Sujeto empresa vs sujeto actividad

Ingresos Brutos: una "nueva causa" retomó una "vieja disputa" sobre cómo
calcular el gravamen
La Comisión Arbitral por medio de la Resolución Nº 5/2013 se refirió nuevamente a la
controversia existente en el Convenio Multilateral en torno al criterio de "convenio
sujeto" versus "convenio actividad", la cual lejos de ser novedosa a la luz de los
antecedentes ya existentes sobre el asunto, revive sin lugar a dudas la conveniencia de
dar un punto final a esta discusión de larga data.
Ello, máxime cuando aquel organismo ya se había expedido en idéntico sentido en un
pronunciamiento que tuvo como partes al mismo contribuyente y fisco provincial
(Resolución Nº 55/2011).
La cuestión controvertida
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1º del Convenio Multilateral, las actividades
comprendidas en ese régimen son aquellas que se ejercen por un mismo contribuyente en
una, varias o todas sus etapas en dos o más jurisdicciones, pero cuyos ingresos brutos,
por provenir de un proceso único, económicamente inseparable, deben atribuirse a
todas ellas, ya sea que las actividades las ejerza el contribuyente por sí o por terceras
personas.
A partir de estas disposiciones se colige que los extremos que deben verificarse para que
resulte aplicable el mencionado régimen, y de este modo los ingresos brutos obtenidos
deban atribuirse conjuntamente a todas las jurisdicciones en las que se desarrollen las
actividades, son los siguientes:

Que tales actividades sea ejercidas por un mismo contribuyente.

En dos o más jurisdicciones.

Que los ingresos provengan de un proceso único y económicamente
inseparable.
Respecto a la incorporación o no de los ingresos de actividades puramente locales por
sujetos comprendidos en las disposiciones del Convenio, la referencia a un proceso único
y económicamente inseparable ha dado lugar a dos criterios doctrinarios de
interpretación, en los que el elemento diferencial resulta ser el centro de imputación de
los ingresos brutos obtenidos por el contribuyente:

"Convenio sujeto": se aplica sobre la actividad global del contribuyente,
por lo que si una parte cualquiera de aquella está comprendida en el régimen, lo
estarán también las demás; así, la unidad de imputación de los ingresos es el
sujeto y no la actividad que el mismo desarrolla.

"Convenio actividad": otorga preeminencia a las distintas manifestaciones
de actividad; consecuentemente, si un contribuyente realiza actividades
interjurisdiccionales y conjuntamente otras de carácter unijurisdiccional, estas
últimas quedarían fuera del Convenio.
Los hechos de la causa
En los autos del caso, la empresa tenía por objeto el desarrollo de la actividad
agropecuaria y el alquiler de bienes inmuebles de su propiedad; la primera de ellas,
realizada en campos ubicados en las provincias de Santa Cruz, Chubut, Río Negro y
Buenos Aires, mientras que la locación de inmuebles tuvo lugar en la Ciudad de Buenos
Aires únicamente, jurisdicción en la que se encontraba asimismo su administración.
El contribuyente liquidó su obligación en el impuesto bajo las normas del Convenio
Multilateral respecto de la totalidad de los ingresos brutos obtenidos a raíz de dichas
actividades, por aplicación del criterio "convenio sujeto".
Centró así su defensa en que ello surge de un tratamiento único e integral a todas las
actividades que realiza un mismo contribuyente, asumiendo que éste constituye un
centro de imputación, con unidad patrimonial y de dirección empresaria, circunstancia
que permite, a los efectos de la liquidación del gravamen, unificar todo el proceso
económico a él atribuible.
Por su parte, el fisco de la Ciudad de Buenos Aires, bajo el criterio "convenio actividad",
pretendió que se tribute en su jurisdicción por todos los ingresos obtenidos por la
empresa producto de la locación de inmuebles de su propiedad ubicados en su territorio,
sin ser distribuidos entre todas las provincias en las que el contribuyente desarrollaba sus
actividades.
En este sentido, alegó que en los casos en los cuales la actividad se desarrolla
íntegramente en una jurisdicción y no provenga de un proceso único e inseparable, no
resultaba de aplicación el artículo 1º del Convenio Multilateral.
Asimismo, recalcó que a la fecha los organismos de aplicación no han emitido una
resolución general interpretativa al respecto, por lo que hay que estarse a las pruebas
aportadas en el caso concreto y proceder al análisis de las mismas, tal como sucediera en
antecedentes de casos en los que han tenido que expedirse.
Siguiendo esta línea de entendimiento concluyó que la actividad de locación se efectuaba
totalmente en su territorio y que sus ingresos eran perfectamente escindibles de los
obtenidos por la empresa en el desarrollo de las restantes actividades.
Así las cosas, la controversia se centró en determinar si los ingresos obtenidos por la
sociedad en concepto de alquileres estaban únicamente alcanzados por las normas locales
como actividad pura de la Ciudad de Buenos Aires, tal como pretendía el fisco de esa
jurisdicción, o por el contrario, debían distribuirse de acuerdo con las normas del
Convenio Multilateral.
Una vez abocada al análisis del tema, la Comisión Arbitral resolvió a favor del
contribuyente confirmando el criterio aplicado por la empresa, que distribuyó la materia
imponible según el coeficiente único de todas las actividades que desarrollaba; para así
hacerlo, el organismo fundó principalmente su decisión en que:

El artículo 1º del Convenio Multilateral hace referencia a las actividades que
constituyen el objeto del mismo, para delimitar el ámbito de aplicación de la
norma legal, apreciándose en el artículo 2º la intención perseguida, dado que el
mismo se refiere a los ingresos brutos totales del contribuyente al establecer el
régimen general de distribución de los ingresos.

Las actividades que ejerce la empresa, aún cuando aquella vinculada con la
locación de inmuebles sea individualizable y separable como plantea el fisco en su
pretensión, no es razonable considerarla de tal manera.