SCJN. LOS ARTÍCULOS 1o., FRACCIÓN IY 10 DE LA

SCJN. LOS ARTÍCULOS 1o., FRACCIÓN I Y 10 DE LA LEY DEL
IVA, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD
TRIBUTARIA
Autor: C.P.C. Héctor Manuel Miramontes Soto
Introducción.
El pasado 19 de junio de 2015 fue publicada por la Segunda Sala de la Suprema
Corte de Justicia de la Nación (SCJN), en el Semanario Judicial de la Federación,
la tesis aislada identificada como 2a. XLI/2015 (10a.), número de registro 2009412,
en materia constitucional, bajo el rubro: VALOR AGREGADO. LOS ARTÍCULOS
1o., FRACCIÓN I Y 10 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO
TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA., mediante la cual,
medularmente se concluye que los dispositivos en cita no son violatorios de la
garantía de legalidad tributaria consagrada en el artículo 31, fracción IV,
Constitucional, habida cuenta que en el sistema tributario al cual pertenecen se
encuentran precisados el sujeto y el objeto del impuesto, motivo por el cual, se
dijo, no se deja al arbitrio de la autoridad fiscal la determinación de alguno de sus
elementos esenciales.
Lo anterior, al resolver el amparo directo en revisión 4704/2014, mediante el cual se
tildaron de inconstitucionales dichos numerales y de cuyo estudio la SCJN afirmó
que en el caso planteado, es posible advertir que la persona que realiza la
enajenación de bienes en territorio nacional a una diversa que reside fuera de él, es
el sujeto obligado a retener y enterar el impuesto al valor agregado y que el objeto
o hecho imponible se actualiza cuando efectivamente se cobren las
contraprestaciones derivadas de esa actividad, aun cuando el enajenante se
reserve el dominio de lo enajenado; por lo que, si la ley relativa precisa el sujeto y
el objeto del tributo, es claro que no se transgrede la garantía que se aduce violada,
ya que no se deja al arbitrio de la autoridad la determinación de alguno de los
elementos esenciales del tributo cuestionado.
La tesis que se comenta, es del tenor siguiente:
Época: Décima Época
Registro: 2009412
Instancia: Segunda Sala
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Publicación: viernes 19 de junio de 2015 09:30 h
Materia(s): (Constitucional)
Tesis: 2a. XLI/2015 (10a.)
VALOR AGREGADO. LOS ARTÍCULOS 1o., FRACCIÓN I Y 10 DE LA
LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO
DE LEGALIDAD TRIBUTARIA.
Los artículos citados establecen que una de las actividades objeto de esa
contribución es la enajenación de bienes que se realiza en territorio
nacional, lo que acontece si en él se encuentra el bien al efectuarse el
envío al adquirente o cuando, no habiendo tal, en el país se lleva a cabo
la entrega material de aquél por el enajenante, supuestos previstos bajo
la lógica de que en cualquiera de ellos, el adquirente se encuentra fuera
del territorio nacional. Por otra parte, de los artículos 8o. y 11 de la Ley
del Impuesto al Valor Agregado, así como 14 del Código Fiscal de la
Federación, deriva que la enajenación de bienes se entiende por
efectuada cuando efectivamente se cobran las contraprestaciones, aun
cuando el enajenante se reserve el dominio del bien. Bajo esta
perspectiva, de una interpretación sistemática de los numerales
mencionados, es posible advertir que la persona que realiza la
enajenación de bienes en territorio nacional a una diversa que reside
fuera de él, es el sujeto obligado a retener y enterar el impuesto al valor
agregado y que el objeto o hecho imponible se actualiza cuando
efectivamente se cobren las contraprestaciones derivadas de esa
actividad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio de lo
enajenado. De acuerdo con lo expuesto, los artículos 1o., fracción I y 10
de la ley aludida no contravienen el principio de legalidad tributaria
contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos, pues en el sistema tributario al cual
pertenecen se encuentran precisados el sujeto y el objeto del impuesto,
motivo por el cual, no se deja al arbitrio de la autoridad fiscal la
determinación de alguno de sus elementos esenciales.
SEGUNDA SALA
Amparo directo en revisión 4704/2014. Patrón Spirits México, S.A. de
C.V. 15 de abril de 2015. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina
Mora I., Juan N. Silva Meza, José Fernando Franco González Salas,
Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán; votaron con
salvedad Margarita Beatriz Luna Ramos y Eduardo Medina Mora I.
Mayoría de cuatro votos en relación con el criterio contenido en esta tesis.
Disidente: Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Alberto Pérez Dayán.
Secretaria: Lourdes Margarita García Galicia.
Esta tesis se publicó el viernes 19 de junio de 2015 a las 09:30 horas en
el Semanario Judicial de la Federación.
Sujetos y objeto de la LIVA.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 1º de la Ley del Impuesto al Valor Agregado
(LIVA), se desprende con meridiana claridad que el objeto de este impuesto es la
realización de los actos o actividades que en dicho numeral se precisan
(enajenación de bienes; prestación de servicios independientes; otorgamiento del
uso o goce temporal de bienes; y, la importación de bienes y servicios); y, que los
sujetos del impuesto lo son las personas físicas y morales que en territorio
nacional realicen dichos actos o actividades; luego entonces, el hecho generador
o hipótesis de causación del tributo es la realización de los actos o actividades que
se indican por los sujetos del tributo, en territorio nacional, motivo por el cual y en
vía de consecuencia, el impuesto se causa en el momento en el que el sujeto pasivo
realiza la conducta (el acto o actividad) prevista por la ley como hipótesis de
causación, con independencia al momento en el que la propia norma establezca
como período o fecha de pago.
Por ello y aplicando este razonamiento para el caso de la prestación de servicios y
para el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, se tiene que el impuesto al
valor agregado (IVA) se causa en el momento en el que se presta el servicio o se
otorga el uso o goce temporal de bienes, determinándose su cuantía de manera
simultánea al aplicarse la tasa del impuesto al valor del acto o actividad de que se
trate, de conformidad con lo que dispone el precitado artículo 1º; y, el impuesto se
paga en el momento en el que se cobren las contraprestaciones y sobre el monto
de cada una de ellas, al tenor de lo dispuesto por los artículos 17 y 22 de la LIVA en
comento.
No obstante lo anterior, para el caso de la enajenación de bienes, con la reforma
vigente a partir del 1º de enero de 2003, el legislador confundió el momento de la
causación del tributo con el momento del pago, al reformar el contenido del artículo
11, al establecer que se considera que se efectúa la enajenación, es decir, que se
realiza la misma, en el momento en el que efectivamente se cobren las
contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas, contrariando con ello la
hipótesis de causación prevista a su vez en el artículo 1º y el principio de causación
de las contribuciones contenido en el artículo 6º del Código Fiscal de la Federación
(CFF); lo que lleva al extremo de considerar que en una enajenación de bienes
pagadera a plazos, habrá tantas “enajenaciones” como número de parcialidades se
hubiesen convenido. Sin embargo, lo cierto es que, conforme a lo dispuesto por
el Legislador, habrá enajenación hasta el momento en el que efectivamente se
cobren las contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas.
Para una mayor claridad de lo que se dice, véase a continuación el contenido del
artículo 1º, así como, del primer párrafo del artículo 11 en comento:
Artículo 1º. Están obligadas al pago del impuesto al valor
agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las
morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades
siguientes:
I.
II.
III.
IV.
Enajenen bienes
Presten servicios independientes
Otorguen el uso o goce temporal de bienes
Importen bienes o servicios
El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta
Ley, la tasa del 16% […]
[…]
Artículo 11. Se considera que se efectúa la enajenación de los
bienes en el momento en el que efectivamente se cobren las
contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas.
Concepto de enajenación para efectos fiscales.
Como es de explorado Derecho, el artículo 14 del CFF, dispone que se considera
enajenación para efectos fiscales, entre otros supuestos, a toda transmisión de
propiedad, aún en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado
(fracción I), motivo por el cual, podemos afirmar que en esta hipótesis se comprende
a las operaciones de compraventa de bienes; a la cesión de derechos; a las
adjudicaciones; a las daciones en pago; a las aportaciones a una sociedad o
asociación; entre otros supuestos.
Es decir, todos aquellos actos jurídicos mediante los cuales se transmita la
propiedad de un bien, con independencia a las personas que en dicha transmisión
de propiedad participen. No obstante ello, el penúltimo párrafo del artículo 14 en
cita, dispone que, se considera que la enajenación se efectúa en territorio nacional,
entre otros casos, si el bien se encuentra en dicho territorio al efectuarse el envío al
adquirente y cuando no habiendo envío, en el país se realiza la entrega material del
bien por el enajenante.
De lo antes dicho podemos afirmar que, habrá enajenación en territorio nacional
cuando un residente en el extranjero que posea bienes situados en territorio
nacional los enajena a un residente en México, haciendo la entrega material al
adquirente en territorio nacional. O, cuando un residente en México realiza una
enajenación a un residente en el extranjero, de un bien situado en territorio nacional,
mismo que con motivo de la enajenación lo envía al adquirente residente en el
extranjero. En estos dos supuestos y conforme al dispositivo en cita, se entenderá
que existe enajenación de territorio nacional, independientemente del lugar en el
que se celebre el acto jurídico mediante el cual se realice la transmisión de
propiedad y con independencia a la residencia de los participantes.
Garantías tributarias y el pago de los impuestos.
Para los fines de este otro apartado, es útil considerar que la obligación de contribuir
al sostenimiento de los gastos públicos, encuentra su fundamento en lo que
establece el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos, que a la letra dice:
Artículo 31.- Son obligaciones de los mexicanos:
[…]
IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del
Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera
proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
Como se puede apreciar la fracción IV del dispositivo en cita, establece la obligación
a cargo de todos los mexicanos de contribuir al sostenimiento de los gastos
públicos, ya sea de la Federación, del Distrito Federal o del Estado y Municipio en
el que se resida, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las
leyes.
De lo anterior se puede afirmar que el fundamento Constitucional que obliga al pago
de las contribuciones en nuestro país se contiene en el artículo 31, fracción IV,
Constitucional, del cual se derivan las siguientes garantías tributarias,
consideradas hoy en día como garantías fundamentales, a saber:
Garantía de proporcionalidad. La cual requiere que la base del tributo sea
conforme con la capacidad contributiva del sujeto obligado.
Garantía de equidad. La cual exige que las leyes fiscales traten igual a todos
aquellos que se encuentren en la misma situación económica y jurídica frente al
objeto del impuesto (“tratar igual a los iguales y desigual o los desiguales”).
Garantía de legalidad. Requiere que las contribuciones y sus elementos esenciales
se encuentren contenidos en una ley formal y materialmente legislativa. En este
sentido, la SCJN ha establecido mediante criterios jurisprudenciales que los
elementos esenciales de los tributos son el objeto, el sujeto, la base gravable, la
tasa o tarifa y el lugar o época de pago, mismos que deben de contenerse en la
ley que establezca el tributo respectivo.
Garantía de destino al gasto público. Exige que todas las contribuciones sean
destinadas al gasto público, conforme a los Presupuestos de Egresos y a la Ley de
Ingresos que para cada ejercicio fiscal sean aprobados por el Congreso de la Unión.
Análisis de la Tesis sujeta a estudio.
Ahora bien, si conforme a la primera oración del primer párrafo del artículo 10 de la
LIVA se dispone con meridiana claridad que, para los efectos de la LIVA, se
entiende que la enajenación se efectúa en territorio nacional, si en él se encuentra
el bien al efectuarse el envío al adquirente y cuando, no habiendo envío, en el país
se realiza la entrega material del bien por el enajenante, es válido concluir que, en
los casos en los que una persona que realiza la enajenación de bienes en territorio
nacional a una diversa que reside fuera de él, aquella es el sujeto obligado a
trasladar y enterar el impuesto al valor agregado, al ser la persona que en territorio
nacional realiza la enajenación, en el entendido que, el objeto o hecho imponible se
actualiza cuando efectivamente se cobren las contraprestaciones derivadas de esa
actividad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio de lo enajenado; por lo
que, en este supuesto, los artículos 1o., fracción I y 10 de la ley aludida no
contravienen el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción
IV, Constitucional, pues efectivamente, en el sistema tributario al cual pertenecen
se encuentran precisados el sujeto y el objeto del impuesto, motivo por el cual, no
se deja al arbitrio de la autoridad fiscal la determinación de alguno de sus elementos
esenciales.
Comentario final.
La tesis que se analiza viene a mejorar la dicción del Derecho en materia tributaria,
ya que, en el caso que se comenta, confirma que el ámbito espacial de aplicación
de la LIVA comprende a los actos o actividades que se realicen en territorio nacional,
por concepto de enajenación de bienes, prestación de servicios independientes,
otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o
servicios; siendo los sujetos del IVA las personas físicas o morales que realicen
tales actos o actividades, independientemente de su nacionalidad o residencia, de
tal suerte que, si un residente en el extranjero realiza un acto o actividad de las que
se habla en territorio nacional, por ese solo hecho será sujeto del impuesto y en
consecuencia tendrá la obligación de trasladar el mismo y enterarlo al fisco federal
en el plazo previsto para ello, al igual que los residentes en México que realicen
dichos actos o actividades. En el entendido que, conforme a lo dispuesto por el
primer párrafo del artículo 10 de la LIVA en cita, se considerarán comprendidas
dentro de su ámbito espacial de aplicación, aquellas enajenaciones que aun siendo
celebradas en el extranjero, se refieran a bienes que se encuentren en territorio
nacional al efectuarse el envío al adquirente, o bien, cuando no habiendo envío, en
México se realice la entrega material del bien por el enajenante; entre otros
supuestos contenidos en el dispositivo en comento.