legal flash i área de derecho financiero y tributario

LEGAL FLASH
I
ÁREA DE DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO
10 de julio de 2016
APROXIMACIÓN
TRIBUTARIAS
A
DEL
LAS
PRINCIPALES
“BREXIT”
EN
LA
CONSECUENCIAS
NORMATIVA
FISCAL
ESPAÑOLA
Por una estrecha mayoría, los votantes del Reino Unido apoyaron la
salida de su país de la Unión Europea en el referéndum celebrado el
pasado 23 de junio (en adelante “Brexit”).
El referéndum carece de efectos jurídicos inmediatos, así que, por el
momento, el Reino Unido permanece en la Unión y vinculado a su
Derecho, y no se produce ningún efecto automático para los ciudadanos
y las empresas españolas allí instaladas.
No obstante lo anterior, de ejecutarse el Brexit, el mismo provocará
modificaciones en las relaciones económicas transfronterizas entre el
Reino Unido y España.
La salida del Reino Unido irá acompañada de un proceso de negociación que se prolongará
durante un período de tiempo, a día de hoy indefinido, durante el cual este país seguirá
siendo a todos los efectos miembro de la Unión Europea y, por tanto, sujeto a la normativa
comunitaria.
A continuación se expone brevemente un primer análisis de los efectos más relevantes que
esta decisión podría provocar en la fiscalidad de los contribuyentes a partir del momento
en que se produzca la salida efectiva del Reino Unido de la Unión Europea.
CONVENIO ENTRE ESPAÑA Y REINO UNIDO PARA E VITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN
Sin perjuicio de que en la negociación con la Unión Europea se alcancen determinados
acuerdos sobre el régimen transitorio aplicable a las relaciones nacidas al amparo de la
anterior regulación, conviene recordar que las relaciones tributarias entre ambos territorios
se rigen por un convenio bilateral para evitar la doble imposición (en adelante CDI) que
permite reducir considerablemente el impacto jurídico que supone la inaplicación de las
Directivas Comunitarias en materia de dividendos, intereses y cánones. Recordar a estos
efectos que la aplicación del CDI dependerá de la obtención del correspondiente certificado
que acredite la residencia a efectos del propio convenio.
El vigente CDI entre España y Reino Unido obliga a ambos Estados a eximir de tributación
en la fuente numerosas categorías de renta. Por ello, en materia de imposición directa, las
consecuencias negativas de la salida de la Unión Europea se verán en ocasiones minoradas
por aplicación del CDI.
Dividendos, intereses y cánones
La salida del Reino Unido provocaría que se dejasen de aplicar las Directivas y Reglamentos
de la Unión Europea en sus relaciones con España y otros Estados miembros.
Una vez se haya producido la salida efectiva del Reino Unido no se podría aplicar el régimen
de exención de dividendos previsto en la Directiva matriz-filial (participación del 5%). No
obstante lo anterior, el CDI establece igualmente la exención del dividendo pagad o entre
sociedades residentes en ambos países si el beneficiario del mismo controla directa o
indirectamente, al menos, el 10 por 100 del capital de la sociedad que los paga y esta
última no constituye un vehículo de inversión inmobiliaria.
La no aplicación de la Directiva en materia de intereses y cánones tampoco tendrá una
incidencia sustancial ya que el CDI establece igualmente la exención en la fuente de los
intereses y cánones satisfechos a beneficiarios efectivos que sean residentes en el otro
estado contratante.
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A continuación se detallan las implicaciones más relevantes que se producirán en la
legislación interna a partir de la salida efectiva del Reino Unido.
IMPUESTO SOBRE SOCIE DADES
El texto de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) condiciona
determinados efectos a la consideración o no de miembro de la Unión Europea, y en menor
medida, del Espacio Económico Europeo.
Dependiendo de si en las negociaciones de
separación el Reino Unido consigue permanecer o no dentro del Espacio Económico
Europeo las consecuencias pueden tener un mayor o un menor impacto jurídico. A
continuación se relacionan los artículos más relevantes cuyos efectos se hacen depender
de estas circunstancias.
Exit tax
La deuda tributaria derivada de la plusvalía que aflore con motivo del traslado de la
residencia fiscal a Reino Unido, sin afectación de los elementos a un establecimiento
permanente situado en España, no podrá ser aplazada en los términos del artículo 19.1 de
la LIS (salvo que Reino Unido permanezca en el Espacio Económico Europeo y exista un
efectivo intercambio de información). En cualquier caso, esta cuestión no parece grave, ya
que la actual exigencia de prestación por garantía en los traslados a la UE hace que sea
muy poco habitual la emigración de compañías españolas.
Gibraltar
La consideración de Gibraltar como paraíso fiscal hoy no impide la aplicación del régimen
de exención de los dividendos, beneficios de sucursales o ingresos por cesión de intangibles
(patent box) previsto respectivamente en los artículos 21, 22 y 23 de la LIS, en tanto en
cuanto la entidad resida en un estado miembro de la Unión Europea y su operativa
responda a motivos económicos válidos. La salida efectiva del Reino Unido de la Unión
Europea provocará la pérdida del régimen de exención previsto en los tres artículos
anteriormente mencionados.
I+D+i
Se produciría la exclusión de la base de cálculo de la deducción de los gastos de
investigación y desarrollo e innovación tecnológica por las actividades efectuadas o
encargadas a entidades residentes en Reino Unido salvo que, fruto de las negociaciones,
consiga permanecer en el Espacio Económico Europeo (artículo 35 de la LIS).
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Régimen de neutralidad de fusiones y escisiones
Podría resultar inaplicable el régimen de neutralidad a las operaciones de reestructuración
empresarial de fusión, escisión, canje de valores y aportación de activos , dado que su
aplicación depende de que las entidades intervinientes, sus socios o los elementos
involucrados sean residentes o estén situados en un Estado miembro de la Unión Europea,
o en algunos supuestos, en el Espacio Económico Europeo (artículo 76 y siguientes de la
LIS).
Tampoco se podrá aplicar el régimen de neutralidad a las operaciones de cambio de
domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea entre el
Reino Unido y España.
Transparencia fiscal internacional
En el supuesto de que el Reino Unido mantenga el propósito de rebajar el tipo impositivo
del Impuesto sobre de Sociedades del actual 20% al 15% en el año 2020 , tal y como ha
afirmado el Ministro de Economía británico George Osborne, concurriría una de las
circunstancias determinantes de la aplicación del mecanismo de imputación de las rentas
positivas obtenidas por la sociedad participada (puesto que la tributación será inferior al
75 por ciento de la que se hubiera soportado en España). En un escenario de salida de la
Unión Europea no se podría invocar la exclusión de la aplicación del régimen de
transparencia fiscal internacional cuando la entidad no residente sea residente en otro
Estado miembro a la que hace referencia el apartado 16 del artículo 100 de la LIS.
Además, las instituciones de inversión colectiva británicas que pierdan el carácter de
armonizadas bajo la Directiva UCIT podrán verse afectadas por las reglas de imputación
de transparencia fiscal internacional.
Régimen de entidades navieras en función del tonelaje
Se produciría la expulsión de este régimen fiscal especial si los buques explotados están
gestionados estratégica y comercialmente desde el Reino Unido o la totalidad de los buques
estén registrados en dicho territorio.
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IMPUESTO SOBRE LA RE NTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
Al igual que la LIS, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante
LIRPF) condiciona ciertos efectos a la aplicación de las Directivas y Reglamentos de la
Unión Europea o la pertenencia a la misma.
Traslado de residencia y rentas pendientes de imputación
La pérdida de la condición de contribuyente por un cambio de residencia al Reino Unido
provocará que todas las rentas pendientes de imputación deban integrarse en la base
imponible de la última declaración como residente, sin que pueda acogerse a la opción de
integrar dichas rentas a medida que se obtienen si se desplaza a un país de la Unión
Europea (artículo 14.3 de la LIRPF).
La no aplicación de la Directiva 2004/39/CE sobre valores cotizados
La no aplicación de la Directiva 2004/39/CE a los valores de sociedades cotizadas
residentes en Reino Unido provocará:
-
Que las distribuciones de prima de emisión y reducción de capital de sociedades
cotizadas en dicho territorio sigan el tratamiento que se prevé para las no
cotizadas, es decir, que los importes obtenidos pasarían a tributar como
rendimientos de capital mobiliario (artículo 25.1 y 33.3 de la LIRPF).
-
Que el plazo exigido para poder integrar una pérdida patrimonial derivada de una
transmisión seguida de una reinversión en valores cotizados homogéneos pasaría
de dos meses a un año (artículo 33.5 LIRPF).
-
Que la alteración patrimonial por transmisión de valores cotizados deberá
calcularse por la regla prevista para las sociedades no cotizadas contenida en el
apartado b) del artículo 37.1 de la LIRPF y no en el aparato a).
-
Que el coeficiente de abatimiento aplicable a las alteraciones de patrimonio por
transmisión de valores adquiridos con anterioridad a 1994 no sea del 25 por ciento
sino del 14,28 por ciento (Disposición transitoria novena de la LIRPF).
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Aportaciones a Planes de Pensiones
Las aportaciones realizadas a planes de pensiones británicos no gozarán de la reducción
de la base imponible general prevista en el artículo 51.1.2º de la LIRPF al no serles de
aplicación la Directiva 2003/41 CE sobre supervisión de fondos de pensiones de empleo.
Transparencia fiscal internacional
De igual manera que en el IS, si el Reino Unido rebajase el tipo impositivo del Impuesto
sobre de Sociedades, pasando del actual 20% al 15% en el año 2020, concurrirá una de
las circunstancias que podría determinar la aplicación del mecanismo de imputación de las
rentas positivas a la persona física.
Régimen de diferimiento fiscal por traspasos de instituciones de inversión colectiva
constituidas y domiciliadas en Reino Unido
El régimen de diferimiento fiscal por traspasos que permite diferir la plusvalía generada
por el reembolso o trasmisión de participaciones en instituciones de inversión colectiva a
condición de reinversión del importe de la venta en otra institución de inversión colectiva
no podría aplicarse cuando intervenga una institución de esta naturaleza constituida y
domiciliada en el Reino Unido, al no serle de aplicación la Directiva 2009/65/CE (artículo
94.1.a) de la LIRPF).
Ganancias patrimoniales por cambio de residencia (Exit tax)
De producirse un cambio de residencia al Reino Unido no podría aplicarse el régimen de
excepción que el artículo 95 bis de la LIRPF prevé para el supuesto de desplazamiento a
un país de la Unión Europea.
IMPUESTO SOBRE LA RE NTA DE NO RESIDENTES
La Ley del Impuesto sobre la Renta de No residentes (en adelante LIRNR) también
condiciona ciertos efectos a la condición de miembro de la Unión Europea.
Rentas exentas
La exención de los dividendos, intereses y cánones establecida en el artículo 14.1 de la
LIRNR se condiciona a que estas rentas sean obtenidas por residentes en un Estado
miembro de la Unión Europea. A pesar de que la salida de Reino Unido provocaría la
imposibilidad de aplicar esta norma (salvo permanencia en el Espacio Económico Europeo),
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la exención quedaría en todo caso salvaguardada por lo previsto en el CDI, tal y como
hemos descrito al inicio de este documento.
Conviene precisar que el supuesto de exención de dividendos previsto tanto en el artículo
14.1 h) de la LIRNR como en el CDI solo cubre al perceptor persona jurídica. La persona
física resulta gravada en todo caso.
Mientras que los fondos de pensiones británicos podrán seguir invocando la exención sobre
los dividendos de fuente española recogida en el CDI, las instituciones de inversión
colectiva británicas, al perder su carácter de UCITs, dejarían de beneficiarse de la exención
sobre el IRNR aplicable a sus dividendos de fuente española en los términos de la letra l)
del artículo 14.1 de la LIRNR.
Elementos afectos a un establecimiento permanente transferidos a Reino Unido
El pago de la renta resultante que aflora con motivo de la transferencia del elemento afecto
no podría diferirse al momento de su efectiva transmisión, tal y como está previst o para
casos en los que el elemento afecto se transfiere a un Estado miembro de la Unión Europea
o del Espacio Económico Europeo (artículo 18.5 LIRNR).
Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente
Estas rentas tributarán por su importe bruto sin que puedan deducirse los gastos previstos
en la LIRPF o la LIS dependiendo de si el contribuyente es una persona física o jurídica
(artículo 24.6 de la LIRNR).
Tipo de gravamen
Se excluiría el tipo de gravamen del 19 por ciento previsto para contribuyentes residentes
en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, con efectivo
intercambio de información, y aplicación del tipo general del 24 por ciento.
Opción para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea
Se excluiría la posibilidad de optar por tributar en calidad de contribuyente por el IRPF
(artículo 46 de la LIRNR).
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IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
El impacto en el Impuesto sobre el Patrimonio sería menor, ya que el CDI seguirá en vigor,
prohibiendo a España someter a este impuesto los bienes mantenidos en nuestro país por
ciudadanos británicos, con la única excepción de los inmuebles y participaciones en
entidades de sustrato inmobiliario.
Sin embargo, será relevante en relación con los ciudadanos británicos que, teniendo bienes
inmuebles en nuestro país, no pueda beneficiarse del derecho de los residentes
comunitarios o del Espacio Económico Europeo a aplicar los beneficios fiscales aprobados
por la Comunidad Autónoma donde radique el mayor valor de los bienes y derechos de que
sean titulares (Disposición adicional cuarta de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio).
IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES
Imposibilidad de aplicar las especialidades de tributación por l a adquisición de bienes y
derecho a título lucrativo a los contribuyentes no residentes que sean a su vez residentes
en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo en virtud de
las cuales tendrán derecho a la aplicación de la normativa aprobada por la Comunidad
Autónoma y acceso al régimen de bonificaciones en cuota (Disposición adicional segunda
de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la que se adecua la normativa
del impuesto a la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de
septiembre de 2014).
IMPOSICIÓN INDIRECTA
La salida de Reino Unido de la Unión Europea supondrá la recuperación de la capacidad
normativa en tributación indirecta, y más concretamente de la fiscalidad asociada a la
circulación de mercaderías, es decir IVA y derechos de aduana.
La UE es una unión aduanera, por lo que sin duda el restablecimiento de controles
aduaneros al flujo de mercancías con origen o destino en el Reino Unido será una de las
consecuencias económicas más directas del Brexit. Este área será sin duda clave en las
negociaciones de salida, ya que lo lógico es que el Reino Unido esté interesado en mantener
un régimen arancelario privilegiado en sus relaciones con el resto de países de la UE,
En materia del IVA también es previsible que el Reino Unido mantenga, al menos
inicialmente, una coordinación entre su norma nacional del impuesto y la Directiva del IVA.
Ahora bien, dado que dejará de estar vinculado por dicha Directiva, también es previsible
que gradualmente la norma británica empiece a tener diferencias con la comunitaria.
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Por supuesto, desde el momento en que se haga efectiva la salida, las entregas de bienes
del Reino Unido a España no se calificarán como entregas intracomunitarias sino como
importaciones que quedarán sujetas a IVA y a impuestos especiales sobre su import ación.
Asimismo, muchas prestaciones de servicios efectuadas por empresas establecidas en
España cuyos destinatarios sean residentes en el Reno Unido y que hasta ahora no
quedaban sometidas al IVA español podrían quedar gravadas a dicho impuesto en España
por aplicación de la regla de “utilización efectiva” del artículo 70.Dos de la Ley del IVA. De
acuerdo con dicha regla, quedarán sometidos al IVA español los servicios que se entiendan
localizados fuera de la Unión Europea pero cuya utilización o explotación efectivas tenga
lugar en el territorio de aplicación del IVA.
Así sucederá en relación con los servicios prestados a empresarios o profesionales
británicos que actúen como tales y que consistan, entre otros, en (i) cesiones y concesiones
de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás
derechos de propiedad intelectual o industrial, (ii) la cesión o concesión de fondos de
comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad
profesional, (iii) los servicios de publicidad, (los servicios de asesoramiento, auditoría,
ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales, (iv)
los servicios de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos l os
procedimientos y experiencias de carácter comercial, (v) los servicios de traducción,
corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes, (vi) los
servicios de seguro, reaseguro y capitalización y los servicios financieros (incluidos los que
no estén exentos), (vii)los servicios de cesión de personal, (viii) doblaje de películas, (ix)
arrendamientos de bienes muebles corporales salvo medios de transporte y contenedores,
(x) los servicios de provisión de acceso a las redes de gas natural situadas en el territorio
de la Comunidad o a cualquier red conectada a dichas redes, a la red de electricidad,
calefacción o refrigeración, el transporte o distribución a través de dichas redes, (xi) las
obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios enunciados
anteriormente y (xii) los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena.
Igualmente podrían quedar sujetos al IVA español, por aplicación de la regla de utilización
o explotación efectiva, los servicios prestados a cualquier destinatario del Reino Unido que
consistan en el arrendamiento de medios de transporte, servicios prestados por vía
electrónica y los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y televisión.
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