sección au 504 - Colegio de Contadores de Chile

SECCIÓN AU 504
RELACIÓN DEL AUDITOR CON LOS ESTADOS FINANCIEROS
Introducción
1.
La cuarta norma relativa al informe establece:
“El auditor debe ya sea expresar una opinión respecto a los estados financieros, tomados
como un todo o indicar en su informe que una opinión no puede ser expresada. Cuando el
auditor no puede expresar una opinión sobre los estados financieros tomados como un todo,
debiera indicar las razones para ello en su informe. En todos los casos en que el nombre del
auditor se encuentre relacionado con estados financieros, el informe del auditor debiera
indicar claramente en su informe el carácter del trabajo del auditor si hubiere y el grado de
responsabilidad que asume el auditor.”
El objetivo de la cuarta norma relativa al informe es prevenir una
malinterpretación del grado de responsabilidad que el auditor asume cuando su
nombre está relacionado con los estados financieros.
2.
Esta Sección define “relación” en la forma en que se emplea ese término en la
cuarta norma relativa al informe. Proporciona guías para un auditor relacionado
con los estados financieros de una entidad pública o con los estados financieros
de una entidad no pública que ha sido contratado para auditar de acuerdo con
normas de auditoría generalmente aceptadas.(1)
3.
Un auditor está relacionado con los estados financieros cuando ha aceptado que
se utilice su nombre en un informe, documento o comunicación escrita que
incluya los estados financieros.(2) Igualmente, cuando un auditor proporciona a
su cliente o a terceros estados financieros que él ha preparado o ayudado a
preparar, se considera que tiene relación con ellos aún cuando el auditor no
agregue su nombre a los estados financieros. Aunque el auditor pueda participar
(1)
Una caracterización de lo que podría entenderse por entidades públicas y por entidades no públicas
(privadas), es la siguiente: (a) Las entidades públicas son entidades cuyos instrumentos de deuda o de
capital se transan en un mercado público (por ejemplo, en una bolsa local o extranjera o en un mercado
extra bursátil “over-the-counter-market”, incluyendo mercados locales y regionales) y tienen una
obligación pública de rendir cuentas y (b) Las entidades no públicas (privadas) son entidades que publican
sus estados financieros solamente con propósitos de información general para usuarios externos (por ejemplo, a
los propietarios que no están involucrados en la administración del negocio, los acreedores actuales o
potenciales y las agencias clasificadoras de riesgo) y no tienen obligación pública de rendir cuentas. (El
término entidades se refiere a cada una de la(s) matriz(ces), afiliada(s), subsidiaria(s), sucursal(es),
negocio(s) conjunto(s), entidad(es) de cometido especial, segmento(s) o componente(s) de negocio(s) u
operación(es) que conforman a la entidad consolidada). Una entidad tiene obligación pública de rendir
cuentas cuando: (a) presenta o está en proceso de presentar, sus estados financieros a una Comisión de
Valores u a otro organismo regulador con el propósito de emitir cualquier clase de instrumento de deuda
o de patrimonio en un mercado público o (b) mantiene activos en calidad de fiduciario para un amplio grupo
de terceros ajenos a la entidad. (por ejemplo: un banco, una compañía de seguros, un administrador o
intermediario autorizado de valores, un administrador autorizado de fondos de terceros, un fondo de pensiones,
un fondo de inversión colectiva o una entidad bancaria de inversión). La Sección AR 100 Compilación y
Revisión de Estados Financieros proporciona guías relacionadas con los estados financieros no auditados
u otra información financiera no auditada de una entidad no pública.
(2)
Sin embargo, esta Sección no es aplicable a información tal como declaraciones de impuestos,
preparadas únicamente para su presentación a las autoridades tributarias.
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en la preparación de estados financieros, éstos son representaciones de la
Administración y la razonabilidad de su presentación de acuerdo con principios
de contabilidad generalmente aceptados es responsabilidad de la
Administración.
4.
Un auditor puede estar relacionado con estados financieros auditados o no
auditados. Los estados financieros están auditados cuando el auditor ha aplicado
procedimientos de auditoría suficientes para permitirle opinar sobre éstos. (Ver
Sección AU 508, “Informe de los Auditores sobre Estados Financieros”). Los
estados financieros intermedios no auditados (o información financiera
intermedia) de una entidad pública o de cualquier otra entidad que requiera
preparar tal información financiera intermedia, se consideran revisados cuando
el auditor ha aplicado procedimientos suficientes que le permitan emitir un
informe de acuerdo con la Sección AU 722, “Revisión de Información
Financiera Intermedia”.
Abstención de opinión sobre estados financieros no auditados
5.
Cuando un auditor está relacionado con los estados financieros de una entidad,
pero no los ha auditado ni revisado(3), el formato del informe a emitir es el
siguiente:
“El balance general adjunto de la Compañía X, al 31 de diciembre de 20X1” y los
correspondientes estados de resultados y de flujos de efectivo por el año terminado en esa
fecha, no fueron auditados por nosotros y, en consecuencia, no expresamos una opinión
sobre éstos.
(Firma y fecha)
Esta abstención de opinión es la forma por la cual el auditor cumple con la
cuarta norma relativa al informe, al estar relacionado con estados financieros no
auditados en estas circunstancias. La abstención puede acompañar a los estados
financieros o incluirse en éstos. Además, cada página de los estados financieros
debiera estar claramente identificada como “No Auditado”. Cuando un auditor
emite esta forma de abstención de opinión, no tiene ninguna responsabilidad de
aplicar ningún procedimiento, excepto por la lectura de los estados financieros
para detectar representaciones incorrectas significativas que fueren obvias.
Cualquier procedimiento que se haya aplicado no debiera describirse, excepto
por las solas circunstancias señaladas en los párrafos 18 al 20. La descripción de
procedimientos que han sido aplicados podría conducir al lector a pensar que los
estados financieros han sido auditados o revisados.
6.
Si el auditor toma conocimiento que su nombre será incluido en una
comunicación escrita que incluya estados financieros de un cliente que es una
entidad pública, que no han sido auditados o revisados, debiera solicitar: (a) que
su nombre no sea incluido en la comunicación o (b) que los estados financieros
sean identificados como no auditados e incluyan una indicación en la cual se
(3)
Cuando una entidad pública no tiene estados financieros anuales auditados, un auditor puede ser
requerido para revisar los estados financieros anuales o intermedios. En tales circunstancias, un auditor
puede efectuar una revisión y consultar la Sección AR 100 Compilación y Revisión de Estados
Financieros para las normas, procedimientos y tipo de informe aplicables a tal tipo de trabajo.
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mencione que el auditor no expresa una opinión sobre éstos. Si el cliente no
acepta, el auditor debiera advertir al cliente que él no ha dado consentimiento al
uso de su nombre y además debiera considerar cualquier otra acción que estime
apropiada.(4)
Abstención de opinión sobre estados financieros no auditados preparados según
bases integrales de contabilidad distintas a principios de contabilidad
generalmente aceptados
7.
Cuando un auditor está relacionado con estados financieros no auditados de una
entidad pública preparados de acuerdo con bases integrales de contabilidad
distintas a los principios de contabilidad generalmente aceptados, debiera seguir
las guías indicadas en el párrafo 5, modificando la identificación de los estados
financieros en su abstención de opinión (ver Sección AU 623 Informes
Especiales párrafos 2 al 10).(5) Por ejemplo, una abstención de opinión sobre
estados financieros preparados sobre una base de efectivo podría ser redactada
de la siguiente forma:
“El Estado de Activos y Pasivos adjunto, resultante de las transacciones en efectivo de la
Compañía XYZ al 31 de diciembre de 20X1 y el correspondiente Estado de Ingresos
Cobrados y Gastos Pagados durante el año terminado en esa fecha, no fueron auditados por
nosotros y, en consecuencia, no expresamos una opinión sobre éstos.
(Firma y Fecha)
Una nota a los estados financieros debiera describir como la base de
presentación utilizada difiere en relación con principios de contabilidad
generalmente aceptados, pero el efecto monetario de tales diferencias no
necesita ser indicado.
Abstención de opinión cuando el profesional no es independiente
8.
La segunda norma general de auditoría señala que “El auditor debe mantener
una actitud mental independiente en todos los aspectos relacionados con la
auditoría”. El auditor independiente debe ser completamente imparcial con el
cliente o, de otra forma, no tendría la objetividad necesaria para respaldar sus
observaciones. La independencia del auditor es algo que éste debe evaluar sobre
la base de su juicio profesional.
9.
Cuando un auditor no es independiente, cualquier procedimiento que aplique no
estaría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas y éste estaría
impedido de expresar una opinión sobre tales estados. Consecuentemente,
debiera abstenerse de opinar sobre los estados financieros e indicar
específicamente que no es independiente.
(4)
Al considerar qué acciones, si hubieren, pueden ser apropiadas en las circunstancias, el auditor puede
consultar a sus asesores legales.
(5)
La referencia en esta Sección a principios de contabilidad generalmente aceptados incluye, cuando
fuere aplicable, otras bases integrales de contabilidad distintas a principios de contabilidad generalmente
aceptados.
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10.
Si los estados financieros son los de una entidad no pública, el auditor debiera
consultar las Normas para Servicios de Contabilidad y de Revisión. En todas las
demás circunstancias, sin considerar el alcance de los procedimientos aplicados,
el auditor debiera seguir como guía el párrafo 5, excepto que la abstención de
opinión debiera modificarse para indicar específicamente que éste no es
independiente. Las razones por las que no existe independencia y cualquier
procedimiento que haya aplicado, no debieran ser descritas. Mencionar tales
aspectos puede confundir al lector respecto a la importancia que reviste la falta
de independencia. Un ejemplo de tal tipo de informe es el que se presenta a
continuación:
“No somos independientes con respecto a la Compañía XYZ, y el balance general adjunto al
31 de diciembre del 20X1 y los correspondientes estados de resultados y de flujos de
efectivo por el año terminado en esa fecha, no fueron auditados por nosotros y, en
consecuencia, no expresamos una opinión sobre éstos”.
(Firma y Fecha)
Circunstancias que requieren de una abstención de opinión modificada
11.
Si el auditor, basado en hechos conocidos, concluye que los estados financieros
no auditados sobre los cuales está expresando una abstención de opinión no
están preparados de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados incluyendo una revelación adecuada, debiera sugerir que éstos sean
modificados apropiadamente. De no ser corregidos, debiera describir la
desviación en su abstención de opinión. Esta descripción debiera referirse
específicamente a la naturaleza de la desviación y, en la medida que fuere
posible, indicar el efecto sobre los estados financieros o incluir la información
necesaria para una adecuada revelación.
12.
Cuando los efectos de la desviación sobre los estados financieros no se pueden
determinar razonablemente, la abstención de opinión debiera mencionarlo.
Cuando una desviación a los principios de contabilidad generalmente aceptados
se deriva de una revelación inadecuada, podría no ser practicable que el auditor
incluya la revelación omitida en su informe. Por ejemplo, cuando la
Administración ha optado por omitir sustancialmente todas las revelaciones, el
auditor debiera mencionarlo claramente en su informe, pero no se puede esperar
que éste incluya el detalle de tales revelaciones en su informe.
13.
Si el cliente no acepta modificar los estados financieros o no acepta la
abstención de opinión del auditor con la descripción de la desviación a los
principios de contabilidad generalmente aceptados, el auditor debiera rehusar
estar relacionado con los estados financieros y, si es necesario, retirarse del
trabajo.
Informe sobre estados financieros comparativos auditados y no auditados
14.
Cuando se presentan comparativamente estados financieros no auditados en
documentos entregados a organismos reguladores junto con estados financieros
auditados, tales estados financieros no auditados debieran ser claramente
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identificados en cada página como “No Auditado”, pero éstos últimos no
debieran mencionarse en el informe del auditor.
15.
Cuando en cualquier otro documento se presentan estados financieros no
auditados en forma comparativa con estados financieros auditados, los estados
financieros no auditados debieran ser claramente identificados como “No
Auditados” y: (a) el informe sobre el período anterior debiera ser re-emitido (ver
Sección AU 530, párrafos 6 al 8)(6) o (b) el informe sobre el período actual
debiera incluir en un párrafo separado una descripción apropiada de la
responsabilidad asumida por los estados financieros del período anterior (ver
párrafos 16 y 17). Tanto la re-emisión como la referencia en un párrafo separado
son aceptables. En ambas circunstancias, el auditor debiera considerar la forma y
presentación actual de los estados financieros del período anterior considerando
la información que ha llegado a su conocimiento durante el trabajo actual.
16.
Cuando los estados financieros del período anterior han sido auditados y el
informe sobre el período actual va a incluir un párrafo separado, éste debiera
indicar: (a) que los estados financieros del período anterior fueron auditados
previamente, (b) la fecha del informe anterior, (c) el tipo de opinión que fue
expresada anteriormente, (d) si la opinión fue con salvedades, cuáles fueron las
razones para ello y (e) que no se ha efectuado ningún procedimiento de auditoría
con posterioridad a la fecha del informe anterior. Un ejemplo de tal párrafo
separado es el siguiente:
“Los estados financieros por el año terminado el 31 de diciembre de 20X1 fueron auditados
por nosotros (o por otros auditores) y expresamos (o expresaron) una opinión sin salvedades
en nuestro (o en su) informe de fecha 1 de marzo de 20X2, pero no hemos (o no han)
efectuado ningún procedimiento de auditoría posterior a esa fecha”.
17.
Cuando los estados financieros del período anterior no han sido auditados y el
informe correspondiente al período actual va a incluir un párrafo separado éste
debiera incluir: (a) una declaración del servicio prestado en el período anterior,
(b) la fecha del informe de tal servicio, (c) una descripción de cualquier
modificación significativa indicada en ese informe y (d) una declaración que el
trabajo desarrollado fue menor en alcance que una auditoría y no proporciona
una base para la expresión de una opinión sobre los estados financieros tomados
en su conjunto. Cuando los estados financieros son los de una entidad pública, el
párrafo separado debiera incluir una abstención de opinión (ver párrafo 5) o una
descripción del alcance de la revisión. Cuando los estados financieros son los de
una entidad no pública y los estados financieros fueron compilados o revisados,
el párrafo separado debiera incluir una descripción adecuada de la compilación o
de la revisión. Por ejemplo, un párrafo separado describiendo la revisión podría
redactarse de la siguiente manera:
(6)
Para la re-emisión de un informe sobre una compilación de una revisión, ver la Sección AR 100
Compilación y Revisión de Estados Financieros.
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“Los estados financieros por el año terminado al 31 de diciembre de 20X1 fueron revisados
por nosotros (o por otros auditores) y nuestro (o su) informe de fecha 1 de marzo de 20X2,
indica que no teníamos (o no tenían) conocimiento de ninguna modificación importante que
debiera efectuarse a esos estados financieros para que estén de acuerdo con principios de
contabilidad generalmente aceptados en Chile. Sin embargo, una revisión es sustancialmente
menor en alcance que una auditoría efectuada de acuerdo con normas de auditoría
generalmente aceptadas en Chile y no proporciona una base para la expresión de una
opinión sobre los estados financieros tomados en su conjunto.
Un párrafo por separado describiendo una compilación podría redactarse de la
siguiente forma:
“Los estados financieros por el año terminado al 31 de diciembre de 20X1 fueron
compilados por nosotros (o por otros profesionales) y nuestro (o su) informe, de fecha 1 de
marzo de 20X2, indica que no auditamos (no auditaron) o revisamos (revisaron) dichos
estados financieros y, en consecuencia, no expresamos (no expresan) una opinión o
cualquier otra forma de seguridad sobre éstos”.
Seguridad negativa
18.
Cuando un auditor, por cualquier motivo, se abstiene de opinar sobre estados
financieros, su abstención no debiera ser contradicha por la inclusión de
expresiones de seguridad relacionadas con la falta de conocimiento de
desviaciones a principios de contabilidad generalmente aceptados, excepto
cuando ello fuere específicamente reconocido como apropiado por las normas
aplicables establecidas por el Colegio de Contadores de Chile.
19.
Párrafo en versión original en inglés no es aplicable en Chile.
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