Boletín Fiscal y Tributario julio 2014.
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Q Boletín fiscal Quantor Avance de información fiscal Selección de las cuestiones más relevantes de la actualidad tributaria Número 252 Julio 2014 [Quantor] Actualidad Medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficiencia Real Decreto-Ley 8/2014, de 4 de julio, de aprobación de medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficiencia (BOE de 5 de julio). QFL 2014/98448 Por medio de la norma de referencia se avanzan algunas medidas de la reforma fiscal. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas - con efectos desde 1-1-2014 y ejercicios anteriores no prescritos, se declara exenta la ganancia patrimonial que pudiera ponerse de manifiesto como consecuencia de la dación en pago o de un procedimiento de ejecución hipotecaria que afecte a la vivienda habitual del contribuyente; - con efectos desde 1-1-2014, se permite la compensación de las rentas negativas de la base del ahorro derivadas de deuda subordinada o de participaciones preferentes, o de valores recibidos a cambio de estos instrumentos, generadas con anterioridad a 1-1-2015, con otras rentas positivas incluidas en la base del ahorro, o en la base general procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales; - con efectos desde 5-7-2014, para los contribuyentes que realizan actividades profesionales se establece un tipo reducido de retención del 15% cuando en el ejercicio anterior los rendimientos íntegros derivados de estas actividades obtenidos por el contribuyente hubieran sido inferiores a 15.000 euros, siempre que, además, estos rendimientos representen más del 75% de la suma de sus rendimientos íntegros de actividades económicas y trabajo. Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana Con efectos desde el 1-1-2014, así como para los hechos imponibles anteriores a dicha fecha no prescritos, se introduce una exención para las personas físicas que transmitan su vivienda habitual mediante dación en pago o como consecuencia de un procedimiento de ejecución hipotecaria. En este número: Q [1] Actualidad Medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficiencia [2] Reforma fiscal Suplemento de fiscalidad internacional Elaborado por el grupo de coordinación fiscal de Uría Menéndez [13] Artículo de opinión El plan de acción europeo para luchar contra el fraude y la evasión fiscal Domingo Carbajo Vasco Inspector de Hacienda del Estado [17] Calendario fiscal [19] Avance normativo Normas estatales Normas autonómicas Andalucía Aragón Asturias Canarias Cantabria Valencia Normas forales Álava Bizkaia Gipuzkoa Navarra Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito - con efectos desde 1-1-2014 se establece un tipo de gravamen del 0,03%, cuya recaudación será destinada a las Comunidades Autónomas donde radiquen la sede central o las sucursales de los contribuyentes en las que se mantengan los fondos de terceros gravados; - se introducen mejoras técnicas en la configuración de la base imponible del Impuesto. [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 1] Re fo r m a f i s c a l Anteproyecto de Ley por la que se modifican el IRPF, el IRNR y otras normas tributarias Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF Con carácter general, a partir del 1-1-2015, se efectúan diversas modificaciones en la LIRPF, de las cuales han de destacarse las siguientes: 1. Medidas que tienen por objeto minorar la carga tributaria 1.1.Tarifa aplicable a la base liquidable general Q Tarifa aplicable a la BI general Reducción por obtención de rendimientos del trabajo - se reducen de 7 a 5 el número de tramos; - se reducen los tipos marginales aplicables. Base liquidable Hasta € 2015 2016 Cuota íntegra € Resto base liquidable Tipo aplicable % Hasta € 0,00 0,00 12.450,00 10,00 12.450,00 1.245,00 7.750,00 12,50 20.200,00 2.213,75 13.800,00 15,50 34.000,00 4.352,75 26.0000,00 19,50 60.000,00 9.422,75 En adelante 23,50 0,00 0,00 12.450,00 12.450,00 1.182,75 7.750,00 12,00 20.200,00 2.112,75 15.000,00 15,00 35.200,00 4.362,75 24.800,00 18,50 60.000,00 8.950,75 En adelante 22,50 9,50 1.2. Reducción por obtención de rendimientos del trabajo - se revisa la reducción general integrándose en la misma la actual deducción en cuota por obtención de dichos rendimientos, al tiempo que se eleva su importe para los trabajadores de menores recursos; - todos los trabajadores podrán minorar su rendimiento del trabajo en una cuantía fija de 2.000 euros en concepto de otros gastos, importe que se sigue incrementando en los casos de aceptación de un puesto de trabajo en otro municipio o de trabajadores activos con discapacidad. Redacción: Eguzkiñe Aspiazu Cigaran, Blanca Eguílaz Payás, Ainara Rojas Ocamica, Laura Saez Anthonisen. Quantor Director Comercial: Luis Ortiz Olmeda. G Directora Editorial: Covadonga Osoro Gil. Jefa de Sección Fiscal: Rebeca Silanes Vela. [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 2] RUPO F RANCIS L EFEBVRE 1.3. Trabajadores por cuenta propia o autónomos Se incrementa la reducción actualmente existente aplicable a determinados trabajadores por cuenta propia al tiempo que se ha creado una reducción general para el resto de autónomos de menores recursos, absorbiendo ambas reducciones la deducción por percepción de rendimientos de actividades económicas. Trabajadores por cuenta propia 1.4. Mínimo personal y familiar - se respeta tanto el concepto de mínimo personal y familiar, como su forma de integración en el Impuesto, al mismo tiempo que se eleva su importe; Mínimo personal y familiar - quedan fijados del siguiente modo: Mínimo Contribuyente Descendientes (1) Importe (€/año) En general 5.550 >65 años 5.550 + 1.150 >75 años 5.550 + 1.400 1º 2.400 2º 2.700 3º 4.000 4º y siguientes 4.500 < 3 años Ascendientes + 2.800 >65 años o con discapacidad (2) >75 años Discapacidad (3) Contribuyente 1.150 + 1.400 en general 3.000 minusvalía ≥65% 9.000 gastos de asistencia Ascendientes o descendientes 1.150 en general minusvalía ≥65% gastos de asistencia + 3.000 (4) 3.000 (5) 9.000 + 3.000 (4) (1) El mínimo por descendientes se aplica a los menores de 25 años o con discapacidad cualquiera que sea su edad, si conviven con el contribuyente y no tienen rentas anuales, excluidas las exentas ˃8.000 euros. Q (2) El mínimo por ascendientes se aplica si conviven con el contribuyente y no tienen rentas anuales, excluidas las exentas, ˃8.000 euros, o si dependiendo del mismo son internados en centros especializados. (3) mínimo por discapacidad = mínimo por discapacidad del contribuyente + mínimo por discapacidad de ascendientes y descendientes. (4) El mínimo se aumenta por gastos de asistencia si se acredita necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía ≥65%. (5) El mínimo por discapacidad de ascendientes o descendientes se aplica por cada uno de los descendientes o ascendientes que generen el derecho a la aplicación del mínimo por descendientes o ascendientes, que sean personas con discapacidad, cualquiera que sea su edad. [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 3] 1.5. Deducciones Deducciones Se aprueban tres nuevas deducciones en la cuota diferencial que operarán de forma análoga a la actual deducción por maternidad, esto es, como auténticos impuestos negativos: - los contribuyentes que trabajen fuera del hogar y tengan ascendientes o descendientes con discapacidad a su cargo, o formen parte de una familia numerosa, podrán practicar una deducción en la cuota diferencial de hasta 1.200 euros anuales por cada una de dichas situaciones; - la deducción es compatible con la actual deducción por maternidad. 2. Medidas para favorecer la inversión y estimular la generación de ahorro 2.1. Tarifa aplicable a la base liquidable del ahorro Tarifa aplicable a la BI del ahorro Q Plan de ahorro a l/p Ganancias y Pérdidas Integración y compensación en la BI del ahorro Se aprueba una nueva tarifa aplicable a la base liquidable del ahorro en la que se reducen los marginales de cada uno de los tramos, rebaja que se intensifica para el ejercicio 2016 mediante una segunda reducción de todos los tipos marginales. Cuota íntegra € Base liquidable Hasta € 2015 2016 Resto base liquidable Tipo aplicable % Hasta € 0 0 6.000 10 6.000,00 600 44.000 11 50.000,00 5.440 En adelante 12 0 0 6.000 9,5 6.000,00 570 44.000 10,5 50.000,00 5.190 En adelante 11,5 2.2. Plan de Ahorro a Largo Plazo Se crea este nuevo instrumento dirigido a pequeños inversores, que exime las rentas generadas por la cuenta de depósito o el seguro de vida a través del cual se canalice dicho ahorro siempre que aporten cantidades inferiores a 5.000 euros anuales durante un plazo al menos de 5 años. 2.3. Ganancias y pérdidas patrimoniales Se incorporan en la base imponible del ahorro las ganancias y pérdidas patrimoniales cualquiera que sea el plazo de permanencia en el patrimonio del contribuyente. 2.4. Integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro Podrán compensarse en la base del ahorro rendimientos con ganancias y pérdidas patrimoniales, de forma progresiva y con determinadas limitaciones. 2.5. Deducción por alquiler Deducción por alquiler - se suprime; - se articula un régimen transitorio para los alquileres de vivienda efectuados con anterioridad a 2015 de manera que la supresión sólo afecta a nuevos alquileres. 2.6. Reducción de capital social con devolución de aportaciones y reparto de la prima de emisión de acciones Reducción de capital social [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 4] Se revisa su tratamiento fiscal con la finalidad de que la parte de las mismas que corresponda a reservas generadas por la entidad durante el tiempo de tenencia de la participación tribute de forma análoga a si hubieran repartido directamente tales reservas, así como el derivado de la venta de derechos de suscripción, homogeneizándose su tratamiento entre entidades cotizadas y no cotizadas. 2.7. Otras Se suprimen: Otras - la exención aplicable a los perceptores de dividendos; - los coeficientes de abatimiento; - los coeficientes de corrección monetaria aplicables exclusivamente a la tributación de bienes inmuebles; y - la compensación fiscal aplicable únicamente a los perceptores de determinados rendimientos del capital mobiliario. 3. Medidas que supondrán una ampliación de la base imponible del IRPF 3.1. Indemnizaciones por despido Se revisa la exención aplicable a las indemnizaciones por despido, si bien se mantiene para el caso de indemnizaciones de trabajadores con menores rentas, conservando la antigüedad un papel destacado en la nueva configuración de la exención; así, el importe de la indemnización exenta tiene como límite la cantidad de 2.000 euros por cada año de servicio prestado que se compute a efectos de determinar la cuantía de la indemnización obligatoria. 3.2. Exención vinculada a la entrega de acciones gratuitas a los trabajadores Se suprime la exención vinculada a la entrega de acciones gratuitas a los trabajadores de la propia empresa en la que trabajan. 3.3. Rendimientos con período de generación superior a dos años u obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo - se minora del 40% al 30% el porcentaje de reducción aplicable a los rendimientos con período de generación superior a 2 años u obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo; - se clarifican y simplifican los requisitos para su aplicación en el ámbito de los rendimientos del trabajo; - se igualan los límites absolutos para su aplicación cualquiera que sea la calificación de la renta. 3.4. Previsión social - se mantiene el esquema actual de tributación que permite diferir parte del salario o beneficio empresarial al momento del cumplimiento de la contingencia prevista en la normativa de planes de pensiones; - se unifican y aproximan los límites de reducción a las aportaciones reales efectuadas por la mayoría de los contribuyentes, salvo en el caso de los sistemas de previsión social constituidos a favor del cónyuge cuyos límites de reducción se incrementan. Q Indemnización por despido Exención de la entrega de acciones gratuitas a los trabajadores Rendimientos con período de generación > 2 años Previsión social 3.5. Transparencia fiscal internacional Se refuerzan los requisitos para aplicar la transparencia fiscal internacional y se establece la tributación de las ganancias tácitas derivadas de acciones o participaciones en entidades relevantes que se pondrá de manifiesto en los supuestos en los que el contribuyente traslade su residencia fiscal a otro país antes de enajenar dicha cartera. Transparencia fiscal internacional [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 5] 3.6. Estimación objetiva Estimación objetiva Se revisa el método de estimación objetiva aplicable en la determinación del rendimiento neto de determinadas actividades, exigiendo, a partir de 2016, nuevos requisitos para su aplicación, tanto cuantitativos, mediante una reducción de los límites objetivos, como cualitativos, reduciendo las actividades que se pueden acoger a este, limitándolas a aquéllas que por su naturaleza se relacionan fundamentalmente con consumidores finales. 4. Otras medidas Otras medidas Se introducen otras medidas con las que se pretende: - mejorar el medio ambiente, reduciendo la tributación de los rendimientos del trabajo en especie derivado de la cesión de uso de vehículos menos contaminantes; - avanzar en términos de justicia y cohesión social, declarando exenta la ganancia obtenida, en su caso, como consecuencia de la dación en pago de la vivienda habitual del contribuyente; o Q IRNR - simplificar el impuesto, posponiendo al momento del cobro la imputación temporal de la ganancia patrimonial derivada de la obtención de cualquier subvención pública, aclarando el momento a partir del cual se podrá imputar la pérdida patrimonial derivada de un crédito incobrable o simplificando el régimen fiscal de trabajadores desplazados a territorio español. Impuesto sobre la Renta de No Residentes Con efectos a partir del 1-1-2015, se efectúan determinadas modificaciones en la LIRNR con el fin de adecuarlo, en mayor medida, al marco normativo comunitario, acompasarlo a los cambios que se contemplan en el IRPF y reforzar la seguridad jurídica: • Se distingue, para los contribuyentes no residentes sin establecimiento permanente, entre personas físicas o personas jurídicas, estableciendo, para cada uno de estos dos supuestos, los gastos deducibles para el cálculo de la base imponible, por remisión a la normativa del IRPF y del IS, respectivamente. • Se incluye un nuevo supuesto por el que se permite, a contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea, optar por tributar como contribuyentes por el IRPF. La medida va dirigida a los contribuyentes no residentes con bajos ingresos, a los que se quiere garantizar que puedan disfrutar, al igual que los contribuyentes residentes, de la exención de un determinado importe mínimo de su renta. • Se permite al contribuyente no residente la exclusión de gravamen de la ganancia patrimonial que obtenga con motivo de la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en territorio español, siempre que el importe obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. • Se introducen determinadas modificaciones consecuencia de las medidas introducidas en el IRPF y en el IS, en especial, las que afectan a los tipos de gravamen: - para los contribuyentes sin establecimiento permanente se establece un tipo general del 24% (actualmente del 24,75%); - para los residentes en otros Estados de la Unión Europea el tipo será del 19%, coincidente con el tipo marginal más bajo de la tarifa del IRPF; - adicionalmente, se equipara el tipo de gravamen aplicable a los establecimientos permanentes al que corresponda con arreglo a la normativa del IS. • Se introducen algunas modificaciones de carácter técnico destinadas fundamentalmente a aclarar la interpretación de ciertas disposiciones del texto refundido: - se modifican las cláusulas anti-abuso, en cuanto a la no aplicación de la exención de los beneficios distribuidos por sociedades residentes en territorio español a sus sociedades matrices residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea y de los cánones pagados por sociedades residentes en territorio español a sus sociedades asociadas residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea; [Quantor fiscal 252 - 7/2014 - 6] fiscalidadinternacional ...... Q ................................ suplemento del Boletín fiscal Quantor elaborado por el grupo de coordinación fiscal de Uría Menéndez Julio 2014 • número 38 [Quantor] Opinión Sumario: El régimen de consolidación fiscal y la libertad de establecimiento 1 Miguel Bastida Peydro Abogado del Grupo de Práctica Fiscal de Uría Menéndez 1. Reciente jurisprudencia comunitaria sobre la libertad de establecimiento y el régimen de consolidación fiscal En el caso específico de los asuntos C-39/13 y C-41/13, se discute la posibilidad de considerar como grupo fiscal a una sociedad residente en los Países Bajos y a sus filiales indirectamente participadas a través de otra u otras entidades residentes en otro estado de la Unión Europea (“UE”). Por su parte, en el asunto C-40/13 se plantea la creación de un grupo fiscal integrado por tres filiales establecidas en los Países Bajos cuya sociedad dominante común está establecida en Alemania pero que no dispone de un establecimiento permanente en Países Bajos al que haya afectado las participaciones de las sociedades filiales. En los dos casos, las autoridades fiscales holandesas descartaron la aplicación del régimen de consolidación en base a que el control se obtenía a través de sociedades no residentes en los Países Bajos o, en el segundo caso, porque ni siquiera existía una sociedad dominante residente en dicho territorio. En relación con los asuntos C-39/13 y C-41/13 el TJUE considera que la normativa holandesa trata de modo distinto, por un lado, a las sociedades matrices residentes que controlan sub-filiales residentes mediante filiales intermediarias residentes, y, por otra parte, a las sociedades matrices residentes que controlan sub-filiales residentes mediante filiales no residentes. A la luz de esta diferencia de trato, y con cita de su previa jurisprudencia (sentencia Papillon, asunto C 418/07), el tribunal concluye que esta regulación va en detrimento de las situaciones transfronterizas en comparación con las situaciones internas y que, por tanto, la normativa holandesa constituye en este punto una restricción prohibida, en principio, por las disposiciones del Tratado FUE relativas a la libertad de establecimiento. Dicha restricción no está justificada por ninguna de las razones imperiosas de intereses general que se alegan por parte del gobierno holandés, como la necesidad de mantener la coherencia del sistema tributario o la de controlar el riesgo de evasión fiscal. Miguel Bastida Peydro Abogado del Grupo de Práctica Fiscal de Uría Menéndez 3 Jurisprudencia f i s c a l i d a d i n t e r n a c i o n a l La reciente sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (“TJUE”) de 12 de junio de 2014 (asuntos acumulados C-39/13, C-40/13 y C-41/13) ha vuelto a poner de actualidad la imposible convivencia entre la libertad de establecimiento que proclama el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (“TFUE”) y las restricciones que establecen varios de los regímenes de consolidación fiscal vigentes en los países de la Unión Europea (“UE”). En especial, estas limitaciones suelen concretarse en la imposibilidad de incluir dentro del perímetro de consolidación fiscal a aquellas entidades sobre las que la sociedad dominante alcanza el nivel de control exigido a través de la participación en otras entidades residentes en otros estados de la UE. Opinión El régimen de consolidación fiscal y la libertad de establecimiento 4 Doctrina administrativa ....... Quantor número 38 - julio 2014 - 1 Por lo que se refiere al asunto C-40/13, el TJUE detecta igualmente una diferencia de trato entre, por una parte, las sociedades matrices que tienen su domicilio social en los Países Bajos y, por otra parte, las sociedades matrices que controlan también filiales en los Países Bajos pero que tienen su domicilio social en otro Estado miembro y que carecen de establecimiento permanente en los Países Bajos, a las que se excluye de dicho régimen (y de las ventajas que puede suponer, especialmente en cuanto a la compensación de pérdidas entre los miembros del grupo). Por ello, concluye también que se trata de una restricción a la libertad de establecimiento que está prohibida por las disposiciones del TFUE y que no está justificada por razones de interés general (de nuevo se había alegado por parte del gobierno holandés la coherencia del sistema tributario). ....... Opinión El régimen de consolidación fiscal y la libertad de establecimiento f i s c a l i d a d i n t e r n a c i o n a l 2. Impacto de la jurisprudencia del TJUE sobre la normativa española De acuerdo con la definición de grupo fiscal que se establece en el artículo 67 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 17 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundo de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (“TRLIS”), no pueden formar parte del grupo fiscal las sociedades dependientes cuya participación se alcance a través de otra sociedad que no reúna los requisitos establecidos para formar parte del grupo fiscal. Es decir, y tal y como ocurría en los asuntos C-39/13 y C-41/13, no pueden formar parte del grupo fiscal sociedades residentes en España respecto de las que el control se obtenga a través de sociedades no residentes. De la misma manera, la definición de sociedad dominante está limitada a las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades así como los establecimientos permanentes de entidades no residentes situados en territorio español respecto de las sociedades cuyas participaciones estén afectas. De nuevo, la normativa española impide la existencia de un “grupo horizontal” formado por dos o varias entidades residentes cuya única entidad dominante común es no residente en territorio español. Esta situación es contraria a las conclusiones alcanzadas por el TJUE en el asunto C-40/13. Una vez puesto de manifiesto la existencia de una normativa incompatible con las prescripciones del TJUE, quedaría pendiente la inmediata reforma del impuesto nacional al efecto de subsanar esta situación. De otra manera, los contribuyentes podrían intentar sostener la aplicación directa del Derecho comunitario en base a su efecto directo. Sin embargo, parece que no va a ser necesario si se concreta la propuesta de reforma del Impuesto sobre Sociedades que se hizo pública el pasado 23 de junio. Aunque se trata de un anteproyecto de ley que puede ser objeto de modificación posterior en sede parlamentaria, está clara la intención de hacer un ajuste técnico en la normativa del impuesto que se concretaría en lo siguiente: - Conforme a la nueva redacción, los establecimientos permanentes, que únicamente pueden ser dominantes según la normativa vigente, pueden consolidar fiscalmente como entidades dependientes. Esta novedad no está motivada por ninguna sentencia del TJUE, aunque trata de ahondar en la equiparación de establecimiento permanente y filial. - Asimismo, podrán constituir un grupo de consolidación fiscal las sociedades residentes en España cuya sociedad matriz sea una entidad no residente que no resida en un paraíso fiscal y que cumpla determinados requisitos (tal y como se demandaba en base a la sentencia del TJUE en el asunto C-40/13). - Por último, se elimina la referencia a que no puedan formar parte del grupo fiscal las entidades dependientes respecto de las que el control se alcance a través de sociedades no residentes (de manera que se atienda lo estipulado en la sentencia de los asuntos C-39/13 y C-41/13). En conclusión, es de agradecer que el poder ejecutivo responda de manera inmediata a una sentencia del TJUE que no hacía sino insistir en una situación de infracción de Derecho comunitario que no podía prolongarse más y que generaba inseguridad jurídica en los contribuyentes. Esperamos que se concrete esta reforma y que de esa manera los grupos internacionales puedan optar por el régimen de consolidación fiscal sin necesidad de llevar a cabo reorganizaciones societarias innecesarias. Quantor 2- número 38 - julio 2014 Jurisprudencia Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Aplicación del régimen de dietas del IRPF a no residentes. QFJ 2013/193997 La Audiencia Nacional entiende que la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (“IRNR”) efectúa una remisión genérica a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (“IRPF”) y, por tanto, serán aplicables a los contribuyentes del IRNR las reglas de determinación de la base imponible del IRPF salvo en aquello que regule específicamente la normativa del IRNR. Por lo cual, resulta aplicable a los no residentes la exención de determinados gastos de desplazamiento, en las condiciones establecidas en el Reglamento del IRPF. ....... Sentencia de la Audiencia Nacional de 26 de septiembre de 2013 Impuesto sobre Sociedades. Exención por doble imposición de dividendos. QFJ 2014/21455 Se discute la aplicación de la exención para evitar la doble imposición económica internacional sobre dividendos de fuente extranjera (artículo 21 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, “TRLIS”) a los rendimientos satisfechos por una sociedad brasileña a una sociedad española en concepto de “juros sobre o capital propio” (JSCP). La Audiencia Nacional considera que la exención prevista en el artículo 21 del TRLIS es aplicable a los JSCP, pues estos son asimilables a dividendos o participaciones en beneficios, declarando la nulidad de la previa resolución del TEAC que, manteniendo el criterio contrario, había confirmado la liquidación practicada por la Inspección. Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Cánones. Alcance de los Comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE y sus observaciones. QFD 2013/250301 Se analiza el tratamiento de las rentas obtenidas por un no residente de la cesión comercial (cesión del derecho de distribución) de programas de ordenador, teniendo en cuenta la modificación de los Comentarios al artículo 12 del Modelo de Convenio, y la observación española nº 28, vigentes desde el 18 de julio de 2008, a tenor de los cuales deja de considerarse canon la retribución del derecho a comercializar programas informáticos estandarizados. f i s c a l i d a d i n t e r n a c i o n a l Censura la Audiencia Nacional al TEAC, manifestando que “supedita sin apoyatura legal alguna el gasto de desplazamiento exento con su realización desde el punto de partida situado en el lugar de residencia, identificado éste a su vez con el lugar o paradero donde el trabajador vive, pues en su fundamento quinto hace referencia a un no previsto requisito del domicilio habitual en España como presupuesto para la aplicabilidad de las normas aludidas”. Considerando, a mayor abundamiento, que la postura del TEAC al negar la aplicación de la exención a los no residentes es contraria a Derecho Comunitario por discriminatoria. ....... Sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de febrero de 2014 ....... Resolución del TEAC de 5 de noviembre de 2013 El TEAC concluye que estas modificaciones solamente se aplican a las rentas devengadas desde la vigencia de la nueva redacción de los Comentarios. No puede acudirse al criterio de “interpretación dinámica” cuando no se está ante la evolución de la interpretación de un concepto, sino ante cambios sustanciales en su regulación. Esto último ocurre, cree el TEAC, cuando se modifican las reservas y observaciones que un determinado Estado ha venido formulando a los Comentarios al Modelo de Convenio. Así, sobre “los pagos efectuados por el derecho de distribución de copias de aplicaciones -software- estándar, sin derecho de adaptación ni de reproducción”, cambia la posición de las autoridades fiscales españolas, para alterar la consideración de aquellas concretas rentas, antes cánones, ahora beneficios empresariales. Adicionalmente, indica el TEAC, para determinar el momento de devengo del impuesto, ha de atenderse al devengo/exigibilidad, y no al pago. La imputación temporal debe realizarse atendiendo a las reglas de la normativa interna, que en este caso (rentas obtenidas sin establecimiento permanente) establece como criterio la exigibilidad de las rentas, salvo que el pago haya sido anterior. Los Convenios delimitan el ámbito de la potestad tributaria de cada Estado, pero no regulan todos los aspectos de la obligación tributaria, de modo que aspectos tales como el devengo se regulan por las respectivas normativas internas. Quantor número 38 - julio 2014 - 3 Doctrina administrativa Impuesto sobre Sociedades. Traslado del domicilio social y sede de dirección efectiva de dos ETVE a Alemania. QFD 2013/179771 ....... Las sociedades consultantes son dos sociedades de responsabilidad limitada, constituidas en España y cuyo domicilio social y sede de dirección efectiva se encuentran en España. Ambas entidades están acogidas al régimen fiscal especial de las entidades de tenencia de valores extranjeros (“ETVE”). Estas sociedades se están planteando trasladar su domicilio social y sede de dirección efectiva a Alemania, modificar su forma societaria en GmbH e inscribirse como tales en el Registro Mercantil o Cámara de Comercio correspondiente en Alemania. Todo ello, manteniendo su personalidad jurídica y el conjunto de sus bienes, derechos y obligaciones. DGT de 5 de agosto de 2013 ....... DGT de 4 de diciembre de 2013 (V3529-13) f i s c a l i d a d i n t e r n a c i o n a l (V2597-13) Las ETVE piden confirmación a la DGT sobre (i) si dejarían de ser consideradas residentes a efectos fiscales en España, como consecuencia de las operaciones de traslado del domicilio social a Alemania; y (ii) la posibilidad de aplicar la exención prevista en el artículo 21.2 del TRLIS sobre la plusvalía generada por este cambio de residencia fiscal. En primer lugar, la DGT considera que al producirse un cambio en la “lex societatis” aplicable a las sociedades consultantes y, con ello, la pérdida de toda conexión con el ordenamiento jurídico español, debe entenderse que dejan de ser entidades constituidas conforme a la legislación española, perdiendo, por tanto, su condición de sociedades residentes fiscales en territorio español, al no cumplir ninguno de los requisitos establecidos en el artículo 8.1 del TRLIS. Ello determinará, a su vez, la aplicación de lo dispuesto en el artículo 17.1 del TRLIS, debiendo integrar las sociedades en sus respectivas bases imponibles del Impuesto sobre Sociedades la diferencia entre el valor de mercado y el valor contable de sus elementos patrimoniales. Sin embargo, confirma la DGT, a las diferencias de valor imputables a las filiales no residentes en España les podrá resultar de aplicación la exención para evitar la doble imposición internacional económica establecida en los artículos 21 y 117 del TRLIS. Impuesto de Sociedades. ETVEs y establecimientos permanentes. QFD 2013/266770 Una ETVE participada al 100% por una sociedad luxemburguesa va a crear un establecimiento permanente en Estados Unidos con 7 personas a su cargo. Desde allí, centralizará la actividad de I+D del grupo, por lo que las principales rentas de ese establecimiento permanente serán cánones e ingresos financieros. Se plantea si las rentas de este establecimiento permanente están exentas en España por aplicación del artículo 22 del TRLIS, a lo que la DGT contesta afirmativamente, sujeto a la condición de que no resulte de aplicación alguna de las excepciones recogidas en el artículo 21.3 del TRLIS. ....... * La reseña de novedades legislativas, administrativas y jurisprudenciales no constituye asesoramiento legal. Uría Menéndez asesora en Derecho español y portugués. Salvo que se indique lo contrario, las referencias a otras legislaciones son recopiladas por las oficinas de UM en los respectivos países, oficinas que no están habilitadas para asesorar en el Derecho local. Q [Quantor] fiscalidadinternacional Monasterios de Suso y Yuso 34 - 28049 Madrid Teléfono: 902 44 11 88 © Grupo Editorial El Derecho y Quantor, S.L. Edita Grupo Editorial El Derecho y Quantor, S.L. Impreso en España Depósito Legal: M-1.784 - 2002 Todos los derechos reservados. Prohibida su reproducción parcial o total por cualquier medio. Quantor 4 - número 38 - julio 2014 - se añade una disposición por la que se adaptan determinados aspectos de la atribución de beneficios a los establecimientos permanentes, aplicable a los convenios para evitar la doble imposición suscritos por España que contemplen la versión aprobada en el año 2010 del artículo 7 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico, en relación a los beneficios empresariales, que tuvo lugar en julio de 2010. Otras normas Se introducen modificaciones en otras normas, de las que cabe destacar las siguientes: • Ley de Planes y Fondos de Pensiones: se adaptan los límites financieros de aportación a planes de pensiones a los nuevos límites de reducción en la base imponible del IRPF. Ley de Planes y Fondos de • L 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal: L 36/2006 - se modifican los criterios que se pueden tener en cuenta para considerar que un determinado país o jurisdicción tenga la consideración de paraíso fiscal, incluyendo tanto la existencia de un intercambio de información efectivo como los resultados de las evaluaciones inter pares realizados por el Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información; - la lista de paraísos se regulará reglamentariamente y se prevé de manera expresa la posibilidad de su actualización. • Ley de Haciendas Locales: se introduce una exención en el IIVTNU, para atender a la problemática social derivada de los desahucios. Como consecuencia de ello, se suprime el LHL art.106.3, que contemplaba para determinados supuestos la asunción del pago del impuesto por las entidades de crédito, medida de alcance mucho más limitado que la que ahora se establece. Anteproyecto de Ley del Impuesto sobre Sociedades Pensiones Q LHL Las principales novedades que la nueva Ley introduce en relación con la anterior son las siguientes: IS 1. Hecho imponible: se incorpora el concepto de actividad económica adaptado a la propia naturaleza de las personas jurídicas. Hecho imponible 2. Contribuyentes - se incorporan las sociedades civiles que tienen objeto mercantil (ahora tributan como contribuyentes del IRPF a través del régimen de atribución de rentas); - esta medida requiere incorporar un régimen transitorio en el IRPF que regule la traslación de este tipo de entidades como contribuyentes del IRPF a contribuyentes del IS. Contribuyentes 3. Base imponible Base imponible 3.1. Imputación temporal Imputación temporal - se actualiza el principio de devengo en consonancia con el recogido en el ámbito contable del PGC; - se recoge de manera expresa la no integración en la base imponible de la reversión de aquellos gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles; - se difiere en el tiempo la integración en la base imponible de las rentas negativas que pudieran generarse en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, intangibles y valores representativos de deuda, cuando dicha transmisión se realiza en el ámbito de un grupo de sociedades. Adicionalmente, se garantiza la neutralidad y se evitan supuestos de doble [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 7] imposición a través de un mecanismo que limita las rentas negativas a las realmente obtenidas en el seno del grupo mercantil. Amortizaciones 3.2. Amortizaciones - se simplifican las tablas de amortización; - el tratamiento de las amortizaciones sigue siendo flexible en cuanto a la posibilidad de aplicar diferentes métodos de amortización; - se mantienen los distintos supuestos tradicionales de libertad de amortización, destacando el vinculado a la actividad de I+D+i. Deterioro de valor 3.3. Deterioro de valor Junto con la no deducibilidad introducida en 2013 en relación con los correspondientes a valores representativos del capital o fondos propios de entidades, se establece la no deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a otro tipo de activos, con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar: Q Deducibilidad de - por un lado, los valores de renta fija que, teniendo una naturaleza financiera similar a los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, aplicaban distinto régimen fiscal en cuanto al efecto de su valoración; - por otro, aquellos activos cuya imputación como gasto en la base imponible ya se realiza de manera sistemática. 3.4. Deducibilidad de determinados gastos determinados gastos • Instrumentos financieros que mercantilmente representan participaciones en el capital o fondos propios de entidades y que contablemente se consideran pasivo financiero: Instrumentos financieros - la norma fiscal se separa de la contabilidad y atribuye a estos instrumentos el tratamiento fiscal que corresponde a cualquier participación en el capital o fondos propios de entidades; Atención a clientes Gastos financieros Operaciones vinculadas - se atrae al tratamiento fiscal de la financiación propia a los préstamos participativos otorgados por entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades, equiparando el tratamiento fiscal que corresponde a la financiación vía aportaciones a los fondos propios o vía préstamo participativo dentro de un grupo mercantil. • Atenciones a clientes: - se limita su deducibilidad fiscal hasta el 1% del importe neto de la cifra de negocios de la entidad, mientras que la deducibilidad de cuantías inferiores está sometida a las reglas generales de registro, justificación e imputación temporal; - se incluye una norma sobre operaciones híbridas, entendiendo como tales aquellas que tienen distinta calificación fiscal en las partes intervinientes, con el objetivo de evitar la deducibilidad de aquellos gastos que determinen un ingreso exento o sometido a una tributación nominal inferior al 10%, consecuencia de esa diferente calificación fiscal, cuando esta operación se realiza entre partes vinculadas. • Gastos financieros: se incide en la limitación de su deducibilidad fiscal y se prevé una limitación adicional en relación con los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de una operación de reestructuración, de manera que la actividad de la entidad adquirida no soporte el gasto financiero derivado de su adquisición. 3.5. Operaciones vinculadas - se prevé que la documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, tendrá un contenido simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, no siendo necesaria en relación con determinadas operaciones; [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 8] - se restringe el perímetro de vinculación en el ámbito de la relación socio-sociedad, que queda fijado en el 25% de participación; - se recupera un supuesto de vinculación, que es el de la vinculación de hecho o ejercicio del poder de decisión de una entidad sobre otra; - en relación con la metodología de valoración de las operaciones, se elimina la jerarquía de métodos que se contenía en la regulación anterior para determinar el valor de mercado de las operaciones vinculadas, admitiéndose, adicionalmente, con carácter subsidiario otros métodos y técnicas de valoración, siempre que respeten el principio de libre competencia; - se establecen reglas específicas de valoración para las operaciones de los socios con las sociedades profesionales, ajustadas a la realidad económica; - se modifica el régimen sancionador, que se convierte en menos gravoso, y la estanqueidad de la valoración realizada conforme a esta regulación específica de las operaciones vinculadas con la valoración que se pudiera hacer en otros ámbitos, como pudiera ser el supuesto del valor en aduana. 3.6. Compensación de bases imponibles negativas - se prevé la aplicabilidad de dichas bases en un futuro sin límite temporal; no obstante, se introduce una limitación cuantitativa en el 60% de la base imponible previa a su compensación, y se admite, en todo caso, un importe mínimo de 1 millón de euros; - con el objeto de evitar la adquisición de entidades inactivas o cuasi-inactivas con bases imponibles negativas, se establecen medidas que impiden su aprovechamiento, incidiendo en la lucha contra el fraude fiscal; - la extensión del plazo de compensación o deducción de determinados créditos fiscales más allá del plazo de prescripción en beneficio de los obligados tributarios debe ir acompañada necesariamente de la facultad de la Administración de comprobar la procedencia de la compensación o deducción originada en ejercicios prescritos. Por ello, se señala de forma expresa la no prescripción del derecho de la Administración tributaria a realizar comprobaciones e investigaciones en relación con esos créditos fiscales, con las mismas potestades que en la comprobación de ejercicios no prescritos. 4. Tratamiento de la doble imposición - se equipara el tratamiento de las rentas derivadas de participaciones en entidades residentes y no residentes, tanto en materia de dividendos como de transmisión de las mismas; - se incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas en entidades residentes, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de tributación mínima que se establece en el 10% de tipo nominal. 5. Tipo de gravamen - se reduce el tipo de gravamen general, del 30% al 25%; Q Compensación de BI negativas Doble imposición Tipo de gravamen - en el caso de entidades de nueva creación, se mantiene en el 15% para el primer período impositivo en que obtienen una base imponible positiva y el siguiente; - se equipara el tipo de gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa; - se mantiene el tipo del 30% para las entidades de crédito, que quedan sometidas al mismo que aquellas otras que se dedican a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 9] Incentivos fiscales 6. Incentivos fiscales 6.1. Eliminación de determinados incentivos Eliminación de determinados incentivos - desaparece la deducción por inversiones medioambientales; - se eliminan la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios y la deducción por inversión de beneficios, sustituyéndose ambos incentivos por uno nuevo denominado reserva de capitalización, y que se traduce en la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo. 6.2. Introducción de dos nuevos incentivos vinculados al incremento del patrimonio neto Nuevos incentivos vinculados al incremento del PN Q Potenciación de incentivos existentes Regímenes especiales Consolidación fiscal - se sustituye la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios y la deducción por inversión de beneficios, por la reserva de capitalización, que se aplica en el régimen general y que se traduce en la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo; - con destino exclusivo para la pequeña y mediana empresa se crea una reserva de nivelación de bases imponibles. 6.3. Potenciación de otros incentivos existentes • Se mantiene, mejorada, la deducción por I+D+i y las deducciones por creación de empleo, incluyendo la correspondiente a los trabajadores con discapacidad y se incrementa el porcentaje de deducción por I+D+i, respecto de aquellas entidades que realizan un considerable esfuerzo en este tipo de actividades. • Se incrementan sustancialmente los incentivos fiscales vinculados al sector cinematográfico: - se incrementa el porcentaje de deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales al 20% para el primer millón de euros; si la producción supera dicho importe, el exceso tiene una deducción del 18%; - se introduce el requisito de territorialización, que garantiza la aplicación del incentivo en producciones realizadas sustancialmente en España; - se establece una deducción del 15% de los gastos realizados en territorio español, en el caso de grandes producciones internacionales y un mecanismo de monetización similar al ya existente para la deducción por I+D+i. 7. Regímenes especiales 7.1. Consolidación fiscal • En cuanto a la configuración del grupo fiscal: - se exige, por un lado, que se posea la mayoría de los derechos de voto de las entidades incluidas en el perímetro de consolidación y, se permite, por otro, la incorporación en el grupo fiscal de entidades indirectamente participadas a través de otras que no formaran parte del grupo fiscal, como puede ser el caso de entidades no residentes en territorio español; - destaca la configuración del grupo como tal, incluso en la determinación de la base imponible, de manera que cualquier requisito o calificación vendrá determinado por la configuración del grupo fiscal como una única entidad. Esto se traduce en reglas específicas para la determinación de la base imponible del grupo, de manera que determinados ajustes, como es el caso de la reserva de capitalización o de nivelación, se realicen a nivel del grupo. • Se establece que la integración de un grupo fiscal en otro no conlleve los efectos de la extinción de aquel, prevaleciendo el carácter económico de este tipo de [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 10] operaciones, de manera que la fiscalidad permanezca neutral en operaciones de reestructuración que afectan a grupos de consolidación fiscal. 7.2. Operaciones de reestructuración - este régimen se configura expresamente como el régimen general aplicable a las operaciones de reestructuración, desapareciendo, por tanto, la opción para su aplicación y estableciéndose una obligación genérica de comunicación a la Administración tributaria de la realización de operaciones que aplican el mismo; Operaciones de reestructuración - desaparece el tratamiento fiscal del fondo de comercio de fusión; - se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad, cuando la misma es objeto de transmisión por otra entidad, de manera que las bases imponibles acompañan a la actividad que las ha generado, cualquiera que sea el titular jurídico de la misma; - se atribuye expresamente a la Administración tributaria la posibilidad de determinar la inaplicación parcial del régimen y la facultad de circunscribir las regularizaciones que pudieran efectuarse al ámbito de la ventaja fiscal obtenida en este tipo de operaciones. 7.3. Entidades de reducida dimensión - este régimen se sigue configurando sobre el importe neto de la cifra de negocios pero se elimina la escala de tributación, minorando el tipo de gravamen de estas entidades; - esta minoración del tipo de gravamen se ve acentuada mediante la reserva de nivelación de bases imponibles negativas, que supone una reducción de la misma hasta un 10% de su importe. Esta medida permite minorar la tributación de un determinado período impositivo respecto de las bases imponibles negativas que se vayan a generar en los 5 años siguientes, anticipando, así, en el tiempo la aplicación de las futuras bases imponibles negativas. De no generarse bases imponibles negativas en ese período, se produce un diferimiento durante 5 años de la tributación de la reserva constituida. 8. Disposiciones transitorias Se incluyen nuevas disposiciones transitorias que recogen: • el efecto de la primera aplicación de las nuevas tablas de amortización simplificada; • el régimen transitorio para la reversión del deterioro de valor de determinados elementos patrimoniales; • el tratamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar y de las deducciones por doble imposición e incentivos fiscales pendientes de aplicar; • las reglas específicas para los grupos fiscales que se configuren; o • los regímenes transitorios aplicables a participaciones adquiridas que hayan generado tributación en los transmitentes y para los que se requiere mantener el sistema anterior de eliminación de la doble imposición; • las medidas temporales aplicables en 2015: Q Entidades de reducida dimensión Disposiciones transitorias - las establecidas en la L16/2013, de 29 de octubre; - el establecimiento del tipo de gravamen general en el 28% y la no aplicación de la limitación de bases imponibles negativas. 10. Otras normas afectadas • En cuanto al régimen fiscal de cooperativas, se modifica la L 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas, para equiparar el tratamiento de las cuotas tributarias negativas al régimen previsto en relación con las bases imponibles [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 11] negativas. Asimismo, se establece el tratamiento fiscal específico regulado para determinados activos por impuesto diferido, en relación con las cooperativas. • En relación con el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, en el ámbito de la L 49/2002, de 23 de diciembre: - se establece un incremento del porcentaje de deducción aplicable por las personas físicas, del 25% al 30%; transitoriamente para 2015 dicho porcentaje queda establecido en el 27,5%; Q Anteproyecto de modificación de la LIVA, LIIEE y L 16/2013 Anteproyecto de modificación de la LGT - se estimula la fidelización de las donaciones, realizadas tanto por personas físicas como jurídicas. En concreto, las personas físicas podrán aplicar una deducción del 75% respecto de los primeros 150 euros que sean objeto de donación, y un 35% por el exceso, siempre que se hayan efectuado donativos a la misma entidad en los últimos tres años; dichos porcentajes se sitúan en el 50% y 32,5%, respectivamente, en el ejercicio 2015. Las donaciones fidelizadas durante un mínimo de 3 años, realizadas por las personas jurídicas, tendrán derecho a una deducción del 40%, si bien en 2015, dicho porcentaje se fija en el 37,5%; - se derogan los incentivos fiscales aplicables a los acontecimientos de excepcional interés público. • Se modifica la L 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las SOCIMI: - se exceptúa la retención en la distribución de dividendos entre dos entidades acogidas al régimen fiscal especial en ella regulado, cuando ambas sean residentes fiscales en territorio español; - se excepciona de tributación a la transmisión de participaciones en este tipo de entidades por parte de socios no residentes en territorio español, cuando estos no poseen una participación significativa en estas entidades. NOTA: la Ley entra en vigor, a excepción de las disposiciones finales cuarta a séptima, el 1-1-2016 siendo de aplicación a los períodos impositivos iniciados a partir de dicha fecha. Otros anteproyectos de la reforma fiscal Anteproyecto de Ley por la que se modifican la LIVA, la LIIEE, y la L 16/2013 En el marco de la reforma del sistema tributario que se aborda, esta ley incorpora diversas modificaciones en el ámbito de la imposición indirecta, en concreto, en la norma reguladora del IVA y en la de Impuestos Especiales, con el objeto de adecuarlas, en mayor medida, a la normativa comunitaria, tratando de establecer un marco jurídico más seguro, potenciando la lucha contra el fraude fiscal y flexibilizando y mejorando el marco fiscal de determinadas operaciones. Anteproyecto de Ley de modificación parcial de la LGT Los objetivos esenciales que persiguen las modificaciones que se introducen son: - el reforzamiento de la seguridad jurídica tanto de los obligados tributarios como de la Administración tributaria y reducir la litigiosidad en esta materia, para lo que es fundamental lograr una regulación más precisa, clara y sistemática de todos aquellos procedimientos a través de los cuales se aplica y gestiona el sistema tributario; - prevenir el fraude fiscal, incentivando el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias; [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 12] - incrementar la eficacia de la actuación administrativa en la aplicación de los tributos, logrando un mejor aprovechamiento de los recursos a disposición de la Administración. En definitiva, se trata de mejorar, adaptar y completar la regulación del sistema tributario español, haciéndolo más justo y eficaz. Artículo de opinión El plan de acción europeo para luchar contra el fraude y la evasión fiscal Domingo Carbajo Vasco Inspector de Hacienda del Estado 1. Consideraciones previas La obsesión por el déficit público y su reducción constituye una de las características más remarcables de la presente política económica de la Unión Europea (en adelante, UE), dirigida por Alemania, pero el logro de esta finalidad sólo es posible, en un contexto de crisis económica, con un aumento de los ingresos públicos, pues las minoraciones de gasto público se enfrentan, por un lado, a una fuerte resistencia social y, por otra parte, al incremento de las prestaciones sociales que la crisis económica conlleva. El hecho de que las restricciones que este “santo temor del déficit” genera, por parafrasear al autor de la frase, Don José de Echegaray, más conocido como autor teatral de obras grandilocuentes y hueras, tipo “El Gran Galeoto”, que como matemático, economista y Ministro de Hacienda en algunos Gobiernos de la Restauración española del finales del siglo XIX, en cuyo contexto acuñó la frase, han generado importantes bolsas de descontento social, las cuales dirigen su atención a la ausencia de progresividad del sistema tributario y la persistencia de bolsas de fraude fiscal que limitan la generalidad de los tributos. No es de extrañar que estos factores hayan vuelto a poner en el primer plano de las agendas políticas la persecución del fraude y la evasión fiscal en cualquiera de sus formas. Por un lado, porque recuperar ingresos ocultos al fisco para destinarlos a la reducción del déficit público, es una manera socialmente responsable y con un impacto mucho menos negativo en la economía que aumentar los tipos impositivos y reducir los beneficios fiscales y también porque este tipo de acciones cuenta con la legitimidad social, lo que siempre es bien visto en un contexto de restricciones económicas y restricciones del gasto social. Ahora bien, en el contexto actual de globalización económica y social, con una economía crecientemente desmaterializada y dominada por las omnipresentes Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, las TIC, cualquier lucha efectiva contra el fraude fiscal necesita de la colaboración de todas las Administraciones tributarias, pues la movilidad de las bases imponibles en una situación de fragmentación y vinculación nacional de las Administraciones tributarias no hace sino facilitar la evasión fiscal internacional, la erosión de las bases imponibles y el arbitraje. Q Consideraciones previas Por ello, no es de extrañar que, en los últimos tiempos, los grandes protagonistas en la lucha contra el fraude hayan sido tanto la OCDE, como organización internacional configuradora y creadora del reducido derecho internacional tributario que disponemos, caso del modelo de Convenio de Doble Imposición sobre la Renta y el Patrimonio y la Guía de Precios de Transferencia, tal y como demuestra el Plan de Acción que está desarrollando, conforme al Informe BEPS (“Base Erosion and Profit Shifting”) y la propia UE, a la que nos referiremos seguidamente. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 13] 2. El plan de acción para reforzar la lucha contra el fraude y la evasión fiscal 2. a. Introducción Introducción Las estimaciones sobre el denominado “tax gap” en la UE son escalofriantes. Este nuevo concepto, cuyo tenor trata de diferenciar entre la recaudación potencial y la recaudación real por impuestos, llevan la cifra de recursos perdidos en la UE a cerca de 1 billón de euros. Ciertamente, la metodología de cuantificación del “tax gap” es discutible y no toda esta diferencia puede atribuirse a puro fraude, además de las dificultades que existen, doctrinal y metodológicamente, hablando para distinguir entre fraude, evasión fiscal y la denominada planificación fiscal “agresiva” o “abusiva”, concepto este último que, sin duda, representa la parte más importante de la reducción de recursos públicos pues corresponde a la estrategia del agente económico más relevante en la globalización: la empresa multinacional. Q Téngase en cuenta que las empresas multinacionales (o, mejor dicho, transnacionales) constituyen las grandes protagonistas de la globalización y solamente el comercio entre ellas supone el 60% de las transacciones económicas internacionales. En la UE confluyen, además, otras preocupaciones junto a las ya citadas, para resultar concernidos por el volumen de “tax gap”, como son el hecho de que el carácter residual y secundario de la “armonización fiscal” da pie al uso de los sistemas tributarios nacionales, de los 28 Estados miembros que componen la UE (Croacia ha ingresado el 1-7-2013), para competir entre sí, lo cual genera una fragmentación del mercado interior europeo y competencia desleal o, como se conoce técnicamente, una agudización de la “competencia fiscal dañina” entre las diferentes economías europeas y sus empresas. Por si esto fuera poco, una parte relevante del fraude fiscal directo se produce en el IVA, tributo europeo por excelencia, a causa, entre otros factores, de la carencia de una voluntad europea unitaria para abandonar el sistema transitorio de tributación en destino, lo cual facilita enormemente el llamado “fraude carrusel”. En tales circunstancias, la UE ha erigido como normas de buen Gobierno en materia de fiscalidad tres pilares fundamentales: a) la transparencia; b) el intercambio de información; y c) la competencia fiscal leal. Encontrándose en estos momentos las instituciones comunitarias, en particular, la Comisión (órgano motor clave del proceso europeo) en pleno diseño de los instrumentos jurídicos que hagan posible el logro de estos pilares. En el plano fiscal, las dificultades esenciales para lograr estos objetivos, son, fundamentalmente, dos. Por un lado, que como cualquier instituto vinculado a la armonización fiscal, se necesita el voto unánime de los 28 Estados que actualmente integran la UE, tarea titánica, dados los intereses enfrentados entre naciones y la clara posición de “free riders” que tienen en este sentido, aunque por razones no siempre equivalentes, naciones como el Reino Unido y Luxemburgo; en segundo término, porque las decisiones sobre fiscalidad que adopte la UE, inciden directamente en su posición competitiva respecto de otras economías ajenas a las obligaciones jurídicas europeas, supuesto de Suiza, de algún paraíso fiscal colindante al territorio europeo, ejemplos de Liechtenstein y Mónaco e incluso de Singapur, convertido en un centro de auténtico lavado de capitales “expatriados” que huyen de la fiscalidad. 2. b. El plan de acción europeo contra el fraude y la evasión fiscales Plan de acción europeo contra el fraude y evasión fiscales [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 14] Con estas limitaciones, en junio de 2012 la Comisión Europea presentó un “Plan de Acción para reforzar la lucha contra el fraude fiscal y la evasión fiscal”, diferenciando entre las siguientes estrategias y bloques de actuaciones: A) Mejor uso de los instrumentos existentes e iniciativas de la Comisión que deben avanzar: 1. Nuevo marco de la cooperación administrativa entre las Administraciones Tributarias europeas, en especial, la nueva Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad. Mejor uso de los instrumentos existentes A este respecto, el Séptimo Informe de la Comisión al Consejo y al Parlamento Europeo sobre los procedimientos de recaudación y control del IVA, COM (2014) 69 final, de 12 de febrero, ha vuelto a poner la llaga acerca de las debilidades de esta cooperación, única forma pragmática de luchar contra la fragmentación de las Administraciones Tributarias nacionales y los “agujeros” fiscales que provoca el llamado “régimen transitorio” del IVA, cuya debilidad en materia de fraude carrusel, a pesar de la generalización del mecanismo inversión del sujeto pasivo es de todos conocida. 2. Cerrar los resquicios en materia de fiscalidad del ahorro, lo que supone aprobar la modificación de la Directiva de imposición mínima sobre el ahorro, a la cual se oponen Luxemburgo y Austria y que sigue estando, además, muy lejos de la situación óptima: una carga tributaria mínima sobre todo tipo de rentas del capital, porque no cabe olvidar que las personas jurídicas resultan totalmente excluidas del campo de esta Directiva. 3. Proyecto de acuerdo contra el fraude y de cooperación en materia fiscal con Liechtenstein. 4. Mecanismos de reacción rápida contra el fraude en el ámbito del IVA, ya aprobado. 5. Aplicación optativa del mecanismo de inversión del sujeto pasivo del IVA, ya aprobado. 6. Foro de la UE sobre el IVA que ya está en marcha. B) Nuevas iniciativas de la Comisión. 1. Recomendación relativa a las medidas destinadas a alentar a los terceros Estados a aplicar normas mínimas de buena gobernanza en el ámbito fiscal, ya aprobada, mediante la Recomendación de la Comisión de 6 de diciembre de 2012, relativa a las medidas encaminadas a fomentar la aplicación, por parte de terceros países, de normas mínimas de buena gobernanza en el ámbito fiscal, publicada en el “Diario Oficial de la Unión Europea” de 12 de diciembre de 2012. 2. Recomendación sobre la planificación fiscal agresiva, también aprobada, mediante la Recomendación de la Comisión de 6 de diciembre de 2012 sobre la planificación fiscal agresiva, publicada en el “Diario Oficial de la Unión Europea” de 12 de diciembre de ese año. 3. Creación de una plataforma de buena gobernanza fiscal. 4. Mejoras en el ámbito de las prácticas perjudiciales en materia de fiscalidad de las empresas y ámbitos afines, pero que, en la realidad, se están enfrentando en el seno del llamado “Comité Primarolo” a la resistencia de los diferentes Estados miembros a ceder sus diferentes regímenes fiscales especiales destinados a atraer empresas e inversiones de toda laya. 5. Portal “NIF en EUROPA”, buscando el establecimiento de un Número Fiscal de Identificación con estándares comunes en toda la UE. Q Nuevas iniciativas de la Comisión 6. Formularios normalizados para el intercambio de información en el terreno de la fiscalidad, habiéndose publicado también el primero, lo que reducirá costes de transmisión, facilitará los intercambios y minorará los errores. 7. Una eurodesnaturalizante para el alcohol completa o parcialmente desnaturalizado. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 15] Iniciativas y acciones futuras Medidas a c/p C) Iniciativas y acciones futuras a llevar a cabo: C.I. A corto plazo. 1. Revisión de la Directiva europea sobre sociedades matrices y filiales, 2011/96/UE, muy avanzada, donde se prevé la introducción de una cláusula antiabuso fiscal de carácter general, similar a la existente en la Directiva llamada del régimen fiscal de fusiones. 2. Revisión de las disposiciones contra las prácticas abusivas en la legislación de la UE. 3. Promover la norma de intercambio automático de información en foros internacionales y las herramientas informáticas de la UE, que ya se está practicando, en plena colaboración con la OCDE y, una vez, que el G-20 haya establecido que el estándar internacional para los intercambios de información fiscal sea el automático. 4. Código del contribuyente europeo. 5. Cooperación reforzada con otras instancias encargadas de hacer cumplir la Ley. Q Medidas a m/p Propuestas a l/p 6. Promover el uso de inspecciones simultáneas y la presencia de funcionarios extranjeros en las auditorías fiscales, con algunas experiencias al respecto pero que no consiguen salir de un número reducido y que se enfrentan a los problemas de atribuir funciones públicas, supuesto de la inspección fiscal, a funcionarios extranjeros, así como a las diferentes legislaciones en materia de auditoría fiscal. 7. Obtener una autorización del Consejo para iniciar negociaciones con terceros Estados con el fin de alcanzar acuerdos bilaterales de cooperación administrativa en materia del IVA. C.II. Medidas a medio plazo. 1. Desarrollar un formato informatizado para el intercambio automático de información. 2. Uso de un único Número de Identificación Fiscal en la UE. 3. Racionalizar las herramientas informáticas. 4. Directrices para la trazabilidad de los flujos monetarios. 5. Mejorar las técnicas de gestión de riesgos. 6. Ampliar Eurofisc a los impuestos directos. 7. Crear un sistema de “ventanilla única” en todos los Estados miembros. 8. Desarrollar incentivos para el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales. 9. Crear un portal “web” sobre fiscalidad. 10. Proponer una armonización de las sanciones penales y administrativas en el área tributaria. 11. Elaborar un documento normalizado de auditoría fiscal de la UE. C.3. Propuestas a largo plazo. 1. Metodología para auditorías conjuntas. 2. Desarrollar el acceso directo mutuo a las bases de datos nacionales. 3. Elaborar un instrumento jurídico único para la cooperación administrativa europea en todos los impuestos. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 16] Calendario fiscal Hasta el día 20 Retenciones e ingresos a cuenta Declaración agosto - Rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de renta: . Grandes empresas: julio de 2014. 111 . Administraciones públicas, incluida la Seguridad Social, cuyo último presupuesto anual aprobado con anterioridad al inicio del ejercicio supere los 6 millones de euros: julio de 2014. - Rendimientos del capital mobiliario. IVA . En general. Grandes empresas: julio de 2014. 123 . Rendimientos implícitos. Grandes empresas: julio de 2014. 124 126 . Operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez. Grandes empresas: julio de 2014. 128 - Rentas o rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos. Grandes empresas: julio de 2014. 115 - Transmisión o reembolso de títulos de IIC. Grandes empresas: julio de 2014. 117 - Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Grandes empresas: julio de 2014. 230 - Régimen General. Autoliquidación: julio de 2014. 303 - Grupo de entidades, modelo individual: julio de 2014. 322 - Declaración de operaciones incluidas en los libros registro del IVA e IGIC y otras operaciones: julio de 2014. 340 - Grupo de entidades, modelo agregado: julio de 2014. 353 - Operaciones asimiladas a las importaciones: julio de 2014. Impuestos Especiales Q . Intereses de cuentas bancarias. Grandes empresas: julio de 2014. - Excepto grandes empresas: segundo trimestre de 2014. (*) Grandes empresas: mayo de 2014. (*) - Excepto grandes empresas: segundo trimestre de 2014. Grandes empresas: mayo de 2014. - Grandes empresas: julio de 2014. - Todas las empresas: julio de 2014. - Todas las empresas: julio de 2014. (*) Todo el mes 380 553/554/555/556/557/558 561/562/563 560 566/581 570/580 Se podrán presentar durante todo el mes de agosto los modelos 349 del IVA y 430 del Impuesto sobre las Primas de Seguros, cuyo plazo de presentación concluye el 22 de septiembre. (*) Los destinatarios registrados, destinatarios registrados ocasionales, representantes fiscales y receptores autorizados (grandes empresas), utilizarán el modelo 510 para todos los Impuestos. Nota: el presente calendario fiscal ha sido elaborado en base a la información disponible a la fecha en la página oficial de la AEAT. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 17] Hasta el día 22 Retenciones e ingresos a cuenta Declaración septiembre - Rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de renta: 111 . Grandes empresas: agosto de 2014. . Administraciones públicas, incluida la Seguridad Social, cuyo último presupuesto anual aprobado con anterioridad al inicio del ejercicio supere los 6 millones de euros: agosto de 2014. - Rendimientos del capital mobiliario. . En general. Grandes empresas: agosto de 2014. 123 . Rendimientos implícitos. Grandes empresas: agosto de 2014. 124 . Intereses de cuentas bancarias. Grandes empresas: agosto de 2014. 126 . Operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez. Grandes empresas: agosto de 2014. 128 - Rentas o rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos. Grandes empresas: agosto de 2014. 115 - Transmisión o reembolso de títulos de IIC. Grandes empresas: agosto de 2014. 117 - Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Grandes empresas: agosto de 2014. 230 Q Primas de seguros - Declaración-liquidación de julio y agosto de 2014. Impuestos Especiales - Grandes empresas: junio de 2014. (*) 553/554/555/556/557/558 - Impuesto sobre la electricidad. Grandes empresas: agosto de 2014. 560 - Impuesto sobre la Cerveza. Grandes empresas: junio de 2014. 561 - Impuesto sobre Productos Intermedios. Grandes empresas: junio de 2014. 562 - Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas. Grandes empresas: junio de 2014. 563 - Impuesto sobre las Labores del Tabaco. Todas las empresas: agosto de 2014. 566 - Impuesto sobre Hidrocarburos. Todas las empresas: agosto de 2014. 581 - Todas las empresas: agosto de 2014. (*) IVA 430 570/580 - Régimen General. Autoliquidación: agosto de 2014. 303 - Grupo de entidades, modelo individual: agosto de 2014. 322 - Declaración de operaciones incluidas en los libros registro del IVA e IGIC y otras operaciones: agosto de 2014. 340 - Grupo de entidades, modelo agregado: agosto de 2014. 353 - Operaciones asimiladas a las importaciones: agosto de 2014. 380 - Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias: julio y agosto de 2014. 349 Impuestos - Pago fraccionado: segundo trimestre de 2014. Medioambientales 583 (*) Los destinatarios registrados, destinatarios registrados ocasionales, representantes fiscales y receptores autorizados (grandes empresas), utilizarán el modelo 510 para todos los Impuestos. Nota: El presente calendario fiscal ha sido elaborado en base a la información disponible a la fecha en la página oficial de la AEAT. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 18] A va n c e n o r m a t i vo Normas estatales Orden HAP/1074/2014, de 24 de junio, por la que se regulan las condiciones técnicas y funcionales que debe reunir el Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas. (BOE de 25 de junio) QFL 2014/92681 Referencias normativas Normas estatales Orden HAP/1074/2014 L 10/2014 La presente Orden, que ha entrado en vigor el 26-6-2014, tiene por objeto: - determinar los requisitos técnicos y funcionales de los puntos generales de entradas de facturas electrónicas que puedan crear las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales, en el caso de no adherirse al Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas de la Administración General del Estado según el procedimiento establecido al efecto; - regular tales requisitos respecto del Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas de la Administración General del Estado. Ley 10/2014, de 26 de junio, de ordenación, supervisión y solvencia de entidades de crédito. (BOE de 27 de junio) QFL 2014/94128 Con efectos a partir del 28-6-2014, se regula, en los mismos términos que la L 13/1985 disp.adic.2ª, que ahora se deroga, el régimen fiscal aplicable a las participaciones preferentes: - su remuneración se considera gasto deducible para la entidad emisora; - las rentas derivadas de las participaciones preferentes se califican como rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios; - en las emisiones realizadas por una sociedad filial, no están sometidos a retención los rendimientos generados por el depósito de los recursos obtenidos en la entidad de crédito dominante, siendo de aplicación, en su caso, la exención prevista en la LIRNR art. 14.1.f) para los rendimientos de las cuentas de no residentes, que se satisfagan a contribuyentes por este Impuesto; - las rentas derivadas de las participaciones preferentes obtenidas por sujetos pasivos del IRNR sin establecimiento permanente están exentas de dicho impuesto en los mismos términos establecidos para los rendimientos derivados de la deuda pública en la LIRNR art.14; - las operaciones derivadas de la emisión de participaciones preferentes están exentas de la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD. Este régimen también es aplicable (siempre que se cumplan los requisitos exigidos, en cada caso, al efecto) a: - las emisiones de instrumentos de deuda realizadas por entidades de crédito; - los valores cotizados en mercados regulados, sistemas multilaterales de negociación u otros mercados organizados y emitidos con cargo a fondos de titulización hipotecaria, regulados por la L 19/1992, de 7 de julio y a fondos de titulización de activos regulados por la L 3/1994 disp.adic.5ª; - las participaciones preferentes emitidas por entidades cotizadas que no sean de crédito o por una sociedad residente en España o en un territorio de la Unión Europea, que no tenga la consideración de paraíso fiscal, y cuyos derechos de voto correspondan en su totalidad, directa o indirectamente, a entidades cotizadas que no sean de crédito; Q - a los instrumentos de deuda emitidos por sociedades residentes en España o entidades públicas empresariales; - a los instrumentos de deuda emitidos por una sociedad residente en un territorio de la Unión Europea, que no tenga la consideración de paraíso fiscal, y cuyos [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 19] derechos de voto correspondan en su totalidad, directa o indirectamente, a las entidades residentes en España a que se refiere el párrafo anterior. Referencias normativas Normas estatales Resol de 26 de junio Corrección de errata de la L 10/2014 Resol de 25 de junio Acuerdo entre el Reino de España y los Estados Unidos de América Resolución de 26 de junio de 2014, de la Secretaría General del Tesoro y Política Financiera, por la que se publica el tipo de interés efectivo anual para el tercer trimestre natural del año 2014, a efectos de calificar tributariamente a determinados activos financieros. (BOE de 27 de junio) QFL 2014/94135 A efectos de lo previsto en el RIS art.61 y en el RIRPF art.91, respectivamente, los tipos de referencia que resultan para el tercer trimestre natural de 2014 son: - 0,701% para activos financieros con plazo ≤ 4 años; - 1,122% para aquéllos con plazo ˃ 4 años pero ≤ 7 años; - 2,240% para el plazo de 10 años; - 2,811% para el plazo de 15 años. Q En el resto de los casos se aplica el tipo correspondiente al plazo más próximo al de la emisión que se efectúe. Si se trata de Deuda Pública con rendimiento mixto, cuyos cupones e importe de amortización se calculan con referencia a un índice de precios, los tipos de referencia son: - 0,350% para activos financieros con plazo ≤ 4 años; - 0,561% para aquéllos con plazo ˃ 4 años pero ≤ 7 años; - 1,120% para el plazo de 10 años; - 1,406% para el plazo de 15 años. En el resto de los casos se aplica el tipo correspondiente al plazo más próximo al de la emisión que se efectúe. Corrección de errata de la Ley 10/2014, de 26 de junio, de ordenación, supervisión y solvencia de entidades de crédito. (BOE de 28 de junio) Resolución de 25 de junio de 2014, de la Secretaría de Estado de Administraciones Públicas, por la que se establecen las condiciones de uso de la plataforma FACe-Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas de la Administración General del Estado. (BOE de 28 de junio) QFL 2014/94910 Con efectos a partir del 29-6-2014, se regulan las condiciones de uso de la plataforma FACe-Punto general de entrada de Facturas Electrónicas de la Administración General del Estado. Acuerdo entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para la mejora del cumplimiento fiscal internacional y la implementación de la Foreign Account Tax Compliance Act - FATCA (Ley de cumplimiento tributario de cuentas extranjeras), hecho en Madrid el 14 de mayo de 2013. (BOE de 1 de julio) QFL 2013/314640 El presente Acuerdo tiene por objeto avanzar en la lucha contra el fraude fiscal internacional, estableciendo un sistema de intercambio automático de información con fines tributarios en el ámbito de la asistencia mutua entre ambos Estados. Prevé, por un lado, la obligación de las instituciones financieras españolas de identificar las cuentas cuya titularidad o control corresponde a entidades o personas residentes o de ciudadanía estadounidense y, por otro, de suministrar anualmente a la Administración tributaria española información sobre dichas cuentas financieras. El Acuerdo es directamente vinculante y de obligado cumplimiento para los sujetos a quienes comporta el cumplimiento de obligaciones. En cuanto a su aplicación, se establece de forma gradual en relación con la información que debe suministrar el Reino de España a los Estados Unidos de América. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 20] Así, el intercambio de la totalidad de la información referida en el Acuerdo no está previsto hasta 2017, en relación con las cuentas financieras sujetas a comunicación de información en 2016. Referencias normativas Resolución de 17 de junio de 2014, del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se revocan determinadas delegaciones de competencias. (BOE de 1 de julio) QFL 2014/95533 Resol de 17 de junio Convenio entre el Reino de España y la República Dominicana Orden HAP/1136/2014 Con efectos a partir del 2-7-2014, se dejan sin efecto las delegaciones del ejercicio de las competencias contempladas en las siguientes normas: Normas estatales - Resol 4-7-2000 apa.1, realizada en favor del Subdirector General de Procedimientos Especiales en materia de tercerías, cuando su resolución sea competencia de la Directora del Departamento de Recaudación; - Resol 16-6-2003 apa.4, realizada en favor del Subdirector General de Procedimientos Especiales y referida a las competencias que, en materia de pago de deudas a la Hacienda Pública mediante la entrega de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico-Español, tiene formalmente atribuidas el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Convenio entre el Reino de España y la República Dominicana para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, y su Protocolo, hechos en Madrid el 16 de noviembre de 2011. (BOE de 2 de julio de 2014) QFL 2011/394702 El presente Convenio se aplica a los Impuestos sobre la Renta exigibles por cada uno de los Estados contratantes, sus subdivisiones políticas o sus entidades locales, cualquiera que sea el sistema de su exacción. Los impuestos actuales a los que se aplica son, en particular: • En España: - el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; - el Impuesto sobre Sociedades; - el Impuesto sobre la Renta de no Residentes; y - los impuestos locales sobre la renta; • En la República Dominicana: - el Impuesto sobre la Renta. Orden HAP/1136/2014, de 30 de junio, por la que se regulan determinadas cuestiones relacionadas con las obligaciones de información y diligencia debida establecidas en el acuerdo entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para la mejora del cumplimiento fiscal internacional y la aplicación de la ley estadounidense de cumplimiento tributario de cuentas extranjeras y se aprueba la declaración informativa anual de cuentas financieras de determinadas personas estadounidenses, modelo 290. (BOE de 2 de julio) QFL 2014/95703 Con efectos a partir del 3-7-2014, se regulan determinadas cuestiones relacionadas con las obligaciones de información y la diligencia debida establecidas en el Acuerdo entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para la mejora del cumplimiento fiscal internacional y la aplicación de la ley estadounidense de cumplimiento tributario de cuentas extranjeras y se aprueba la declaración informativa anual de cuentas financieras de determinadas personas estadounidenses, modelo 290. Q Los sujetos obligados a la declaración informativa son aquellas entidades que sean una institución de custodia, una institución de depósito, una entidad de inversión o una compañía de seguros específica y tengan la consideración de institución financiera española obligada a comunicar información. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 21] Referencias normativas Normas estatales Corrección de errores de la Orden HAP/1074/2014 Corrección de errores del RD-L 8/2014 Orden HAP/1222/2014 Q Corrección de errores de la Orden HAP/1074/2014, de 24 de junio, por la que se regulan las condiciones técnicas y funcionales que debe reunir el Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas. (BOE de 8 de julio) Corrección de errores del Real Decreto-Ley 8/2014, de 4 de julio, de aprobación de medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficiencia. (BOE de 10 de julio) Orden HAP/1222/2014, de 9 de julio, por la que se modifica la Orden EHA/3434/2007, de 23 de noviembre, por la que se aprueban los modelos 322 de autoliquidación mensual, modelo individual, y 353 de autoliquidación mensual, modelo agregado, y el modelo 039 de Comunicación de datos, correspondientes al Régimen especial del Grupo de Entidades en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y la Orden HAC/3625/2003, de 23 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 309 de declaración-liquidación no periódica del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BOE de 15 de julio) QFL 2014/105976 1. Se aprueban un nuevo modelo 322, «Grupo de entidades. Modelo individual. Autoliquidación mensual» y un nuevo modelo 353 «Grupo de entidades. Modelo agregado. Autoliquidación mensual» que serán utilizados para presentar las autoliquidaciones correspondientes a los periodos de liquidación que se inicien a partir de 1-1-2015. No obstante, como es necesario habilitar la posibilidad de optar o revocar la opción por la aplicación de la prorrata especial, en la última declaración-liquidación del ejercicio 2014, se modifica el modelo 322 a utilizar en el último periodo de liquidación del ejercicio 2014. 1.1. Modelo 322 - en el apartado de identificación del modelo, se incorporan dos nuevas casillas que permiten optar o revocar la opción por la aplicación de la prorrata especial en la última declaración-liquidación del ejercicio; - debe indicarse si el declarante ha sido destinatario, en el periodo correspondiente, de operaciones a las que se aplique el régimen especial del criterio de caja. Si es así, en el apartado de información adicional del modelo, han de señalarse los importes correspondientes a las operaciones de adquisición de bienes y servicios a las que resulte de aplicación el régimen de las que sean destinatarios y que se hubieran devengado conforme a la regla general de devengo; - se incluyen nuevas casillas para declarar de forma desglosada las modificaciones de bases imponibles correspondientes tanto a operaciones intragrupo, como en régimen general y de operaciones en recargo de equivalencia; - se incorporan casillas adicionales que permiten identificar las adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios, otras operaciones en las que se produzca la inversión del sujeto pasivo distintas de las adquisiciones intracomunitarias de servicios, las operaciones de adquisición de bienes de inversión, así como los importes de las bases imponibles y cuotas deducibles rectificadas. 1.2. Modelo 353 El nuevo modelo 353 es consecuencia de los cambios introducidos en el modelo 322. 1.3. Plazo de presentación de las autoliquidaciones - regla general: en los 20 primeros días naturales del mes siguiente a la finalización del correspondiente período de liquidación mensual; - excepción, autoliquidación correspondiente al último período de liquidación del año: durante los 30 primeros días naturales del mes de enero siguiente, junto con la declaración resumen anual que deben presentar individualmente todas las entidades integrantes del grupo. [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 22] 2. Modificaciones relativas al modelo 309 de declaración-liquidación no periódica del IVA Se amplían los supuestos en los que se prevé la obligación de presentar esta declaración-liquidación incluyendo: Referencias normativas Normas autonómicas Andalucía - las personas o entidades que no actúan como empresarios o profesionales; Resol de 27 de junio Orden de 9 de julio - los sujetos pasivos que realizan exclusivamente operaciones interiores y adquisiciones intracomunitarias exentas, que resulten deudores de un crédito a favor de la Hacienda Pública, como consecuencia de la modificación de la base imponible de las operaciones que resulten total o parcialmente impagadas; Aragón - los beneficiarios de la aplicación del tipo reducido del 4% del Impuesto por tratarse de personas con movilidad reducida o con minusvalía, en las operaciones de entregas o adquisiciones intracomunitarias de vehículos, que no siendo sujetos pasivos del Impuesto, incumplan el requisito exigido en cuanto a su no transmisión posterior por actos inter vivos en los 4 años siguientes a su adquisición; - cualquier otra persona o entidad que no sea sujeto pasivo del Impuesto que deba regularizar su situación tributaria como consecuencia del incumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de beneficios fiscales en el IVA excluidos los aplicables al hecho imponible importación. Normas autonómicas Andalucía · Resolución de 27 de junio de 2014, de la Agencia Tributaria de Andalucía, por la que se da publicidad a las directrices generales del Plan de Control Tributario para 2014. (BOJA de 3 de julio) QFL 2014/96876 · Orden de 9 de julio de 2014, por la que se aprueban los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la liquidación de los hechos imponibles de los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones; se establecen las reglas para la aplicación de los mismos y se publica la metodología seguida para su obtención. (BOJA de 17 de julio) QFL 2014/109443 Aragón · Orden de 21 de mayo de 2014, del Consejero de Hacienda y Administración Pública, por la que se modifica la Orden de 12 de noviembre de 2012, del Consejero de Hacienda y Administración Pública, por la que se establecen los honorarios estandarizados de los peritos terceros para intervenir en las tasaciones periciales contradictorias. (BOA de 12 de junio) QFL 2014/83469 Asturias · Resolución de 4 de junio de 2014, de la Consejería de Hacienda y Sector Público, por la que se aprueban los modelos 031, 032 y 033 del Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica. (BOPA de 26 de junio) QFL 2014/93149 · Ley 6/2014, de 13 de junio, del Principado de Asturias, de Juego y Apuestas. (BOPA de 27 de junio) QFL 2014/94160 Orden de 21 de mayo Asturias Resol de 4 de junio L 6/2014 Resol de 18 de junio Resol de 27 de junio Q · Resolución de 18 de junio de 2014, de la Consejería de Hacienda y Sector Público, por la que se aprueba el modelo 028 de declaración del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. (BOPA de 9 de julio) QFL 2014/101528 · Resolución de 27 de junio de 2014, de la Consejería de Hacienda y Sector Público, por la que se aprueban los modelos 022, 023, 024, 025, 026 y 027 del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. (BOPA de 15 de julio) QFL 2014/105993 [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 23] Referencias normativas Normas autonómicas Asturias Resol de 27 de junio Canarias Orden de 10 de junio L 4/2014 Cantabria Orden HAC/27/2014 Valencia Q Resol de 8 de mayo Normas forales Álava DF 30/2014 DF 31/2014 NF 20/2014 NF 19/2014 NF 21/2014 DF 34/2014 NF 27/2014 NF 25/2014 · Resolución de 27 de junio de 2014, de la Consejería de Hacienda y Sector Público, por la que se aprueba el modelo 021 del Impuesto sobre Actividades Económicas. (BOPA de 16 de julio) QFL 2014/107191 Canarias · Orden de 10 de junio de 2014, por la que se modifica la Orden de 12 de diciembre de 2013, que determina las fiestas locales propias de cada municipio de la Comunidad Autónoma de Canarias para el año 2014. (BOCANA de 19 de junio) QFL 2014/85273 · Ley 4/2014, de 26 de junio, por la que se modifica la regulación del arbitrio sobre importaciones y entregas de mercancías en las Islas Canarias. (BOCANA de 30 de junio) QFL 2014/94951 Cantabria · Orden HAC/27/2014, de 11 de junio de 2014, por la que se aprueba el modelo 730 Web de solicitud de valoración previa de inmuebles y modelo 100 Web de información de valoración de determinados bienes inmuebles. (BOC de 26 de junio) QFL 2014/93150 Valencia · Resolución de 8 de mayo de 2014, del director general de Tributos y Juego, por la que se modifica la acción SAR@-5 del modelo 600, de autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la relación de acciones del anexo I de la Orden de 21 de noviembre de 2003, de la Conselleria de Economía, Hacienda y Empleo, por la que se establecen las condiciones generales y el procedimiento para la presentación telemática de declaraciones y declaraciones-liquidaciones de los tributos cuya gestión compete a la Generalitat. (DOCV de 4 de julio) QFL 2014/98375 Normas forales Álava · Decreto Foral 30/2014, de 10 de junio, del Consejo de Diputados, que modifica los Decretos Forales 21/2009, de 3 de marzo, y 18/2013, de 28 de mayo, que reguló la obligación de suministrar información sobre las operaciones con terceras personas y aprobó el reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, respectivamente. (BOTHA de 20 de junio) QFL 2014/88452 · Decreto Foral 31/2014, de 10 de junio, del Consejo de Diputados, que determina las actividades prioritarias de mecenazgo para el ejercicio 2014. (BOTHA de 20 de junio) QFL 2014/88494 · Norma Foral 20/2014, de 18 de junio, por la que se corrigen técnicamente determinadas normas forales tributarias del Territorio Histórico de Álava. (BOTHA de 27 de junio) QFL 2014/94140 · Norma Foral 19/2014, de 18 de junio, por la que se establece un tratamiento tributario alternativo para determinadas situaciones postlaborales. (BOTHA de 27 de junio) QFL 2014/94139 · Norma Foral 21/2014, de 18 de junio, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. (BOTHA de 2 de julio) QFL 2014/95714 · Decreto Foral 34/2014, de 25 de junio, del Consejo de Diputados, que aprueba el procedimiento para la aplicación de los incentivos fiscales asociados al programa de apoyo al acontecimiento de excepcional interés público "El Árbol es Vida". (BOTHA de 4 de julio) QFL 2014/97459 · Norma Foral 27/2014, de 9 de julio, del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. (BOTHA de 18 de julio) QFL 2014/110697 · Norma Foral 25/2014, de 9 de julio, del Impuesto sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos en instalaciones centralizadas. (BOTHA de 18 de julio) QFL 2014/110698 [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 24] · Norma Foral 24/2014, de 9 de julio, del Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica. (BOTHA de 18 de julio) QFL 2014/110699 · Norma Foral 23/2014, de 9 de julio, del Impuesto sobre Actividades de Juego. (BOTHA de 18 de julio) QFL 2014/110700 Bizkaia · Orden Foral 1191/2014, de 6 de junio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueban los modelos 200 y 220 de autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en el Territorio Histórico de Bizkaia y se regula el procedimiento para su presentación telemática para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2013. (BOB de 13 de junio) QFL 2014/84350 · Orden Foral 1190/2014, de 6 de junio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueba el modelo 230 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes: retenciones e ingresos a cuenta del Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas; Impuesto sobre Sociedades: retenciones e ingresos a cuenta sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación. (BOB de 13 de junio) QFL 2014/84351 · Norma Foral 2/2014, de 11 de junio, por la que se establece un tratamiento tributario alternativo para determinadas situaciones postlaborales. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86334 · Norma Foral 3/2014, de 11 de junio, de correcciones técnicas de diversas Normas Tributarias del Territorio Histórico de Bizkaia. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86335 · Norma Foral 4/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radioactivos en instalaciones centralizadas. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86336 · Norma Foral 5/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86338 · Norma Foral 6/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86340 · Norma Foral 7/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre actividades de juego. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86341 · Norma Foral 8/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre la producción de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86342 · Norma Foral 9/2014, de 11 de junio, del Impuesto sobre los depósitos en las entidades de crédito. (BOB de 17 de junio) QFL 2014/86346 · Corrección de errores de la Orden Foral 1190/2014, de 6 de junio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueba el modelo 230 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes: retenciones e ingresos a cuenta del Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas; Impuesto sobre Sociedades: retenciones e ingresos a cuenta sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación. (BOB de 18 de junio) Referencias normativas Normas forales Álava NF 24/2014 NF 23/2014 Bizkaia OF 1191/2014 OF 1190/2014 NF 2/2014 NF 3/2014 NF 4/2014 NF 5/2014 NF 6/2014 NF 7/2014 NF 8/2014 NF 9/2014 Corrección de errores de la OF 1190/2014 DFN 2/2014 DF 74/2014 Q · Decreto Foral Normativo 2/2014, de 17 de junio, por el que se deroga el Decreto Foral Normativo 2/2013, de 26 de febrero, por el que se determina la aplicación de nuevos impuestos en el Territorio Histórico de Bizkaia. (BOB de 19 de junio) QFL 2014/85267 · Decreto Foral 74/2014, de 17 de junio, de la Diputación Foral de Bizkaia por el que se regula el procedimiento de cobro del Recargo Foral del Impuesto sobre Actividades Económicas. (BOB de 19 de junio) QFL 2014/88504 [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 25] · Decreto Foral 75/2014, de 17 de junio, de la Diputación Foral de Bizkaia por el que se modifican el plazo de presentación de la declaración informativa con el contenido de los libros registro correspondiente al año 2014 y varios Reglamentos tributarios. (BOB de 19 de junio) QFL 2014/85270 · Orden Foral 1260/2014, de 16 de junio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueba el modelo 140 de Declaración informativa con el contenido del Libro Registro de Operaciones Económicas. (BOB de 24 de junio) QFL 2014/91758 · Orden Foral 1373/2014, de 26 de junio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueba el modelo 043-J Impuesto sobre actividades de juego en los supuestos de actividades anuales o plurianuales. Autoliquidación. (BOB de 1 de julio) QFL 2014/95551 · Orden Foral 1408/2014, de 2 de julio, del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se regula el procedimiento para la presentación telemática de propuestas previas de tributación cualificadas. (BOB de 7 de julio) QFL 2014/98487 · Decreto Foral 88/2014, de 15 de julio, de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en materia de pagos a cuenta de actividades profesionales. (BOB de 18 de julio) QFL 2014/110693 Gipuzkoa · Orden Foral 403/2014, de 1 de julio, por la que se aprueba la carta de servicios del Impuesto de Sociedades correspondiente al año 2014. (BOG de 8 de julio) QFL 2014/100276 · Orden Foral 412/2014, de 7 de julio, por la que se aprueba el modelo 030 de declaración de alta en el censo de obligados tributarios y de modificación del domicilio, de datos personales y de contacto. (BOG de 11 de julio) QFL 2014/104829 Navarra · Ley Foral 15/2014, de 1 de julio, por la que se modifica la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra. (BON de 17 de julio) QFL 2014/108261 [Quantor fiscal 252 - 7/2014- 26] Referencias normativas Normas forales Bizkaia DF 75/2014 OF 1260/2014 OF 1373/2014 OF 1408/2014 DF 88/2014 Gipuzkoa OF 403/2014 OF 412/2014 Navarra LF 15/2014 Boletín fiscal Quantor Impreso en España Depósito Legal: BI-1.784-1999 Franqueo concertado: 01/2193 ISSN: 1989-5089 Edita: Grupo Editorial El Derecho y Quantor, S.L. Todos los derechos reservados. Prohibida su reproducción parcial o total por cualquier medio. © Grupo Editorial El Derecho y Quantor, S.L. Oficinas centrales Monasterios de Suso y Yuso 34 - 28049 Madrid Teléfono: 902 44 11 88 Fax: 91 578 16 17 www.quantor.net
