"Reforma fiscal, impuesto de sociedades II". Por D. Mª Pilar

Novedades en el impuesto sobre Sociedades (II)
María Pilar Alguacil Marí
Catedrática de Derecho Financiero y tributario. Universidad de Valencia
Modificaciones en la ley 20/1990
La D.F. 4º Ley 27/2014
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Olvidos…
Se rebaja el tipo
de gravamen
general, pero no
el de resultados
cooperativos
Vuelven a quedar
fuera de la
reforma en la
regulación de
• La reserva de capitalización
(régimen general)
• La reserva de nivelación
(régimen de ERD).
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Cooperativas (D.F.4ª)
Ley 27/2014
Ley
20/1990
D.D.2.a)
Declara la vigencia de la ley 20/1990
D.F.1ª.
-
Declara la aplicación de la ley 20/1990
Eleva a rango legal la disposición
reglamentaria sobre grupos cooperativos
al declarar que “Los grupos de
sociedades cooperativas podrán tributar
en régimen de declaración consolidada
de acuerdo con lo previsto en el Real
Decreto 1345/1992, de 6 de noviembre“
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Activos por impuesto diferido (RG)
Integración
Conversión en crédito
EJERCICIO 2014
 TRLIS . Art. 19.13
 (redactado D.F. 6 Ley
27/2014)
EJERCICIO 2015
 LIS 2014 art. 11.12
EJERCICIO 2014
 TRLIS : D.A. 22
 (disposición final segunda
del R.D.-ley 14/2013, de
29 de noviembre)
EJERCICIO 2015
 LIS 2014: art. 130
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Activos por impuesto diferido (RG)
Activos
por Art.11.12 Se
impuesto
diferido
-
integrarán en la BI las dotaciones relativas a:
créditos por insolvencias no deducibles según el art.
13.1,
Dotaciones y aportaciones a planes de previsión
social y en su caso, prejubilación, no deducibles
según el art. 14.1
Que hayan generado activos por impuesto diferido, con
un límite del 60% de la base imponible previa a la
reserva de capitalización y a la compensación de bases
imponibles. En caso se integración en ejercicios
posteriores por insuficiencia de base, se aplica el método
FIFO.
Conversión
Art. 130
en crédito de
los
Activos
por impuesto
diferido
D.T.33º
Se incluye en el texto de la ley la conversión de activos por
impuesto diferido en crédito exigible frente a la
Administración tributaria previsto en la D.A.22 del TR
4/2004.
Conversión de activos por impuesto diferido generados en
períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero
de 2015 en crédito exigible frente a la Administración
[email protected]
tributaria.
Activos por impuesto diferido en coop


Se ha reconducido su integración a la cuota,
tanto en relación con los límites, como en su
aplicación.
La modificación de la D.F.4ª hace referencia al
art. 19.13 del TRLIS, y no al art. 11.13 de la
LEY/2014, porque modifica el régimen a partir
del ejercicio 2011
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Activos por impuesto diferido
COOPERTIVAS
D.F.4ª.1º.
Uno
D.A. 7º
Adaptación al régimen de compensación de
cuotas, y de consolidación de cuotas en
grupos
a) Límite del art. 19.13 TRLIS se refiere a la
cuota íntegra positiva sin integración de
los activos por impuesto diferido ni la
compensación de cuotas negativas
b) Especialidades de los grupos fiscales
D.F.4º.1º.
Dos
D.T. 7º
Grupos fiscales Períodos 2011-2014: los
activos por impuesto diferido se integran en la
cuota en función del tipo que corresponda, con
el límite de la cuota íntegra positiva del grupo o
individual
Períodos 2014: grupos con volumen superior a
6.10.121,04 euros establecen límites:
- En el caso de cifra de negocios entre 12
millones y 60 millones, límite del 50%CIP
- En el caso de cifra de negocios superior a 60
millones, límite del 25% CIP
[email protected]
Límite del art. 19.13




Se refiere a la cuota íntegra positiva antes de la
compensación de bases imponibles y de la
integración del activo.
Ejemplo:
Dotación a pérdida por deterioro por importe de
600.000 euros del ejercicio 2013, que por ser
íntegramente cooperativos, dan lugar a un activo
por impuesto diferido de 120.000
Quiere compensarse en 2014, en que la cuota
íntegra positiva es de 110.000 (sin tener en cuenta
el crédito aplicado en la base). Este será el límite de
la aplicación del activo si tiene una cifra de
negocios inferior a 20 millones de euros.
[email protected]
Grupo consolidado 2015 y ss (D.A.7.b)




Los activos por impuesto diferido no se
incluirán en la base imponible de la entidad,
sino que:
- se compensarán directamente en la cuota del
grupo (suma algebraica de cuotas individuales)
- en función del tipo de gravamen que
corresponda,
- Límite del 60% de la cuota positiva del grupo,
o de la individual si se trata del ejercicio en
que se incorpora al grupo fiscal
[email protected]
Ejemplo



La cooperativa A se integra en el grupo B, y tiene
un activo por diferimiento de impuestos de una
pérdida por deterioro de valor de un credito de
clientes, por importe de 200.000 euros, que se
aplica en el presente ejercicio.
La cooperativa ha tenido un porcentaje de
resultados cooperativos del 82% y de resultados
extracooperativos del 12%.
Su volumen de operaciones ha sido de 15
millones de euros, y su cuota íntegra positiva
antes de la aplicación del crédito (esto,es,
descontándolo del resultado contable) y de la
compensación de cuotas negativas es de 140.000
euros, y la del grupo consolidado, es de 400.000
euros.
[email protected]
Solución





Determinación en función del tipo de gravamen
que corresponda:
Dado que es un activo por un cliente, comparte
el tipo de gravamen de ventas
12% de 200.000 x 25% = 6.000
88% de 200.000 x 20% = 35.200
Total = 38.800
[email protected]
Límite







(2015)
Límite en caso de grupo consolidado: 60% de
400.000 = 240.000 . No se aplica el límite, podemos
por tanto descontar esta cantidad de la cuota
íntegra del grupo.
b) Límite en caso de que la entidad se incorpore a
un grupo fiscal (ejercicio de entrada) : 60% de
140.000 = 84.000. También puede aplicarlo.
(2014)
El límite será del 50%
De la cuota del grupo (50% 400.000 = 200.000)
De la cuota de la sociedad (50% 140.000 = 70.000)
[email protected]
Grupo consolidado 2011-2014


2011- 2013: No se aplica el límite del 60%
de la cuota positiva del grupo o individual
de la Entidad (D.T.7 primer párrafo)
2014: Cuando tienen la consideración de
gran empresa, se aplican los mismos
límites que en régimen general, pero
adaptados a la cuota (D.T. 7 segundo
párrafo); esto es, sólo a partir de cifras de
negocio de más de 20 millones de euros.
[email protected]
D.A.7ªª de la ley 20/1990
A partir de
2011,
límites del
art.
19.13
TRLIS
(redactado
por
ley
27/2014):
Cooperativas:
Las dotaciones se integran en la cuota íntegra con el
límite de dicha cuota positiva.
El resto se difiere a ejercicios siguientes, por orden de
antigüedad.
Grandes cooperativas: volumen de operaciones
superior a 6.010.121,04 euros:
– El 50 por ciento de la cuota imponible positiva previa
a su integración y a la compensación de cuotas
negativas, cuando en esos 12 meses el importe neto
de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones
de euros pero inferior a 60 millones de euros.
1. – El 25 por ciento de la cuota positiva previa a su
integración y a la compensación de cuotas negativas,
cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra
de negocios sea al menos de 60 millones de euros.
[email protected]
D.A.7ª b) 1º y 2º
2015 en adelante
GRUPOS COOPERATIVOS EN TRIBUTACION CONSOLIDADA:
1.º Se incluirán en la cuota íntegra en función del tipo de gravamen que
corresponda, con posterioridad a la suma algebraica de las cuotas del
grupo, y con el límite del 60 por ciento de la cuota positiva del grupo.
2.º En el supuesto de que una entidad se incorpore a un grupo fiscal,
se integrarán en la cuota íntegra del grupo, con el límite del 60 por
ciento de la cuota íntegra positiva individual de la propia entidad.
3.º En el supuesto de pérdida del régimen de consolidación fiscal o
extinción del grupo fiscal, las entidades que integren el mismo
asumirán las dotaciones, pendientes de integrar en la cuota, en la
proporción en que hubiesen contribuido a su formación.
20112013
D.T.7ª segundo párrafo
2014
Cooperativas volumen de operaciones superior a 6.010.121,04 euros:
– El 50 por ciento de la cuota positiva del grupo (o individual, si es el
período de incoroporación al grupo) previa a su integración y a la
compensación de cuotas negativas, cuando en esos 12 meses el
importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de
euros pero inferior a 60 millones de euros.
– El 25 por ciento de la cuota positiva previa a su integración del
grupo (o individual, si es el período de incorporación al grupo y a la
compensación de cuotas negativas, cuando en esos 12 meses el
importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de
euros.
El límite es la cuota íntegra positiva del grupo
[email protected]
COOPERATIVAS
Conversión de
activos en crédito
fiscal
LIS 2014 Ley
20/1990
D.F.4º.2º D.A. 7ª
A partir 1 enero
2014:
Activos por impuesto
diferido
(D.A.
22
TRLIS)
deben
entenderse
los
correspondientes
al
derecho a compensar
en
ejercicios
posteriores las cuotas
negativas
[email protected]
El crédito fiscal por activo
diferido que no puede
compensarse por liquidación
o insolvencia judicialmente
declarada viene referido a la
cuota negativa ( no a la base).
Introducido para ejercicios
2014 por DL 14/2013.
En la LIS/2014 esta regulación
se incorpora en su art. 130
Cuotas negativas

Se dan cuenta por fin de la diferencia con el
régimen de compensación de Bases imponibles
negativas, y equiparan el régimen (limitaciones y
plazo de compensación)


Sin embargo, en el Senado se amplió la limitación del
60% al 70% y no se adapta para las cooperativas
Los Reales decretos- leyes 9/2011, de 19 de agosto,
y 20/2012, de 13 de julio, establecen unas
limitaciones a la compensación de bases imponibles
negativas para las Entidades que hayan tenido en
el ejercicio anterior una cifra neta de negocios
superior a 20 millones de euros. Hasta 31
diciembre 2014 no eran de aplicación a éstas
dichas limitaciones.
[email protected]
Cuotas negativas
D.F.4º.3ª
Uno
Art. 24
D.F.T.4º.3 D.T.4ª
º Dos
A partir 1 enero 2015 se redacta:
Las cuotas negativas tienen un límite del
60% de la cuota íntegra previa para
compensarse. Son compensables las cuotas
inferiores a
1 millón x TMG
El derecho a comprobar prescribe a los 10
años
No se aplica el límite de compensación del 60%
al ejercicio 2015. Se aplican de grandes
empresas (volumen operaciones superiores a
6.010.121,04 euros).
- En el caso de cifra de negocios entre 20
millones y 60 millones, límite del 50%CIP
- En el caso de cifra de negocios superior a 60
millones, límite del 25% CIP
Esos límites no se aplican a las rentas
correspondientes a quitas y esperas de los
acreedores no vinculados con el contribuyente
[email protected]
Ejemplo límite compensación de cuotas

Cooperativa que tiene cuota negativa en 2013
de -250.000 euros, en que todos sus resultados
han sido cooperativos, y quiere compensarla
con la cuota positiva de 2016, en que ha
obtenido unos beneficios de 1.500.000 euros,
de los que 500.000 han sido extracooperativos.
TG
Cuota
Total
Resultados coop Resultados extracoop
20%
25%
200.000
125.000
325.00
[email protected]
Solución

Aplicamos el límite del art. 24 Ley 20/1990, ya que
es un ejercicio iniciado tras 1 de enero de 2016.
El límite se calcula en relación con el ejercicio
2016:
A) 60% de 325.000 = 195.000
B) 1.000.000 x TMG*=216.666, 66

Podrá compensar esta última cantidad

*TMG 2016= 325.000/1.500.000 X 100= 21,66%



[email protected]
Plazo de comprobación

Por otra parte, se establece en 10 años el plazo
para comprobar la veracidad de las cuotas
negativas, a partir del cual el SP puede
compensar con la mera conservación de la
autoliquidación originaria.
[email protected]
Sociedades laborales
Empeoramiento para las SL
Libertad de amortización



Se suprimió la libertad
de amortización
contemplada en el art.
11 TRLIS.
Se detectó en el
proyecto.
Se reintrodujo mediante
una enmienda en el
Congreso del PP, que
dejaba el mismo texto.
Entrega acciones
trabajadores


Se suprimía en el
proyecto para la
reforma del IRPF la
exención de la
entrega de las
acciones a los
trabajadores
Se volvió a añadir
[email protected]
Enmienda sociedades laborales

En 2014 el Art. 42.2 de la ley 35/2006 establecía la
exención de la entrega de acciones a los trabajadores

“2. No tendrán la consideración de rendimientos del
trabajo en especie:
a) La entrega a los trabajadores en activo, de forma
gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de
acciones o participaciones de la propia empresa o de
otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que
no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada
trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones
que reglamentariamente se establezcan.”
El contenido de ese apartado a) se suprimió en el
proyecto 121/000109 (D.O. 6 de agosto 2014), y así se
mantuvo en el texto que se remitió al Senado (D.O. 15
octubre 2014)


[email protected]
En el senado, se ha reincorporado
Pág. 22 del Informe de la Ponencia, 12 de noviembre de 2014
[email protected]
Enmienda preparada por CONFESAL








PROPUESTA DE ENMIENDA AL PROYECTO DE LEY 121/000110 del
Impuesto sobre Sociedades.
De inclusión: Se propone la inclusión de una Disposición Adicional
duodécima : Régimen fiscal de las sociedades laborales, con el
siguiente texto:
“Con efectos desde el 1 de enero de 2015, se introducen las
siguientes modificaciones en la ley 4/1997, de 24 de marzo, de
Sociedades Laborales:
Uno. Se modifica el artículo 19 de la ley, que queda redactado de la
siguiente forma:
Dos. Se introduce un Capítulo III, que queda redactado de la
siguiente forma:
“Capítulo III. Régimen tributario de los trabajadores y socios de la
clase laboral de la Sociedad laboral en el IRPF”
Art. 22. Régimen de la adquisición de acciones o participaciones
Artículo 23. Deducción por inversiones en el capital de la sociedad y
cuenta ahorro-empresa.
[email protected]
Régimen de la SL en la enmienda

Propuesta de modificación del art. 19.2 Ley SL

Asimismo, en el Impuesto sobre Sociedades les serán de
aplicación las siguientes especialidades:


La entrega de acciones o participaciones de la sociedad, directamente
o a través de opciones o cualquier otro instrumento, a los trabajadores
indefinidos por parte de la sociedad gratuitamente o por precio inferior
al de mercado, no se considerará donativo, a los efectos previstos en
los artículos 15.e) y17.4) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades,
siempre que se corresponda con una política retributiva de la sociedad
enmarcada en un plan de adquisición de acciones o participaciones
por los trabajadores, que abarque a todos los de dicha categoría y se
respeten los límites de participación en el capital establecidos en el
artículo 1 de esta ley.
En los mismos términos, constituirán gasto deducible las cantidades
aportadas por la sociedad para facilitar la adquisición de acciones o
participaciones por dichos trabajadores. También podrán deducirse
los gastos derivados de la adquisición de estas acciones o
participaciones destinadas a ser entregadas a los trabajadores, o de
las actividades previstas en el art. 10.4 de esta ley.”
[email protected]

Se intentó:




Establecer un régimen paralelo en el
tratamiento de las entregas de
acciones/participaciones por la sociedad a los
trabajadores
También en cuanto a las inversiones de los
trabajadores en la sociedad
Crear unos incentivos para la dotación al
Fondo de participación.
LAMENTABLEMENTE NO FUE ADOPTADA