Caso Práctico 137

CASO PRACTICO Nº 137
CONSULTA
Sobre una sociedad constituida en Alemania, con su capital social en aquel país, y que
tiene un establecimiento permanente en España, se plantean las siguientes cuestiones:
1.- ¿Debe de llevar su contabilidad en el establecimiento permanente adaptada al Plan
General de Contabilidad?
2.- En el caso de llevar la contabilidad según el Plan General de Contabilidad, ¿cuál sería
el asiento inicial de tal contabilidad en cuanto al capital inicial ¿teniendo en cuenta que el
Capital escriturado de la sociedad lo está en el país extranjero?
3.- En cuanto a la cuestión 2 se plantea la pregunta, puesto que surgen dudas de si se
debe usar una cuenta de cuenta corriente con socios y administradores (553 del P.G.C.),
en cuanto a la relación de la Contabilidad del establecimiento permanente con la de la
principal en Alemania; o si bien debe de usarse una cuenta de fondos propios que sea
contingente en cuanto a determinar el Capital cambiante por las aportaciones de la
Entidad en Alemania con respecto al establecimiento permanente en España, y en este
caso, ¿qué cuenta de Fondos Propios en cuestión debería de usarse?
4.- ¿Deberá dicho establecimiento permanente presentar sus cuentas en el registro
Mercantil correspondiente? ¿En qué forma? ¿Puesto que la relación de socios y
participación en el capital social de la Sociedad lo es en el país extranjero?.
SOLUCIÓN
1. En relación con los libros de contabilidad:
De acuerdo con la legislación mercantil contenida en el Código de Comercio
promulgado mediante Real Decreto de 22 de agosto de 1885, que ha ido incorporando
modificaciones mediante Leyes posteriores, entre ellas, la Ley 19/1989, de 25 de julio, de
reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la comunidad
Económica Europea, establece en el Titulo III,
relativo a la Contabilidad de los
empresarios, art. 25.1. establece que: Todo empresario deberá llevar una contabilidad
ordenada adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico
de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios.
Llevará, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, un libro de
Inventarios y Cuentas Anuales, y otro libro Diario.
Además, las sociedades mercantiles, conforme con el art. 26 del Código de
Comercio, deberán llevar un Libro de Actas, en los que constarán, al menos, todos los
acuerdos tomados por las Juntas Generales y especiales y los demás órganos colegiados
de la sociedad.
Posteriormente, el art. 27 de dicho cuerpo legal expresa que los empresarios
presentarán los libros que obligatoriamente deben llevar en el Registro mercantil del lugar
donde tuvieren su domicilio.
2. En relación con la defincición de establecimiento permanente:
Se considera a un ente como establecimiento permanente en España, cuando a través
de cualquier medio un empresario extranjero disponga, en el territorio español, de
construcciones,, instalaciones y otros elementos, así como centros
o unidades en
funcionamiento, mediante los cuales se desarrolla una actividad continua y regular. Dicho ente
ha de estar representado por una persona física o jurídica con residencia en España,
autorizado por el empresario extranjero para contratar y actuar en nombre y por cuenta de
aquél.
La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades, establecía en su
Título VII, dedicado a la obligación real de contribuir (art 54), que los establecimientos
permanentes estarán obligados a llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que
realicen y a los elementos patrimoniales que tuviesen afectos. Asimismo, estarán obligados a
los requirimientos contables, registrales y formales de los sujetos pasivos por obligación
personal, esto es, las mismas obligaciones que para las entidades residentes en España.
El citado Título VII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre sociedades, fue derogado por
la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha Ley
41/1998 mantiene las obligaciones establecidas en el art. 54 de la Ley 43/1995, del impuesto
sobre Beneficios, es decir, llevar la contabilidad de acuerdo con el Plan General de
Contabilidad y cumplir las obligaciones de carácter registral y formal.
Asimismo, los establecimientos permanentes de titulares no residentes están sometidos
al régimen de retenciones y de pagos fraccionados, al igual que las entidades residentes en
España.
Ante la Administración Tributaria el titular no residente, como contribuyente, ha de
nombrar a un representante, persona física o jurídica residente en España. Se considerarán
representantes de establecimientos permanentes quienes figuren como tales en el Registro
mercantil o, en su defecto, quienes figuren facultados para contratar en nombre de los mismos.
3. En relación con la operativa contable:
En principio, las transacciones entre la entidad titular alemana y el establecimiento
permanente en España se reflejarán en los registros de cada unidad económica como si fuesen
unidades jurídicamente independientes y de acuerdo con los principios y normas de contabilidad
generalmente aceptados.
En cuanto al modo de articular contablemente las relaciones entre la entidad principal
alemana y el establecimiento permanente en España, caben distinguir dos alternativas:
a) Una primera, consistente en la utilización de una única cuenta de enlace para registrar las
operaciones entre la entidad alemana (Titular) y el establecimiento permanente en España
(empresa española), siendo la denominación contable para la empresa española, Titular de
explotación (550), aplicable, asimismo, en aquellas actividades realizadas por empresarios
individuales; en dicha cuenta, se abona por los orígenes de recursos aportados por la entidad
alemana, materializados en dinero, inmovilizados, suministros de bienes y servicios, etc.; se carga
por los retornos, atribuciones de beneficios, etc..
Al término del periodo, el saldo acreedor representa para la empresa española el
patrimonio de la entidad alemana en la misma, y, por consiguiente, figurará como principal
componente de los recursos propios de la empresa española, junto con el resultado generado en
el periodo, neto de impuestos.
El impuesto sobre beneficios se ha de calcular conforme a la norma nº 16 del plan General
de Contabilidad y posteriores resoluciones emitidas por el ICAC, sin olvidarse de la Ley 41/1998,
de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
En cuanto al resultado neto generado en el ejercicio, que debe figurar en el balance de
cierre de la empresa española, se dará de baja en el ejercicio siguiente con cargo o abono a
Titular de explotación, según que dicho resultado haya sido negativo o positivo,
respectivamente.
La apropiación de los beneficios generados por la empresa española o, en su caso, sus
retornos, así como cualquier entrega de bienes y servicios a favor de la entidad alemana, se
cargarán en la citada cuenta 550, Titular de explotación.
b) La segunda alternativa, consiste en utilizar dos tipos de cuentas o partidas:
b.1.)
La cuenta que el Plan General de Contabilidad denomina Fondo operativo (109), como
contrapartida de los recursos financieros recibidos de la entidad alemana de carácter
estructural o permanente, similar al Capital de una empresa, cuyos recursos se
materializan en inmovilizados, existencias mínimas, tesorería mínima, etc. El saldo de esta
cuenta se ubicará en el balance entre los recursos propios.
b.2.) La partida Cuenta corriente con titular de explotación (550), que actuaría como
contrapartida de compras, ventas, servicios recibidos, servicios prestados, cobros y pagos,
etc., realizados con la entidad alemana. El saldo de dicha cuenta figurará en el balance,
formando parte de los recursos propios, con signo positivo, si es acreedor, o con signo
negativo, si es deudor.
4. En relación con las obligaciones regístrales:
El Capítulo XI del Título II del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado mediante Real
Decreto 1784/1996, de 19 de julio, trata de la inscripción de las sucursales y de los empresarios
extranjeros.
Del contenido del capítulo III del Título III del Reglamento del Registro Mercantil, sección
3ª, sobre la Presentación y depósito de las cuentas en el Registro de las sucursales de entidades
extranjeras, se desprende que la entidad alemana debe depositar sus cuentas en el registro
mercantil del domicilio del establecimiento permanente en España, y que el establecimiento
permanente como tal, como simple sucursal sin personalidad jurídica propia, no está obligada a
depositar las cuentas anuales en el Registro, sí lo está la sociedad o entidad extranjera.
Dentro la Memoria o Anexo a las Cuentas Anuales de la entidad alemana, sería
conveniente que figurasen unos estados contables segmentados correspondientes al
establecimiento permanente español (balance y cuenta de pérdidas y ganancias); no obstante, el
establecimiento permanente español está obligada a aplicar el Plan General de Contabilidad y a
elaborar sus propias cuentas, al menos, a efectos fiscales.