2. base imponible

OBLIGACIONES FISCALES
Impuesto sobre Sociedades
Servicio de Creación de Empresas
Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Girona
Ver. 7/2012 CAST
1. CARACTERÍSTICAS GENERALES DEL IMPUESTO
1.1. Hecho imponible
El Impuesto sobre Sociedades (de ahora en adelante, IS) grava la obtención de
renta de las sociedades y otras entidades jurídicas, cualquiera que sea su
fuente u origen.
1.2. Sujeto pasivo
Se consideran sujetos pasivos del IS las personas jurídicas, excepto las
sociedades civiles.
Casos particulares:1 El hecho de tener o no personalidad jurídica no es un
criterio inequívoco de sujeción al Impuesto sobre Sociedades. Están sujetas al
impuesto:





Uniones temporales entre empresas (sin personalidad jurídica).
Agrupaciones de interés económico (con personalidad jurídica).
Fondo de inversión (sin personalidad jurídica).
Fondo de pensiones (sin personalidad jurídica y tributación a tipo cero).
Fondo de garantía de inversiones (sin personalidad jurídica).
1.3. Exenciones
Existen dos tipos de exenciones al IS:
- La exención total solo es aplicable a determinados entes del sector público.
Estos organismos están relevados de la obligación de: a) presentar la
declaración-liquidación del IS, b) cumplir los requisitos contables c) soportar
retenciones sobre sus rentas.
- La exención parcial se aplica a determinadas entidades que no persiguen
como propósito central de su actividad el ánimo de lucro, aunque
ocasionalmente puedan tenerlo.
1.4. Territorialidad
El IS se exige en todo el territorio español, pero la obligación será diferente
dependiendo de si el sujeto pasivo es considerado residente o no.
Se considera que una compañía es residente en el Estado español cuando
cumple cualquiera de los requisitos siguientes:
Las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, no son sujetos pasivos del Impuesto
sobre Sociedades y tributen en régimen de atribución de rentas.
1
2



Haberse constituido conforme a las leyes españolas.
Tener el domicilio social en territorio español.
Tener la sede de dirección efectiva (gestión administrativa y dirección de los
negocios) en territorio español.
Si la compañía no cumple ninguno de estos requisitos se considera no
residente.
Los sujetos pasivos residentes están gravados por obligación personal y
tributan por la totalidad de su renta (renta mundial).
Los sujetos pasivos no residentes que obtienen rentas en territorio español
están gravados por obligación real y tributan por el Impuesto sobre la Renta
de No Residentes.
1.5. Aspectos temporales: período impositivo
El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la entidad y en
ningún caso puede exceder de 12 meses. En algunas ocasiones se producen
ejercicios de duración inferior al año.
1.6. Esquema liquidativo
Resultado contable
-/+ Ajustes extracontables
Base imponible previa
Compensación de bases imponibles negativas
Base imponible
x Tipos de gravamen
Cuota íntegra
- Deducciones para evitar la doble imposición
Cuota íntegra ajustada
- Deducciones para incentivar determinadas
actividades
Cuota líquida
- Pagos fraccionados y retenciones
Líquido a ingresar o a devolver
2. BASE IMPONIBLE
La base imponible se define como el importe de la renta obtenida por el sujeto
pasivo en el período impositivo, minorado por la compensación de bases
imponibles negativas de ejercicios anteriores.
La base imponible se determina a partir del resultado contable, es decir, como
diferencia entre los ingresos y las pérdidas que figuran en los registros
contables de la empresa, con los posteriores ajustes extracontables
3
(correcciones del resultado que figuran en las cuentas de la empresa allí donde
la Ley del IS diferencia los criterios contables de los fiscales).
Debe subrayarse que el IS se basa en la contabilidad de las empresas, y solo
acepta aquello que previamente figura registrado en los libros contables (con
algunas excepciones, expuestas más adelante).
Supuestos que no constituyen renta a efectos de la determinación de la base
imponible
De acuerdo con el Plan General Contable (PGC) no se integran en el resultado
contable y tampoco en la base imponible las siguientes partidas:

No se consideran ingresos las aportaciones de capital efectuadas por los
socios o partícipes durante el ejercicio, incluidas las primas de emisión de
acciones y las aportaciones que se realizan para reponer el patrimonio a las
sociedades mercantiles.

No se consideran gastos las cantidades retiradas por los socios o
partícipes en concepto de reducción de capital, distribución de beneficios o
reparto del patrimonio.
Gastos no deducibles al IS
De todas formas, la norma fiscal determina de forma expresa una serie de
gastos que no tienen la consideración de gastos deducibles: las retribuciones
de fondos propios, multas y sanciones, donativos y liberalidades, perdidas de
juego, gastos de servicios por operaciones realizadas con paraísos fiscales (a
no ser que se acredite su efectividad), etc.
2.1. Ajustes extracontables
Una vez establecido el beneficio contable se realizaran ajustes para corregir
divergencias entre los criterios fiscales y los contables.
Los ajustes extracontables más frecuentes son:
Ajustes positivos: a continuación se detallan los más frecuentes:








Aplicación del valor normal de mercado en sustitución del valor contable en
determinadas operaciones.
Calificación de intereses como
dividendos en supuestos de
subcapitalitzación.
Excesos de dotaciones a amortizaciones y/o provisiones.
Gastos no deducibles.
Gastos contabilizados en ejercicios anteriores a su devengo.
Amortización de revalorizaciones contables no admitidas fiscalmente.
Integración de ajustes de primera aplicación del Plan General Contable.
Integración de rentas contabilizadas directamente a Patrimonio Neto.
4
Ajustes negativos: a continuación se detallan los más frecuentes:








Reversión (si procede) de cualquiera de los ajustes positivos descritos
Aplicación de la libertad de amortización.
Corrección de la inflación en la transmisión de elementos del inmovilizado.
Dividendos y plusvalías obtenidas por entidades de tenencia de valores
extranjeros.
Régimen de arrendamiento financiero.
Integración de ajustes de primera aplicación del Plan General Contable.
Integración de rentas contabilizadas directamente a Patrimonio Neto.
Deterioro no registrado contablemente (provisión de cartera, fondos de
comercio, etc.).
2.2. Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores
Si la base imponible resulta negativa, su importe puede ser compensado con
bases imponibles positivas generadas en los dieciocho años siguientes a aquel
en el que se generó la base imponible negativa.
En cada ejercicio se podrá compensar la proporción que el sujeto pasivo estime
conveniente, excepto en los casos siguientes.
Para los periodos impositivos iniciados en los años 2011, 2012 y 2013 se
establece la siguiente limitación a la utilización de bases imponibles negativas
generadas por aquellas empresas con una cifra de negocios del ejercicio
anterior superior a 6.010.121,04 euros.
% Máximo compensación BINs
Importe Neto de la Cifra de Negocio
de los 12 meses anteriores
Periodos impositivos iniciados dentro de los años
2011
2012 i 2013
< 20 millones €
n/a
n/a
20 < x < 60 millones €
75%
50%
> 60 millones €
50%
25%
5
3. CUOTA ÍNTEGRA
La cuota íntegra es el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base
imponible. El tipo de gravamen general es del 30%.
Las empresas de dimensión reducida2 pueden aplicar un tipo de gravamen del
25% a la base imponible comprendida entre 0 y 300.000 € y del 30% sobre el
exceso.
Exclusivamente para los periodos impositivos iniciados en los años 2009 a
2012, aquellas empresas cuya cifra de negocios sea inferior a 5 millones de
euros, su plantilla media sea inferior a 25 trabajadores, y mantengan o
incrementen la plantilla media de los 12 meses anteriores al inicio del primer
periodo impositivo que empiece a partir del 1 de enero de 2009, podrá reducir
en 5 puntos el tipo de gravamen y, por tanto, tributar al 20% por la base
imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros y al 25% por el resto.
4. CUOTA LÍQUIDA
Es el resultado de aplicar a la cuota íntegra una serie de deducciones:


Deducciones por doble imposición interna de dividendos.
Deducciones por doble imposición internacional.
4.1. Deducciones por doble imposición interna de dividendos
Esta deducción tiene por objeto evitar la doble imposición económica que
padece una renta en dos sujetos pasivos diferentes. En este sentido, se evita
que los beneficios tributen en sede de la sociedad que los obtiene y también en
el socio que recibe rentas en forma de dividendos o por transmisión de la
participación social.
Base de la deducción: dividendos y participaciones en beneficios de otras
entidades (no recibidos como contraprestación por servicios personales) y
parte de otras rentas que una entidad reciba en su condición de socio
(liquidación de sociedades, adquisición de acciones propias para su
amortización, separación de socios, fusión, escisión o cesión).
Importe de la deducción: deducción del 50%.
Si el perceptor del dividendo tiene una participación en la entidad, directa o
indirecta, mínima del 5% y se mantiene este porcentaje durante el tiempo
necesario para completar el plazo de un año, la deducción es del 100%.
Se consideran empresas de reducida dimensión aquellas que tienen una cifra de negocio
inferior a 10 millones de euros en el ejercicio inmediatamente anterior.
2
6
Las cantidades no deducibles por insuficiencia de cuota podrán ser deducibles
en los próximos 7 años.
4.2. Deducciones por doble imposición internacional
Esta deducción tiene por objeto evitar la doble imposición tanto económica
como jurídica. La jurídica se manifiesta cuando una renta de un sujeto pasivo
se grava en dos estados diferentes y la económica cuando una misma renta se
grava en dos sujetos pasivos diferentes de dos estados diferentes.
a) Doble imposición internacional jurídica: para impuestos soportados
Si la entidad tributa en España por obligación personal y en su base se
integran rentas obtenidas y gravadas en el extranjero (vía retención), puede
deducirse de la cuota íntegra la menor de les cuantías siguientes:

El importe efectivamente satisfecho al extranjero en concepto de gravamen
de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades (retención).

El importe de la cuota íntegra que correspondería pagar a España si las
rentas se hubieran obtenido en territorio español.
b) Doble imposición internacional económica: por dividendos y participaciones.
Esta deducción quiere evitar la doble imposición económica internacional que
se manifiesta cuando una sociedad matriz residente en España percibe
dividendos o participaciones en beneficio de sus filiales extranjeras, en la
medida que el beneficio del que proviene el dividendo tributó en la sociedad
filial y el dividendo se grava de nuevo en la matriz cuando lo recibe.
Las cantidades no deducibles por insuficiencia de cuota, en el caso de
deducciones por doble imposición internacional tanto económica como jurídica,
se podrán deducir, generalmente, en los siguientes 10 períodos impositivos
inmediatos y consecutivos.
4.3. Bonificaciones
La Ley del IS establece por motivos de política social o económica
determinadas bonificaciones a algunos sujetos pasivos o a determinados
rendimientos.





Servicios públicos locales.
Exportación de producciones cinematográficas o libros.
Actividades localizadas en Ceuta y Melilla.
Rendimientos de algunos préstamos y emprendidos.
Cooperativas especialmente protegidas.
7
Las bonificaciones serán del 99%, 97%, 95%, 85%, 50% dependiendo del
supuesto.
4.4. Deducciones para incentivar determinadas operaciones
El régimen de deducciones por inversiones se instrumenta en el IS como un de
los principales estímulos para incentivar determinadas actividades mediante la
inversión empresarial directa.
A continuación, adjuntamos un cuadro donde puede observarse la evolución de
los porcentajes de deducción que serán aplicables en los próximos años hasta
la desaparición de la mayoría de deducciones por inversiones.
8
NºArtículo
Concepto
2008
PORCENTAJES DE DEDUCCIÓN
2009
2010
2011
2012
2013
2014
35
35
35
35
I+D - total base
I+D - personal ded. exclusiva
I+D - adq. activos
IT
25 42
17
8
8 / 12
25 42
17
8
8
25 42
17
8
8
25 42
17
8
8
25 42
17
8
12
25 42
17
8
12
25 42
17
8
12
38.1
38.2
38.2
38.3
Patrimonio histórico
Prod.cinematográficas
Coproductor financiero
Edición de libros
12
18
5
4
10
18
5
4
8
18
5
3
6
18
5
2
4
18
5
2
2
39.1
Inv. medioamb. instal.laciones
6
4
2
2 (*)
8
8
8
40
Formación
36
24
12
12
12
41
Trabajadores con disminución
6000
6000
6000
6000
6000
6000
6000
42
Reinversión
12
12
12
12
12
12
12
43
Apoyo emprendedores
Apoyo emprendedores
(*) DGT CV 24-11-11
1
3.000
3.000
3.000
Import s/ paro pdte. cobrar
Paro los períodos impositivos iniciados durante los ejercicios 2012 y 2013, las
deducciones aplicadas no pueden exceder conjuntamente del 25% de la cuota
íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e
internacional y las bonificaciones.
Este límite se aumenta hasta el 50% cuando el importe de la deducción
prevista por actividades de investigación y desarrollo, innovación tecnológica y
nuevas tecnologías del ejercicio exceda por si sola del 10% de la cuota íntegra,
minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e
internacional y las bonificaciones.
Las cantidades no deducibles pueden aplicarse, respetando igualmente el
límite, en las liquidaciones de los 15 períodos impositivos siguientes inmediatos
y sucesivos. No obstante, para las cantidades correspondientes a deducciones
por gastos de investigación y desarrollo, innovación y uso de nuevas
tecnologías, este plazo es de 18 años.
Indicamos también que los elementos patrimoniales afectados a estas
deducciones han de permanecer en funcionamiento durante 5 años, 3 años si
se trata de bienes muebles o durante su vida útil en caso que esta sea inferior.
5. CUOTA DIFERENCIAL
Una vez aplicadas las deducciones correspondientes sobre la cuota íntegra, se
obtiene la cuota líquida del ejercicio. Es importante señalar que la cuota líquida
no puede ser nunca negativa.
No obstante, la cuota líquida positiva no es la cuantía que la empresa tiene que
pagar efectivamente, sino que antes deben restarse las cuantías pagadas
anticipadamente (retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados).
La cuantía resultante es el líquido que tiene que ingresarse (cantidad positiva)
o devolverse (cantidad negativa).
6. PAGOS FRACCIONADOS
Los sujetos pasivos del IS han de realizar durante el ejercicio corriente tres
pagos fraccionados:

1r pago: 1-20 abril

2n pago: 1-20 octubre

3r pago: 1-20 diciembre
Se puede escoger entre dos modalidades para calcular el pago:
Modalidades
Modalidad de cuota
Tipo aplicable
18%
Base sobre la cual se aplica el tipo
Cuota íntegra del último período impositivo
vencido:
La base es la cuota líquida sin restar los
pagos fraccionados.
Base imponible del ejercicio corriente:
Modalidad de base3
5/7 x tipos de
gravamen
redondeado por
defecto
1r pago: tres primeros meses
2n pago: nueve primeros meses
3r pago: once primeros meses
Al importe resultante se deducirán:
- Bonificaciones
- Retenciones e ingresos a cuenta
- Pagos fraccionados ya efectuados
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que, para los pagos fraccionados
correspondientes a los períodos impositivos iniciados en los años 2012 y 2013 se
establecen los siguientes tipos para aquellas empresas con una cifra de negocios
de los doce meses anteriores superior a 6.010.121,04 euros:
Ejercicios iniciados en el 2011 2o y 3er pago fraccionado del
y 1er pago fraccionado del
2012 y pagos fraccionados del
2012
2013
Importe Neto de la Cifra de Negocios
de los 12 meses anteriores
Antes
< 10 millones €
21%
21%
21%
10 < x < 20 millones €
21%
21%
23%
20 < x < 60 millones €
21%
24%
26%
> 60 millones €
21%
27%
29%
Están obligados a aplicar esta modalidad de pago fraccionado los sujetos pasivos con un
volumen de operaciones superior a 6,01 millones € durante el ejercicio anterior.
3
11
Nota: Estos tipos corresponden a empresas que tributen al tipo general del
30%. Para aquellas empresas con tipos de tributación diferentes, los
porcentajes a aplicar se obtienen de multiplicar este tipo por 15/20, 17/20 y
19/20, respectivamente para cada uno de los tramos de facturación del cuadro
anterior.
Con carácter general, todas aquellas empresas que calculen los pagos
fraccionados según la modalidad de base imponible, han de incluir a la misma
el 25% del importe de los dividendos i las rentas devengadas a las que resulte
de aplicación la exención por rentas de fuente extranjera.
Aquellas empresas que tengan una cifra de negocios de al menos 20 millones
de euros, están obligadas a ingresar, como mínimo, un 12% del resultado
positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias. Este tipo es del 6% en el caso
de sociedades holding.
7. GESTIÓN DEL IMPUESTO
El plazo para presentar la declaración-liquidación es de 25 días naturales
siguientes a los 6 meses (período para aprobar las cuentas anuales)
posteriores a la finalización del período impositivo.
Si el ejercicio comienza el día 1 de enero, la Junta General ha de aprobar las
cuentas anuales entre enero y junio y la declaración se ha de presentar entre
los días 1 y 25 de julio.
Topología
Declaración-liquidación
Pagos fraccionados
Regimenes
Modelos
Régimen individual
200
Régimen consolidado
220
Régimen individual
202
Régimen consolidado
222
A través de Internet se puede consultar la página web de la Agencia Tributaria
www.aeat.es para obtener más información sobre modelos de declaraciónliquidación, programas de ayuda, cálculo de retenciones, etc.
8. INCENTIVOS PARA EMPRESAS DE DIMENSIÓN REDUCIDA:
La Ley del IS establece un régimen fiscal diferente para las empresas de
dimensión reducida, que consiste en una serie de incentivos que tienen con
finalidad la reducción de la carga fiscal para estas empresas.
12
8.1. Ámbito de aplicación
Se considera empresa de dimensión reducida, a efectos de aplicación de los
incentivos fiscales, aquella que tiene un importe neto de la cifra de negocios
inferior a 10 millones de euros en el período impositivo inmediatamente
anterior al que corresponde declarar.
Debe tenerse en cuenta que, para los ejercicios iniciados a partir del 1 de
enero de 2011, los incentivos fiscales aplicables a las PYMES que se
mencionaran a continuación serán de aplicación en los tres períodos
impositivos inmediatos y siguientes al período impositivo en que la entidad o el
conjunto de entidades del grupo supere la cifra de negocios de los 10 millones,
siempre y cuando se hayan cumplido las condiciones y requisitos para ser
considerada empresa de reducida dimensión, tanto en aquel período como en
los dos períodos impositivos anteriores a éste último.
Especificaciones:
a) Si el período impositivo inmediatamente anterior tiene una duración inferior
al año, el importe de la cifra de negocios se tendrá que recalcular
proporcionalmente.
b) Si la empresa es de nueva creación, el importe de la cifra de negocios ha de
ser el del primer período impositivo.
c) Cuando la entidad forma parte de un grupo de sociedades (Art. 42 del
Código de Comercio) el importe neto de la cifra de negocios es el del conjunto
de entidades que pertenecen al grupo.
8.2. Incentivos
Libertad de amortización para inversiones con la creación de ocupación
Se podrán amortizar libremente los elementos del inmovilizado material nuevo,
puestos a disposición del sujeto pasivo dentro del mismo período impositivo,
acompañados de un aumento de ocupación.
Se entenderá que se ha aumentado la ocupación si durante los 24 meses
siguientes a la fecha de inicio del período impositivo dentro del cual los bienes
adquiridos entran en funcionamiento el promedio total de la plantilla de la
empresa experimenta un incremento respecto al promedio de la plantilla de los
12 meses anteriores, y este incremento se mantiene durante un período
adicional de 24 meses más.
El importe de la inversión que puede beneficiarse de libertad de amortización
es la que resulta de multiplicar la cifra de 120.000 € por el incremento de
plantilla calculado con dos decimales.
Se podrá amortizar libremente a partir de la entrada en funcionamiento de los
elementos del inmovilizado material nuevo o construido por la propia empresa.
13
Estos beneficios fiscales también son de aplicación para elementos del
inmovilizado material nuevos objeto de un contrato de alquiler financiero, a
condición de ejercer la opción de compra.
Libertad de amortización para inversiones de cuantía reducida
Se pueden amortizar libremente los elementos del inmovilizado material
nuevos con un valor unitario que no exceda de 601,01 € y hasta a un límite de
12.020,24 € dentro del mismo período impositivo.
Amortización acelerada del inmovilizado material nuevo
Los elementos de inmovilizado material nuevo pueden amortizarse en función
del coeficiente que resulta de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización
lineal máximo previsto a las tablas de amortización aprobadas oficialmente.
Esta amortización acelerada es igualmente de aplicación a los elementos de
inmovilizado material construidos por la empresa misma.
Este régimen de amortización acelerada será compatible con otros beneficios
fiscales que se deriven de estos elementos patrimoniales.
Dotación para posibles insolvencias de deudores
Es deducible la dotación para la cobertura del riesgo derivado de las posibles
insolvencias hasta al límite del 1% sobre los deudores existentes a la
conclusión del período impositivo.
No se incluyen en el saldo de deudores las dotaciones individualizadas ni los
saldos expresamente catalogados como a no deducibles:




Deudas con entidades de derecho público.
Deudas garantizadas mediante un derecho real o un contrato de seguro de
crédito o caución.
Deudas que hayan estado objeto de una renovación o prórroga expresa.
Deudas de personas o entidades vinculadas con el acreedor
Amortización de elementos patrimoniales adquiridos para reinversión
Los elementos del inmovilizado material en los que se reinvierta el importe
total obtenido en la transmisión de otros elementos del inmovilizado material
afectos a explotaciones económicas de la empresa, podrán amortizarse en
función del coeficiente que resulte de multiplicar por 3 el coeficiente de
amortización lineal máximo previsto a las tablas de amortización oficialmente
aprobadas.
El plazo para hacer la reinversión es el comprendido entre el año anterior a la
fecha de entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres
años posteriores.
Cuando el importe invertido es inferior al obtenido en la transmisión, la
amortización solo se aplica sobre el importe de esta transmisión que es objeto
de reinversión.
14
Tipos de gravamen
El tipo impositivo aplicable para estas empresas es:



25% para la base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros.
30% para la parte de base imponible restante.
Exclusivamente para los periodos impositivos iniciados en los años 2009 a
2012, aquellas empresas cuya cifra de negocios sea inferior a 5 millones de
euros, su plantilla media sea inferior a 25 trabajadores, y mantengan o
incrementen la plantilla media de los 12 meses anteriores al inicio del
primer periodo impositivo que empiece a partir del 1 de enero de 2009,
podrá reducir en 5 puntos el tipo de gravamen y, por tanto, tributar al 20%
por la base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros y al 25% por el
resto.
Contratos de arrendamiento financiero (leasing)
La fiscalidad de los contratos de leasing celebrados por las entidades de
reducida dimensión se caracteriza por disfrutar de unos incentivos fiscales
especiales y presenta las siguientes características:

Tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible la carga financiera
satisfecha a la entidad arrendadora.

Es igualmente deducible la parte de las cuotas de leasing
correspondiente a la recuperación del coste del elemento, a no ser que
el contrato tenga por objeto bienes no amortizables.

El importe de esta deducción no puede exceder del resultado de aplicar
al coste del bien el triple del coeficiente de amortización lineal máximo
que, según las tablas de amortización, correspondería a aquel elemento.

Los excesos que no hayan sido deducibles podrán deducirse en los
períodos impositivos siguientes, con el mismo límite del triple de la
amortización lineal máxima.
Para poder aplicar este régimen bonificado, los contratos de arrendamiento
financiero deben cumplir los siguientes requisitos:

Duración mínima de 2 años en el caso de bienes muebles o de 10 años
para inmuebles o establecimientos industriales.

A las cuotas de arrendamiento financiero ha de constar por separado la
parte que corresponde a recuperación del coste del bien y la parte que
es carga financiera.
15

El importe anual de las cuotas de arrendamiento financiero que
corresponden a recuperación del coste del bien ha de ser constante o
tener carácter creciente (excepto en el caso de los ejercicios iniciados en
los años 2009, 2010 y 2011).
9. ESPECIAL MENCIÓN A LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA
9.1. Descripción
En este apartado se hará mención a la normativa específica existente para
regular las operaciones efectuadas entre partes vinculadas (por ejemplo, entre
un socio y su sociedad, entre una matriz y su filial, entre dos sociedades que
tienen el mismo socio, etc.).
El 29 de noviembre de 2006 se aprobó la Ley 36/2006 de medidas para la
prevención del fraude fiscal. En la misma, se establecía la obligatoriedad de
registrar a precio de mercado las operaciones realizadas entre partes
vinculadas y la obligación que tienen las compañías de documentar la
determinación de este valor de mercado.
Así pues, la primera de las novedades introducidas por esta norma es que ésta
establece que el precio de mercado al que deben registrarse las operaciones
entre partes vinculadas debe corresponderse con el precio que sería acordado
por dos personas o entidades independientes en condiciones de libre
competencia.
Por otro lado, esta ley representó el establecimiento de la obligación formal de
documentar el proceso de determinación del mencionado precio de mercado.
En este sentido, el Reglamento que desarrolla la referida norma enumera la
información (relativa al grupo al que pertenece el contribuyente y también
relativa a si mismo) que debe contener dicha documentación así como los
requisitos formales de la misma. Se contemplan ciertos casos (PYMEs,
empresarios en régimen de módulos, operaciones realizadas con personas
físicas) en los que si las operaciones no han sido realizadas en países
calificados como paraísos fiscales, se reducen las mencionadas obligaciones
documentales.
Asimismo, se establecen determinados supuestos en los que no hará falta
documentar las referidas operaciones, y estos son:
-
Operaciones que no excedan de 250.000 euros realizadas en el período
impositivo con una misma persona o entidad vinculada.
-
Operaciones realizadas por empresas con una cifra de negocios inferior
a diez millones de euros siempre y cuando el importe conjunto de las
operaciones vinculadas realizadas en el período no supere los 100.000
euros.
Estas exenciones no se aplicaran nunca a las operaciones realizadas con
personas o entidades residentes en paraísos fiscales, con personas físicas que
16
tributen en el régimen de estimación objetiva o en aquellos casos en que se
transmitan negocios, carteras, inmuebles o se realicen operaciones con
intangibles.
Finalmente, cabe mencionar que, en la declaración del Impuesto sobre
Sociedades, debe informarse a la Administración Tributaria de las operaciones
vinculadas sobre las que se haya tenido la obligación de documentar y que
hayan superado los 100.000 euros.
En este sentido, debe recordarse que la citada ley prevé un régimen
sancionador por el simple hecho de no disponer de la documentación y
valoración que acredite y justifique los precios aplicados en operaciones con
empresas del mismo grupo. Es importante mencionar que tanto la obligación
de disponer de la documentación así como la aplicación del régimen
sancionador son aplicables para las operaciones realizadas a partir del 19 de
febrero de 2009, tal y como lo determina el Reglamento de desarrollo de la Ley
36/2006 en esta materia aprobado por el RD 1793/2008 de 3 de noviembre
(BOE 18/11/2008).
9.2. Documentación
La documentación obligatoria que prevé el Reglamento deberá elaborarse
teniendo en cuenta la complejidad y el volumen de las operaciones, de forma
que permita a la Administración comprobar que la valoración de las mismas se
ha ajustado a lo previsto en el artículo 16 de la Ley del impuesto. En este
sentido, el Reglamento ha previsto la siguiente documentación para el obligado
tributario:
Gran empresa (cifra de negocios superior a 10 millones de euros)
a) Nombre, apellidos o razón social, domicilio fiscal y
número de
identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades
con las que se realice las operaciones así como una descripción detallada
de su naturaleza, características e importe. Cuando se trate de
operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o
territorios calificados como paraísos fiscales, deberá identificarse a las
personas, que en nombre de dichas personas o entidades hayan
intervenido en la operación y, en caso de que se trate de operaciones
con entidades, la identificación de los administradores de las mismas.
b) Análisis de comparabilidad
Reglamento de desarrollo.
en
los
términos
establecidos
por
el
c) Explicación relativa a la selección del método de valoración elegido,
justificación de la elección del mismo, así como su forma de aplicación y
especificación del valor o intervalo de valores derivados del mismo.
d) Criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados
conjuntamente a favor de varias personas o entidades vinculadas.
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e) Cualquier otra información relevante de la que haya dispuesto el
obligado tributario para determinar la valoración de las operaciones
vinculadas
Pymes y personas físicas (siempre que no realicen operaciones con paraísos
fiscales)
En términos generales, para las Pymes y personas físicas únicamente es
exigible la información recogida en las letras a y e anterior así como la
identificación del método de valoración utilizado y el intervalo de valores
derivados del mismo4.
Para las operaciones que realicen personas físicas a las que resulte de
aplicación el régimen de estimación objetiva con sociedades en las que éstos o
sus cónyuges, ascendientes o descendientes, de forma individual o
conjuntamente entre todos ellos, tengan un porcentaje igual o superior al 25%
del capital social o de los fondos propios, la información exigible será la
prevista en las letras a), b), c) y e) del apartado anterior.
En el caso de transmisión de inmuebles o de operaciones sobre intangibles, adicionalmente
deberá incluirse la información referida en la letra c). En el caso de transmisión de negocios o En
el caso de transmisión de inmuebles o de operaciones sobre intangibles, adicionalmente se
tendrá que incluir la información referida en la letra c). En el caso de transmisiones de negocios
o valores o participaciones en fondos propios, adicionalmente deberán incluirse las magnitudes,
porcentajes, ratios, tipos de interés aplicables a los descuentos de flujos, expectativas y demás
valores empleados en la determinación del valor.
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