UNA NUEVA Y DEFINITIVA VUELTA DE TUERCA DE LA CORTE

UNA NUEVA Y DEFINITIVA VUELTA DE TUERCA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA EN
TORNO A TRATAMIENTO DE LAS DESVINCULACIONES LABORALES EN EL IMPUESTO A LAS
GANANCIAS.
Por Gastón Arcal
Sabido es que tradicionalmente la AFIP ha considerado gravados en el impuesto a las
ganancias todos los pagos que un empleado recibiera fruto de un distracto laboral en exceso
de lo que la Ley estrictamente manda en concepto de indemnización por despido, sobre la
base de que mientras el artículo 79 grava ampliamente “las rentas provenientes del trabajo
ejecutado en relación de dependencia”, el artículo 20 de la Ley del Impuesto a las Ganancias
sólo exime a “las indemnizaciones por antigüedad”, excluyendo expresamente de dicha
exención a la indemnización por falta de preaviso.
Así, cualquier suma que se recibiera producto de un distracto por un concepto diverso de la
indemnización por despido, o por una suma superior a la que dicha indemnización
correctamente liquidada arroja, es considerada gravado por la AFIP.
La Corte Suprema de Justicia tiene una opinión distinta, que puede decirse terminó de
acorralar a la AFIP en lo que a esta cuestión respecta, con el dictado de la sentencia en el
precedente “Negri”, del 15 de Julio de 2014.
En efecto, la CSJN ya había manifestado en los precedentes “De Lorenzo” y “Cuevas”, que las
indemnizaciones agravadas por embarazo y/o por la condición de delegado gremial,
respectivamente, no estaban alcanzadas por el impuesto, aún cuando la exención del artículo
20 inciso “i” de la Ley del Impuesto a las Ganancias no se refiere a ellas. Argumentó la CSJN,
con remisión al dictamen de la Procuración General de la Nación, que era irrelevante la falta
de cobertura de parte de la exención, toda vez que se trataba de ingresos no alcanzados por el
tributo en primer lugar, atento no cumplir con las condiciones de periodicidad y
mantenimiento de la fuente generadora (requeridos en el artículo 2 de la ley del impuesto a
las ganancias), dada la circunstancia de la extinción del contrato de trabajo.
Frente a tales precedentes, y aún cuando el fundamento del criterio de la CSJN era
visiblemente de amplio espectro, el temperamento adoptado por la AFIP fue tal que se
limitaba a aplicar el criterio de la CSJN sólo a los casos exactamente análogos a los resueltos
por lo que, por ejemplo, frente a una gratificación extraordinaria por cese, mantenía su
pretensión de aplicar el tributo.
Con el dictado del precedente “Negri” que motiva este comentario, parece haberse acabado
el espacio para la reticencia del fisco a este respecto, generando un dispendio completamente
innecesario el mantenimiento de una postura que obligue a un litigio de final anunciado, lo
cual hace esperar que la AFIP revea su actitud, y deponga sus cuestionamientos relativos al
impuesto a las ganancias en situaciones de distracto laboral en general.
Ello, sin perjuicio de dejar a salvo que, en nuestra opinión, el criterio de la CSJN en esta
materia es por lo menos opinable, con el siguiente alcance. En efecto, la CSJN funda toda su
doctrina respecto de esta cuestión en el concepto en cuestión “carece de la periodicidad y de
la permanencia de la fuente necesarias para quedar sujeta al gravamen, en los términos del
art. 2°, inc. 1°, de la ley del impuesto a las ganancias, ya que es directa consecuencia del cese
de la relación laboral”. Al respecto nos permitimos dos comentarios muy concretos.
En primer lugar, dicha proposición lleva implícito que la fuente del ingreso en cuestión es el
contrato de trabajo (que sí se extingue) y no la fuerza de trabajo de la propia persona (que
salvo en caso de muerte o incapacidad no se extingue), cuestión que entiendo ameritaría algún
grado de análisis adicional.
Pero mucho más importante aún, consideramos equivocada la lectura de la Ley del Impuesto
a las Ganancias que propone la CSJN en estos casos, en cuanto afirma que como condición
necesaria del hecho imponible para las personas físicas el cumplimiento de los requisitos
previstos en el artículo 2 inciso 1º, aún cuando se trata de una ganancia específicamente
prevista en una de las categorías posteriores.
Respetuosamente disentimos con dicha lectura, siendo que el mentado artículo 2 comienza
diciendo “son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría”, para
luego enumerar los requisitos en cuestión. En nuestro entendimiento, es muy claro que ello
quiere decir que no hace falta cumplir con los requisitos del artículo 2 cuando se está en
presencia de una ganancia específicamente prevista en una de las categorías (tal el caso de las
rentas del trabajo en relación de dependencia), operando sólo el artículo 2 inciso 1 respecto de
aquellas rentas, no previstas en ninguna categoría, pero que igual tributan por cumplir con la
definición general en él prevista. La lectura que proponemos, por lo demás, es la única que le
da sentido a la exención del artículo 20 inciso “i” de la ley, ya que si fuera cierto que la
voluntad del legislador fue la de no gravar ningún concepto devengado con la extinción del
contrato de trabajo, una exención prevista para las indemnizaciones por despido no tiene
ningún tipo de razón de ser, por no existir hipótesis alguna de aplicación. De ahí nuestras
dudas respecto del mérito de la doctrina de la CSJN que, en rigor, no analiza expresamente
ninguna de estas cuestiones.
Así, aún cuando reconocemos que dado el avance de esta línea jurisprudencial ya no tiene
mayor sentido controvertir el tratamiento que la CSJN dispensa a este tipo de ingresos, nos
permitimos estas breves líneas para dejar a salvo nuestra opinión en el sentido de que,
entendemos que era al fisco a quien le asistía razón en esta cuestión, juicio que hacemos
estrictamente de lege lata aún cuando de lege ferenda podamos simpatizar con la solución
alcanzada por la CSJN.