características de las provisiones y castigos fiscales sobre cuentas

CARACTERÍSTICAS DE LAS PROVISIONES Y CASTIGOS
FISCALES SOBRE CUENTAS POR COBRAR
Al momento de determinar el valor patrimonial (valor fiscal) por el cual se deben
denunciar las "deudas” o “cuentas por cobrar” en la declaración anual del
impuesto sobre la renta, la norma contenida en el Art.270 del Estatuto
Tributario dispone que es posible disminuir el saldo de las mismas con el
monto de la “provisión por deudas de difícil cobro” que sobre las tales se
haya entrado a liquidar.
El texto de dicho artículo es el siguiente:
ART. 270.—Valor patrimonial de los créditos. El valor de los créditos será el
nominal. Sin embargo, pueden estimarse por un valor inferior cuando el
contribuyente demuestre satisfactoriamente la insolvencia del deudor, o que le
ha sido imposible obtener el pago, no obstante haber agotado los recursos
usuales.
Cuando el contribuyente hubiere solicitado provisión para deudas de dudoso o
difícil cobro, se deduce el monto de la provisión.
Los créditos manifiestamente perdidos o sin valor, pueden descargarse del
patrimonio, si se ha hecho la cancelación en los libros registrados del
contribuyente.
Cuando este no lleve libros, puede descargar el crédito, siempre que conserven
el documento anulado correspondiente al crédito.”
Los incisos tercero y cuarto de esta norma también prevén que es posible, en
lugar de “provisionar” la cuenta por cobrar, entrar de una vez a “castigarla”
(literalmente: “descargar el crédito”) lo que significa que en ese caso ya no se
declara una “cuenta por cobrar” afectada con un valor de “provisión” sino que
sencillamente ya no existiría la cuenta por cobrar dentro del patrimonio a
declarar.
Una buena noticia: en ambos casos se puede afectar la renta
con una partida deducible!
Efectivamente, tanto al “provisionar” como al “castigar” se termina afectado la
renta liquida fiscal con una partida (gasto) que podrá ser deducible, siempre y
cuando se reúnan los siguientes requisitos
Requisitos para las “provisiones” fiscales
Aunque para efectos contables un contribuyente decida hacer provisiones
sobre cualquier tipo de cuentas por cobrar que posea al cierre del año, la
norma del Art.145 nos establece los límites en cuanto a cuáles son las cuentas
por cobrar que se pueden provisionar y quiénes pueden hacerlo.
Dicha norma, en sus dos primeros incisos, dispone lo siguiente:
“Art.145. Deducción de deudas de dudoso o difícil cobro. Son deducibles, para
los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación , las
cantidades razonables que con criterio comercial fije el reglamento como
provisión para deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se
hayan originado en operaciones productoras de renta , correspondan a cartera
vencida y se cumplan los demás requisitos legales.
No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por
empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la
sociedad, o viceversa”. (Los resaltados son nuestros)
De la lectura de esta norma, nos es fácil establecer que son 5 los requisitos
que se han de cumplir en su totalidad para que el “gasto provisión”, al igual que
la cuenta “provisión” que disminuye el saldo del activo, sean aceptadas
fiscalmente. Tales requisitos son:
1. Únicamente los contribuyentes obligados a llevados a libros de contabilidad
serán
quienes
puedan
“provisionar”
sus
cuentas
por
cobrar.
En
consecuencia, las personas naturales que no son comerciantes y por ende
no están obligados a llevar libros de contabilidad (véase Art.23 del Código de
Comercio) no podrán establecer “provisiones” sobre sus cuentas por cobrar
al momento de elaborar sus declaraciones de renta.
2. Las cuentas por cobrar que se pueden provisionar son aquellas que se
hallen vencidas al corte de dic 31, fecha en que se determina el valor
patrimonial de las mismas. Es decir, que el plazo otorgado para su recaudo
ya se halla cumplido y aun así el deudor no haya hecho el pago del valor
adeudado.
3. Adicional al hecho de hallarse vencida, la cuenta por cobrar a provisionar
debe haberse originado en “actividades productoras de renta”, es decir, que
su contrapartida haya significado registrar un “Ingreso” entre las rentas del
contribuyente (Ej.: Cuentas por cobrar clientes, cuentas por cobrar
dividendos, cuentas por cobrar intereses, etc). En consecuencia, los demás
tipos de cuentas por cobrar que no significaron registrar algún tipo de ingreso
en el Estado de Resultados no podrán “provisionarse” (Ej.: anticipos,
préstamos, etc.).
4. Dentro de las cuentas por cobrar que sí es posible provisionar por cuanto se
hayan vencidas y a la vez significaron registrar un “ingreso” en el Estado de
Resultados, se deben en todo caso excluir las que correspondan a cuentas
por cobrar a vinculados económicos o a socios pues sobre esas en particular
la norma ha establecido que no se puede aceptar ningún tipo de “provisión”.
5. Una vez definidas las cuentas por cobrar que sí es posible provisionar,
sobre las mismas solo se permiten aplicar los porcentajes fijados por el
“reglamento”. Hasta la fecha, el único “reglamento” que se ha expedido para
fijar tales porcentajes con fines fiscales es del decreto 187 de 1975, norma
que en sus artículos 74 y 75 establece la posibilidad de aplicar ya sea una
“provisión individual” (calculando cada año hasta un 33%, de cada cuenta
por cobrar individualmente considerada, como provisión anual, hasta que en
algún año fiscal se llegue al 100% de la misma) o una “provisión general”
(en la cual, sin detallar individualmente las cuentas por cobrar sino
simplemente agrupándolas por periodos de vencimientos a dic. 31, se
calcule un 0% para aquellas que tengan entre 1 y 90 días de vencidas; un
5% para aquellas que tengan entre 90 y 180 días; un 10% para aquellas que
tengan entre 180 y 360 días y un 15% para aquellas con mas de 360 días) Si
contablemente se han utilizado porcentajes distintos, se hace necesario
hacer los ajustes pertinentes entre los saldos contables y los saldos fiscales,
tanto a nivel de la cuenta “provisión cartera” en el activo como en la cuenta
“gasto provisiones” en el Estado de Resultados.
Requisitos para los “castigos” fiscales
Si en lugar de estimar “provisiones” sobre sus cuentas por cobrar de difícil
recaudo, el contribuyente opta por “castigar” o dar de baja la respectiva cuenta
por cobrar, en tal caso el Art.146 del ET nos define los requisitos a cumplir para
que el “gasto” o “deducción” que allí se origina pueda ser aceptado fiscalmente:
ART. 146.—Deducción por deudas manifiestamente perdidas o sin valor. Son
deducibles para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de
causación, las deudas manifiestamente perdidas o sin valor que se hayan
descargado durante el año o período gravable, siempre que se demuestre la
realidad de la deuda, se justifique su descargo y se pruebe que se ha originado
en operaciones productoras de renta . Cuando se establezca que una deuda es
cobrable sólo en parte, puede aceptarse la cantidad correspondiente a la parte
no cobrable. Cuando los contribuyentes no lleven la contabilidad indicada,
tienen derecho a esta deducción conservando el documento concerniente a la
deuda con constancia de su anulación. (los resaltados son nuestros)
Con base en esta norma, podemos establecer que:
1. En contraste con la “provisión”, el “castigo” o retiro de la cuenta por cobrar
sí está permitido tanto para contribuyentes obligados a llevar contabilidad
como para contribuyentes no obligados a llevar contabilidad. En ambos
casos se debe conservar como soporte el documento (factura) que
respaldaba la cuenta por cobrar con los debidos sellos de “anulación”
2. Adicionalmente, es claro que el “gasto castigo” solo se acepta si se ha
efectuado en relación con cuentas por cobrar que se hallasen vencidas y que
correspondan a cuentas originadas en “operaciones productoras de renta”
(termino que ya se explicó anteriormente).
3. En este caso, y en contraste con la determinación de la “provisión”, la
norma no impide que se pueda entrar a “castigar” incluso las cuentas por
cobrar que estando vencidas y originadas en actividades productoras de
renta, correspondan a cuentas por cobrar a socios o compañías
vinculadas…
Tomado de: http://www.actualicese.com/actualidad/2005/09/12/caracteristicasde-las-provisiones-y-castigos-fiscales-sobre-cuentas-por-cobrar/