuesto sobre el Valor
Añadido" y se regulan distintos aspectos relacionados con el mismo.
XVI.7. Supresión en determinados casos del requisito de la reciprocidad para la
devolución del IVA español a empresarios o profesionales establecidos en países
terceros.
[Modificación ya recogida en la pág. 950]