AREA CONTABILIDAD AREA CONTABILIDAD INFORMES ESPECIALES Comentarios y aplicaciones prácticas sobre la nueva Norma Internacional de Contabilidad NIC 8 (Parte IV) ............................................................................................................................................ VI-1 Valorización de Existencias (Parte I) .............................................................................................................................. VI-2 Comentarios y aplicaciones prácticas sobre la nueva Norma Internacional de Contabilidad NIC 8 (Parte IV) CPC Carlos Paredes Reátegui Docente Universidad de Lima / UPAO de Trujillo - Escuela Nacional de Control de la CGR Colegio de Contadores Públicos de Lima 20. La aplicación anticipada de una IFRS NIIF no debe ser considerada como un cambio voluntario Por el objetivo o propósito que persigue esta norma, la aplicación anticipada de una Norma o una Interpretación no debe ser considerada como un cambio voluntario en una política contable. Ejemplo: Si el directorio de la Empresa Pesquera del Norte S.A.C. decide aplicar a partir del año 2004 llevar sus Inmuebles y Maquinarias a valores razonables, tal como lo permite la actual NIC 16 Inmuebles, Maquinaria y Equipo, en lugar de seguir llevándolo a su costo menos depreciación acumulada y provisión para desvalorización, este cambio no debe ser considerado como un cambio en una política contable. 21. Aplicación de una política contable basada en otro pronunciamiento en ausencia específica de una IFRS - NIIF El párrafo 21 prescribe que cuando no exista una Norma o Interpretación aplicable específicamente a una transacción, evento u otra condición, la gerencia, en concordancia con el párrafo 12 de la nueva NIC 8 puede aplicar una política contable basándose en un pronunciamiento mas reciente de otros organismos emisores de normas que usen un marco conceptual similar en el desarrollo de sus normas contables. Ejemplo: Podría tomarse en cuenta un pronunciamiento del Financial Accounting Standards Board - FASB de los Estados Unidos. Si se diera el caso de que después de una enmienda de un pronunciamiento, la entidad escoge el cambio de una política de contabilidad, entonces ese cambio debe ser tomado en consideración y revelado como un cambio voluntario en una política contable. APLICACIÓN RETROSPECTIVA DE UN CAMBIO EN UNA POLÍTICA CONTABLE 22. El Tratamiento RETROSPECTIVO de un cambio en una política contable se hace ajustando el saldo inicial de cada componente afectado del patrimonio neto Supeditado a las limitaciones que se señalan en el párrafo 23 de la nueva NIC 8, (para aquellos casos en que no se pueda cuantificar los efectos del cambio), cuando un cambio en una política contable es aplicada retrospectivamente en concordancia con los incisos a) ó b) del párrafo 19, la entidad debe ajustar el saldo inicial de cada componente afectado del patrimonio del periodo presentado mas reciente y las otras cantidades comparativas para cada periodo anterior presentado deben ser reveladas como si la nueva política de contabilidad siempre hubiera sido aplicada. Ejemplo: Los incisos a y b del párrafo 19 señalan que: a) Una entidad debe contabilizar un cambio en una política de contabilidad resultante de la aplicación o adopción inicial de una Norma o Interpretación, de acuerdo con las normas transitorias específicas, si existiera alguna norma o disposición transitoria en la misma Norma o Interpretación, y b) Cuando una entidad cambia una política contable por aplicación inicial de una Norma o Interpretación que no incluye normas específicas transitorias aplicables para el cambio, o voluntariamente cambia una política contable, el cambio debe aplicarse RETROSPECTIVAMENTE. Si se diera el caso de que el directorio de la Empresa Pesquera del Norte S.A.C. acordara aplicar por primera vez los criterios contables para discontinuar parte de sus operaciones, deberá ceñirse a las disposicio- nes transitorias que al respecto existen en la NIIF - IFRS 5. Si en la citada norma no existieran normas transitorias, entonces el cambio debe tratarlos retrospectivamente, tal como se ilustró en un ejemplo anterior. I N F O R M E S LIMITACIONES A LA APLICACIÓN RETROSPECTIVA 23. Limitaciones a la aplicación retrospectiva por imposibilidad de cuantificar su efecto El párrafo 23 de la nueva NIC 8 señala que cuando la aplicación retrospectiva es requerida por los párrafos 19 a y b, un cambio en una política contable debe ser aplicada retrospectivamente, excepto en el grado que sea impracticable determinar los efectos en el periodo específico o los efectos acumulativos del cambio. 24. Aplicación retrospectiva desde el periodo que se puede cuantificar el efecto El párrafo 24 de la nueva NIC 8, prescribe que Cuando sea impracticable determinar los efectos en el periodo específico de cambio de una política contable, en la información comparativa para uno o mas periodos anteriormente presentados, la entidad deberá aplicar la nueva política contable para llevar los valores de activos y pasivos desde el inicio del periodo mas reciente para el cual la aplicación retrospectiva es aplicable, el cual puede ser para el periodo corriente, y deberá hacer los correspondientes ajustes al balance de apertura por cada componente del patrimonio afectado para ese periodo. 25. Tratamiento PROSPECTIVO de un cambio en una política contable Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, a principios del período corriente, al aplicar una nueva política contable para todos los periodos anteriores, la entidad deberá ajustar la información comparativa para aplicar la nueva política contable PROSPECTIVAMENTE desde la fecha más reciente que sea practicable. 26. Aplicación retrospectiva a la información comparativa anterior Cuando una entidad aplica una nueva política contable retrospectivamente, debe aplicar la nueva política contable a la información comparativa para periodos anteriores desde la cual es factible. La aplicación retrospectiva para un periodo anterior no es factible a menos que sea factible determinar el efecto acumulativo en los saldos de cierre y apertura a la fecha del balance para ese período. El monto del ajuste resultante en los estados financieros relativo a los períodos anteriormente presentados, es efectuado en el balance inicial del A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 74 E S P E C I A L E S PRIMERA QUNCENA - NOVIEMBRE 2004 C O N T E N I D O VI 81-1 VI INFORME ESPECIAL periodo más reciente anteriormente presentado, contra cada componente del patrimonio afectado. Usualmente el ajuste es hecho contra utilidades retenidas. Sin embargo, el ajuste puede ser hecho contra otro componente del patrimonio (por ejemplo, para cumplir con una Norma o una Interpretación). Cualquier otra información acerca de anteriores períodos, como resúmenes históricos de datos financieros, también será ajustada desde que sea practicable. 27. Aplicación del Tratamiento PROSPECTIVO cuando no es posible cuantificar el efecto acumulado de los periodos anteriores Cuando sea impracticable para una entidad aplicar retrospectivamente una nueva política de contabilidad, porque no puede determinar el efecto acumulativo de la aplicación de la política para todos los periodos anteriores, la entidad, en concordancia con el párrafo 25, debe aplicar la nueva política PROSPECTIVAMENTE desde el inicio del periodo mas reciente que sea practicable. Por consiguiente hace caso omiso de la porción del ajuste acumulativo para activos, pasivos y el patrimonio antes de esa fecha. Cambiar una política de contabilidad es permitido aun si es impracticable aplicar la política prospectivamente para cualquier periodo anterior. Los párrafos 50-53 proveen una guía sobre cuándo es impracticable aplicar una nueva política contable para uno o más periodos anteriores. PRIMERA QUNCENA - NOVIEMBRE 2004 REVELACIONES EN NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS 28. Revelaciones en notas a los estados financieros por aplicación inicial de una IFRS - NIIF Cuando la aplicación inicial de una Norma o una Interpretación tiene un efecto en el periodo corriente o en cualquier periodo anteriormente presentado, y tendría tal efecto que sería impracticable determinar el monto del ajuste, o podría tener efecto sobre periodos futuros, una entidad deberá revelar: a) El título o nombre de la Norma o Interpretación. b) Cuando sea aplicable, que el cambio en una política contable es hecha en concordancia con normas transitorias. c) La naturaleza del cambio en la política contable. d) Cuando sea aplicable, una descripción de las normas transitorias. e) Cuando sea aplicable, las normas transitorias que puedan tener un efecto en futuros periodos. f) Para el periodo corriente y para cada periodo anteriormente presentado, que sea practicable, el monto del ajuste: i) Para cada partida de los estados financieros afectados, y ii) Si la NIC 33 Utilidad por acción es aplicable a la entidad, la utilidad básica y diluida por acción. g) El monto del ajuste relativo a periodos anteriormente presentados, que sea practicable, y h) Si la aplicación retrospectiva requerida por el párrafo 19 (a) o (b) es impracticable para un periodo anterior en particular o para periodos anteriormente presentados, las circunstancias que llevaron a la existencia u origen de esa condición y una descripción de cómo y desde cuando está siendo aplicada el cambio en una política contable. No se necesita que en los periodos siguientes se repitan estas revelaciones. 29. Revelaciones en notas a los estados financieros por cambios voluntarios en una política contable Cuando un cambio voluntario en una política contable tiene un efecto en el periodo corriente o en cualquier periodo anteriormente presentado, y tendría un efecto que sería impracticable determinar el monto del ajuste, o podría tener efecto sobre periodos futuros, una entidad deberá revelar: a) La naturaleza del cambio en la política contable. b) Las razones del por qué la aplicación de la nueva política contable provee información más relevante y confiable. c) Para el periodo corriente y para cada periodo anteriormente presentado, que sea practicable, el monto del ajuste: i) Para cada partida de los estados financieros afectados, y ii) Si la NIC 33 Utilidad por acción es aplicable a la entidad, la utilidad básica y diluida por acción. d) El monto del ajuste relativo a periodos anteriormente presentados, que sea practicable, y e) Si la aplicación retrospectiva requerida es impracticable para un periodo anterior en particular o para periodos anteriormente presentados, las circunstancias que llevaron a la existencia u origen de esa condición y una descripción de cómo y desde cuando está siendo aplicada el cambio en una política contable. No se necesita que en los periodos siguientes se repitan estas revelaciones. 30. Revelaciones en notas a los estados financieros por la no adopción de una nueva IFRS - NIIF emitida que aún no está vigente Cuando una entidad no ha aplicado o adoptado una nueva Norma o Interpretación que ha sido emitida pero que todavía no está vigente, la entidad deberá revelar: a) Este hecho. b) La información pertinente conocida o razonablemente estimada para evaluar el impacto posible que la aplicación de la nueva Norma o Interpretación tendrá en los estados financieros de la entidad en el período de aplicación inicial. 31. Información a revelar respecto al asunto del párrafo 30 En cumplimiento de lo señalado en el párrafo 30, una entidad debe considerar revelar: a) El título de la nueva Norma o Interpretación. b) La naturaleza o el impedimento del cambio o cambios en políticas contables. c) La fecha desde la cual es requerida la aplicación de una Norma o Interpretación. d) La fecha desde la cual tiene intención de aplicar inicialmente la Norma o Interpretación, y e) Uno u otro; i) El debate del impacto inicial que espera tener una entidad de la aplicación inicial de una Norma o Interpretación. j) Si el impacto no es conocido o no es razonablemente estimado, una declaración de los efectos. Valorización de Existencias (Parte I) CP. Marco Roca Peña / Miembro del Staff Interno de la Revista Actualidad Empresarial I. INTRODUCCIÓN La base de toda empresa comercial es la compra y venta de bienes o servicios; de aquí la importancia del manejo de las existencias por parte de la misma. Este mane- 81-2 INSTITUTO DE jo contable permitirá a la empresa mantener el control oportunamente, así como también conocer al final del periodo contable un estado confiable de la situación económica de la empresa. INVESTIGACIÓN EL PACÍFICO Ahora bien, el inventario constituye las partidas del activo corriente que están listas para la venta, es decir, toda aquella mercadería que posee una empresa en el almacén valorada al costo de adquisición, AREA CONTABILIDAD II. DEFINICIONES ¿Qué son las existencias? La contabilidad para las existencias forma parte muy importante para los sistemas de contabilidad de mercaderías, porque la venta de existencias es el corazón del negocio. Las existencias son por lo general, el activo mayor en sus Balances Generales, y los gastos por existencias, llamados costo de mercaderías vendidas, son usualmente el gasto mayor en el Estado de Ganancias y Pérdidas. Las empresas dedicadas a la compra y venta de mercaderías, por ser esta su principal función y la que dará origen a todas las restantes operaciones, necesitarán de una constante información resumida y analizada sobre sus existencias, lo cual obliga a la apertura de una serie de cuentas principales y auxiliares relacionadas con esos controles. Entre estas cuentas podemos nombrar las siguientes:1 20. Mercaderías 21. Productos Terminados 22. Subproductos, Desechos y Desperdicios 23. Productos en Proceso 24. Materias Primas y Auxiliares 25. Envases y Embalajes 26. Suministros Diversos 28. Existencias por Recibir 29. Provisión para Desvalorización de Existencias El Inventario Inicial El Inventario Inicial representa el valor de las existencias de mercaderías en la fecha que comenzó el periodo contable. Esta cuenta se abre cuando el control de los inventarios, en el libro mayor, se lleva en base al método especulativo, y no vuelve a tener movimiento hasta finalizar el periodo contable cuando se cerrará con cargo a costo de ventas. Compras En la cuenta compras se incluyen las mercaderías compradas durante el periodo contable con el objeto de volver a venderlas con fines de obtener una ganancia y que forman parte del objeto para el cual fue creada la empresa Esta cuenta tiene un saldo deudor, no entra en el Balance General de la empresa, y se cierra por el Estado de Ganancias y Pérdidas. Devoluciones de compra Se refiere a la cuenta que es creada con el fin de reflejar toda aquella mercadería comprada que la empresa devuelve por cualquier circunstancia; aunque esta 1 Resolución Conasev Nº 006-84-EF/94.10 - Plan Contable General Revisado cuenta disminuirá la compra de mercaderías no se abonará a la cuenta compras. Gastos Vinculados a las Compras Los gastos ocasionados por las compras de mercaderías deben dirirge a la cuenta titulada: Gastos vinculados a las Compras. Esta cuenta tiene un saldo deudor y no entra en el Balance General. Ventas Esta cuenta controlará todas las ventas de mercaderías realizadas por la Empresa y que fueron compradas con este fin. Por otro lado también tenemos Devoluciones en Venta, la cual está creada para reflejar las devoluciones realizadas por los clientes a la empresa. Existencias por Recibir En algunas oportunidades, especialmente si la empresa realiza compras en el exterior, nos encontramos que se han efectuado ciertos desembolsos o adquirido compromisos de pago (documentos o giros) por mercaderías que la empresa compró pero que, por razones de distancia o cualquier otra circunstancia, aún no han sido recibidas en el almacén. Para contabilizar este tipo de operaciones se debe utilizar la cuenta: Existencias por recibir. Mercaderías en Consignación2 En la cuenta de existencias también se reflejarán las mercaderías que han sido adquiridas por la empresa en "consignación", sobre la cual no se tiene ningún derecho de propiedad, por lo tanto, la empresa no está en la obligación de cancelarlas hasta que no se hayan vendido. El Inventario Final El Inventario Final se realiza al finalizar el periodo contable y corresponde al inventario físico de la mercadería de la empresa y su correspondiente valoración. Al relacionar este inventario con el inicial, con las compras y ventas netas del periodo se obtendrá las Ganancias o Pérdidas Brutas en Ventas de ese período. El control interno de las existencias se inicia con el establecimiento de un departamento de compras, que deberá gestionar las compras de las existencias siguiendo el proceso de compras. III.-SISTEMAS DE INVENTARIOS 1. El Sistema de Inventario Permanente En el Sistema de Inventario Permanente, la empresa mantiene un registro continuo para cada artículo de las existencias. Los registros muestran por lo tanto el inventario disponible todo el tiempo. Los registros perpetuos son útiles para preparar los estados financieros mensuales, trimestral o cuando éstos sean requeridos. La empresa puede determinar el costo del inventario final y el costo de las 2 Para mayor información ver Revista Actualidad Empresarial - Segunda Quincena Agosto 2004 mercaderías vendidas directamente de las cuentas sin tener que contabilizar el inventario. El sistema permanente ofrece un alto grado de control, porque los registros de inventario están siempre actualizados. Anteriormente, las empresas utilizaban el sistema permanente principalmente para las existencias de alto costo unitario, como las joyas y los automóviles; hoy día con este método los administradores pueden tomar mejores decisiones acerca de las cantidades a comprar, los precios a pagar por las existencias, la fijación de precios al cliente y los términos de venta a ofrecer. El conocimiento de la cantidad disponible ayuda a proteger el inventario. La derivación del saldo de cada cuenta incluye el inventario: Saldo Inicial + Incrementos (Compras) - Disminuciones costo de las mercaderías vendidas = Saldo Final El saldo de la cuenta existencias bajo el sistema permanente deberá resultar en el costo de existencias disponible en cualquier momento. Los registros de inventario permanente proporcionan información para las siguientes decisiones: a. La mayoría de empresas comercializadoras guarda la mercadería en sus almacenes, por lo tanto los empleados no pueden examinar visualmente la mercadería disponible y dar respuesta en ese mismo instante. El sistema permanente le indicará oportunamente la disponibilidad de dicha mercancía. b. Los registros permanentes alertan al negocio para reorganizar el inventario cuando éste se muestra bajo. c. Si las compañías preparan los estados financieros mensualmente, los registros de inventario permanente muestran el inventario final existente, no es necesario un inventario físico o conteo físico en este momento; sin embargo, es necesario un inventario físico una vez al año para verificar la exactitud de los registros. En el sistema de inventario permanente, la empresa registra las compras de existencias cargando a la cuenta mercaderías, cuando el negocio realiza una venta, se necesitan dos asientos. La compañía registra la venta de la manera usual, carga a caja y bancos o a cuentas por cobrar y abona a ingresos por ventas el precio de las mercancías vendidas. La compañía carga también a costo de mercaderías venA C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 74 PRIMERA QUNCENA - NOVIEMBRE 2004 para la venta o actividades productivas. A consecuencia de ello, el presente artículo pretende dar a conocer algunos conceptos básicos relacionados a los Inventarios en una empresa, métodos, sistemas y control. VI 81-3 PRIMERA QUNCENA - NOVIEMBRE 2004 VI INFORME ESPECIAL didas y abona el costo a mercaderías. El cargo a mercaderías (por las compras) sirve para llevar un registro actualizado las existencias disponibles. La cuenta existencias y la cuenta costo de mercaderías vendidas llevan un saldo actual durante el periodo. Este sistema es usual en empresas que cuentan con sistemas computarizados, el cual tiene la facilidad de cargar el costo de ventas de las mercaderías después de realizarse las ventas de las mismas. 2. El Sistema de Inventario Periódico En el sistema de inventario periódico la empresa no mantiene un registro continuo del inventario disponible, más bien, al fin del periodo, la empresa hace un inventario físico del inventario disponible y aplica los costos unitarios para determinar el costo del inventario final. Ésta es la cifra de inventario que aparece en el Balance General. Se utiliza también para calcular el costo de las mercaderías vendidas. El sistema periódico es conocido también como sistema físico, porque se apoya en el conteo físico real del inventario. El sistema periódico es generalmente utilizado para contabilizar los artículos del inventario que tienen un costo unitario bajo. Los artículos de bajo costo pueden no ser lo suficientemente valiosos para garantizar el costo de llevar un registro al día del inventario disponible. Para usar el sistema periódico con efectividad, la empresa debe tener la capacidad de controlar el inventario mediante la inspección visual. Por ejemplo, cuando un cliente le solicita ciertas cantidades disponibles, el dueño o administrador pueden visualizar las mercaderías existentes. En el sistema periódico, la empresa registra las compras en la cuenta compras (como cuenta de gastos); por su parte la cuenta existencias continúa llevando el saldo inicial que quedó al final del período anterior. Sin embargo, al fin del período, la cuenta mercaderías debe ser actualizada en los Estados Financieros. Un asiento de diario elimina el saldo inicial, abonándolo a mercaderías y cargándolo al Estado de Ganancias y Pérdidas a través de la cuenta costo de ventas. Un segundo asiento de Diario establece el saldo final, basándose en el conteo físico. El cargo es a mercaderías, y el abono a variación de existencias. Estos asientos pueden realizarse en el proceso de cierre o como ajustes. Cálculo del Costo de Existencias Las existencias son contabilizados normalmente por su costo histórico, como lo requiere el principio del costo. El costo de las existencias es el precio que el negocio paga para adquirir 81-4 INSTITUTO DE las existencias, no el precio de venta de las mercaderías. El costo de existencias incluye el precio de factura, menos cualquier descuento de compras, más los aranceles, los cargos por transporte, el seguro mientras está en tránsito y todos los otros costos en que se incurre para lograr que las mercancías estén disponibles para la venta, de conformidad con lo establecido en la NIC 2 Existencias. IV.- MÉTODOS DE COSTEO DE EXISTENCIAS Las empresas multiplican la cantidad de artículos de las existencias por sus costos unitarios para determinar el costo de los existencias. Los métodos de costeo de existencias son: identificación específica, promedio ponderado, primeras entradas, primeras salidas (PEPS), y últimas entradas, primeras salidas (UEPS). 1. Método de Identificación Específica A través de este método, el costo de los bienes se determina haciendo una identificación específica de los costos individuales. Este método es usado por aquellos negocios que no usan bienes para una u otra actividad, para bienes destinados o proyectos específicos o para bienes que tienen un precio alto y bajo volumen. Permite asignar costos de compras reales a las unidades vendidas. Algunas empresas tratan con artículos de inventario que pueden identificarse de manera individual, como los automóviles, joyas y bienes raíces. Estas empresas costean, por lo general, sus inventarios al costo unitario específico de la unidad en particular. Ejemplo: Un concesionario de automóviles tiene dos vehículos en exhibición; un modelo "x" que cuesta $14,000 y un modelo "y" equipado que cuesta $17,000. Si el concesionario vende el modelo equipado en $19,700; el costo de mercadería vendida es de $17,000 el costo específico de la unidad; el margen bruto en esta venta es de $2,700 ($19,700 - $17,000). Si el automóvil "x" es el único que queda en el inventario disponible al final del periodo, el inventario final es de $14,000. 2. Método de Costo Promedio Ponderado El método del costo promedio ponderado, llamado a menudo método del costo promedio se basa en el costo promedio ponderado del inventario durante el período. Este método pondera el costo por unidad como el costo unitario promedio durante un periodo, esto es, si el costo de la unidad baja o sube durante el periodo, se utiliza el promedio de estos costos. El costo promedio se determina INVESTIGACIÓN EL PACÍFICO de la manera siguiente: Se divide el costo de las mercaderías disponibles para la venta (inventario inicial + compras) entre el número de unidades disponibles. Calculando así el inventario final y el costo de mercaderías vendidas, multiplicando el número de unidades por el costo promedio por unidad. Se puede aplicar este método bajo dos formas: a. Costo Promedio Ponderado Fijo: El costo promedio se calcula periódicamente. b. Costo Promedio Ponderado Móvil: El costo promedio se calcula al efectuarse una nueva compra. Ejemplo: Si el costo de mercaderías disponibles para la venta es de S/. 9,000 y están disponibles 60 unidades, el costo del promedio es de S/. 150 por unidad. El inventario final de 20 unidades del mismo artículo tiene un costo promedio de S/. 3,000 (20 x S/. 150 = S/ . 3,000). El costo de mercancías vendidas (40 unidades) es de S/. 6,000 (40 x S/. 150 = S/. 6,000). 3. Método de Primeras Entradas, Primeras Salidas (PEPS) Mediante el método de primeras entradas, primeras salidas, la empresa debe llevar un registro del costo de cada unidad comprada del inventario. El costo de la unidad utilizado para calcular el inventario final, puede ser diferente de los costos unitarios utilizados para calcular el costo de las mercancías vendidas. Con el método PEPS, los primeros costos que entran al inventario son los primeros costos que salen al costo de las mercancías vendidas, a eso se debe el nombre de Primeras Entradas, Primeras Salidas. El inventario final se basa en los costos de las compras más recientes. De conformidad con la NIC 2 Existencias, estos dos últimos métodos son considerados como Tratamiento Referencial para valuar existencias. 4. Método de Últimas Entradas, Primeras Salidas (UEPS) El método últimas entradas, primeras salidas dependen también de los costos por compras de un inventario en particular. Bajo este método, los últimos costos que entran al inventario son los primeros costos que salen al costo de mercancías vendidas. Este método deja los costos más antiguos (aquellos del inventario inicial y las compras primeras del periodo) en el inventario final. De conformidad con la NIC 2 Existencias, este método es considerado como Tratamiento Alternativo para valuar existencias. continuará...