NUMCONSULTA V2082-09 FECHA

NUMCONSULTA V2082-09
ORGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
FECHA-SALIDA 21/09/2009
NORMATIVA Ley 37/1992, Arts. 4 Uno, 9 y 135; Ley 37/1992, Arts. 4 Uno, 9 y 135.
DESCRIPCION- El consultante ha ejercido una actividad de comercio al por menor de cuadros para lo
HECHOS cual aportó 250 cuadros importados de Rusia, habiendo cesado en la misma en
diciembre de 2005 y sin haber desarrollado dicha actividad desde entonces.
Con posterioridad al cese en la actividad el consultante tiene intención de vender los
cuadros referidos.
CUESTION- Tributación de la venta de los cuadros que pretende efectuar el consultante en el
PLANTEADA Impuesto sobre el Valor Añadido y en el I.R.P.F.
CONTESTACIÓN COMPLETA
A. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido
(BOE del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios
realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con
carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se
efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las
realicen. El citado artículo 4, en su apartado dos, establece lo siguiente:
“Dos. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o
derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las
efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción
al Impuesto.”
El artículo 9 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula las operaciones asimiladas a las
entregas de bienes por dicho Impuesto, dispone en su número 1º, letra a) lo siguiente:
“Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º. El autoconsumo de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes las siguientes operaciones
realizadas sin contraprestación:
a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o
profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo.”
La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no establece expresamente un criterio preciso para
determinar el momento del devengo del Impuesto en las transferencias de bienes del patrimonio
empresarial del sujeto pasivo a su patrimonio personal.
No obstante, cuando el cese en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional determinase la
transferencia de los bienes integrantes del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo a su
patrimonio personal, circunstancia que no se señala en el escrito de consulta, será de aplicación lo
establecido en el artículo 9, número 1º de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito y, en consecuencia, se
deberá entender producida la entrega de bienes que supone la referida transferencia de bienes y
devengado el Impuesto correspondiente, cuando se produzca el cese efectivo en el ejercicio de la
actividad.
A tales efectos, no podrá entenderse producido dicho cese en tanto el sujeto pasivo, actuando como
empresario o profesional, continúe llevando a cabo la liquidación del patrimonio empresarial o profesional
y enajenado los bienes de su activo.
La presentación de la declaración de cese en el ejercicio de una actividad no produce, por sí misma,
dicho cese, ni determina el traspaso de los bienes integrantes del patrimonio empresarial o profesional de
un sujeto pasivo a su patrimonio personal. Dicha declaración no es la causa, sino el efecto del cese en el
ejercicio de las actividades empresariales o profesionales y, por ello, no resulta procedente su
presentación antes de que el aludido cese se produzca efectivamente.
El artículo 135 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula el régimen especial de los
bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, dispone en su apartado uno, lo
siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos revendedores de bienes usados o de bienes muebles que tengan la
consideración de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección aplicarán el régimen especial
regulado en este Capítulo a las siguientes entregas de bienes:
1º. Entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección adquiridos por el
revendedor a:
a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.
b) Un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado
miembro de inicio de la expedición o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviera para el referido
empresario o profesional la consideración de bien de inversión.
c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto, por aplicación de lo
dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 24º o 25º de esta Ley.
d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el régimen especial de los bienes
usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.
2º. Entregas de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que hayan sido importados por el
propio sujeto pasivo revendedor.
3º. Entregas de objetos de arte adquiridos a empresarios o profesionales en virtud de las operaciones a
las que haya sido de aplicación el tipo impositivo reducido establecido en el artículo 91, apartado uno,
números 4 y 5 de esta Ley.”
En consecuencia, sólo en el caso de que el consultante no hubiese cesado efectivamente en su actividad
y, por ello, no hubiese resultado de aplicación lo establecido en el artículo 9, número 1º de la Ley del
Impuesto sobre el Valor Añadido, podrá aplicar el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte,
antigüedades y objetos de colección por las previstas operaciones de entrega de cuadros de arte
resultantes de su actividad de importación y venta de cuadros, iniciada en el año 2005, por la cual
presentó declaración de cese el 31 de diciembre de dicho año.
En el supuesto de que hubiere resultado de aplicación lo establecido en el artículo 9, número 1º de la Ley
del Impuesto sobre el Valor Añadido, las citadas entregas de cuadros estarán no sujetas al citado tributo,
por efectuarse al margen del ejercicio de una actividad empresarial o profesional, sin perjuicio de su
tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el
adquirente de los mismos.
B. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no
Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, conceptúa las
ganancias y pérdidas patrimoniales como “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que
se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por
esta Ley se califique como rendimientos”.
Hay que tener en cuenta que una actividad de comercio al por menor de cuadros suele exigir el
transcurso de un plazo más o menos dilatado desde el inicio de las actividades hasta la transmisión de
los cuadros adquiridos. Es posible que, una vez adquiridas las obras, estas no se enajenen por
circunstancias propias del mercado. Pero este hecho no supone que tales bienes dejen de estar afectos a
la actividad referida, ya que la finalidad implícita de esta actividad es la de poner en el mercado del arte
los cuadros adquiridos. En definitiva, la paralización transitoria de la actividad no implica el cese de la
misma, en cuyo caso, los cuadros seguirían teniendo la consideración de activos afectos a la actividad de
comercio al por menor de cuadros en condición de existencias.
No obstante lo anterior, al igual que en cualquier otra actividad económica, es posible cesar en la
actividad de comercio al por menor de cuadros. Eso sí, deberá acreditarse por cualquier medio válido en
Derecho que realmente se ha cesado en dicha actividad y que no se trata de una situación de
paralización transitoria, correspondiendo su valoración a los órganos de inspección y comprobación de la
Administración tributaria. Como consecuencia de dicho cese efectivo, los cuadros dejarán de estar
afectos a la actividad económica, debiendo computar como rendimiento de la actividad económica el valor
de mercado de las existencias, en este caso los cuadros de arte, en el momento de la desafectación, tal y
como dispone el artículo 28.4 de la LIRPF. Una vez desafectados, la contraprestación que perciba por la
venta de los cuadros a que se refiere la cuestión planteada no tendría la consideración de rendimiento de
actividad económica y dicha venta generaría una ganancia o una pérdida patrimonial al producir una
variación en el valor del patrimonio del consultante puesta de manifiesto con ocasión de una alteración en
la composición de aquel.
La ganancia o pérdida patrimonial que resulte sujeta al Impuesto de acuerdo con lo anteriormente
expuesto, se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF
y tributará al 18 por 100.
Por el contrario, si con arreglo a lo expuesto con anterioridad, en el momento de la transmisión de las
obras objeto de consulta no se hubiese producido el cese efectivo de la citada actividad de comercio al
por menor de cuadros, las rentas que se pongan de manifiesto en el consultante tendrán la consideración
de rendimientos de actividades económicas con arreglo a lo previsto en el artículo 27 de la LIRPF, por lo
que se integrarán en la base imponible general, en la forma prevista en el artículo 48 de la LIRPF y
tributarán según la escala general del Impuesto (estatal y autonómica o complementaria, artículos 63 y 74
de la LIRPF).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89
de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.