Impuesto de Timbre - ImpuestosPanama.com

DEMANDA CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA DE PLENA JURISDICCIÓN,
INTERPUESTA POR EL LICENCIADO SANTANA GÓNZALEZ EN
REPRESENTACIÓN DE PANAMÁ BANANA CORP., S. A., PARA QUE SE
DECLARE NULA, POR ILEGAL, LA RESOLUCIÓN NO. 219-04-321 DE 20 DE
MARZO DE 1997, DICTADA POR LA ADMINISTRACIÓN REGIONAL DE
INGRESOS, PROVINCIA DE CHIRIQUÍ, LOS ACTOS CONFIRMATORIOS Y
PARA QUE SE HAGAN OTRAS DECLARACIONES. MAGISTRADO PONENTE:
EDGARDO MOLINO MOLA. PANAMÁ, VEINTIOCHO (28) DE SEPTIEMBRE
DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y NUEVE (1999).
CORTE SUPREMA
ADMINISTRATIVO.
DE
JUSTICIA.
SALA
DE
LO
CONTENCIOSO
VISTOS:
El licenciado Santana González en representación de PANAMA BANANA CORP., S. A., ha
presentado demanda contencioso administrativa de plena jurisdicción contra la Resolución No.
219-04-321 de 20 de marzo de 1997, dictada por la Administración Regional de Ingresos de la
Provincia de Chiriquí, los actos confirmatorios y para que se hagan otras declaraciones.
La parte actora señala como disposiciones transgredidas, el artículo 585; el Parágrafo II del
artículo 946; el ordinal 2 del artículo 967; y los ordinales 19 y 27 del artículo 973, todos del
Código Fiscal, y el artículo 11 de la Ley No. 76 de 22 de diciembre de 1976, reformada por la
Ley No. 45 de 31 de octubre de 1980, y modificado por el artículo 36 de la Ley No. 31 de 1991.
PRETENSION DEL DEMANDANTE
Mediante la resolución impugnada, la Administración Regional de Ingresos de la Provincia de
Chiriquí resuelve exigir el pago de ONCE MIL NOVECIENTOS SEIS BALBOAS CON 07/100
(B/.11,906.07) a la empresa PANAMA BANANA CORP., S. A., en concepto de Impuesto de
Timbres no pagados, sobre la facturación por venta de banano en los períodos comprendidos de
septiembre a diciembre de 1995 y el año 1996.
El demandante fundamenta su pretensión en el hecho, de que con anterioridad no se le había
cobrado el Impuesto de Timbres, aún después de varias auditorías, durante varios años. Esta
situación, en concepto del actor, origina grandes dudas, de si realmente los documentos
expedidos por la empresa están sujetos o no a ese impuesto.
En este sentido alega que se ha infringido el artículo 946, Parágrafo II del Código Fiscal, por
violación directa por omisión; además que no se ha cumplido con lo establecido en cuanto al
procedimiento de consulta en caso de duda del pago del Impuesto de Timbres.
La resolución impugnada en su parte motiva estipula lo siguiente:
Publicado en:
1
"Que llevarán estampillas por valor de diez centésimos de balboas (0.10) ... 2o.
toda factura de venta de bienes o servicios al contado o al crédito, al por mayor o
al por menor que sea por suma mayor de diez balboas (B/.10.00); siempre que
versen sobre asuntos o negocios sujetos a la Jurisdicción Fiscal de la República, a
menos que se expida en virtud de una operación que no produzca renta de fuente
panameña, según se define en el artículo No. 694 del Código Fiscal".
Según el apoderado judicial de la parte actora, la Administración Regional de Ingresos de la
Provincia de Chiriquí desconoce que el Impuesto de Timbre que se intenta imponer no está sujeto
a la venta que se factura en el extranjero y como ocurre en este caso, el producto se vende y se
factura en el mercado internacional, ya que la producción total es para la exportación. Que el
banano tiene su impuesto especial por exportación. Alega el demandante que, de acuerdo al
artículo 967 del Código Fiscal este impuesto sí hubiera podido exigirse, si los documentos o
facturas fueran realizados dentro de la jurisdicción de la República de Panamá, por lo que
consideran que la infracción literal de este precepto legal se ha dado por violación directa por
comisión.
Seguidamente indica que según el artículo 585 del Código Fiscal, la resolución impugnada
desconoce que la actividad de exportación no causa impuesto alguno, ya que la única excepción a
la norma es un impuesto especial por caja de banano exportado. Por tanto, la infracción literal de
este precepto legal se ha dado por violación directa por comisión.
También considera el actor, que el acto impugnado viola por indebida aplicación el artículo 11 de
la Ley 76 de 22 de diciembre de 1976, subrogado por el artículo 1 de la Ley No. 45 de 31 de
octubre de 1980, vigente para el período fiscal de 1982, en virtud de que no está obligado a
expedir facturas por las exportaciones de su banano. Por lo que cuestiona la actuación de la
entidad demandada de aplicar un impuesto de timbre que solamente se causa cuando se expide
una factura.
Por último argumenta que el ordinal 27, del artículo 973 del Código Fiscal establece que no
causarán impuestos todo lo exceptuado por leyes especiales. En consecuencia se ha dado la
infracción de este artículo por violación directa por omisión, ya que el banano tiene una ley
especial para pagar tributo. Añade además que el demandado para expedir la Resolución No.
219-04-321, tomó información de los Registros de Contabilidad la cual no es idónea para cobrar
el presente impuesto de timbre, en virtud de que se requiere la expedición de facturas.
INFORME DE CONDUCTA
El Magistrado Sustanciador le solicitó al Administrador Regional de Ingresos de la Provincia de
Chiriquí que rindiera informe de conducta en relación a la presente demanda.
El precitado funcionario señaló que el Departamento de Auditoría Integral de la Dirección
General de Ingresos realizó una serie de investigaciones, y con base a lo establecido en los
artículos 719 del Código Fiscal y 12 del Decreto de Gabinete No. 109 del 7 de mayo de 1970,
Publicado en:
2
determinó que se había omitido el pago de Impuesto de Timbre sobre la facturación por venta de
banano para períodos determinados.
En cuanto a lo argumentado por el recurrente que nunca le habían cobrado el Impuesto de
Timbre, expresa que en materia fiscal la costumbre no se hace ley. Que la omisión de no
perseguir el cobro del impuesto que nos ocupa no significa que la misma constituya una
costumbre contra legem, y que el hecho que una ley no se aplique no equivale de hecho a su
derogatoria.
Según el demandado, la empresa ha reconocido las expediciones de los documentos, con lo que
se generó la obligación de pagar el Impuesto de Timbre.
Continúa exponiendo el funcionario demandado, que otro argumento presentado fue que no
realizó consulta previa en este caso establecida en el artículo 946 del Código Fiscal. Al respecto
manifiesta que estas consultas constituyen un derecho opcional del contribuyente y no de las
Administraciones Regionales de Ingresos, ya que es precisamente ésta, quien ejerce la función de
fiscalizar y cobrar los impuestos omitidos o adeudados por los contribuyentes, y además que
formalmente a través de la resolución impugnada, plasmó el criterio de que sí existe la obligación
de pagar el Impuesto de Timbre. Que está debidamente facultado para exigir el cobro del mismo
hasta quince años hacia atrás, y no como pretende el recurrente que las decisiones al respecto
surtan efecto hacia el futuro y no hacia el pasado, aceptando que si existió una omisión de parte
de su representada.
En cuanto a lo expresado por el recurrente que el banano no es facturado en Panamá, indica el
demandado que ningún producto que se vende desde Panamá puede salir del territorio panameño
sin su correspondiente facturación; la venta es local y surte efectos fiscales en Panamá. Que el
ordinal 28 del artículo 973 del Código Fiscal contempla los casos exonerados del Impuesto de
Timbre, exceptúa de las exenciones los timbres que se causen en las operaciones sujetas al
régimen aduanero. La exportación constituye una operación aduanera, por tanto este exportador
está obligado a cumplir con el impuesto que nos ocupa.
CRITERIO DE LA PROCURADORA DE LA ADMINISTRACION
Conforme al trámite procesal se corrió traslado a la Procuradora de la Administración para que
contestara la presente demanda. Mediante Vista No. 211 de 8 de junio de 1998, que corre de la
foja 38 a la 55, consideró que no le asiste el derecho al demandante, por lo que solicitó que se
desestime la pretensión consignada en el libelo de la demanda.
CRITERIO DE ESTA SALA
En virtud de los hechos expuestos anteriormente, esta Superioridad procede a resolver la presente
controversia.
La sociedad PANAMA BANANA CORP., S. A. argumenta que la Dirección Regional de
Ingresos de Chiriquí no debió exigirle el pago del Impuesto de Timbre, pues la actividad de
Publicado en:
3
exportación de banano, a la que se dedica, tiene su impuesto especial. Además que no está
obligada a emitir facturas.
Al respecto el recurrente considera que se ha infringido el artículo 585 del Código Fiscal, el cual
dice así:
"Artículo 585: La exportación no causará impuesto alguno, salvo la de los
siguientes productos:
1. ...
2. El guineo o banano estará sujeto al impuesto de exportación, de acuerdo con la
siguiente tarifa por cada caja exportada:
Para el año 1996: veinticinco centésimos de balboas (B/.025)
Para el año de 1997: diecisiete centésimos de balboas (B/.017)
Para el año de 1998: diez centésimos de balboa (B/.010)
A partir del año de 1999, no causará este impuesto..
Para los efectos de este artículo, la caja de banano exportada será considerada con
un peso de 42.5 libras. En caso de que el peso de ésta varíe, el equivalente de 42.5
libras por caja.
3. ...".
(El subrayado es nuestro)
La Sala advierte que el artículo 585 del Código Fiscal indica que la exportación no causará
impuesto alguno, pero el hecho de que el banano esté sujeto al impuesto de exportación no lo
excluye de cualquier otro tipo de impuesto. Esta posición ha sido reiterada por la Corte en
sentencias de 11 de agosto y 15 de septiembre de 1998 entre otras, señalando que el mandato a
que alude el artículo 585 del Código Fiscal no se refiere a que esa exoneración tributaria incluya
otros impuestos inherentes a gestiones comerciales distintas a la exportación.
Por tanto no prospera el cargo endilgado contra el artículo 585 del Código Fiscal.
La segunda norma invocada por el demandante es el artículo 11 de la Ley 76 de 22 de diciembre
de 1976, subrogado por el artículo 1 de la Ley No. 45 de 31 de octubre de 1980, y modificado por
el artículo 36 de la Ley No. 31 de 1991. Cabe anotar que el libelo de la demanda no contiene la
última reforma de 1991.
La norma en mención establece lo siguiente:
"ARTICULO 36: El artículo 11 de la Ley 76 de 22 de diciembre de 1976,
subrogado por el Artículo 1 de la Ley No. 45 de 31 de octubre de 1980, quedará
así:
Artículo 11: Obligación de Documentar:
a) Es obligatoria la expedición de la factura o de documentos equivalentes para
documentar toda operación relativa a transferencias, venta de bienes y prestación
de servicios, por parte de todas las personas que requieran la licencia comercial o
industrial para operar, así como aquellas personas que realicen actividades
Publicado en:
4
agropecuarias y agroindustriales. Se exceptúan de esta obligación las personas que
quieran permisos de operación o permisos municipales temporales para realizar su
actividad.
b) Las personas que trabajen en profesiones, sea en forma independiente o
colegiada, deberán documentar sus ingresos generados por las operaciones o
servicios que presten, mediante la expedición de facturas o documentos
equivalentes.
c) También deberán ser documentadas las devoluciones, descuentos y, en general,
todo tipo de operaciones realizadas en los párrafos anteriores, en ejercicio de sus
actividades comerciales, industriales, agroindustriales, profesionales o similares.
Parágrafo 1: La documentación se emitirá en formularios de numeración corrida y,
por lo menos, con una copia que debe quedar en los archivos de quien la expida.
En los formularios siempre debe figurar impreso el número de Registro Único de
Contribuyente (RUC), así como el nombre, razón social o nombre comercial.
Se entiende por factura el documento que se expide para hacer constar toda
operación a que se hace referencia en este artículo. En dicho documento debe
aparecer la fecha de la operación, la descripción del bien o servicio objeto de la
transacción y el precio o importe total de lo vendido.
En las facturas que se expidan o en los documentos que hagan sus veces, además
de los requisitos señalados para los documentos en general, se hará constar,
cuando sea el caso, el Impuesto de Transferencia de Bienes Muebles (I. T. B. M.)
y cualquier otro impuesto que incida sobre la venta o servicio.
Parágrafo 2: Además de los documentos mencionados en el parágrafo anterior,
podrán ser utilizados otros comprobantes previamente autorizados por la
Dirección General de Ingresos del Ministerio de Hacienda y Tesoro. A los
documentos a que hace referencia en este parágrafo del numeral 2 del artículo 967
del Código Fiscal.
Parágrafo 3: Sin perjuicio de las otras sanciones que correspondan, quien
incumpla esta obligación será sancionado con multa de ...".
(El subrayado es nuestro)
Según el demandante, no está obligada a expedir facturas por sus actividades relacionadas con la
transferencia de venta de bienes y prestación de servicios, sino que la misma surge a partir de la
Ley 31 de 1991.
Esta Superioridad no comparte el criterio esbozado por el demandante, quien por un lado acepta
que la actividad de exportación de banano está sujeta a la expedición de facturas, pero señala que
esta norma no estaba vigente en el período fiscal en el cual se le exigió el pago del Impuesto de
Timbre. Consta a foja 1 del expediente la resolución impugnada, en la cual se establece que el
período en el que se exige el mencionado pago es de septiembre a diciembre de 1995 y el año de
1996. Queda claro que desde 1991, es decir antes de este período, la norma se encontraba ya
vigente, y por tanto se ha dado la correcta aplicación de la norma.
De lo anterior se puede concluir que en efecto, la sociedad PANAMA BANANA CORP., S. A.,
está obligada a emitir facturas para documentar sus actividades. Al existir está obligación debe
cumplir con los requisitos señalados para este tipo de documento y los impuestos que incidan
Publicado en:
5
sobre la venta o servicio que preste, lo cual nos lleva a determinar si éstos deben llevar Impuesto
de Timbre.
Al respecto el ordinal 2 del artículo 967 del Código Fiscal, expresa lo siguiente:
"Artículo 967: Llevarán estampillas por valor de diez centésimos de balboa
(B/.0.10):
1. ...
2. Todo documento en que conste un acto, contrato u obligación por suma mayor
de diez balboas (B/.10.00), que no tenga impuesto especial en este Capítulo y
verse sobre asunto o negocio sujeto a la jurisdicción de la República, por cada cien
balboas (B/.100.00) o fracción de ciento del valor expresado en el documento".
La parte actora considera que también se ha violado la norma transcrita, en virtud de que la venta
del banano se factura en el extranjero, es decir, que ocurre fuera de la jurisdicción de la República
de Panamá.
Este Tribunal concuerda con la opinión de la Administración Regional de Ingresos, en cuanto a
que sería imposible la exportación del banano sin la expedición de documentos contables que
respalden ésta actividad.
El texto del numeral 2o. y el Parágrafo del artículo 967 del Código Fiscal fue modificado por el
numeral 28, párrafo 3o. del artículo 973 del mismo Código, en cuanto a "actos, contratos, facturas
de venta de bienes corporales y permutas de estos mismos bienes." De acuerdo al alcance de esta
norma, es obligatorio que toda la documentación que registre la exportación de banano lleve el
Impuesto de Timbre.
Otro punto que argumenta la parte actora y muy relacionado al cargo anterior, es que nunca ha
expedido facturas, que la información utilizada por la Administración Regional de Ingresos de
Chiriquí para imponer el pago del impuesto proviene de los Registros de Contabilidad de dicha
sociedad, por lo cual se ha violado el artículo 973 del Código Fiscal, numerales 19 y 27.
El contenido de la norma en mención es el siguiente:
"Artículo 973: No causarán impuesto:
1. ...
19. Cualquier otro documento en el cual únicamente conste un acto o actos que no
creen, extingan, modifiquen o transfieran obligaciones o derechos existentes entre
dos o más personas naturales o jurídicas, como formularios y registro de
contabilidad de carácter interno exclusivamente. Se entiende por tales aquellos
documentos cuya única función sea la de contabilizar internamente operaciones
efectuadas;
27. Todo lo exceptuado por leyes especiales".
Publicado en:
6
En este sentido, la Corte advierte que no consta en el expediente cuál fue la documentación
utilizada, y el demandante tampoco ha realizado esfuerzo probatorio a este respecto. En estas
circunstancias resulta imposible establecer si la misma es o no idónea; no obstante la ley define el
concepto de factura, el cual abarca cualquier documento que se expida para hacer constar una
operación relativa a transferencias, venta de bienes y prestación de servicios. La jurisprudencia de
esta Sala también es clara al establecer "que lo importante no es la denominación del documento,
sino la transacción que en éste se acredite".
La sociedad PANAMA BANANA CORP, S. A. está sujeta al pago del Impuesto de Timbre en
base al artículo 967 del Código Fiscal antes citado, en concordancia con el artículo 973, numeral
28, párrafo segundo, del Código Fiscal, que a la letra dice:
"Artículo 973: No causarán impuesto:
28. ... Se exceptúan de esta disposición los timbres que se causen en las
operaciones sujetas al régimen aduanero incluyendo los establecidos en el
Parágrafo 2o. de la Ley No. 2 de 27 de diciembre de 1972 ...". (El subrayado es
nuestro)
Por tanto, no se ha dado la violación del artículo 973 del Código Fiscal que exonera del pago de
Impuesto de Timbre, en virtud que el mismo establece que las operaciones aduaneras, a la que
corresponde la exportación de banano, están sujetas al mismo.
Otra disposición que se considera infringida en concepto de violación directa por omisión es el
parágrafo II del artículo 946 del Código Fiscal, basándose en el hecho que la Dirección Regional
de Ingresos de Chiriquí no elevó a consulta al Director General de Ingresos el cobro del Impuesto
de Timbre.
Es importante destacar que el texto del artículo antes señalado fue modificado por el artículo 37
de la Ley No. 45 de 14 de noviembre de 1995. Cabe destacar que el período en el cual se exige el
pago de Impuesto de Timbre comprende de septiembre a diciembre de 1995 y el año de 1996.
Las disposiciones jurídicas aludidas se citan a continuación:
Artículo 946. Parágrafo II:
Para asegurar la correcta interpretación y aplicación del Impuesto de Timbres, se
establece el procedimiento de consulta previa en los siguientes términos:
Las dudas de los contribuyentes sobre si un documento está sujeto o no al
Impuesto de Timbres se consultarán preferiblemente antes de ser puesto en uso.
Las consultas sobre documentos ya en uso no afectarán los plazos a pagar, en los
casos de pago por declaración.
Para evitar los recargos e intereses a que alude el parágrafo anterior el
contribuyente deberá consignar los depósitos del caso.
Las consultas serán dirigidas en papel sellado y por conducto de abogado idóneo,
al Director General de Ingresos, debiendo exponerse con claridad y precisión
todos los elementos constitutivos de la situación que motiva la opinión fundada
Publicado en:
7
del consultante. Al escrito de consulta deberá acompañarse el original o un
facsímil del documento que la motiva.
El Director General de Ingresos deberá resolver la consulta dentro de un término
de treinta (30) días calendarios. En el evento de que se resuelva que los
documentos no están sujetos al impuesto, el fisco quedará obligado a la
devolución del, depósito consignado, o de la suma pagada en estampillas según
sea el caso.
En el evento de que se resuelva que el documento objeto de la consulta está sujeto
al impuesto, las sumas depositadas ingresarán al Tesoro Nacional o deberán
timbrarse todos los documentos expedidos con anterioridad o con posterioridad a
la fecha de la consulta.
Las Resoluciones que dicte el Director General de Ingresos en esta materia se
notificarán personalmente siempre que el interesado comparezca al despacho
dentro de los cinco (5) días hábiles a contar desde su fecha. Si no comparece, se
tendrá por hecha la notificación una vez publicada la parte resolutiva en un
periódico de circulación nacional, por cuenta del consultante. Estas resoluciones
serán apelables en el efecto devolutivo ante el Órgano Ejecutivo dentro de los
cinco (5) días siguientes a su notificación, agotándose la vía administrativa.
No surtirá efectos la consulta evacuada sobre la base de datos inexactos
proporcionados por el consultante. La consulta presentada con ocasión o con
posterioridad una inspección, investigación o denuncia fiscal no examinará al
contribuyente de las sanciones tributarias a que haya lugar".
"Artículo 37. El Artículo 946 del
Código Fiscal queda así:
Artículo 946. El impuesto de timbre se hará efectivo por medio de papel sellado,
estampillas, boletos timbres, declaración jurada, o por cualquier otro sistema o
mecanismo que a juicio del Ministerio de Hacienda y Tesoro, a través de
Dirección Regional de Ingresos, cumpla con los requisitos de fiscalización y
recaudación del impuesto.
Toda persona natural o jurídica que este obligada a cubrir el impuesto de timbre
mediante estampillas, deberá adherirlas, al momento de su expedición, en el
original o en la copia del documento que reposará en sus archivos, salvo que
utilice el sistema de pago por declaración o cualquier otro sistema o mecanismo
autorizado por la Dirección General de Ingresos.
PARAGRAFO. El impuesto de timbre en las modalidades a que se refiere este
artículo, también podrán pagarse mensualmente, en forma total o parcial, mediante
..."
(El subrayado es nuestro)
Sobre la interpretación de la norma, que establece el procedimiento a seguir por parte de los
contribuyentes en caso de duda sobre el cobro de Impuesto de Timbre, se desprende que fue la
sociedad demandante quien no cumplió con el mismo, ya que su actuación solamente se basó en
solicitar a la Administración Regional de Chiriquí que elevara dicha consulta a la Dirección
General de Ingresos, lo que como queda visto, no se ajusta al procedimiento de consulta
establecido en la Ley hasta noviembre de 1995. Esta norma también expresa que en los casos de
Publicado en:
8
pago por declaración la existencia de la obligación y los plazos de pago no se verán afectados por
la consulta.
En cuanto a la posterior modificación del artículo 946 del Código Fiscal, puede apreciarse que el
parágrafo II que establecía el procedimiento de consulta mencionado, es eliminado.
En virtud de lo expuesto, la Sala estima que la Administración Regional de Ingresos de Chiriquí
no ha incumplido con el artículo 946 del Código Fiscal; por el contrario es el demandante quien
desatendió el artículo aludido.
Examinada íntegramente la controversia presentada, este Tribunal concluye que no le asiste la
razón al recurrente, por lo cual la sociedad PANAMA BANANA CORP., S. A. está obligada al
pago de ONCE MIL NOVECIENTOS SEIS BALBOAS CON 07/100 (11,906.07) en concepto
de Impuesto de Timbre.
En consecuencia, la Sala Tercera de la Corte Suprema, administrando justicia en nombre de la
República y por autoridad de la Ley, DECLARA QUE NO ES ILEGAL, la Resolución No. 21904-321 de 20 de marzo de 1997, dictada por la Dirección Regional de Ingresos de la Provincia de
Chiriquí.
Notifíquese.
(fdo.) EDGARDO MOLINO MOLA
(fdo.) MIRTZA ANGELICA FRANCESCHI DE AGUILERA
(fdo.) ARTURO HOYOS
(fdo.) JANINA SMALL
Secretaria
Publicado en:
9