1005-2008 Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de

1005-2008
Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las diez horas con
treinta y un minutos del día dos de febrero de dos mil once.
El presente proceso de amparo se inició mediante demanda presentada el día 20-X-2008
por el abogado Salvador Enrique Anaya Barraza, en su calidad de apoderado general judicial de
la Compañía de Telecomunicaciones de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable que
puede abreviarse CTE, S.A. de C.V.; contra actuaciones de la Asamblea Legislativa que considera
lesivas a sus derechos a la equidad tributaria, seguridad jurídica y propiedad, de conformidad con
los artículos 2, 103 y 131 ordinal 6° de la Constitución.
Han intervenido en el proceso, además de la parte actora, la autoridad demandada, el
tercero beneficiado y el Fiscal de la Corte Suprema de Justicia.
Analizado el proceso, y considerando:
I. 1. El apoderado de la sociedad impetrante manifestó, en su demanda, que reclama
contra el artículo 10 del Decreto Legislativo No. 640 de fecha 6-XII-2001, por medio del cual se
estableció como norma tributaria municipal un impuesto a cargo de empresas de servicio que se
dediquen a operaciones onerosas y, en concreto, que presten servicios de comunicación,
argumentando que el legislador, en la norma en cuestión, ha seleccionado como hecho imponible
el activo de la empresa, el cual constituye un evento que de ninguna manera refleja capacidad
contributiva alguna; ya que el mismo, al no ser un elemento revelador de la riqueza a gravarse,
sólo muestra la potencialidad de la capacidad productiva, concepto que no debe confundirse con
el de capacidad tributaria. Asimismo, manifestó que el quantum del tributo se desatiende de la
capacidad contributiva, dado que funciona como un impuesto progresivo, variable y sin límite;
incurriendo, como consecuencia, en una disminución a los derechos fundamentales de los
particulares.
Por todo ello, la sociedad impetrante estima que se le afecta su patrimonio de una manera
excesivamente gravosa y desproporcionada, por cuanto el activo de una empresa por sí solo
considerado no refleja capacidad contributiva o tributaria; y el quantum, por su parte, afecta
gravemente la capacidad productiva, razones por las cuales solicitó se le amparara en sus
pretensiones y se suspendieran los efectos de la normativa impugnada. Como apoyo a su
exposición citó jurisprudencia de este tribunal en casos, a su parecer, análogos al hoy estudiado, y
finalmente, señaló como tercero beneficiado a “la Municipalidad de Conchagua”, por
corresponder a ésta los ingresos provenientes del arbitrio en cuestión.
2. Mediante auto de las ocho horas con cuarenta y un minutos del día 23-X-2008, se
admitió la demanda circunscribiéndose al control de constitucionalidad del Decreto Legislativo
No. 640, de fecha 6-XII-2001, tomo número trescientos cincuenta y cuatro, del 16-I-2002, a
través del cual se decretó la Ley de Impuestos Municipales de Conchagua, específicamente el
artículo 10 de la misma que contiene un tributo municipal para las empresas que prestan servicio
de comunicación, lo cual -a juicio de la sociedad demandante- podría vulnerar sus derechos a la
equidad tributaria, seguridad jurídica y propiedad, consagrados en los artículos 131 No. 6, 2, y
103 de la Constitución, respectivamente.
En la misma interlocutoria, se decretó la inmediata y provisional suspensión de los efectos
del acto reclamado, se ordenó comunicar la existencia de este proceso a la Municipalidad de
Conchagua (como tercero beneficiado) y se pidió informe a la autoridad demandada, la cual al
contestarlo -por medio del señor José Antonio Almendáriz Rivas, Secretario Directivo de la
Asamblea Legislativa-, manifestó no ser ciertos los hechos que se le atribuyen en la demanda,
pues el impuesto es una prestación obligatoria que el Estado exige en ejercicio de su poder de
imperio y sin que se obligue a una contraprestación respecto del contribuyente; además, señaló
que al tomar como hecho imponible el activo de la empresa, con dichos impuestos municipales se
beneficia el activo de la empresa demandante. En consecuencia, solicitó se declarara no ha lugar
el amparo solicitado por no existir las violaciones alegadas en su contra.
3. Mediante resolución emitida a las doce horas y cinco minutos del día 16-I-2009, se tuvo
como tercero beneficiado al Municipio de Conchagua; y de conformidad a lo prescrito en el
artículo 23 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, se confirió audiencia al Fiscal de la
Corte, quien no hizo uso de la misma.
4. Por auto pronunciado a las ocho horas con ocho minutos del día 9-II-2009, se confirmó
la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto reclamado y se pidió informe
justificativo a la autoridad demandada. Ésta, en su intervención -por medio del señor José
Antonio Almendáriz Rivas, Secretario Directivo de la Asamblea Legislativa- manifestó que de
conformidad al artículo 2 de la Constitución, el Derecho no solo está conformado por normas,
sino también por principios y valores que definen una estructura orientada a que el orden jurídico
pueda cumplir tres funciones básicas: garantizar la seguridad jurídica, garantizar el respeto a los
derechos humanos y a la libertad; y, en tercer lugar, cooperar al progreso, la justicia y a la paz
social.
Señaló que el artículo 103 de la Constitución establece el derecho a la propiedad privada,
derecho real que implica el ejercicio de las facultades jurídicas más amplias que el ordenamiento
jurídico concede sobre todos los bienes susceptibles de apropiación; dicho derecho, está limitado
por las exigencias del bien común, la necesidad ajena, la ley y subordinado, en todo caso, al deber
moral.
Expresó además, que el artículo 131 número 6 de la Constitución conlleva, de forma
implícita, al principio de generalidad de la Constitución, es decir a contribuir al sostenimiento de
los gastos públicos. Agregó, que de acuerdo a la interpretación de la ley, la generalidad tributaria
que aparece reflejada en la Constitución implica que los tributos han de exigirse a todos los que
manifiesten la capacidad económica tipificada en los hechos imponibles de dichos tributos y que,
naturalmente, estén situados en el ámbito territorial al que se extienda el poder tributario del ente
público impositor; por lo que, el principio de igualdad no es posible equipararlo a la igualdad de
ley que se reclama en el proceso, ya que éste se encuentra relacionado al concepto de capacidad
económica y al principio de progresividad.
Además, manifestó que de conformidad con el artículo 204 números 1 y 6 de nuestra
Carta Magna, las Municipalidades cuentan con una autonomía que les permite crear, modificar y
suprimir tasas así como contribuciones públicas, con la finalidad de que la administración del
Estado tenga una mayor capacidad de atender la demanda ciudadana.
Concluye su informe señalando que el Municipio constituye la unidad política
administrativa primaria dentro de la organización estatal, establecida en un territorio determinado
que le es propio, con autonomía para establecer su propio gobierno el cual, como parte
instrumental del Municipio, está encargado de la rectoría y la gerencia del bien común local, en
coordinación con las políticas y actuaciones nacionales orientadas al bien común general,
gozando para cumplir con dichas funciones del poder, autoridad y autonomía suficiente. En
virtud de lo anterior, sostuvo que no existe la violación de derechos que le atribuye la sociedad
demandante.
5. Posteriormente, se confirieron los traslados que ordena el artículo 27 de la Ley de
Procedimientos Constitucionales al Fiscal de la Corte y a la parte actora. El Fiscal manifestó: “Si,
en el caso que hoy me ocupa, si es posible notar una presunta violación a los Derechos marcados
por el actor, de una norma de carácter autoaplicativo. Cabe mencionar que en su momento
procesal, espero que la autoridad demandada, aporte los argumentos jurídicos apegados a la
Constitución, para que demuestre que con dicha normativa no se violan los derechos
constitucionales que el actor estima le han sido conculcados y que el impuesto no es arbitrario”.
Por su parte la impetrante, por medio de su apoderado, reiteró lo expresado en su
demanda, pero, además, señaló que la autoridad demandada en su informe no había podido
defenderse de los hechos alegados en su contra, ya que no refuta los argumentos proporcionados
en la demanda, y sólo se limita a manifestar que la referida norma es constitucional porque la
misma se cumple dentro del Municipio de Conchagua. Asimismo, cuestionó ampliamente que la
base para la determinación del quantum del tributo es el activo de una empresa, noción contable
que de ninguna manera refleja capacidad económica contributiva o tributaria, pues el activo no es
un hecho revelador o indicativo de la riqueza a gravarse, dado que el mismo sólo es indicativo de
la capacidad productiva, concepto que no debe confundirse con el de capacidad tributaria.
6. Por auto de las ocho horas del día 26-V-2009, se le confirió traslado al Municipio de
Conchagua, como tercero beneficiado, el cual no hizo uso del mismo.
7. Por resolución de las once horas con siete minutos del día 18-VIII-2009, se abrió el
proceso a pruebas, de conformidad con lo prescrito en el artículo 29 de la Ley de Procedimientos
Constitucionales, período procesal en el cual la compañía demandante presentó como prueba
documental la propia Ley de Impuestos Municipales de Conchagua, Departamento de La Unión,
en copia certificada.
8. De conformidad al artículo 30 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, se
confirió traslado al Fiscal de la Corte Suprema de Justicia, a la actora, al tercero beneficiado y a
la autoridad demandada; respecto de los cuales tanto el aludido agente del Ministerio Público
como las partes se limitaron a reiterar los conceptos vertidos en sus intervenciones anteriores.
Finalmente, el representante de la actora presentó escrito, en el que relacionó precedentes
jurisprudenciales que, a su criterio, son aplicables al caso que nos ocupa, quedando el proceso en
estado de dictar sentencia definitiva, con fecha 10-II-2010.
II. Expuestos los argumentos esgrimidos por la sociedad demandante para fundamentar su
petición de amparo, las razones aducidas por la autoridad demandada y la opinión del Fiscal de la
Corte Suprema de Justicia, es necesario delimitar el objeto de control en el proceso de mérito.
De la lectura de la demanda, se advierte que la peticionaria alega que la Asamblea
Legislativa ha vulnerado los derechos a la equidad tributaria, a la seguridad jurídica y a la
propiedad, en virtud del cobro de un impuesto basado en el artículo 10 de la Ley de Impuestos
Municipales de Conchagua, Departamento de La Unión, ya que el mismo incorpora un hecho
imponible que no refleja capacidad económica o de pago, como lo es el activo; asimismo, señala
que el quantum del tributo es confiscatorio porque ha configurado un impuesto progresivo,
variable y sin límite.
En atención a lo anterior, el análisis de la presente sentencia consistirá en determinar si el
artículo 10 de la Ley de Impuestos Municipales de Conchagua, Departamento de La Unión,
incorpora un hecho imponible que no refleja capacidad económica o de pago, como lo es el
activo de las empresas; además, corresponde establecer si el monto del impuesto impugnado es
desproporcionado y confiscatorio.
En ese sentido, el iter lógico de la presente decisión será el siguiente: (1) En primer lugar,
será necesario hacer algunas consideraciones respecto de los principios de capacidad económica,
proporcionalidad y progresividad en materia tributaria, los cuales constituyen límites al ejercicio
del poder impositivo del Estado; (2) luego, se hará una breve referencia al criterio empleado por
este tribunal para resolver, con base en los referidos principios, los supuestos planteados en los
amparos citados por la demandante, en los que se analizó si el activo de una empresa revela una
verdadera capacidad contributiva. Seguidamente, utilizando el anterior marco jurídico-conceptual
como parámetro de control en esta sentencia, se procederá al análisis del caso concreto, a fin de
determinar si el hecho generador contemplado en la norma impugnada -“el activo neto o
imponible de la empresa”-, no revela capacidad contributiva; y, en ese sentido, si el quantum del
tributo prescrito se traduce en un impuesto de carácter progresivo, variable y sin límite, que a
criterio de la impetrante resulta confiscatorio, transgrediendo de esa forma sus derechos
fundamentales.
III. 1. De conformidad con la jurisprudencia de este tribunal, específicamente, la
sentencia de inconstitucionalidad 35-2009 de fecha 9-VII-2010, considerando III, entre los
principios inspiradores de un sistema tributario justo y equitativo, que fungen como límites al
poder impositivo del Estado, encontramos los siguientes:
A. El principio de capacidad económica o capacidad contributiva, es aquel en virtud del
cual el legislador es llamado a estructurar un sistema tributario en el que la participación de los
ciudadanos en el sostenimiento de los gastos públicos se realiza en razón o en proporción a la
aptitud económico-social que tengan para ello. Dicha capacidad puede medirse, por ejemplo, a
través de algunas circunstancias que pueden definirse como índices (el patrimonio o la renta
obtenida por el sujeto), o bien indicios (el consumo o tráfico de bienes), que revelan la riquezas
de las que dispone una persona. En la concreción normativa de este principio, también opera el de
“normalidad”, pues, cuando el legislador configura una determinada situación como hecho
imponible, atiende a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad económica.
Se trata, entonces, de un principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su
actividad financiera, pero que, además, condiciona y modula el deber de contribuir de los
ciudadanos. En ese sentido, puede afirmarse que el principio aludido actúa como presupuesto y
límite para la tributación.
En todo caso, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario
globalmente considerado. Por ello, es una cualidad que no se demanda de cada tipo de tributo, ya
que éstos tienen naturalezas sustancialmente diferentes.
Por último, en ningún caso un tributo o el conjunto de tributos que recaigan sobre un
contribuyente deben afectar su “mínimo vital”, esto es, la cantidad destinada a la satisfacción de
las necesidades básicas de su titular.
B. En ese orden de ideas, otro de los principios determinantes en la actividad normativa
tributaria del legisferante, es el de proporcionalidad, el cual en este ámbito se refiere,
concretamente, a que debe fijarse el cumplimiento de una carga tributaria de manera razonable y
en atención a la capacidad contributiva del sujeto.
C. Vinculado con el anterior principio, se encuentra el de progresividad, según el cual, a
medida que aumenta la riqueza de los sujetos pasivos, aumenta la contribución en proporción
superior al incremento de la riqueza; en otras palabras, la alícuota o porcentaje del impuesto
podrá ir elevándose en la medida que aumenta el capital imponible del obligado, siendo un límite
infranqueable de esta actividad el atentar contra la capacidad económica del contribuyente con
alcances confiscatorios.
Lo anterior tiene lugar cuando el tributo impuesto tiende a agotar la riqueza, patrimonio o
capital de la persona, a tal grado de privarle el disfrute de un mínimo necesario de sus rentas y
bienes, para su vital subsistencia.
En perspectiva con lo anterior, existe la posibilidad de que algunos tributos puedan
revestir la forma o carácter de gravámenes progresivos, siempre que tal regulación sea
proporcional y acorde a la capacidad contributiva del sujeto destinado a soportar la carga
tributaria, y no tenga alcances confiscatorios.
Del contenido de los anteriores principios, puede determinarse que en el marco de la
interpretación del art. 131 ord. 6º de la Constitución, estos principios inciden en la
configuración de la norma tributaria, en especial, a la hora de regular el hecho generador y el
quantum de la obligación tributaria a la que se sujeta al contribuyente, existiendo la posibilidad
de que el tributo tienda a incrementar de manera progresiva, siempre y cuando se preste especial
atención a las situaciones o actividades que revelen una verdadera capacidad contributiva por
parte del obligado, y que la regulación de la carga tributaria sea en proporción a aquélla.
2. Una vez reseñados algunos de los principios que deben regir la actividad normativa
tributaria del legislador, corresponde analizar en atención al contenido de los mismos, los
antecedentes jurisprudenciales a los cuales hace referencia la impetrante en su demanda de
amparo.
En las sentencias de fechas 12/IV/2005, 06/III/2006, 15/XI/2006 y 9-IV-2010, en los
procesos de amparo 545-2003, 646-2004, 386-2005 y 1086-2008, respectivamente, esta Sala hizo
hincapié en que, cumpliendo con el principio de capacidad económica, el legislador sólo puede
elegir como hechos que generan la obligación de tributar aquellos que, directa o indirectamente,
reflejen, revelen o guarden una relación lógica y racional con una cierta capacidad económica;
y no puede elegir como hechos significativos, a la hora de repartir la carga tributaria, situaciones
que no tengan tal significado.
Con respecto al activo de una empresa se aclaró que dicho concepto deber ser abordado
desde una perspectiva económica, jurídica y contable, siendo en este último ámbito en el que
adquiere una definición más amplia, puesto que el activo comprende el total de los valores
efectivos que un comerciante tiene a su favor, reducibles a dinero y de los cuales se tenga la
facultad de disponer libremente, v.gr. los bienes inmuebles, el dinero efectivo, los valores
negociables y las mercaderías. También quedan comprendidos los bienes y las cosas en
propiedad total o parcial y aquellos que se tengan en posesión tales como las cosas compradas a
plazos con garantía prendaria o hipotecaria o los derechos sujetos a condición pactada.
Asimismo, se pueden incluir los bienes sobre los cuales no se tiene título alguno, como es el caso
de las mercaderías en tránsito.
A simple vista podría deducirse, entonces, que el activo aparece como un supuesto que
normalmente es indicativo de capacidad económica, pues, al menos en abstracto, refleja valores
cuantificables a nivel pecuniario. No obstante lo anterior, el activo incorpora no sólo los bienes y
valores que se encuentran libres de carga, sino también aquellos que se ven afectados por alguna
obligación a cargo del comerciante, así como aquellos respecto de los cuales no se tiene título
alguno. Estas dos últimas categorías no representan una verdadera riqueza a favor del sujeto y,
por lo tanto, no pueden ser objeto de gravamen.
Por todo ello, se afirmó -en las referidas sentencias- que tomar como único parámetro
para la imposición del tributo el activo del comerciante -sin deducción del pasivo- como base
para la imposición, carece de un índice revelador de verdadera capacidad económica y
contributiva, pues la aplicación de impuestos sobre los activos de las empresas no es congruente
con el principio de capacidad económica y contributiva que debe aplicarse en materia de
impuestos, para que pueda hablarse de una verdadera equidad tributaria.
IV. Trasladando los conceptos desarrollados en el considerando precedente, y tomando en
cuenta el contenido de las sentencias citadas como antecedentes jurisprudenciales, corresponde
analizar si existen las violaciones constitucionales argüidas por la sociedad peticionaria, esto es,
si en efecto el artículo 10 de la Ley de Impuestos Municipales de Conchagua contempla un
impuesto sobre la base de un hecho generador que no revela verdadera capacidad contributiva, y,
en ese sentido, el elemento cuantitativo o quantum regulado por dicho precepto genera un
impuesto progresivo, variable y sin límite, con alcances confiscatorios, lo cual, a criterio de la
parte actora, transgrede sus derechos fundamentales.
1. Consta en la documentación que corre incorporada a este expediente judicial, copia
certificada del Diario Oficial de fecha 16-I-2002, tomo 354 número 10, de los folios 55 al 68, en
el cual se publicó el Decreto Legislativo No. 640 que contiene la Ley de Impuestos Municipales
de Conchagua, departamento de La Unión, cuyo capítulo II contiene la regulación de los
“impuestos a la actividad económica aplicando tarifa variable”, siendo la disposición
contemplada en el artículo 10 de dicho cuerpo de ley, la norma impugnada por la sociedad actora.
El inciso primero de dicho precepto aclara que debe entenderse por empresas de servicio –como
sujeto pasivo del tributo– a todas aquellas que se dediquen a operaciones de carácter oneroso,
que no consistan en la transferencia de dominio de mercaderías, quedando incluidas en este
rubro las empresas que prestan servicio de telecomunicación. (mayúsculas suprimidas)
En el siguiente inciso, se regula, literalmente, que por la “actividad de servicios” éstas
deberán pagar el impuesto conforme a la siguiente tabla: “Si el activo neto o imponible es: De
¢50.000.01 a ¢150.000.00, el Impuesto mensual ¢50.00 más ¢0.95 por milla o fracción excedente
de ¢50.000.00; De ¢150,000.01 hasta ¢250,000.00; el Impuesto mensual ¢145.00 más ¢0.85 por
milla o fracción sobre el excedente de ¢150.000.00; De ¢250.000.01 a ¢500.000.00, el Impuesto
mensual ¢230.00 más ¢0.75 por milla o fracción excedente de ¢250.000.00; De ¢500.000.01 a
¢1.000.000.00, el Impuesto mensual ¢417.5 más ¢0.65 por milla o fracción excedente de
¢500.000.00; De ¢1.000.000.01 hasta ¢2.000.000.00, el Impuesto mensual será ¢742.50 más
¢0.60 por milla o fracción excedente de ¢1.000.000.00; De ¢2.000.000.01 a ¢3.000.000.00, el
Impuesto mensual ¢1.342.50 más ¢0.50 por milla o fracción excedente de ¢2.000.000.00; De
3.000.000.01 hasta ¢4.000.000.00, el Impuesto mensual ¢1.842.50 más 0.40 por milla o fracción
excedente a ¢3.000.000.00; De ¢4000.000.01 a ¢5.000.000.00, el Impuesto mensual ¢2.242.50
más ¢0.30 por milla o fracción excedente a ¢4.000.000.00; De ¢5000.000.01 a ¢10.000.000.00,
el Impuesto mensual ¢2.542.50 más ¢0.25 por milla o fracción excedente a ¢5.000.000.00; De
¢10.000.000.01 en adelante, el Impuesto mensual ¢3.792.50 más ¢0.20 por milla o fracción
excedente a ¢10.000.000.00” (mayúsculas suprimidas).
De la norma anteriormente expuesta, se colige claramente que el hecho generador del
tributo, es el “activo neto o imponible” de la empresa, y que el legislador ha utilizado como
equivalentes estos dos términos contables, dotándoles el mismo significado. De ahí que, en la
norma en estudio, al referirse a estos conceptos, el legislador hace alusión al total que resulta de
la operación aritmética de restar el pasivo del activo de la empresa, por lo que, en este caso, el
gravamen recae en el capital real con el que ésta cuenta, esto es, los valores que se encuentran
libres de cargas, pues el activo neto no es más que los activos resultantes de la deducción de las
obligaciones contraídas por el sujeto pasivo descrito en el precepto. En consecuencia, el activo
neto o imponible al que se refiere la disposición legal refleja, en definitiva, el patrimonio o
capital de trabajo de la empresa; por tanto, la persona a la que se dirige la norma carga con la
obligación tributaria, luego de deducir las obligaciones y responsabilidades correspondientes.
En perspectiva con lo anterior, si bien en las sentencias citadas se han expuesto
consideraciones sobre el término genérico “activo”, con el cual se estableció la forma en que éste
debe gravarse para que exista equidad tributaria; en el presente caso, este tribunal advierte la
aplicación por parte del legislador de un concepto económico contable diferente al invocado por
la parte actora -activo de la empresa-, pues en el gravamen impugnado el hecho generador es el
“activo neto o imponible”, entendiendo, en esencia, -como ya se explicó supra- que dicha carga
se impone al patrimonio o capital de trabajo de cada empresa, lo cual, efectivamente refleja
capacidad contributiva. En consecuencia, la norma impugnada sí ha fijado parámetros adecuados
y justos, con los que se cumple con los principios de capacidad económica o contributiva,
proporcionalidad y no confiscación, cuya aplicación es fundamental para la imposición de un
tributo justo y equitativo; por consiguiente, en el caso en estudio, no son aplicables los criterios
contenidos en la jurisprudencia relacionada.
Sobre la base de lo expuesto, es posible concluir que al gravar el activo neto o imponible
se ha tomado en cuenta la deducción del pasivo correspondiente, pues dicha obligación recae, en
realidad, sobre el patrimonio o capital de trabajo de cada empresa, por tanto, la norma
impugnada establece como base un hecho generador que sí refleja una verdadera capacidad
económica y contributiva; en consecuencia, en el presente caso no existe violación a los
derechos fundamentales alegados como vulnerados por la sociedad demandante; razón por la
cual, esta Sala estima procedente no amparar sobre este punto de la demanda.
2. Resulta ahora necesario retomar el otro argumento por el cual la peticionaria arguye
inconstitucional la norma tributaria antes mencionada. A su criterio, dado que dicha disposición
contempla una carga impositiva sobre la base de un hecho generador que no revela capacidad
contributiva, el quantum o elemento cuantitativo del mismo genera un impuesto de carácter
progresivo, variable y sin límites, con alcances confiscatorios.
No obstante lo anterior, tal como se expuso en el parágrafo precedente, resulta imperioso
hacer énfasis en que al configurar el legislador un impuesto sobre la base del activo neto o
imponible de una empresa no se está transgrediendo los principios de capacidad económica o
contributiva y la prohibición de no confiscatoriedad en materia tributaria; pues, en la citada
disposición, dichos conceptos contables hacen referencia al capital real o patrimonio del que
dispone una persona jurídica, con el que podría responder y soportar, por tanto, la carga tributaria
correspondiente.
Por otra parte, debe tenerse presente que la naturaleza de la actividad, negocio, situación
que está sujeta a gravamen -en este caso, el activo neto o imponible de las empresas- determina
en gran medida la clase de impuesto que configura la norma, así como la técnica y aspectos que
han de valorarse y aplicarse para establecer la cuota tributaria, esto es, la cantidad que el sujeto
pasivo debe cancelar al Estado en concepto de contribución al gasto público, siendo uno de los
referidos aspectos el elemento cuantitativo o quantum del hecho generador.
El referido elemento expresa la medida en que la circunstancia a gravar se realiza, es
decir, su cuantía, monto, volumen o intensidad, sin embargo, debe aclararse que entre los
llamados tributos “fijos” y “variables”, sólo es posible identificar el quantum respecto de estos
últimos, porque solo en estos casos el hecho imponible es susceptible de producirse en distinto
grado, permitiendo detectar las diferentes variaciones que pueden manifestar la capacidad
contributiva de los sujetos pasivos y establecer, en proporción a la magnitud reflejada, la carga
tributaria correspondiente, en atención a los principios tributarios tantas veces mencionados.
Cabe acotar, entonces, respecto a los tributos variables en los que sí es posible establecer
diferentes grados o niveles de realización del hecho imponible, tal como sucede con el importe de
la renta, el valor del bien transmitido, o bien el monto al que asciende el activo neto o imponible
de la empresa, entre otros ejemplos; además, que el legisferante debe precisar en la norma
tributaria -en atención al contenido de los principios desarrollados en el considerando III de esta
resolución- los elementos de cuantificación que permitan, por su aplicación a cada caso
concreto, determinar la cuantía del tributo, según la medida o intensidad con que se realizó el
hecho imponible en cada caso, siendo los criterios a los que se hace referencia la base imponible
y el tipo de gravamen, sin perjuicio de que puedan utilizarse otros diferentes.
Ahora bien, partiendo del hecho que la base imponible expresa la concreción o
cuantificación exacta de la capacidad económica manifestada de forma abstracta y general por el
presupuesto fáctico contenido en la norma tributaria, el tipo de gravamen indica qué porción de
esa capacidad medida por la base se reserva el ente público. En otras palabras, este último
elemento se refiere a la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base para obtener como
resultado la cuota tributaria, el cual puede aplicarse de forma progresiva. De tal forma que a
medida que aumenta la base imponible, corresponde un monto, importe, porcentaje o alícuota
superior a la que recae sobre una base inferior. En consecuencia, la cuota reflejará una proporción
mayor sobre la base que la correspondiente a niveles inferiores de ésta, bajo el principio de que a
mayor capacidad contributiva, crece la posibilidad del sujeto de soportar una mayor carga
tributaria, lo cual no se traduce ineludiblemente en la confiscación o afectación del mínimo vital
que requiere para cubrir sus necesidades.
En ese sentido, si el activo neto o imponible de las empresas de las personas jurídicas que
realizan operaciones de carácter oneroso en el Municipio de Conchagua, entre las que se
encuentra la sociedad CTE, S.A. de C.V., experimenta variaciones en su realización y, en
consecuencia, refleja diferentes niveles o graduaciones en la capacidad económica de los sujetos
pasivos, no resulta extraño que en atención a esa circunstancia el legislador haya configurado
un impuesto variable, para el que ha regulado un tipo de gravamen de carácter gradual, en
atención al principio de progresividad desarrollado en el considerando III de esta sentencia.
En perspectiva con lo anteriormente expuesto, de la disposición tributaria contenida en el
artículo 10 de la Ley de Impuestos Municipales de Conchagua, es posible colegir que tal
impuesto tiene las características de un tributo directo, subjetivo y de tarifa variable, ya que el
legislador ha establecido una tabla progresiva que se caracteriza por: 1) calificar como sujeto
pasivo a todas aquellas empresas que se dediquen a operaciones onerosas, como la sociedad
demandante, cuyo giro es la “telecomunicación”; 2) tomar como hecho generador el activo neto o
imponible, situación reveladora de capacidad contributiva de aquellas, a diferencia de lo argüido
por la pretensora en este amparo; y 3) aplicar un tipo de gravamen gradual y variable, que
permite establecer cuotas tributarias diferenciadas, de acuerdo a la ubicación o posición que
adquiera el sujeto obligado en atención al volumen o magnitud en que ha realizado la actividad
que le está siendo gravada, esto es, su capacidad contributiva.
Por todo ello, el legislador ha previsto una norma genérica y abstracta que contiene un
impuesto cuyo quantum se determina por medio de una tabla que establece rangos por millar,
ubicando a las personas jurídicas obligadas conforme al activo neto o imponible que poseen; por
lo que el monto a pagar por éstas variará en proporción a su capacidad contributiva, pues la
alícuota del impuesto se eleva solo en la medida que aumenta el capital imponible, lo cual no se
traduce en una conculcación al principio de progresividad y a la prohibición de confiscatoriedad
en materia tributaria. Y es que, precisamente, al establecerse un gravamen mediante una tarifa
variable y progresiva, el monto a pagar no representa un detrimento al patrimonio de cada
sujeto pasivo, dado que la alícuota es en proporción a la riqueza que éste en realidad posee, por
lo que no existe la vulneración constitucional alegada por la sociedad CTE, S.A. de C.V., y en
consecuencia esta Sala también deberá desestimar su pretensión de amparo respecto de este
punto.
POR TANTO: A nombre de la República de El Salvador, con base en las consideraciones
expuestas en los acápites precedentes, y en aplicación de los artículos 2, 103 y 131 No. 6 de la
Constitución; así como los artículos 32, 33, 34 y 35 de la Ley de Procedimientos
Constitucionales, esta Sala FALLA: (a) Declárase no ha lugar el amparo solicitado por la
Compañía de Telecomunicaciones de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, por no
existir violación de sus derechos fundamentales a la equidad tributaria, seguridad jurídica y
propiedad; (b) Cesen los efectos de la suspensión del acto reclamado decretado en auto de fecha
23-X-2008 y confirmada con fecha 9-II-2009; (c) notifíquese.
---J. B. JAIME---F. MELÉNDEZ---J. N. CASTANEDA S.---E. S. BLANCO R.---R. E.
GONZÁLEZ B.---PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO
SUSCRIBEN---E. SOCORRO C.---RUBRICADAS.