Nuevos Proyectos de Ley

Julio de 2013
Propuestas de modificación en el Impuesto sobre
Sociedades: Nuevos Proyectos de Ley
El pasado miércoles, 3 de julio de 2013, se publicaron en el Boletín Oficial de las Cortes Generales dos
Proyectos de Ley que tratan de introducir importantes novedades fiscales en España.
Estos dos Proyectos de Ley son los siguientes:
• Proyecto de Ley por la que se establecen determinadas
medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se
adoptan otras medidas tributarias y financieras.
• Proyecto de Ley de apoyo a los emprendedores y su
internacionalización
Estos Proyectos de Ley está previsto que se tramiten
parlamentariamente por el procedimiento de urgencia.
En esta nota resumimos muy brevemente las novedades
relativas al Impuesto sobre Sociedades (IS) previstas en cada
uno de los Proyectos de Ley. En este sentido, esta nota no
incluye las modificaciones previstas en otros impuestos ni
pretende detallar, sino más bien mencionar brevemente, las
principales novedades que se prevén en el IS. Es más, debe
tenerse en cuenta que en el trámite parlamentario podrían
introducirse importantes modificaciones a los Proyectos de
Ley.
1. Proyecto de Ley por la que se establecen
determinadas medidas en materia de fiscalidad
medioambiental y se adoptan otras medidas
tributarias y financieras
1.1. No deducibilidad del deterioro de cartera por
la participación tanto en sociedades españolas
como extranjeras, así como de las pérdidas de los
establecimientos permanentes en el extranjero
Con efectos de los períodos impositivos que se inicien a
partir del 1 de enero de 2013, uno de los principales cambios
que se proponen, si no el principal, es la eliminación con
carácter indefinido de la deducibilidad del deterioro de valor
de las participaciones en el capital o fondos propios de
entidades, ya sean residentes o no residentes en territorio
español.
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Se prevé también la eliminación de la deducción de las
rentas negativas obtenidas a través de establecimientos
permanentes en el extranjero, así como las obtenidas por
empresas miembros de uniones temporales de empresas
(UTEs) que operen en el extranjero. Estas rentas negativas
serán deducibles con ocasión de la transmisión o cese de
actividad de los establecimientos permanentes o UTEs.
Esta norma no implica únicamente la eliminación del
artículo 12.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto
sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto
Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, sino que también
conlleva otras importantes modificaciones y adaptaciones
en el citado texto legal. Así, y a modo de ejemplo, cabe
citar la introducción de modificaciones en el artículo 21
del TRLIS (exención de dividendos y rentas de fuente
extranjera derivados de la transmisión de valores
representativos de la participación en los fondos propios
de entidades no residentes en territorio español), artículo
22 del TRLIS (exención de rentas obtenidas a través de
establecimientos permanentes en el extranjero), artículo
30 del TRLIS (deducción para evitar la doble imposición
interna), artículos 31 y 32 del TRLIS (deducciones para evitar
la doble imposición internacional), así como en diferentes
artículos del régimen fiscal especial de consolidación en
el IS y del régimen fiscal especial de fusiones y otras
reestructuraciones empresariales.
Por otra parte, se regula un régimen transitorio relativo al
tratamiento de la reversión de las pérdidas por deterioro
de valores representativos de la participación en el capital
o los fondos propios de entidades reconocidas en períodos
impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.
Así, en estos casos, la integración en la base imponible de la
citada reversión se realizará, como norma general, a medida
que los fondos propios de la entidad participada aumenten o
la misma distribuya dividendos. Como especialidad, en caso
de entidades cotizadas que no sean del grupo, multigrupo ni
asociadas, esta recuperación se producirá a medida que lo
haga contablemente1.
Normas transitorias similares se establecen también por las rentas negativas deducidas en períodos impositivos iniciados con anterioridad al
1 de enero de 2013 por la participación en establecimientos permanentes en el extranjero o UTEs acogidas al régimen de exención.
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1.2. Limitación a la deducibilidad de las pérdidas
generadas en la transmisión de participación o
establecimientos permanentes entre entidades del grupo
La limitación del deterioro del valor de las participaciones
en el capital o en los fondos propios de entidades viene
acompañada de ciertas medidas antielusorias. Así, se prevé
la no deducibilidad de las rentas negativas generadas en la
transmisión a entidades del grupo, en el sentido del artículo
42 del Código de Comercio, de valores representativos
de las participaciones en el capital o fondos propios de
entidades. En estos casos, la pérdida se imputará bien en el
período impositivo en que dichos valores sean transmitidos
a terceros ajenos al grupo o bien cuando la entidad
transmitente o la adquirente dejen de formar parte del
grupo. Una norma similar se prevé en supuestos de rentas
negativas obtenidas en la transmisión de establecimientos
permanentes.
Como novedad, se prevé que “A los efectos de la aplicación
de los límites anteriormente señalados, no se tendrán
en cuenta, en el cálculo de la base imponible previa a la
compensación de bases imponibles negativas, las rentas
correspondientes a quitas consecuencia de un convenio
con los acreedores del sujeto pasivo aprobado en sede de
un pronunciamiento concursal de los regulados en la Ley
22/2003, de 9 de julio, Concursal”.
- Limitación de la deducción del fondo de comercio
financiero por la adquisición de la participación en
entidades no residentes (artículo 12.5 del TRLIS) al 1%
anual.
- Limitación de la deducción del fondo de comercio explícito
(artículos 12.6 y 89.3 del TRLIS) al 1% anual.
- Limitación de la deducción del inmovilizado intangible de
vida útil indefinida (artículo 12.7 del TRLIS) al 2% anual.
Por otra parte, y en relación con este aspecto, se prevé que el
importe de las rentas negativas obtenidas en la transmisión de la
participación en una entidad, ya sea o no residente, se minorará en el
importe de los dividendos o participaciones en beneficios recibidos
de la entidad participada. Téngase en cuenta que el proyecto, en su
redacción actual, no prevé que esta norma aplique únicamente si los
dividendos tuvieron derecho a una deducción por doble imposición
plena (artículo 30.2 del TRLIS) o hubiesen gozado de exención
(artículo 21 del TRLIS) o deducción para evitar la doble imposición
internacional (artículo 32 del TRLIS). Nuevamente, se establece una
norma similar en supuestos de rentas negativas obtenidas en la
transmisión de un establecimiento permanente en el extranjero.
- Limitación a la aplicación de la libertad de amortización por
activos adquiridos entre 2009 y 2012 que cumpliesen los
requisitos de la normativa aplicable, al 20% o 40% de la
base imponible previa a su aplicación y a la aplicación de
las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.
1.3. Prórroga para 2014 y 2015 de medidas introducidas
con carácter temporal
1.4. Prórroga de determinadas medidas temporales
respecto a los pagos fraccionados
En los últimos años, y principalmente a través de Reales
Decretos-Ley se han introducido diversas medidas
transitorias dirigidas a la reducción del déficit público. A
pesar de que la mayoría de estas medidas transitorias eran
de aplicación únicamente hasta los períodos impositivos
que se iniciasen en 2013, se prevé la ampliación de gran
parte de estas medidas para los períodos impositivos que se
inicien dentro de los años 2014 y 2015. Así, las medidas que
se prevé ampliar a los citados períodos impositivos son las
siguientes (estas medidas se prevé extenderlas en el tiempo
en los mismos términos actualmente en vigor, salvo que
seguidamente mencionemos lo contrario):
Hemos reservado el tratamiento de las medidas transitorias
en los pagos fraccionados para un apartado separado para
mayor claridad. Así, se prevé la extensión de la mayoría de
estas medidas para los períodos impositivos que se inicien
dentro de los años 2014 y 2015; no obstante, una de ellas
sólo está prevista extenderla para los períodos impositivos
que se inicien en el año 2014.
- Limitación a la compensación de las bases imponibles
negativas en función del volumen de operaciones y la cifra
de negocios. Esta limitación, en caso de ser de aplicación,
puede implicar que la base imponible previa a la citada
compensación únicamente pueda reducirse en un 25% o
un 50%, en función del volumen de operaciones.
- Limitación a la aplicación de deducciones para incentivar la
realización de determinadas actividades al 25% / 50% de
la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar
la doble imposición y las bonificaciones. Dentro de este
límite se incluye la deducción por reinversión de beneficios
extraordinarios.
a. Medida relativa a los pagos fraccionados que se extiende
únicamente a los períodos impositivos que se inicien en
2014
Para aquellas sociedades cuyo volumen de operaciones
durante los doce meses anteriores al inicio del período
impositivo fuese superior a 6.010.121,04 euros, en 2014
seguirán aplicándose los porcentajes incrementados de
pagos fraccionados, en función de la cifra de negocios
obtenida en los citados doce meses. Así, para aquellas
sociedades que presenten sus pagos fraccionados en
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función de la base imponible, se mantienen los siguientes
porcentajes: 21%, 23%, 26% y 29%2.
b. Medidas relativas a los pagos fraccionados que se
extienden a los períodos impositivos que se inicien en
2014 y en 2015
Se prevé ampliar las siguientes medidas fiscales a los
períodos impositivos que se inicien en 2014 y 2015:
- Obligación de incluir en la base del pago fraccionado
calculado por el método de base el 25% de los dividendos
y rentas de fuente extranjera a los que sea de aplicación la
exención recogida en el artículo 21 del TRLIS.
- Obligación para aquellos sujetos que estén obligados
a aplicar la “modalidad de base” de realizar un pago
fraccionado mínimo por importe del 12% (6% en
determinados supuestos) del resultado positivo de la
cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3,
9 y 11 meses de cada año natural (o en el caso de que
el período impositivo no coincida con el año natural, del
ejercicio transcurrido desde el inicio del período impositivo
hasta el día anterior al inicio de cada período de ingreso del
pago fraccionado). Este importe no podrá minorarse por
las bases imponibles negativas pendientes de compensar,
ni cabrá reducirlo con bonificaciones ni retenciones (sí con
pagos fraccionados anteriores del mismo ejercicio).
Se mantienen los supuestos en los que este pago
fraccionado mínimo no es aplicable. Es más, a diferencia
de la norma actualmente en vigor, se prevé que “En el
caso de entidades parcialmente exentas a la que resulta
de aplicación el régimen fiscal especial establecido en
el capítulo XV del título VII de esta Ley, se tomará como
resultado positivo el correspondiente exclusivamente a
rentas no exentas.”.
1.5. Otras medidas previstas en el IS
Se prevé asimismo la introducción de las siguientes medidas
en el IS:
- Deducción por inversiones en producciones
cinematográficas y series audiovisuales: se establece su
vigencia indefinida. Asimismo, se amplía la base de la
deducción para incluir las copias y los gastos de publicidad
que corran a cargo del productor.
- Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla: se
modifica esta bonificación, con la finalidad de equipararla
a la existente en el ámbito del IRPF y de establecer unas
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reglas mínimas que faciliten la aplicación práctica de la
misma.
- Contratos de arrendamiento financiero: se extiende hasta
2015, inclusive, la excepción al requisito de que la parte
de las cuotas de arrendamiento que corresponda a la
recuperación del coste del bien tengan carácter constante
o creciente.
- Deducción por inversión de beneficios: se prevé aprobar
una nueva deducción para las PYMES del 10% (5%
para las Micro PYMES) del importe del beneficio antes
de impuestos que se invierta en elementos nuevos del
inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a
actividades económicas, siempre que se cumplan ciertos
requisitos (e.g. dotación de una reserva indisponible en
tanto los elementos patrimoniales en los que se realice la
inversión deban permanecer en la entidad). Esta medida
se prevé con efectos de los beneficios que se generen en
períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero
de 2013.
- Se especifica que, aquellas sociedades que se hubiesen
acogido a la actualización de balances prevista en el
artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, en
supuestos de transmisiones de bienes inmuebles
reducirán la corrección monetaria prevista en el artículo
15.9 del TRLIS por el importe de la revalorización.
2. Proyecto de Ley de apoyo a los
emprendedores y su internacionalización
2.1 Deducción por actividades de Investigación y
Desarrollo (I+D)
Se permite a las sociedades optar por no aplicar el límite
de cuota del artículo 44 del TRLIS (25% o 50%, según
las circunstancias) para la aplicación de la deducción por
actividades de I+D que se generen en períodos impositivos
iniciados a partir del 1 de enero de 2013. La sociedad que se
acoja a esta opción deberá aplicar la deducción de I+D con
un descuento del 20% de la misma.
Es más, se prevé como novedad destacable la posibilidad
de monetizar las deducciones por actividades de I+D, es
decir, la posibilidad de solicitar a la Administración el pago
del importe de la citada deducción por aquellas sociedades
que no puedan aplicarla por falta de cuota suficiente del
impuesto.
Estos porcentajes son los aplicables a sociedades que tributen al tipo general del 30%. También se mantienen los porcentajes aplicables en
2013 por sociedades que tributen a tipos diferentes.
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El importe de la deducción aplicada o abonada en
aplicación de los dos párrafos anteriores no podrá superar
conjuntamente los 3 millones de euros anuales. Este límite
se computará a nivel de grupo de sociedades del artículo 42
del Código de Comercio.
La aplicación de esta opción requerirá el cumplimiento de
ciertos requisitos: i) el transcurso de al menos un año desde
el ejercicio en que se generó la deducción sin que la misma
haya sido objeto de aplicación, ii) el mantenimiento de la
plantilla media (ya sea la total o, alternativamente, la adscrita
a actividades de I+D) durante los 24 meses siguientes al
cierre del ejercicio, iii) la inversión en actividades de I+D
de un importe equivalente a la deducción aplicada y iv) la
obtención de un informe motivado sobre la calificación de la
actividad como de I+D o de un acuerdo previo de valoración
de los gastos e inversiones correspondientes al proyecto de
I+D.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que esta novedad está
prevista para la deducción por actividades de I+D, pero no
para actividades de innovación tecnológica.
2.2 Reducción de las rentas procedentes de
determinados intangibles (“Patent box”)
- Se permite la aplicación de la reducción a la renta generada
en la transmisión de los activos intangibles, siempre que
la transmisión no se realice entre entidades del grupo,
en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.
Esta reducción será incompatible con la deducción por
reinversión de beneficios extraordinarios.
- Se elimina la referencia a que, en operaciones entre
entidades que tributen en el régimen de consolidación
fiscal, los ingresos y gastos derivados de la cesión no
serán objeto de eliminación para determinar la base
imponible del grupo fiscal. Por el contrario, se establece la
obligación de documentación (artículo 16.2 del TRLIS) de
las operaciones que den lugar a la aplicación del “Patent
box” en caso de que se trate de entidades que tributen en
el régimen de consolidación fiscal.
- Se establece la posibilidad de solicitar a la Administración
tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración
en relación con los ingresos procedentes de la cesión
de los activos y de los gastos asociados, así como de las
rentas generadas en la transmisión. Asimismo, se prevé
la posibilidad de solicitar un acuerdo previo de calificación
de los activos como pertenecientes a las categorías de
intangibles que permiten aplicar este incentivo fiscal.
Se prevé la modificación de la antigua reducción de ingresos
procedentes de determinados activos intangibles (artículo
23 del TRLIS), que pasaría a denominarse “Reducción de
las rentas procedentes de determinados intangibles”. Las
principales novedades de este régimen, comúnmente
conocido como “Patent box”, son las siguientes:
- La reducción se aplicará sobre la renta neta (en lugar del
ingreso bruto) procedente de los intangibles, y será del
60% (en lugar del 50%) de la citada renta neta.
- Se elimina la limitación temporal a la aplicación de la
reducción. Esto es, se elimina la referencia a que la
reducción no resultará de aplicación a partir del período
impositivo en que los ingresos procedentes de la cesión
superen el coste del activo creado, multiplicado por seis.
- Respecto al requisito de que la entidad haya creado el
activo intangible, se matiza que la participación en la
creación deberá ser, al menos, en un 25% de su coste.
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