CCPP 09-14 Asunción, 3 de julio de 2014 Dra. Marta Gonzalez Ayala, Viceministra Subsecretaría de Estado de Tributación (SET) Ministerio de Hacienda Asunción – República del Paraguay Cc: Ministro de Hacienda, Lic. Germán Rojas De nuestra consideración: A través de la presente deseamos manifestar nuestro rechazo a la Resolución General (RG) N° 29/2014 emitida por la SET en fecha 25 de junio de 2014. Como es de conocimiento público este Consejo se manifestó en contra de uno de los proyectos que antecedieron a la presente RG habiéndose puntualizado aspectos conflictivos e ilegales para el ejercicio profesional y de la profesión en general. Lamentablemente importantes aspectos conflictivos e ilegales manifestados por este Consejo no fueron considerados en la referida norma reglamentaria. Por tal motivo y en cumplimiento de los estatutos que rigen nuestra institución, este Consejo desea poner a su conocimiento los aspectos que entendemos hacen impracticable e ilegal la RG N° 29/2014. La ilegalidad se funda en la abierta violación de los Principios Constitucionales como el de la Libertad al Trabajo (art. 86°), de la Irretroactividad de la Ley (art. 14°), del Juzgamiento en función a leyes anteriores al hecho del proceso (art. 17° inc. 3), de la Igualdad ante la Ley (art. 46°) y otras leyes vigentes, lo cual se evidencia en las disposiciones de la RG N° 29, por lo que la hacen impracticable. Seguidamente exponemos los principales aspectos: a) Del contador público: Con fecha 2 de agosto de 2013 fue promulgada la Ley N° 4995 de Educación Superior. En su artículo 63 se señala cuanto sigue “…Las carreras de grado tendrán una duración mínima de 4 (cuatro) años y 2700 (dos mil setecientas) horas cursadas... Estas carreras otorgan el título correspondiente a una profesión o los conocimientos académicos de una disciplina”. Respecto a la habilitación para el ejercicio profesional el último párrafo del artículo 72 de la mencionada Ley, señala que “…La habilitación para el ejercicio de la profesión, una vez registrados oficialmente, se ajustará a los requisitos establecidos por las instancias competentes…” es decir que, una vez registrado el título de grado correspondiente, el profesional puede ejercer su actividad libremente. Por otra parte, el artículo 2° inciso n) de la Ley N° 371/72 “Que reglamenta el ejercicio profesional de los graduados en ciencias contables y administrativas, en ciencias contables, en contabilidad y en administración pública o de empresa”, establece que los Licenciados en Ciencias Contables 1 y Administrativas, en Ciencias Contables y en Contabilidad, podrán ejercer funciones de auditoría contable en entidades públicas y privadas. En consideración a lo expresado, señalamos que el requerimiento establecido en el artículo 4° de la RG N° 29/2014 sobre doctorados, maestrías o diploma de posgrado en Contabilidad, Auditoría o Tributación es una RESTRICCION AGRAVIANTE AL CONTADOR PUBLICO DEL PARAGUAY toda vez que se le impone restricciones al ejercicio profesional que la propia Ley de Educación Superior y la Ley N° 371/72 NO ESTABLECEN. Es jurídicamente inviable que una disposición jurídica de menor jerarquía imponga restricciones no previstas en las leyes vigentes en el Paraguay, contraviniendo preceptos constitucionales. b) De las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs) en particular: Las Normas de Auditoría emitidas por el Consejo de Contadores Públicos del Paraguay (NA) son las NIAs vigentes hasta el 2008. El Consejo de Contadores Públicos del Paraguay apoya de manera irrestricta el uso generalizado de las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs). El cambio a las NIAs debería ser un proceso planificado y de divulgación y educación profesional, con el objeto de no afectar la actividad a la mayoría de los profesionales. Existen muchas limitaciones en la aplicación de tales normas en la gran mayoría de las pequeñas firmas auditoras y profesionales independientes. La aplicación irrestricta de las NIAs supone la implementación y aplicación de un sistema de control calidad en cumplimiento de la ISQC 1 (Norma Internacional de Control de Calidad nº 1). Aun cuando existen guías para la aplicación de la ISQC 1 y de las NIAs en pequeñas firmas auditoras y profesionales independientes, el Consejo de Contadores Públicos del Paraguay propugna la aplicación gradual de las NIAs conforme la complejidad de las operaciones de la diversidad de los contribuyentes, y considera que la aplicación de las NA (prevista en la derogada RG N° 20/08) cubre suficientemente, sin mayores costos para dichos profesionales y contribuyentes, los aspectos de calidad en el ejercicio de la auditoría externa que sería el objetivo pretendido por la Administración Tributaria. El informe de cumplimiento de aspectos tributarios en los términos de las NIAs es un trabajo realizado bajo las ISAE 3000 bajo la categoría técnica de un “non audit assurance engagement”. Las NA mencionadas anteriormente han sido hasta la fecha el único cuerpo normativo sólido de uso generalizado, ampliamente adoptado por la profesión, con amplia divulgación en las principales universidades del país y apoyado por la propia SET. Las NA han sido y son las únicas normas profesionales que han acompañado el proceso de formalización de la economía iniciado en el año 2004, a partir de la Ley 2421/04. c) De la materialidad y la verdadera situación de cumplimiento del contribuyente auditado: El mismo artículo 1° en su inciso l define: “La información es material o tiene importancia relativa si su omisión o expresión inadecuada por el contribuyente influye en las decisiones de los usuarios 2 que se apoyan en los Estados Financieros. El criterio de materialidad se determina a la luz de las circunstancias que los rodean, y les afecta el tamaño o naturaleza de una declaración errónea, o una combinación de ambos. Para la determinación de la Materialidad serán aplicables las Normas de Auditoría para PYMEs emitidas por IFAC; las normas emitidas por la Superintendencia de Bancos; o las aprobadas por la Asociación Interamericana de Contabilidad en la XXVIII Conferencia Interamericana de Contabilidad, del año 2009”. El concepto de materialidad tiene relación directa respecto a la entidad auditada, el sector en que opera, el nivel de progreso en sus actividades, la forma en que es medido su rendimiento financiero y operativo, su perfil de endeudamiento y el destino o usuario final de los estados financieros. Sin embargo, en el contexto de la expresión “verdadera situación de cumplimiento del contribuyente auditado”, a que hace mención el artículo 10°, todo hecho o transacción económica realizada por un contribuyente puede considerarse material; en esa situación la auditoría externa cambiaría su enfoque a una certificación irrestricta de todas las transacciones de un contribuyente. Por otra parte, el artículo 10º en su último párrafo señala que “Los Auditores Externos impositivos serán responsables administrativa, civil y penalmente por los daños y perjuicios que ocasionen por el mal desempeño de sus funciones, por los hechos punibles en que incurran, por la falsedad de los datos e informaciones que proporcionen a la Administración Pública, por el ocultamiento de irregularidades y/o la presentación de informes y dictámenes que no reflejen la verdadera situación de cumplimiento tributario del contribuyente auditado”. Por tanto, a partir del alcance mencionado en la referida RG y las responsabilidades establecidas respecto al trabajo del auditor, las auditorías deberían revisar el 100% de las operaciones de los contribuyentes para poder opinar sobre “la verdadera situación de cumplimiento tributario del contribuyente auditado”. En consideración a la casi impracticable realización de una auditoría impositiva conclusiva respecto a la “verdadera situación de cumplimiento del contribuyente auditado” (incrementada en contribuyentes con alta dependencia transaccional en sus sistemas informáticos como entidades financieras en general y compañías de telecomunicaciones, entre otros), resultaría esperable que sólo un muy pequeño grupo de contribuyentes pudieran cumplir con la presentación de sus informes de auditorías externas impositivas. d) Determinación de la materialidad de acuerdo con las normas para PYMES de la IFAC y las aprobadas por la Asociación Interamericana de Contabilidad en la XXVIII Conferencia Interamericana de Contabilidad, del año 2009: La International Federation of Accountants (IFAC), www.Ifac.org, no ha emitido a la fecha Normas de Auditoría para PYMEs (pequeñas y medianas empresas). A su vez, la página web de la Asociación Interamericana de Contabilidad -AIC-, www.contadoresaic.org, no contiene las conclusiones sobre materialidad aprobadas por la Asociación 3 Interamericana de Contabilidad en su XXVIII Conferencia Interamericana, del año 2009. Adicionalmente, no se tiene conocimiento que la AIC haya aprobado y emitido normas de auditoría. Ello hace impracticables establecidas por la SET. las disposiciones sobre determinación de materialidad e) Sobre la definición de auditoría externa impositiva y el asesoramiento impositivo: El artículo 1°, inciso c., define a la “Auditoría externa impositiva” como “el servicio realizado de acuerdo a los lineamientos establecidos por la Administración Tributaria y con sujeción a las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) emitidas por la Federación Internacional de Contadores Públicos. Asimismo, señala que tal auditoría externa impositiva sólo podrá ser prestada por auditores profesionales o Firmas de Auditoras independientes, debidamente inscriptos en el Registro de Auditores de la Administración Tributaria. Mientras el artículo 16°, inciso h., de la misma RG, señala la inhabilidad de aquellas firmas o auditores profesionales de practicar servicios de auditoría externa impositiva cuando prestaren servicios de asesoramiento o asistencia legal en cuestiones tributarias para el mismo contribuyente, o lo hubiese prestado en los 3 (tres) años precedentes. No existen regulaciones en la región que inhabiliten al profesional a prestar servicios de auditoría externa cuando se prestan servicios de asesoramiento impositivo, ni siquiera en los casos de tratarse de entidades de interés público, entidades financieras y de seguros. Además, considerando el texto reglamentario, la inhabilitación señalada tomaría en consideración hechos sucedidos con anterioridad a la vigencia de la referida RG, al mencionar los tres (3) años precedentes en violación del principio de no retroactividad de las leyes que rige en la República del Paraguay. f) De la evaluación y el control de calidad sobre los auditores externos impositivos: La Ley 109/91 y modificatorias "Que establece las funciones y estructura orgánica del Ministerio de Hacienda” y el artículo 33 de la Ley 2421/04 “De reordenamiento administrativo y de adecuación fiscal” que regula la Auditoría Externa Impositiva, no delegaron en la SET la facultad para regular los procedimientos de control de calidad. El artículo 8° de la RG N° 29/2014 señala que “La Administración Tributaria aplicará un sistema de evaluación cuyo puntaje máximo será de 100 puntos y estará basado en la experiencia y formación del Auditor Externo Impositivo, así como en la estructura organizativa para prestar el servicio de auditoría. Los Auditores Externos Impositivos serán habilitados siempre que obtengan un puntaje igual o mayor a 65 puntos…”. Sin embargo, la RG Nº 29 no establece en sección alguna, cuáles son los parámetros a ser considerados a los efectos de la asignación de los puntajes a los Auditores Externos, lo cual genera un desconocimiento de las pautas a ser seguidas con este propósito, y la consiguiente 4 incertidumbre derivada de la ausencia de reglas claras que garanticen la objetividad en la aplicación de los criterios establecidos por la Administración para la asignación de los puntajes. En tanto, el artículo 10° de la misma RG señala que “Los Dictámenes de Auditoría Externa Impositiva emitidos tanto por personas físicas como por Firmas Auditoras deberán ser controlados por un Revisor de Control de Calidad, conforme a lo establecido en las NIAs. En el caso de las personas físicas, el Revisor de Control de Calidad deberá ser otro Auditor Externo habilitado en el Registro, siempre que el mismo haya alcanzado una calificación mayor a 75 puntos”. El Consejo de Contadores Públicos del Paraguay se opone de manera terminante a la figura del “Revisor de Control de Calidad” toda vez que se instituye a profesionales o grupo de profesionales facultades para revisar los papeles de trabajo de las auditorías externas. Sí apoya toda medida tendiente a evaluar la calidad de los profesionales contables pero dentro del marco de confidencialidad de los trabajos y bajo las leyes vigentes del país. g) La violación al secreto profesional y el acceso a los papeles de trabajo por parte de la SET: Tal como lo establecen las NIAs, NA y las normas legales vigentes en el país, los papeles de trabajo son confidenciales y sólo pueden ser mostrados a requerimiento del organismo de control y previa autorización del cliente/contribuyente. Ley N° 125 en el art. 189 que regula las facultades de la Administración, establece en el numeral 5) que la misma “…no podrán exigirse informe de: a) Las personas que por disposición legal expresa puedan invocar el secreto profesional incluyendo la actividad bancaria…c) Aquellos cuya declaración comporta violar el secreto de la comunicación en general…” El referido texto legal indica que la misma ley reconoce el secreto profesional y no solo respecto a la actividad Bancaria al mencionar “incluyendo la actividad bancaria”. Igualmente, en el caso de entidades reguladas por el Banco Central del Paraguay existe una clara violación en las disposiciones de la RG, respecto al secreto bancario (artículos 84, 85 y 86 de la Ley de Bancos). De igual forma resulta VIOLATORIA de la Ley de Mercado de Valores, dado que la misma establece en su art. 28° inc. b) que los Socios y Administradores de los Auditores Externos del emisor tienen prohibiciones de revelar informaciones privilegiadas a las que hayan tenido acceso, que estarían contenidas en los papeles de trabajo, hasta que dicha información fuese revelada al mercado. La Ley no ha instituido a la SET facultades equivalentes o propias de la Comisión Nacional de Valores, Superintendencia de Bancos y Superintendencia de Seguros del Bancos Central del Paraguay. Por tanto, el acceso de la SET a los papeles de trabajo en los términos establecidos en el artículo 13 de la RG N° 29/2014 podría afectar el cumplimiento de la obligación del secreto profesional y en consecuencia el desarrollo de los negocios financieros, de capitales y de inversiones. 5 h) De la responsabilidad penal del auditor externo impositivo: El cumplimiento de las leyes tributarias es responsabilidad de los contribuyentes. Tal como se señalaba en el modelo de informe de auditor externo que estuvo vigente bajo la RG N° 20/08, la responsabilidad del auditor es la de emitir una opinión sobre los estados financieros del cliente/contribuyente, basado en su auditoría. Sin perjuicio de lo mencionado, la conducta en el ejercicio profesional está sujeta a la jurisdicción civil – Código Civil – y en su caso, penal – Código Penal- si la misma estuviere tipificada como reprochable o antijurídica. Por otra parte ninguna Ley vigente ha otorgado a la SET facultades para establecer qué actos están sujetos a responsabilidad civil o penal. La RG NO establece el procedimiento ni los hechos que podrían dar lugar a la inhabilitación definitiva del Auditor Externo Impositivo, mencionando que ello sería aplicable en los casos de reiteración o reincidencia (in fine del art. 21°), lo cual vulnera el Principio Fundamental, garantizado constitucionalmente, de que “Nadie puede ser juzgado sin una ley previa anterior a la comisión del hecho” y del Principio de “No hay pena sin ley previa”. Si no se define expresamente a través de una ley el hecho que da lugar a la inhabilitación, no puede aplicarse la pena. En función a lo expuesto aun cuando el artículo 10° de la RG N° 29/2014 emitida por la SET estableciere penalidades a los auditores externos impositivos, todo acto vinculado a la determinación de responsabilidades civiles o penales por parte de esa repartición son y serán nulos e ilegales dado que la SET únicamente puede aplicar sanciones por la comisión de infracciones fiscales establecidas en la Ley N° 125/91 modificada por la Ley N° 2421/04. i) De la rotación: El tema de rotación de firmas auditoras ha sido materia de análisis por la profesión a nivel global; pero, en todos los casos y sin excepciones, afecta a entidades de interés público, tales como aquellas que cotizan en la bolsa de valores, entidades financieras y de seguros, entre otras. Las NIAs establecen la rotación del Socio clave de la auditoría en entidades definidas como de interés público, y no de las firmas de auditoría según establece esta RG. Recientemente el Congreso de los Estados Unidos de América rechazó, en el año 2013, la propuesta de rotación de firmas de auditoría. Por su parte, la República Federativa del Brasil modificó las regulaciones sobre la rotación de firmas auditoras de 5 a 10 años, aplicables solo para las empresas que cotizan en bolsa. Igualmente la Comisión Nacional de Valores de la República Argentina (CNV AR) impuso la rotación de firmas de auditoría mediante la promulgación de la RG N° 622/13, en fecha 27 de setiembre de 2013; la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, miembro de la Asociación Interamericana de Contabilidad (AIC), presentó un pedido de suspensión temporaria de la aplicación del artículo 28 – Políticas y procedimientos. Rotación, a la 6 RG N° 622/13. La CNV AR aún no suspendió el artículo mencionado pero se han creado comisiones para el análisis de esta regulación. No existen regulaciones en la región sobre la exigencia de rotación de firmas profesionales o de contadores independientes que efectúen auditorías externas a ser presentadas a instituciones gubernamentales con fines de recaudación y control del cumplimiento de obligaciones impositivas. Independientemente a lo mencionado más arriba, esta medida no contribuye con la calidad de los servicios profesionales de auditoria impositiva, más aún con un período tan corto de rotación que establece la RG N° 29, que es distinto a lo dispuesto en la ISQC 1 arriba mencionada. j) De la igualdad ante la Ley: El artículo 4° de la RG N° 29/2914 establece que sólo las personas físicas y las sociedades simples estarían habilitados en el registro de auditores externos impositivos. La restricción sobre qué tipo de personas jurídicas pueden ser auditores externos impositivos no fue delegada por Ley a la SET. Esta restricción viola de manera flagrante el artículo 47 -Garantías de la igualdad- de la Constitución Nacional. ********************************* Sobre la base de los aspectos hasta aquí expuestos solicitamos a la SET la suspensión de la RG N° 29/2014 y la creación de una comisión conformada por miembros de esa repartición pública, de los distintos gremios de Contadores Públicos y el apoyo de asesores legales, al fin de lograr la emisión de una RG que cumpla con las leyes, los objetivos buscados por la autoridad fiscal y la profesión en su conjunto respecto a la transparencia e idoneidad de los profesionales involucrados en las auditorías en los términos del artículo 33 de la Ley 2421/04 “De reordenamiento administrativo y de adecuación fiscal”. A este efecto el Consejo de Contadores Públicos del Paraguay reitera su disposición en cooperar con la Administración Tributaria. Atentamente. MBA Justo Báez Consejero Secretario Lic. Antonio Britez Balzarini VICEPRESIDENTE Dr. Angel Devaca Pavón PRESIDENTE DIRECCION DE NORMAS TECNICAS Lic. Carlos Amaral Dr. Gastón Scotover 7