Libro 1.indb

Primera parte
PRIMERA PARTE
MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD
1º CUENTAS ANUALES. IMAGEN FIEL
MC.1
Las cuentas anuales de una empresa comprenden el balance, la cuenta de
pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de
flujos de efectivo y la memoria. Estos documentos forman una unidad. No obstante,
el estado de flujos de efectivo no será obligatorio para las empresas que puedan
formular balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria abreviados.
Las cuentas anuales deben redactarse con claridad, de forma que la información
suministrada sea comprensible y útil para los usuarios al tomar sus decisiones
económicas, debiendo mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación
financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones
legales.
La aplicación sistemática y regular de los requisitos, principios y criterios
contables incluidos en los apartados siguientes deberá conducir a que las cuentas
anuales muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los
resultados de la empresa. A tal efecto, en la contabilización de las operaciones se
atenderá a su realidad económica y no sólo a su forma jurídica.
Cuando se considere que el cumplimiento de los requisitos, principios y criterios
contables incluidos en este Plan General de Contabilidad no sea suficiente para
mostrar la mencionada imagen fiel, se suministrarán en la memoria las informaciones
complementarias precisas para alcanzar este objetivo.
En aquellos casos excepcionales en los que dicho cumplimiento fuera
incompatible con la imagen fiel que deben proporcionar las cuentas anuales,
se considerará improcedente dicha aplicación. En tales casos, en la memoria se
motivará suficientemente esta circunstancia, y se explicará su influencia sobre el
patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.
Continúa en pág. 123
Téngase en cuenta en este punto, las siguientes partes del borrador PGC:
Ê Segunda parte: Normas de Registro y Valoración
1ª Desarrollo del Marco Conceptual de la Contabilidad
1. Las normas de registro y valoración desarrollan los principios contables y otras
disposiciones contenidas en la primera parte de este texto, relativa al Marco Conceptual
de la Contabilidad. Incluyen criterios y reglas aplicables a distintas transacciones o hechos
económicos, así como también a diversos elementos patrimoniales.
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Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad
MC.1
2. Las normas de registro y valoración que se formulan seguidamente son de aplicación
obligatoria.
Ê Tercera parte: Cuentas Anuales. Normas de Elaboración
1ª Documentos que integran las cuentas anuales
Las cuentas anuales comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de
cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria. Estos documentos
forman una unidad y deben ser redactados de conformidad con lo previsto en el Código de
Comercio, en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, en la Ley de Sociedades
de Responsabilidad Limitada y en este Plan General de Contabilidad; en particular, sobre la
base del Marco Conceptual de la Contabilidad y con la finalidad de mostrar la imagen fiel del
patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.
Cuando pueda formularse balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria
en modelo abreviado, el estado de flujos de efectivo no será obligatorio.
2ª Formulación de cuentas anuales
1. Las cuentas anuales se elaborarán con una periodicidad de doce meses, salvo en los
casos de constitución, modificación de la fecha de cierre del ejercicio social o disolución.
3ª Estructura de las cuentas anuales
Las cuentas anuales de las sociedades anónimas, incluidas las laborales, de las sociedades
de responsabilidad limitada, incluidas las laborales, de las sociedades en comandita
por acciones y de las sociedades cooperativas deberán adaptarse al modelo normal. Las
sociedades colectivas y comanditarias simples, cuando a la fecha de cierre del ejercicio todos
los socios colectivos sean sociedades españolas o extranjeras, también deberán adaptarse al
modelo normal.
4ª Cuentas anuales abreviadas
1. Las sociedades señaladas en la norma anterior podrán utilizar los modelos de cuentas
anuales abreviados en los siguientes casos:
a) Balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria abreviados: las sociedades
en las que a la fecha de cierre del ejercicio concurran, al menos, dos de las circunstancias
siguientes:
– Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos
cincuenta mil euros. A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura
en el modelo del balance.
– Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones
setecientos mil euros.
– Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior
a 50.
b) Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada: las sociedades en las que a la fecha de
cierre del ejercicio concurran, al menos, dos de las circunstancias siguientes:
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– Que el total de las partidas del activo no supere los once millones cuatrocientos
veinte mil euros. A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura en
el modelo del balance.
– Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los veintidós millones
ochocientos mil euros.
Primera parte
Cuentas anuales. Imagen fiel MC.1
– Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior
a 250.
Cuando una sociedad, en la fecha de cierre del ejercicio, pase a cumplir dos de las
circunstancias antes indicadas o bien cese de cumplirlas, tal situación únicamente producirá
efectos en cuanto a lo señalado en este apartado si se repite durante dos ejercicios consecutivos.
5ª Normas comunes al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de
cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo
Sin perjuicio de lo dispuesto en las normas particulares, el balance, la cuenta de pérdidas
y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo, se
formularán teniendo en cuenta las siguientes reglas:
1. En cada partida deberán figurar, además de las cifras del ejercicio que se cierra, las
correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior. A estos efectos, cuando unas y otras no
sean comparables, bien por haberse producido una modificación en la estructura, bien por
realizarse un cambio de criterio contable o subsanación de error, se deberá proceder a adaptar
el ejercicio precedente, a efectos de su presentación en el ejercicio al que se refieren las cuentas
anuales, informando de ello detalladamente en la memoria.
2. No podrán modificarse los criterios de contabilización de un ejercicio a otro, salvo
casos excepcionales que se indicarán y justificarán en la memoria.
3. No figurarán las partidas a las que no corresponda importe alguno en el ejercicio ni
en el precedente.
4. No podrá modificarse la estructura de un ejercicio a otro, salvo casos excepcionales
que se indicarán en la memoria.
5. Podrán añadirse nuevas partidas a las previstas en los modelos normales y abreviados,
siempre que su contenido no esté previsto en las existentes.
6. Podrá hacerse una subdivisión más detallada de las partidas que aparecen en los
modelos, tanto en el normal como en el abreviado.
7. Podrán agruparse las partidas precedidas de números árabes en el balance y estado
de cambios en el patrimonio neto, o letras en la cuenta de pérdidas y ganancias y estado de
flujos de efectivo, si sólo representan un importe irrelevante para mostrar la imagen fiel o si
se favorece la claridad.
8. Cuando proceda, cada partida contendrá una referencia cruzada a la información
correspondiente dentro de la memoria.
9. Los créditos y deudas con empresas del grupo y asociadas, así como los ingresos
y gastos derivados de ellos, figurarán en las partidas correspondientes, con separación de
las que no correspondan a empresas del grupo o asociadas, respectivamente. En cualquier
caso, en las partidas relativas a empresas asociadas también se incluirán las relaciones con
empresas multigrupo.
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Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad
MC.1
10. Las empresas que participen en uno o varios negocios conjuntos que no tengan
personalidad jurídica (uniones temporales de empresas, comunidades de bienes, etc.)
deberán presentar esta información, atendiendo a lo dispuesto en la norma de registro y
valoración relativa a negocios conjuntos, integrando en cada partida de los modelos de los
distintos estados financieros las cantidades correspondientes a los negocios conjuntos en los
que participen, e informando sobre su desglose en la memoria.
6ª Balance
El balance, que comprende, con la debida separación, el activo, el pasivo y el patrimonio
neto de la empresa, se formulará teniendo en cuenta que:
1. La clasificación entre partidas corrientes y no corrientes se realizará de acuerdo con
los siguientes criterios:
a) El activo corriente comprenderá:
– Los activos que la empresa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del
ciclo normal de explotación. Con carácter general, el ciclo normal de explotación no
excederá de un año.
A estos efectos se entiende por ciclo normal de explotación, el periodo de tiempo que
transcurre entre la adquisición de los activos que se incorporan al proceso productivo y
la realización de los productos en forma de efectivo o equivalentes al efectivo. Cuando
el ciclo normal de explotación de una empresa no resulte claramente identificable, se
asumirá que es de un año.
– Aquellos activos, diferentes de los citados en el inciso anterior, cuyo vencimiento,
enajenación o realización se espera que se produzca en el corto plazo, es decir, en
el plazo máximo de un año, contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio. En
consecuencia, los activos financieros no corrientes se reclasificarán en corrientes en la
parte que corresponda.
– Los activos financieros clasificados como mantenidos para negociar.
– El efectivo y otros activos líquidos equivalentes.
Los demás elementos del activo se clasificarán como no corrientes.
b) El pasivo corriente comprenderá:
– Las obligaciones que la empresa espera liquidar en el transcurso del ciclo normal de
explotación señalado en la letra anterior.
– Las obligaciones cuyo vencimiento o extinción se espera que se produzca en el
corto plazo, es decir, en el plazo máximo de un año, contado a partir de la fecha de
cierre del ejercicio; en particular, aquellas obligaciones para las cuales la empresa
no disponga de un derecho incondicional a diferir su pago en dicho plazo. En
consecuencia, los pasivos no corrientes se reclasificarán en corrientes en la parte
que corresponda.
– Los pasivos financieros clasificados como mantenidos para negociar.
Los demás elementos del pasivo se clasificarán como no corrientes.
2. Un activo financiero y un pasivo financiero se podrán presentar en el balance por su
importe neto siempre que se den simultáneamente las siguientes condiciones:
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a) Que la empresa tenga en ese momento, el derecho exigible de compensar los importes
reconocidos, y
b) Que la empresa tenga la intención de liquidar las cantidades por el neto o de realizar
el activo y cancelar el pasivo simultáneamente.
Las mismas condiciones deberán concurrir para que la empresa pueda presentar por su
importe neto los activos por impuestos y los pasivos por impuestos.
Primera parte
Cuentas anuales. Imagen fiel MC.1
Sin perjuicio de lo anterior, si se produjese una transferencia de un activo financiero que
no cumpla las condiciones para su baja del balance según lo dispuesto en el apartado 2.9
de la norma de registro y valoración relativa a instrumentos financieros, el pasivo financiero
asociado que se reconozca no podrá compensarse con el activo financiero relacionado.
3. Las correcciones valorativas por deterioro y las amortizaciones acumuladas, minorarán
la partida del activo en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.
4. Los terrenos o construcciones que la empresa destine a la obtención de ingresos por
arrendamiento o posea con la finalidad de obtener plusvalías a través de su enajenación,
fuera del curso ordinario de sus operaciones, se incluirán en el epígrafe A.III. “Inversiones
inmobiliarias” del activo.
5. En el caso de que la empresa tenga existencias de producción de ciclo superior a un
año, las partidas del epígrafe B.II. del activo “3. Productos en curso” y “4. Productos terminados”, se desglosarán para recoger separadamente las de ciclo corto y las de ciclo largo de
producción.
6. Cuando la empresa tenga créditos con clientes por ventas y prestaciones de servicios
con vencimiento superior a un año, esta partida del epígrafe B.III del activo del balance normal, se desglosará para recoger separadamente los clientes a largo plazo y a corto plazo.
7. Los accionistas (socios) por desembolsos no exigidos figurarán en la partida A-1.I.2
“Capital no exigido” o minorarán el importe del epígrafe “Deuda con características especiales”, en función de cuál sea la calificación contable de sus aportaciones.
8. Cuando la empresa adquiera sus propios instrumentos de patrimonio, sin perjuicio
de informar en la memoria, se registrarán en las siguientes partidas, dentro de la agrupación
“Patrimonio Neto”:
a) Si son valores de su capital, en la partida A-1.IV. “Acciones y participaciones propias”
que se mostrará con signo negativo;
b) En otro caso, minorarán la partida A-1.IX “Otros instrumentos de patrimonio neto”.
9. Cuando se emitan instrumentos financieros compuestos se clasificarán, en el importe
que corresponda de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5.2 de la norma de registro y
valoración relativa a instrumentos financieros, en las agrupaciones correspondientes a “Patrimonio Neto” y “Pasivo”.
10. Cuando la empresa tenga elementos patrimoniales clasificados como “Activos no
corrientes mantenidos para la venta” o como “Pasivos vinculados con activos no corrientes
mantenidos para la venta”, cuyos cambios de valoración deban registrarse directamente en
el patrimonio neto (activos financieros disponibles para la venta o pasivos financieros a valor
razonables con cambios en el patrimonio neto), se creará un epígrafe específico “Activos no
corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la venta” dentro de la subagrupación A-2.
“Ajustes por cambios de valor”.
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Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad
MC.1
11. Si, excepcionalmente, la moneda o monedas funcionales de la empresa fueran distintas del euro, las variaciones de valor derivadas de la conversión a la moneda de presentación
de las cuentas anuales, se registrarán en el patrimonio neto para lo que se creará un epígrafe
específico “Diferencia de conversión” dentro de la subagrupación A-2. “Ajustes por cambios
de valor”.
12. Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios, que estén pendientes de imputar a resultados, formarán parte del patrimonio neto de la empresa, registrándose en la subagrupación A-3. “Subvenciones,
donaciones y legados recibidos”. Por su parte, las subvenciones, donaciones y legados no
reintegrables otorgados por socios o propietarios formarán parte del patrimonio neto, dentro
de los fondos propios, registrándose en el epígrafe A-1.VI. “Otras aportaciones de socios”.
13. Cuando la empresa tenga deudas con proveedores con vencimiento superior a un
año, ésta partida del epígrafe C.V. del pasivo, se desglosará para recoger separadamente los
proveedores a largo plazo y a corto plazo.
14. Cuando la empresa haya emitido instrumentos financieros que deban reconocerse
como pasivos financieros pero que por sus características especiales pueden producir efectos específicos en otras normativas, incorporará un epígrafe específico tanto en el pasivo no
corriente como en el corriente, denominado “Deuda con características especiales a largo
plazo” y “Deuda con características especiales a corto plazo”. En la memoria se detallarán
las características de estas emisiones.
15. Cuando la empresa tenga deudas correspondientes a operaciones de arrendamiento
financiero, creará las partidas “Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo” y
“Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo” en los epígrafes B.II. y C.III., respectivamente, del pasivo del balance.
16. La empresa presentará en el balance, de forma separada del resto de los activos y
pasivos, los activos no corrientes mantenidos para la venta y los activos correspondientes a
un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, que figurará en el epígrafe B.I.
del activo y los pasivos que formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos
para la venta, que figurarán en el epígrafe C.I. del pasivo. Estos activos y pasivos no se compensarán, ni se presentarán como un único importe.
7ª Cuenta de pérdidas y ganancias
La cuenta de pérdidas y ganancias recoge el resultado del ejercicio, formado por los ingresos y los gastos del mismo, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio
neto de acuerdo con lo previsto en las normas de registro y valoración. La cuenta de pérdidas
y ganancias se formulará teniendo en cuenta que:
1. Los ingresos y gastos se clasificarán de acuerdo con su naturaleza.
2. El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servicios y otros ingresos de
explotación se reflejará en la cuenta de pérdidas y ganancias por su importe neto de devoluciones y descuentos.
3. La partida 4.c) . “Trabajos realizados por otras empresas” recoge los importes correspondientes a actividades realizadas por otras empresas en el proceso productivo.
4. Las subvenciones, donaciones y legados recibidos que financien activos o gastos que se incorporen al ciclo normal de explotación se reflejarán en la partida 5.b).
“Subvenciones de explotación incorporadas al resultado del ejercicio”, mientras que las
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subvenciones, donaciones y legados que financien activos del inmovilizado intangible,
material o inversiones inmobiliarias, se imputarán a resultados, de acuerdo con la norma
de registro y valoración, a través de la partida 9. “Imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras”. Las subvenciones, donaciones y legales concedidos para
cancelar deudas que se otorguen sin una finalidad específica, se imputarán igualmente
a la partida 9. “Imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras”. Si
se financiase un gasto o un activo de naturaleza financiera, el ingreso correspondiente
se incluirá en el resultado financiero incorporándose, en caso de que sea significativa, la
correspondiente partida.
Primera parte
Cuentas anuales. Imagen fiel MC.1
5. La partida 10. “Excesos de provisiones” recoge las reversiones de provisiones en el
ejercicio, con la excepción de las correspondientes al personal que se reflejan en la partida
6. “Gastos de personal” y las de reestructuración a las que se refiere el punto 8 siguiente.
6. En el supuesto excepcional de que en una combinación de negocios el valor de los
activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos sea superior al coste de la
combinación de negocios, se creará una partida con la denominación “Diferencia negativa
de combinaciones de negocio”, formando parte del resultado de explotación.
7. Los ingresos y gastos originados por los instrumentos de cobertura que, de acuerdo con
lo dispuesto en las normas de registro y valoración, deban imputarse a la cuenta de pérdidas y
ganancias, figurarán en la partida de gastos o ingresos, respectivamente, que genera la partida
cubierta, informando de ello detalladamente en la memoria.
8. En su caso, los gastos asociados a una reestructuración se registrarán en las correspondientes partidas atendiendo a su naturaleza y se informará en la memoria de las cuentas
anuales del importe global de los mismos.
9. Los resultados originados fuera de la actividad normal de la empresa, como por ejemplo las multas o sanciones, se incluirán en la partida 12. “Otros resultados”, informando de
ello detalladamente en la memoria.
10. En la partida 14. “Variación de valor razonable en instrumentos financieros” se reflejarán los cambios en el valor razonable de los instrumentos financieros en los términos
recogidos en la norma de registro y valoración relativa a instrumentos financieros, debiendo
imputarse el importe de los intereses devengados calculados según el método de tipo de
interés efectivo así como el de los dividendos devengados a cobrar, en las partidas que corresponda, según su naturaleza.
11. En la partida 19. “Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas
neto de impuesto” del modelo normal de cuenta de pérdidas y ganancias, la empresa incluirá
un importe único que comprenda:
•
El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y
•
El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable
menos los gastos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otros medios de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad
interrumpida.
La empresa presentará en esta partida 19 el importe del ejercicio anterior correspondiente
a las actividades que tengan el carácter de interrumpidas en la fecha de cierre del ejercicio al
que corresponden las cuentas anuales.
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Una actividad interrumpida es todo componente que ha sido enajenado o se ha dispuesto
de él por otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta, y:
a) Represente una línea de negocio o un área geográfica, que sea significativa y pueda
considerarse separada del resto;
b) Forme parte de un plan individual y coordinado para enajenar o disponer por otra vía
de una línea de negocio o de un área geográfica de la explotación que sea significativa y
pueda considerarse separada del resto; o
c) Sea una empresa dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de venderla
en el plazo de un año desde el momento de su adquisición.
A estos efectos, se entiende por componente de una empresa las actividades o flujos de
efectivo que, por estar separados y ser independientes en su funcionamiento o a efectos de
información financiera, se distinguen claramente del resto de la empresa, tal como una empresa dependiente o un segmento de negocio o geográfico.
8ª Estado de cambios en el patrimonio neto
El estado de cambios en el patrimonio neto tiene dos partes.
1. La primera, denominada “Estado de ingresos y gastos reconocidos”, recoge los cambios en el patrimonio neto derivados de:
a) El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias.
b) Los ingresos y gastos que, según lo requerido por las normas de registro y valoración,
deban imputarse directamente al patrimonio neto de la empresa.
c) Las transferencias realizadas a la cuenta de pérdidas y ganancias según lo dispuesto por
este Plan General de Contabilidad.
Este documento se formulará teniendo en cuenta que:
1.1 Los importes relativos a los ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto
y las transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias se registrarán por su importe
bruto, mostrándose en una partida separada su correspondiente efecto impositivo.
1.2 Si existe un elemento patrimonial clasificado como “Activos no corrientes mantenidos
para la venta” o como “Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para
la venta”, que implique que su valoración produzca cambios que deban registrarse
directamente en el patrimonio neto (activos financieros disponibles para la venta o
pasivos financieros a valor razonable con cambios en patrimonio neto), se creará un
epígrafe específico “Activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la
venta” dentro de las agrupaciones B. “Ingresos y gastos imputados directamente al
patrimonio neto” y C. “Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias”.
1.3 Si excepcionalmente, la moneda o monedas funcionales de la empresa fueran distintas del euro, las variaciones de valor derivadas de la conversión a la moneda de presentación de las cuentas anuales, se registrarán en el patrimonio neto para lo que se
creará un epígrafe específico “Diferencias de conversión” dentro de las agrupaciones
B. “Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto” y C. “Transferencias
a la cuenta de pérdidas y ganancias”.
2. La segunda, denominada “Estado total de cambios en el patrimonio neto”, informa de
todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de:
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a) El saldo total de los ingresos y gastos reconocidos.
b) Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales.
c) Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto.
Primera parte
Cuentas anuales. Imagen fiel MC.1
d) También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios
contables y correcciones de errores
Cuando se advierta un error en el ejercicio a que se refieren las cuentas anuales que
corresponda a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria, e incluirá el
correspondiente ajuste en el epígrafe A.II. del Estado total de cambios en el patrimonio neto,
de forma que el patrimonio inicial de dicho ejercicio comparativo será objeto de modificación en aras de recoger la rectificación del error. En el supuesto de que el error corresponda al
ejercicio comparativo dicho ajuste se incluirá en el epígrafe C.II. del Estado total de cambios
en el patrimonio neto.
Las mismas reglas se aplicarán respecto a los cambios de criterio contable.
Este documento se formulará teniendo en cuenta que:
2.1 El resultado correspondiente a un ejercicio se traspasará en el ejercicio siguiente a la
columna de resultados de ejercicios anteriores.
2.2 La aplicación que en un ejercicio se realiza del resultado del ejercicio anterior, se
reflejará en:
-
La partida 4. “Distribución de dividendos” del epígrafe B.II Operaciones con socios y propietarios.
-
El epígrafe B.III Otras variaciones del patrimonio neto, por las restantes aplicaciones que supongan reclasificaciones de partidas de patrimonio neto.
9ª Estado de flujos de efectivo
El estado de flujos de efectivo informa sobre el origen y la utilización de los activos
monetarios representativos de efectivo y otros activos líquidos equivalentes, clasificando
los movimientos por actividades e indicando la variación neta de dicha magnitud en el
ejercicio.
A estos efectos, se entiende por efectivo y otros activos líquidos equivalentes los que
como tal figuran en el epígrafe B.VI. del activo del balance, es decir, la tesorería depositada
en la caja de la empresa y los depósitos bancarios a la vista; también podrán formar parte
los instrumentos financieros que sean convertibles en efectivo y que en el momento de su
adquisición, su vencimiento no fuera superior a tres meses, siempre que no exista riesgo
significativo de cambios de valor y formen parte de la política de gestión normal de la
tesorería de la empresa.
Este documento se formulará teniendo en cuenta que:
1. Flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación son fundamentalmente
los ocasionados por las transacciones que intervienen en la determinación del resultado de la
empresa. La variación del flujo de efectivo ocasionada por estas actividades se mostrará por
su importe neto, a excepción de los flujos de efectivo correspondientes a intereses, dividendos
percibidos e impuestos sobre beneficios, de los que se informará separadamente.
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Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad
MC.1
A estos efectos, el resultado del ejercicio será objeto de corrección para eliminar los gastos
e ingresos que no hayan producido un movimiento de efectivo e incorporar las transacciones
de ejercicios anteriores cobradas o pagadas en el actual, clasificando separadamente los
siguientes conceptos:
a) Los ajustes para eliminar:
– Correcciones valorativas, tales como amortizaciones, pérdidas por deterioro de valor,
o resultados surgidos por la aplicación del valor razonable, así como las variaciones
en las provisiones.
– Operaciones que deban ser clasificadas como actividades de inversión o financiación,
tales como resultados por enajenación de inmovilizado o de instrumentos
financieros.
– Remuneración de activos financieros y pasivos financieros cuyos flujos de efectivo
deban mostrarse separadamente conforme a lo previsto en el apartado c) siguiente.
b) Los cambios en el capital corriente que tengan su origen en una diferencia en el tiempo
entre la corriente real de bienes y servicios de las actividades de explotación y su corriente
monetaria.
c) Los flujos por intereses y cobros de dividendos.
d) Los flujos por impuesto sobre beneficios.
2. Flujos de efectivo por actividades de inversión son los pagos que tienen su origen en
la adquisición de activos no corrientes, y otros activos no incluidos en el efectivo y otros
activos líquidos equivalentes, tales como inmovilizados intangibles, materiales, inversiones
inmobiliarias o inversiones financieras, así como los cobros procedentes de su enajenación o
de su amortización al vencimiento.
3. Los flujos de efectivo por actividades de financiación comprenden los cobros
procedentes de la adquisición por terceros de títulos valores emitidos por la empresa o de
recursos concedidos por entidades financieras o terceros, en forma de préstamos u otros
instrumentos de financiación, así como los pagos realizados por amortización o devolución de
las cantidades aportadas por ellos. Figurarán también como flujos de efectivo por actividades
de financiación los pagos a favor de los accionistas en concepto de dividendos.
4. Los cobros y pagos procedentes de activos financieros y pasivos financieros de rotación
elevada podrán mostrarse netos, siempre que se informe de ello en la memoria. Se considerará
que el periodo de rotación es elevado cuando el plazo entre la fecha de adquisición y la de
vencimiento no supere seis meses.
5. Los flujos procedentes de transacciones en moneda extranjera se convertirán a la
moneda funcional al tipo de cambio vigente en la fecha en que se produjo cada flujo en
cuestión, sin perjuicio de poder utilizar una media ponderada representativa del tipo de
cambio del periodo en aquellos casos en que exista un volumen elevado de transacciones
efectuadas.
Si entre el efectivo y otros activos líquidos equivalentes figuran activos denominados en
moneda extranjera, se informará en el estado de flujos de efectivo del efecto que en esta
rúbrica haya tenido la variación de las tipos de cambio.
6. La empresa debe informar de cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y
otros activos líquidos equivalentes al efectivo que no estén disponibles para ser utilizados.
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7. Cuando exista una cobertura contable, los flujos del instrumento de cobertura se
incorporarán en la misma partida que los de la partida cubierta, indicando en la memoria
este efecto.
8. En el caso de operaciones interrumpidas, se detallarán en la nota correspondiente de
la memoria los flujos de las distintas actividades.
Primera parte
Cuentas anuales. Imagen fiel MC.1
9. Respecto a las transacciones no monetarias, en la memoria se informará de las
operaciones de inversión y financiación significativas que, por no haber dado lugar
a variaciones de efectivo, no hayan sido incluidas en el estado de flujos de efectivo (por
ejemplo, conversión de deuda en instrumentos de patrimonio o adquisición de un activo
mediante un arrendamiento financiero).
En caso de existir una operación de inversión que implique una contraprestación parte en
efectivo o activos líquidos equivalentes y parte en otros elementos, se deberá informar sobre
la parte no monetaria independientemente de la información sobre la actividad en efectivo o
equivalentes que se haya incluido en el estado de flujos de efectivo.
10. La variación de efectivo y otros activos líquidos equivalentes ocasionada por la
adquisición o enajenación de un conjunto de activos y pasivos que conformen un negocio
o línea de actividad se incluirá, en su caso, como una única partida en las actividades de
inversión, en el epígrafe de inversiones o desinversiones según corresponda, creándose una
partida específica al efecto.
11. Cuando la empresa posea deuda con características especiales, los flujos de efectivo
procedentes de ésta, se incluirán como flujos de efectivo de las actividades de financiación,
en una partida específica denominada “Deudas con características especiales” dentro del
epígrafe 10. Aumentos y disminuciones en instrumentos de pasivo financiero.
10ª Memoria
La memoria completa, amplía y comenta la información contenida en los otros documentos
que integran las cuentas anuales. Se formulará teniendo en cuenta que:
1. El modelo de la memoria recoge la información mínima a cumplimentar; no obstante, en
aquellos casos en que la información que se solicita no sea significativa no se cumplimentarán
los apartados correspondientes.
2. Deberá indicarse cualquier otra información no incluida en el modelo de la memoria
que sea necesaria para permitir el conocimiento de la situación y actividad de la empresa en
el ejercicio, facilitando la comprensión de las cuentas anuales objeto de presentación, con el
fin de que las mismas reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los
resultados de la empresa; en particular, se incluirán datos cualitativos correspondientes a la
situación del ejercicio anterior cuando ello sea significativo. Adicionalmente, en la memoria
se incorporará cualquier información que otra normativa exija incluir en este documento de
las cuentas anuales.
3. La información cuantitativa requerida en la memoria deberá referirse al ejercicio
al que corresponden las cuentas anuales, así como al ejercicio anterior del que se ofrece
información comparativa, salvo que específicamente una norma contable indique lo
contrario.
4. Lo establecido en la memoria en relación con las empresas asociadas deberá entenderse
también referido a las empresas multigrupo.
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Primera parte: Marco Conceptual de la Contabilidad
MC.1
5. Lo establecido en la nota 4 de la memoria se deberá adaptar para su presentación, en
todo caso, de modo sintético y conforme a la exigencia de claridad.
Ê Tercera parte: Cuentas Anuales. Contenido de la Memoria
2. Bases de presentación de las cuentas anuales
1. Imagen fiel:
a) La empresa deberá hacer una declaración explícita de que las cuentas anuales reflejan
la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, así
como de la veracidad de los flujos incorporados en el estado de flujos de efectivo.
b) Razones excepcionales por las que, para mostrar la imagen fiel, no se han aplicado
disposiciones legales en materia contable, con indicación de la disposición legal no aplicada,
e influencia cualitativa y cuantitativa para cada ejercicio para el que se presenta información,
de tal proceder sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.
c) Informaciones complementarias, indicando su ubicación en la memoria, que resulte
necesario incluir cuando la aplicación de las disposiciones legales no sea suficiente para
mostrar la imagen fiel.
Ê Tercera parte: Cuentas Anuales. Contenido de la Memoria Abreviada
2. Bases de presentación de las cuentas anuales
1. Imagen fiel:
a) La empresa deberá hacer una declaración explícita de que las cuentas anuales reflejan
la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa,
así como en el caso de confeccionar el estado de flujos de efectivo, la veracidad de los flujos
incorporados.
b) Razones excepcionales por las que, para mostrar la imagen fiel, no se han aplicado
disposiciones legales en materia contable con indicación de la disposición legal no aplicada,
e influencia cualitativa y cuantitativa para cada ejercicio para el que se presenta información
de tal proceder sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.
c) Informaciones complementarias, indicando su ubicación en la memoria, que resulte
necesario incluir cuando la aplicación de las disposiciones legales no sea suficiente para
mostrar la imagen fiel.
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Libro 1.indb Sec1:122
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Primera parte
Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales MC.2
MC.2
2º REQUISITOS DE LA INFORMACIÓN A INCLUIR EN
LAS CUENTAS ANUALES
La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante y fiable.
La información es relevante cuando es útil para la toma de decisiones
económicas, es decir, cuando ayuda a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros,
o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. En particular,
para cumplir con este requisito, las cuentas anuales deben mostrar adecuadamente
los riesgos a los que se enfrenta la empresa.
La información es fiable cuando está libre de errores materiales y es neutral, es
decir, está libre de sesgos, y los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de
lo que pretende representar.
Una cualidad derivada de la fiabilidad es la integridad, que se alcanza cuando
la información financiera contiene, de forma completa, todos los datos que pueden
influir en la toma de decisiones, sin ninguna omisión de información significativa.
Adicionalmente, la información financiera debe cumplir con las cualidades de
comparabilidad y claridad. La comparabilidad, que debe extenderse tanto a las cuentas
anuales de una empresa en el tiempo como a las de diferentes empresas en el mismo
momento y para el mismo período de tiempo, debe permitir contrastar la situación y
rentabilidad de las empresas, e implica un tratamiento similar para las transacciones
y demás sucesos económicos que se producen en circunstancias parecidas. Por su
parte, la claridad implica que, sobre la base de un razonable conocimiento de las
actividades económicas, la contabilidad y las finanzas empresariales, los usuarios de
las cuentas anuales, mediante un examen diligente de la información suministrada,
puedan formarse juicios que les faciliten la toma de decisiones.
Continúa en pág. 125
Téngase en cuenta en este punto, las siguientes partes del borrador PGC:
Ê Tercera parte: Cuentas Anuales. Contenido de la Memoria
2. Bases de presentación de las cuentas anuales
4. Comparación de la información.
Sin perjuicio de lo indicado en los apartados siguientes respecto a los cambios en criterios
contables y corrección de errores, en este apartado se incorporará la siguiente información:
a) Razones excepcionales que justifican la modificación de la estructura del balance, de
la cuenta de pérdidas y ganancias, del estado de cambios en el patrimonio neto y del estado
de flujos de efectivo del ejercicio anterior.
b) Explicación de las causas que impiden la comparación de las cuentas anuales del
ejercicio con las del precedente.
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