i 10 DE ABRIL DE 2014 INFORME EN DERECHO SOBRE LOS PROBLEMAS DE CONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO ESPECÍFICO A LAS BEBIDAS ANALCOHÓLICAS -RESUMEN EJECUTIVOPatricio Zapata Larraín1 Se me ha pedido que Informe en Derecho sobre la constitucionalidad del Numeral 9 del artículo 2° del Proyecto de ley Proyecto de Ley de Reforma Tributaria. La norma bajo examen pretende modificar el artículo 42 del Decreto Ley N° 825, de 1974, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Más concretamente, se me ha solicitado opinión sobre el cambio que se busca introducir en materia de impuestos a las bebidas analcohólicas. La propuesta que se examinará consiste en sustituir el régimen vigente, que somete la venta o importación de todos estos líquidos a un impuesto especifico con tasa única del 13% por un esquema nuevo en que, manteniéndose la tasa del 13% para la generalidad de estas bebidas, se otorga, sin embargo, un tratamiento más gravoso, del 18%, a la venta de aquellas que "...presenten la composición nutricional a que se refiere el artículo 5° de la ley N° 20.606". En este Resumen Ejecutivo se recogen las conclusiones del Informe. Previamente, sin embargo, creo indispensable, repetir aquí dos prevenciones introductorias que se formulan en el cuerpo del Informe. - Este Informe se concentra exclusivamente en los aspectos jurídicos del problema, sin hacerse cargo, por ende, de las dimensiones políticas, económicas o de política pública que éste implica. Profesor de Derecho Constitucional; Abogado, Pontificia Universidad Católica de Chile; Magister en Ciencia Política, Pontificia Universidad Católica de Chile; Master en Derecho, Universidad de Harvard. 1 / ! - Las observaciones críticas de este Informe solo alcanzan los contenidos específicos de esta muy concreta parte del proyecto de Reforma Tributaria. Como he tenido ocasión de plantear en otro Informe en Derecho, soy de la opinión que las propuestas centrales de este proyecto, algunas de las cuales han sido objeto de fuerte controversia, sí están ajustadas a las exigencias de la Carta Fundamental.2 Ahora bien, y luego de analizar la norma propuesta a la luz del texto de la Constitución Política, especialmente su artículo 19 N° 20, de la doctrina jurídica más autorizada y de la jurisprudencia de nuestros tribunales, he llegado a las siguientes conclusiones: a) Siendo partidario, en general, de reconocer al legislador democrático una esfera importante de discrecionalidad a efectos elegir libremente cuales han de ser las valoraciones de política, mérito u oportunidad que han de plasmarse en norma jurídica ("deferencia razonada"), me parece evidente que esa libertad conformadora del legislador, como la llaman la doctrina y la jurisprudencia española, no constituye un salvoconducto para que aquél pueda eximirse de cumplir con los mandatos que emanan del marco constitucional. b) El legislador tributario goza también, por supuesto, de la discrecionalidad o libertad conformadora a que se alude más arriba. Eso significa que la definición precisa del régimen tributario del país en un determinado momento histórico es una cuestión que no ha sido prefigurada ni determinada por la Constitución Política, sino que ha quedado entregada a los avatares del proceso político democrático. c) Existe, entonces, margen legitimo, para que tanto la estructura de los tributos como la carga total resultante responda a distintas visiones ideológicas (pasando desde las miradas que consideran al tributo como un mal necesario, que, dadas las distorsiones y costos que acarrea, debe aplicarse en dosis mínimas y con máxima neutralidad hasta llegar a las perspectivas que entienden los impuestos como la base esencial para que el Estado, junto con redistribuir, asuma un papel central en la provisión de bienes públicos y la satisfacción de derechos sociales). Zapata, Patricio: "L¡a Constitucionalidad de las normas sobre fiscalización y anti-elusióndel provecto de Reforma Tributaria", Informe en Derecho, 8 de Abril de 2014. 2 d) Ahora bien, sea cual sea la agenda política que inspire al legislador tributario, y más allá de lo populares o convenientes que sean los fines perseguidos, y más allá de nuestras simpatías o antipatías, no cabe sino entender que las decisiones normativas respectivas han de sujetarse siempre al marco que sobre el particular ha definido la Constitución Política. e) El texto constitucional vigente impone cuatro tipo de obligaciones al legislador tributario o, mirado desde el otro lado de la moneda, reconoce cuatro tipo de garantías al contribuyente, a saber: i. que el tributo esté fijado en la ley, ii. que el tributo no sea discriminatorio, iii. que el tributo no sea desproporcionado ni injusto y iv. que la recaudación de los tributos ingresen al patrimonio de la Nación, estando prohibida -en principio- la afectación a un destino determinado (artículo 19 N° 20). f) Al momento de contrastar la propuesta legislativa sobre impuestos a bebidas analcohólicas y el marco constitucional descrito, advierto importantes problemas de consistencia entre uno y otro. Más específicamente, constato que la iniciativa en cuestión vulnera seriamente la garantía de legalidad del tributo y que, además, no parece satisfacer adecuadamente la garantía de no discriminación del tributo. Estos son los dos problemas que se explican y fundamentan resumidamente a continuación. g) La garantía de legalidad del tributo consiste en que sea el propio legislador que establece el tributo quien defina, también, y en ese mismo acto, y con la misma estabilidad y publicidad, al menos los siguientes elementos del tributo: el hecho gravado, la base imponible, el sujeto obligado y la tasa o cuantía del tributo. h) La determinación del tributo constituye, entonces, una materia de reserva legal, i) Debo aclarar, en todo caso, que nunca he sido partidario de la llamada "Reserva absoluta", tesis según la cual, tratándose de derechos, la ley está llamada a definir, ella misma, todos y cada uno los aspectos de una regulación. He defendido, más bien, la teoría de la Reserva Relativa que considera expresamente la necesidad, y conveniencia, de cierto nivel de cooperación entre el administrador y el legislador. Esa fue la opinión que defendí en libros y artículos hasta 2005. j) Con el tiempo/ me he ido convenciendo que más que hablar de una categoría única de Reserva, lo correcto es identificar un régimen constitucional de varios tipos de Reserva (ver García, Gonzalo). A estas alturas, resulta bastante claro que las áreas de reserva más densas y exigentes son las que conciernen a las potestades punitiva y tributaria. Menos estricta, en cambio, sería la reserva legal en materia regulatoria general. k) Tratándose de la fijación de los tributos, ya en 2008 tuve ocasión de criticar una fórmula que dejaba entregado al administrador la determinación del hecho gravado y la tasa precisa ("Justicia Constitucional", p. 522). Defendiendo esa misma perspectiva, y en Mayo de 2010, informé negativamente una norma del proyecto de ley del gobierno del Presidente Pinera sobre donaciones para la Reconstrucción que dejaba entregado a un Decreto Supremo la determinación del alcance de un beneficio tributario. Decía en 2010: "Es verdad que en el curso del último tiempo se han dictado algunas leyes que entregan al administrador algún margen de maniobra para definir la aplicación temporal diferenciada de la ley. Existen, por supuesto, consideraciones de manejo económico que aconsejan ese nivel de flexibilidad. El punto es que la Carta Fundamental ha querido que sea el legislador -Congreso Nacional + Presidente- quien asuma la responsabilidad de definir la carga tributaria y cualquier eventual exención. Tratándose de determinaciones que afectan el derecho de propiedad de los ciudadanos, por una parte, y que, por la otra, autorizan excepciones que tensionan el principio de igualdad frente a las cargas públicas, resulta clave que sean los representantes del Pueblo, todos ellos, los que decidan en tan delicado terreno". 1) También en 2010, planteaba textualmente: "En alguna época estuvo meridianamente claro que la potestad de imponer tributos era el corazón del poder parlamentario. Ello quedaba plasmado con singular fuerza en la institución de las leyes periódicas que obligaban a que las distintas contribuciones se renovaran cada 18 meses. Ese tiempo de predominio ha pasado. La Constitución actual, siguiendo una tendencia que arranca de 1925, ha reforzado el poder presidencial en materia tributaria. Vistas las cosas en este contexto, no me parece razonable que sea el propio Congreso Nacional el que agrave su situación de menoscabo relativo abdicando, además, de la prerrogativa de concurrir a establecer la vigencia temporal de los tributos". m) Siendo coherente, entonces, con lo que he escrito y enseñado en el pasado no puedo sino expresar mis reservas frente a una norma tributaria que deja entregado el alcance de un tributo a un precepto legal tan vago y equívoco como el artículo 5 de la ley N° 20.606. n) Si se examina con atención el artículo 5 de la ley N° 20.606, la norma que estaría llamada a determinar cuáles serían los productos afectos al 18 %, se advertirá que dicho precepto no sirve para precisar el universo sujeto a gravamen adicional. Es complemente insuficiente una norma que se limita decir "El Ministerio de Salud determinará los alimentos que, por unidad de peso o volumen, o porción de consumo, presenten en su composición nutricional elevados contenidos de calorías, grasas, azúcares, sal u otros ingredientes que el reglamento determine. Este tipo de alimentos se deberá rotular como "alto en calorías", "alto en sal" o con otra denominación equivalente, según el caso". o) Es posible que la vaguedad e indeterminación del artículo 5° recién reproducido no sea jurídicamente grave en el contexto de una norma que sirve simplemente para reglamentar la rotulación de alimentos o para regular la publicidad de los mismos. Lo que me parece claro es que esa misma vaguedad e indeterminación resulta constitucionalmente mortal cuando se trata de imponer tributos o establecer sanciones. p) El hecho que el mismo proyecto de Reforma Tributaria esté propugnando el establecimiento de una clausula general anti elusión (véanse los artículos 4 ter, quáter y 4 quinquies, nuevos, que se propone incorporar en el Código Tributario), cuestión que me parece constitucionalmente valiosa y legítima, obliga a que, con mayor razón, el legislador sea especialmente cuidadoso en el sentido de definir con precisión los alcances de los distintos impuestos. q) El defecto que venimos explicando -violación del principio de legalidad- no es un dato completamente nuevo y atribuible a la reforma que se propone. En efecto, ya en su actual redacción existen márgenes que han debido ser llenados por diferentes circulares del Sil. Lo que hace el proyecto, en vez de superar dicha debilidad, es ahondar el problema y tornarlo constitucionalmente intolerable. r) Además de los problemas de legalidad ya reseñados, el Impuesto a las Bebidas Analcohólicas (en adelante IABA) presenta problemas de constitucionalidad desde la perspectivas de la no discriminación, el menos en un doble sentido. s) Por una parte, no se ha justificado suficientemente por qué, si la finalidad legislativa es la salud de las personas, sólo se gravan las bebidas ricas o altas en azucares y no se gravan otros alimentos altos en dicha condición. Por otro lado, si el fin de la ley es proteger la salud, y no castigar algún consumo suntuario, no se conoce una justificación para gravar las bebidas analcoholicas que no tienen contenidos altos en azúcar. t) Quisiera dejar en claro que, en mi opinión, el principio de no discriminación en materia tributaria no obliga a que el legislador sea completa y absolutamente coherente en términos de imponer el mismo impuesto a todos los bienes o servicios que produzcan la externalidad negativa que se trata de evitar o disminuir. Pueden haber razones prudenciales o prácticas que aconsejen usar la herramienta tributaria solo respecto de algunas hipótesis. Del mismo modo, las mismas consideraciones pragmáticas pueden sugerir el empleo de técnicas diferenciadas. u) Lo clave, sin embargo, a efectos de no vulnerar la garantía de no discriminación, es que el legislador explicite las razones que ha tenido a la vista para dar tratamiento diferenciado y que éstas resistan un test de razonabilidad mínimo. Lo que no basta es que simplemente se justifique la solución discriminatoria por el hecho de existir al respecto una práctica larga o porque resulta más expedita políticamente. v) A falta de una tal explicación fundada y coherente, creo que existen argumentos para sostener que el impuesto a las bebidas analcoholicas, tal como existe hoy, y con mayor razón con la propuesta en comento, presenta un problema constitucional de cara a la garantía de igualdad tributaria. FUENTES CONSULTADAS Aviles, Víctor Manuel: "Legalidad Tributaria, Garantía Constitucional del Contribuyente", Editorial Jurídica de Chile, 2005. Cea, José Luis: " Derecho Constitucional chileno", Ediciones Universidad Católica, Segunda Edición actualizada, 2012. Evans, Eugenio: "Los Tributos en la Constitución", Editorial Jurídica de Chile, 2010, Segunda Edición actualizada. Fermandois, Arturo: "Derecho Constitucional Económico. Regulación, Tributos y Propiedad", Ediciones Universidad Católica, Tomo II, 2010. Masbernat, Patricio: "Garantías Constitucionales del contribuyente: crítica al enfoque de la doctrina nacional". Revista lus et Praxis, Universidad de Talca, Volumen 8, N° 2, 2002. Navarro, Enrique: "Notas sobre Derecho constitucional tributario". Revista de Derecho Público, Volumen 70, 2008 Ugalde, Rodrigo y García, Jaime: "Elusión, Planificación y evasión tributaria", LegalPublishing, Cuarta Edición actualizada.