CONFLICTO DE JURISDICCIONES EN MATERIA TRIBUTARIA

1
CONFLICTO
DE
JURISDICCIONES
EN
MATERIA
TRIBUTARIA.
Autores: Ignacio Bollero, Yanina Gribaudo, Matias Vera, Luciano
Riveiro y María Sofía Viviani.
Análisis de distribución de competencias. Evolución jurisprudencial
de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Aplicación al fallo “Daimler
Chrysler SACIF y de mandatos y otros c/ Comisión Federal de impuestos y
otros /ordinario.- Inc. De Apelación”.
I- INTROCUCCIÓN
En este trabajo se analiza a la luz de un reciente fallo dictado por la
Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal de San Martin, uno de los temas más controvertidos en materia
procesal tributaria; la distribución de potestades tributarias entre los
distintos niveles de gobierno que integran la República.
La doctrina y jurisprudencia no es pacífica sobre este punto, de modo
tal que la Corte Suprema se ha contradicho y vuelto sobre sus propios pasos
en más de una oportunidad.
Pretendemos reflejar aquí cómo se han distribuido dichas potestades
en el texto actual de nuestra Constitución Nacional, la cual vale decir, no ha
aclarado del todo el panorama y, también, cuál es la interpretación que ha
hecho la Suprema Corte a lo largo del tiempo acerca de la distribución de
competencias entre las distintas jurisdicciones para entender ante litigios
que pudieran surgir frente a la imposición de distintos tributos.
II- ARMONIZACIÓN DE LA COMPETENCIA LOCAL Y
FEDERAL
2
La Constitución Nacional prevé en varios de sus artículos cuales van a
ser las competencias en materia tributaria de los distintos niveles de
gobierno, la cual se realizó teniendo como base el modelo de gobierno
adoptado por los constituyentes en el Art. 1°, el cual establece la forma
republicana y federal de gobierno.
II. a. Introducción
Forma parte del análisis histórico el considerar que la potestad para
establecer tributos, junto con el poder de acuñar moneda y de declarar la
guerra constituye la expresión más genuina de soberanía política. Para
desarrollar
mas
acabadamente
la
distribución
constitucional
de
competencias tributarias es preciso hacer mención primeramente a que el
Estado Federal requiere recursos o ingresos, entre los cuales se encuentran
los de carácter tributario, a los que llamamos habitualmente impuestos.
Ahora bien, al hablar de poder tributario, es valido pensar o hacer
referencia a la facultad del Estado de crear tributos de manera irrenunciable
e indelegable. Pues entonces al mencionar anteriormente los términos
competencias tributarias, estamos refiriéndonos a ello como la medida de la
potestad que pertenece a cada órgano.
II. b. poder Tributario Originario vs. Derivado
Haciendo uso de uno u otro tipo de poder tributario, se considera
originario al preexistente al dictado de la Constitución Nacional y derivado
al de aquellos gobiernos que tienen origen en el texto constitucional.
3
Jarach entendía que solo las municipalidades tienen potestades
tributarias de carácter derivado, en tanto que el poder originario compete al
Estado nacional y a los Estados provinciales “exclusivamente”.1
García Belsunce en cambio plantea que el poder de imponer no es
sino una forma de gobernar.2
Por último Spisso indica que la doctrina mayoritaria se inclina a
decir que tanto la Nación como las provincias poseen poder tributario
originario, en tanto que los municipios lo tienen por delegación.3
II. c. Distribución de competencias
El principio general se ubica en la segunda parte de la Constitución
Nacional, mas precisamente en el articulo 121, cuando señala que las
provincias conservan todo el poder no delegado por la Constitución al
gobierno federal.
Dicha división se completa a partir de lo normado en los arts. 124 y
126, ya que en el primero de estos se da la posibilidad a las provincias de
crear regiones y establecer convenios internacionales en tanto no afecten la
política exterior de la Nación y las facultades delegadas al gobierno
Federal. Por su parte el art. 126 dispone que las provincias no ejercen el
poder delegado a la Nación.
Sin embargo, es preciso decir que en materia de distribución de
competencias tributarias debe tomarse como clave lo dispuesto por el art.
1
Cfr. NAVEIRA DE CASANOVA Gustavo J., NIETO Marcelo A., REVILLA Pablo
J. M., SCHAFRICK DE NUÑEZ Fabiana H., y VAZQUEZ María N. (Coordinadores), “Régimen
Tributario Argentino, Ed. Abeledo Perrot, 2011, Buenos Aires, págs. 38-39.2
Cfr. NAVEIRA DE CASANOVA Gustavo J., NIETO Marcelo A., REVILLA
Pablo J. M., SCHAFRICK DE NUÑEZ Fabiana H., y VAZQUEZ María N. (Coordinadores), Op.
Cit, págs. 39.3
SPISSO, Rodolfo R., “El Poder Tributario y su distribución”, en NAVEIRA DE
CASANOVA Gustavo J., NIETO Marcelo A., REVILLA Pablo J. M., SCHAFRICK DE NUÑEZ
Fabiana H., y VAZQUEZ María N. (Coordinadores), Op. Cit, págs. 39.-
4
75 en sus diferentes incisos y hacerlo jugar con lo dispuesto por otros
artículos de Nuestra Carta Fundamental. Es así que corresponde al gobierno
federal, según lo establecido en los arts. 4°, 9° y 75 inc. 1° de manera
exclusiva y permanente lo atinente a derechos de importación y
exportación y tasas postales.
Luego vale decir que de acuerdo a lo preceptuado en el art. 4°, 17, 75
inc. 2° y 121 corresponde al gobierno federal en concurrencia con las
provincias y de manera permanente, el establecimiento de impuestos
indirectos.
Asimismo surge del art. 75 inc. 2° de la Carta Magna que el gobierno
Federal establecerá con carácter transitorio y en situaciones de excepción
impuestos indirectos que deben ser proporcionales en todo el territorio de la
Nación.
Por otra parte las provincias pueden establecer impuestos directos e
indirectos en forma permanente, siempre haciendo la salvedad o
excluyendo los impuestos aduaneros.
Es de suma importancia destacar asimismo que de acuerdo a la ley
23.548 y demás leyes convenio que rigen nuestro sistema de
coparticipación, la Nación debe participar del producido de la recaudación
de los impuestos comprendidos en el art. 75 inc. 2° de la Constitución
Nacional, a las provincias y a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
Finalmente con respecto a esta última sabido es que a partir del
precedente in re de nuestro Máximo Tribunal, “Rivademar” se le reconoce
autonomía, con facultades propias de legislación y jurisdicción, es decir se
le reconoce poder de imposición tal como a las provincias, y debe ejercerlo
conforme las previsiones de la ley 23.548, el art. 129 de la Constitución y
el art. 12 de la ley 25.588.
5
A modo de síntesis es loable distinguir que existe concurrencia plena
del ejercicio del poder tributario entre la Nación y las provincias en materia
de impuestos indirectos (exceptuando los tributos aduaneros reservados a la
Nación) y facultad concurrente en materia de contribuciones directas,
facultad limitada por la letra del art. 75 inc. 2° aunque en la practica se
rompe con la regla o principio, y a partir de sucesivas prorrogas es la
Nación quien ejerce sobre dicho tipo de tributos la potestad de
recaudarlos.-
III- ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES:
Con relación a la materia de análisis, la Corte Suprema de Justica de la
Nación ha evolucionado y variado en su postura con el transcurso del
tiempo.
Primeramente se inclinó por considerar que el análisis de
constitucionalidad y la competencia para entender en asuntos como el aquí
controvertido, correspondía a su competencia en forma originaria. Así, en
los precedentes “El Cóndor” (LA LEY, 2002-C, 503), “Unilever de
Argentina S.A.” (328:3340) y “Transportes Automotores La Estrella S.A.”
328:4198 (La Ley Online), desde 1994, año de la reforma de la
Constitución Nacional, se declaraba competente en sede originaria para
analizar si una ley impositiva local que se encuentre en conflicto con la ley
federal de coparticipación de impuestos ponía en duda el federalismo de
coparticipación consagrado por el Art. 75, Inc. 2, de la CN.
En el precedente “El Cóndor” la CSJN realiza un nuevo análisis de la
cuestión a la luz de la reforma constitucional del año 1994. Allí sostiene
“Que el nuevo rango asignado al tema por la Convención Constituyente de
1994 y el amplio tratamiento que la Ley Fundamental le dedica después de
la reforma, conduce a la conclusión de que la afectación del sistema así
6
establecido involucra, en principio, una cuestión constitucional”, y a su
vez afirma “…asume tal calidad la eventual violación, por parte de una
provincial, del compromiso de abstenerse de ejercer la función legislativa
en facultades impositivas propias, aunque esa transgresión pueda también
exteriorizarse como un conflicto entre dos leyes locales. En efecto, la
Constitución Nacional establece la imperativa vigencia del esquema de
distribución de impuestos previsto en la ley-convenio, sancionada por el
Estado Nacional y aprobada por las provincias, la que “no podrá ser
modificada unilateralmente ni reglamentada”, de modo que una hipotética
transgresión a la ley local de adhesión -y, por ende, a dicha norma federal,
se proyecta como una afectación de las nuevas cláusulas constitucionales,
Con base en dichos argumentos, concluye reconociendo y admitiendo la
competencia originaria de la Corte ante conflictos de este estilo.
En el posterior fallo denominado “Unilever de Argentina…”
mencionado ut supra, la actora plantea una acción declarativa a fin de que
la Justicia Federal declare la inconstitucionalidad de una norma municipal
que establecía un gravamen que a su modo de ver, se superponía con otro
gravamen nacional análogo, y resultaba violatorio de la ley 23.548 y de la
propia Constitución Nacional. Aquí, el máximo intérprete de la
Constitución resolvió remitiéndose al precedente “El Cóndor” y falló en
modo similar, es decir, confirmando que era competencia originaria de la
Corte el análisis del agravio debatido.
Posteriormente, y no sin afectar la necesaria certeza y seguridad
jurídica de que requieren los contribuyentes y el sistema tributario, la
postura sostenida hasta entonces fue dejada de lado con la sentencia del
05/05/09 en “Papel Misionero c/ Misiones, Provincia de s/ acción
declarativa”, sosteniendo ahora la CSJN que “las leyes convenio –entre
las que cabe incluir el régimen de coparticipación federal y el Convenio
Multilateral en sus respectivas ratificaciones locales por medio de las
7
legislaturas provinciales- hacen parte, aunque con diversa jerarquía, del
derecho público provincial y
que esa condición asume la ley de
coparticipación federal, por lo que su violación no abre la instancia
originaria ante esta Corte4”.
Asimismo, afirmó expresamente que “…la decisión que se adopta
importa dejar de lado la solución establecida en fallos: 324:4226, en la
medida en que por el presente se restablece la tradicional doctrina con
arreglo a la cual el régimen de coparticipación federal forma parte
integrante del plexo normativo local”.
Por otro lado, agrega que para habilitar la instancia prevista en el
artículo 117 de la Constitución Nacional es preciso que en la demanda no
se planteen, además de las cuestiones federales, otros asuntos que, por ser
de naturaleza local, resultarían ajenos a su competencia, y que cuando se
arguye que un acto es contrario a ordenamientos legales provinciales o
nacionales, debe irse primeramente ante los estrados de la justicia
provincial y en su caso, llegar a la Corte por el recurso extraordinario.
Aclara que “la presente resolución no obsta a que las cuestiones
federales que se susciten en la causa sean resueltas por el Tribunal, en caso
de ser violentada la supremacía reconocida en el Art. 31 de la CN, por la
instancia de apelación que para tal fin prevé el Art. 14 de la Ley 48”, en
otras palabras, la CSJN mantiene su competencia originaria cuando la
norma provincial se encuentra en una repugnancia manifiesta con la
Constitución Nacional, las leyes federales del Congreso o los Tratados
Internacionales.
Posteriormente la Corte ha reafirmado la doctrina sentada en el
precedente “Papel Misionero” en dos fallos donde se analiza si
8
corresponde entender a la justicia local o federal. En uno de ellos5 y a razón
de una acción declarativa planteada por la actora, confirmó el
pronunciamiento de la Cámara Federal de Apelaciones en cuanto resolvió
que corresponde a la justicia local entender en la acción planteada contra la
Municipalidad de General Belgrano, respecto de la pretensión de esta
última de cobrar una tasa de “derecho de publicidad y propaganda”. Para
ello sostuvo “…toda vez que el juez que deba resolver el pleito tendrá que
examinar el alcance de un tributo que deriva de ciertas ordenanzas
municipales creadas y aplicadas por las autoridades de igual carácter,
pienso que corresponde a los jueces locales entender en este proceso,
interpretándolos en el espíritu y en los efectos que la soberanía local ha
querido darles”, y agregó “…corresponde a los jueces locales los que
intervengan en las causas en que se ventilen cuestiones de esa naturaleza,
sin perjuicio de que los temas federales que también puedan comprender
esos pleitos sean susceptibles de adecuada tutela por vía del recurso
extraordinario federal regulado en el art. 14 de la ley 48…”, reafirmando
así lo dicho en sentencias anteriores.
Luego, en el otro fallo6 y a razón de una acción declarativa planteada
ante el Juzgado Federal N° 2 de La Plata contra varios municipios de la
Provincia de Buenos Aires y en donde se citó a dicha Provincia y al Estado
Nacional en carácter de terceros interesados, el Juez Federal se declaró
incompetente por entender que la causa correspondía a la Suprema Corte en
instancia ordinaria (Arts. 166 y 117 Const. Nacional). Ante dicha situación,
se dio traslado al Ministerio Público, quien sostuvo “…que si bien la
sociedad actora dirige su pretensión nominalmente contra la Provincia de
Buenos Aires, en realidad las únicas demandadas sustancialmente son las
5
“Petrobras Energía c/ Municipalidad Gral. Belgrano s/ acción declarativa”.
T.1644. XLII. CSJN. 03/07/2007.
6
“Pepsico de Argentina S.R.L c/ Buenos Aires, Provincia de y otros s/ acción
declarativa”. P. 1047. XLI. CSJN. 11/10/2005.
9
Municipalidades…” y que “…los municipios provinciales (…) no resultan
identificables con las provincias respectivas a los fines de la competencia
originaria”. Concluye así opinando que el proceso resultaba ajeno a la
instancia originaria del Tribunal y remite su análisis a la justicia local.
Teniendo en cuenta el pronunciamiento previo del Procurador Fiscal,
la corte falló confirmándolo, y negando así la competencia federal
originaria requerida por la actora.
Finalmente, para encontrar uniformidad en la jurisprudencia actual de
la CSJN, podría concluirse que ha reconocido su competencia en sede
originaria cuando el impuesto provincial es impugnado en base a una la
infracción al derecho federal, a saber: Constitución Nacional, Tratados
Internacionales, leyes federales. (Sentencia del 23/06/2009 en Fallos
332:1519, autos “Asociación de Bancos de la Argentina c. Provincia de
Buenos Aires”).
En el caso en análisis, al no darse este supuesto y sobre la base del
criterio sentado en la materia por la Corte in re “Papel Misionero”, la
Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal de San
Martín declara la incompetencia del Juzgado Federal en lo Civil, Comercial
y Contencioso Administrativo N°1 de San Martín, debiendo entonces
tramitar primero las instancias judiciales ordinarias y extraordinarias
provinciales y recién agotadas estas vías, articular el remedio federal de
excepción del Art. 14 de la ley 48.
IV- OPINIÓN DOCTRINARIA:
Spisso nos dice que la doctrina establecida por la CSJN en la causa
“Papel Misionero” es de carácter restrictivo, al limitar de manera
significativa la capacidad de la Corte para entender de manera originaria en
materia tributaria.
10
Considera que la postura del alto tribunal promueve el conflicto ante la
justicia provincial, y difiere en el tiempo su resolución al llegar a la Corte
Suprema por la vía del recurso extraordinario, lo que incide negativamente
en la tutela judicial efectiva, de aquí su critica dado que según a palabras
de el doctrinario: “…Superar el estado de incertidumbre generado en
derredor de la compatibilidad o no de un tributo con las previsiones de
la ley de coparticipación federal, pone de resalto el interés institucional
en resolver tales controversias lo más rápido posible para evitar un
inútil dispendio de la actividad administrativa y judicial…”7
En este sentido y en relación al fallo Chrysler, el doctrinario nos habla
de la clara resistencia de la justicia provincial en aceptar que las
controversias sean tramitadas por la vía de la acción declarativa.
Asimismo agrega que en esta situación…“se torna gravemente
sombrío cuando más de un secretario de finanzas o de hacienda no se
desvela por la inconstitucionalidad de una norma, a cuya sanción las
más de las veces ha contribuido, alegando escasez de recursos para
hacer frente a crecientes necesidades”8…
A nuestro criterio, Spisso con estos pensamientos introduce a una de
las consecuencias más visible de la doctrina de la corte, que es la dilación
del conflicto por varios años, al encontrarse los contribuyentes obligados
agotar la instancia provincial para llegar a la Corte Suprema, dado la actual
negativa de la jurisdicción local en resolver cuestiones de carácter
tributario, lo que juega directamente en contra los intereses de los
contribuyentes y los somete a arbitrariedades, máxime de la inseguridad
jurídica que esta circunstancia provoca.
7
SPISSO, Rodolfo R., “Fallo comentado: Corte Suprema de Justicia de la
Nación (CS) CS ~ 2009-05-05 ~ Papel Misionero S.A.I.F.C. c. Provincia de Misiones, Publicado
en: LA LEY2009-C, 683, Cit, págs. 04.8
SPISSO, Rodolfo R., “Fallo comentado: Corte Suprema de Justicia de la
Nación (CS) CS ~ 2009-05-05 ~ Papel Misionero S.A.I.F.C. c. Provincia de Misiones, Publicado
en: LA LEY2009-C, 683, Cit, págs. 04.-
11
En cambio, Israilevich concluye que dentro de un contexto en que las
provincias son receptoras de las sobras de los impuestos coparticipables de
La Nación, la nueva jurisprudencia de la Corte le ha devuelto a los
tribunales provinciales el análisis de la legitimidad de los tributos
legislados y cuestionados por los contribuyentes, reconociendo por lo tanto
facultades que las mismas no han delegado a La Nación.9
V- CONCLUSION:
Se ha visto a lo largo del presente trabajo las diferentes doctrinas que
ha expuesto la CSJN desde la reforma constitucional del 94 en materia de
competencia originaria, resultando el fallo Papel Misionero exponente de la
última interpretación de la Corte en la materia. Sin perjuicio de sus
fundamentos jurídicos ya expuestos y criticados a lo largo del artículo, en
nuestra reflexión nos centraremos en las consecuencias cotidianas que trae
aparejada la actual doctrina del máximo tribunal.
Es bien sabido de las mayorías de las vicisitudes que atraviesan los
estados provinciales en sus finanzas públicas, lo que las lleva varias veces a
un sometimiento con el estado central y/o a la creación de tributos de
“emergencia” que derivan en lesiones a los derechos de los contribuyentes,
también es conocida la actual demora de los tribunales contenciosos
administrativos provinciales, motivados en la mayoría de los casos por una
escasa asignación de recursos.
Habida cuenta el actual contexto institucional provincial y como se
menciona ut-supra la clara resistencia de la justicia provincial en aceptar
9
JORGELINA ISRAILEVICH., Tributos locas y leyes-convenios. Definiciones
en torno a la competencia para el análisis de la constitucionalidad, Fuente: APC 2009-10-1117,
Cit, págs. 05.-
12
que las controversias sean tramitadas por la vía de la acción declarativa, la
actual doctrina de la CSJN resulta en un enorme gastos de recursos y de
tiempo de los contribuyentes, recursos los cuales no todos los
contribuyentes están en condiciones de asumir, debido a que exige a los
contribuyente agotar la vía provincial para luego poder acceder al órgano
superior por medio del recurso extraordinario.
Asimismo esta circunstancia deriva en una incertidumbre jurídica con
las nefastas consecuencias económicas que trae aparejadas.
En este sentido en el fallo motivo de este trabajo se observa como
varias automotrices, interponen una acción declarativa con el objeto de
saber si un impuesto municipal es conforme a derecho, la cual es rechazada
por ser el tribunal, en base a los antecedentes mencionados, incompetente
para entender en la materia, sin resolver la cuestión de fondo.-