Compensación de pérdidas, incidencia contable y tributaria

I
Área Tributaria
Compensación de pérdidas, incidencia
contable y tributaria
Ficha Técnica
Autor : C.P.C. Luz Hirache Flores
Título : Compensación de pérdidas, incidencia
contable y tributaria
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 252 - Primera
Quincena de Abril 2012
1. Introducción
Culminando el cronograma de presentación de la declaración jurada anual correspondiente al ejercicio 2011, y en pleno
proceso de cierre anual, algunas empresas
aún tienen dudas sobre el efecto de la
compensación de pérdidas obtenidas en
ejercicios anteriores o presentes; en esta
oportunidad, vamos a abordar este tema,
su incidencia contable y tributaria.
3. Aspectos contables
2. Aspectos tributarios
3.1. Activo tributario diferido
El párrafo 5 de la NIC 12 Impuesto a
las ganancias define como activos por
impuestos diferidos a las cantidades de
impuestos sobre las ganancias a recuperar
en períodos futuros, relacionadas con:
2.1. Sistema de compensación de
pérdidas
Los contribuyentes domiciliados en el
país podrán compensar la pérdida neta
total de tercera categoría de fuente peruana, según regulación en el artículo
50º del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, en el cual se precisa dos sistemas
de compensación de pérdidas tributarias:
Sistema de compensación de pérdidas
(Art. 50º TUO de la Ley del IR)
Sistema “A”
Sistema “B
La imputación del arrastre de la pérdida tributaria, se realiza de año en
año, contra la renta neta de tercera
categoría obtenida durante los cuatro
(4) ejercicios inmediatos posteriores a
la obtención de la pérdida tributaria.
Asimismo, aquel saldo no compensado al término del plazo de los 4
ejercicios, no podrá ser arrastrado a
los siguientes ejercicios.
La imputación del arrastre de la
pérdida tributaria, se realiza de
año en año, contra la renta neta de
tercera categoría, aplicando solo el
50% de la renta neta obtenida en
los ejercicios gravables posteriores a
la obtención de la pérdida tributaria,
hasta agotarla.
En este sistema no existen plazos de
compensación, asimismo el contribuyente siempre determinará renta
gravable.
La opción del sistema aplicable para el
arrastre de las pérdidas y su compensación, se ejerce en la oportunidad de la
presentación de la Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta.
En caso que el contribuyente obligado
se abstenga de elegir uno de los sistemas
de compensación de pérdidas, la Administración Tributaria aplicará el sistema A.
Asimismo, una vez consignada la opción
de compensación de pérdidas y presentada la DJ Anual, los contribuyentes se
encuentran impedidos de cambiar de
sistema.
La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT fiscalizará
las pérdidas que se compensen bajo
cualquiera de los sistemas señalados, en
los plazos de prescripción previstos en el
Código Tributario.
N° 252
Primera Quincena - Abril 2012
2.2. Plazos de prescripción1
La acción de la Administración Tributaria
para determinar la obligación tributaria,
así como para exigir su pago y aplicar
sanciones, prescribe a:
a. Cuatro (4) años, para quienes han
presentado la declaración respectiva.
b. Seis (6) años para quienes no hayan
presentado la declaración respectiva.
c. Diez (10) años, cuando el contribuyente tiene la calidad de agente de
retención o percepción.
d. La acción para solicitar o efectuar la
compensación, así como para solicitar
la devolución prescribe a los cuatro
(4) años.
NIC 12 - PÉRDIDAS Y CRÉDITOS FISCALES
NO UTILIZADOS
a) Diferencias temporarias deducibles;
b) Compensación de pérdidas obtenidas
en períodos anteriores, que todavía
no hayan sido objeto de deducción
fiscal; y
c) Compensación de créditos no utilizados
procedentes de períodos anteriores.
De lo mencionado en el párrafo 5, se
desprende que aquellas entidades que
obtengan pérdidas en el ejercicio deberán
reconocer un activo tributario diferido,
también conocido como escudo fiscal o
ahorro tributario, esto en la medida que
puedan compensarse en períodos futuros;
siendo este el caso el activo tributario
diferido provisionado, irá disminuyendo
en función de la compensación de la
pérdida en ejercicios futuros, y según la
opción que la entidad haya elegido en su
declaración jurada anual de renta, según
lo establece el artículo 50º del TUO de
la Ley del IR.
3.2. Impuesto a la Renta
Al determinar el Impuesto a la Renta al
cierre del ejercicio, podemos reconocer un
GASTO o INGRESO POR IMPUESTO A LA
RENTA, este contiene tanto el Impuesto
Corriente, como el Diferido, siendo que
se determina de la ganancia o pérdida
neta del período.
Ejemplo 1
Rubros
10,000.00
Costo de ventas
(7,500.00)
Utilidad Bruta
Gastos operativos
Utilidad Operativa
2,500.00
(1,200.00)
1,300.00
Otros ingresos
800.00
Otros gastos
(500.00)
Resultado
1,600.00
Impuesto a la Renta (30%)
(480.00)
Ganancia del Ejercicio
1,120.00
GASTO por Impuesto a la Renta:
Cta.
Denominación
88 Impuesto a la Renta
1 Artículo 43º del Código Tributario.
S/.
Ventas
Debe
Haber
480.00
40171 IR Anual - 3.a Categoría
Actualidad Empresarial
480.00
I-15
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Ejemplo 2
Rubros
S/.
Ventas
18,000.00
Costo de ventas
(15,300.00)
Utilidad Bruta
Gastos operativos
Utilidad Operativa
Otros ingresos
2,700.00
(2,800.00)
(100.00)
650.00
Otros gastos
(900.00)
Resultado
(350.00)
Impuesto a la Renta (30%)
Perdida del Ejercicio
105.00
(245.00)
INGRESO por Impuesto a la Renta:
Cta.
Denominación
Debe
Haber
40171 IR anual - 3.a categoría 105.00
88 Impuesto a la Renta
105.00
3.3. Compensación de pérdidas
Esta norma señala en sus párrafos 34 y
35 que debe reconocerse un activo por
impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar, con ganancias fiscales de
períodos posteriores.
En el caso de la existencia de pérdidas
fiscales no utilizadas, puede resultar una
evidencia para suponer que en el futuro,
no se dispondrá de ganancias fiscales. Por
tanto, cuando una entidad tiene en su historial pérdidas recientes, evaluará alguna
otra evidencia convincente que permita
determinar que dispondrá en el futuro de
suficiente ganancia fiscal, contra la que
compensará dichas pérdidas o créditos.
En este sentido, la entidad deberá revelar
la cuantía del activo por impuestos diferidos, así como la naturaleza de la evidencia
en que se apoya el reconocimiento del
mismo.
La evaluación de las probabilidades del
negocio de disponer de ganancias fiscales
contra las que pueda cargar las pérdidas
o créditos fiscales no utilizados, se puede
considerar los siguientes criterios:
a. si la entidad tiene suficientes diferencias temporarias imponibles, relacionadas con la misma autoridad fiscal,
y referidas a la misma entidad fiscal,
que puedan dar lugar a importes imponibles, en cantidad suficiente como
para cargar contra ellos las pérdidas o
créditos fiscales no utilizados, antes de
que el derecho de utilización expire;
b. si es probable que la entidad tenga
ganancias fiscales antes de que prescriba el derecho de compensación
de las pérdidas o créditos fiscales no
utilizados;
c. si las pérdidas fiscales no utilizadas
han sido producidas por causas identificables, cuya repetición es improbable; y
d. si la entidad dispone de oportunidades de planificación fiscal que vayan
I-16
Instituto Pacífico
a generar ganancias fiscales en los
períodos en que las pérdidas o los
créditos fiscales puedan ser utilizados.
En la medida en que no sea probable
disponer de ganancias fiscales contra las
que cargar las pérdidas o créditos fiscales
no utilizados, no se procederá a reconocer
los activos por impuestos diferidos.
3.4. Planeamiento tributario
Como podemos observar, la aplicación
de la NIC 12 IMPUESTO A LAS GANANCIAS se complementa con las exigencias
de las normas tributarias, es por ello la
importancia del planeamiento tributario
o fiscal que toda empresa debe practicar.
Este planeamiento permite identificar
oportunidades o acciones que la entidad
puede emprender para crear, o incrementar, ganancias fiscales en un determinado
período, antes de que prescriba la posibilidad de deducir una pérdida fiscal u
otro crédito por operaciones anteriores
en el tiempo.
Por ejemplo, en algunos países puede
crearse, o incrementarse, la ganancia fiscal
por medio de las siguientes actuaciones:
a) planificando la oportunidad de tributar un ingreso gravable, tal es el caso
de los ingresos por intereses, ya sea
en el momento en que sean exigibles
o en el momento de recibirlos;
b) difiriendo el ejercicio del derecho de
ciertas deducciones sobre la ganancia
fiscal;
c) vendiendo un activo que genere ganancias no imponibles, para comprar
otras inversiones que generen ganancia imponible.
De lo mencionado, se desprende que
en la medida que la entidad pueda anticipar ganancias imponibles, mediante
el planeamiento tributario, podrá compensar las pérdidas obtenidas, debiendo
reconocer entonces un activo tributario
diferido.
5. Casuística
La empresa Marquesita Mix S.A. tiene la
siguiente información:
- Resultado contable al
31.12.10
(S/.17,859)
- Nº de trabajadores de la
empresa
12
- Reparos tributarios
2010:
Gasto por vacaciones
devengadas 2010 aún
no pagadas
S/.12,000
Gastos sin sustento tributario
S/.3,000
a. La determinación de IR anual por pagar 2010 será:
Denominación
Resultado contable
Contable
Tributario
IR diferido
(17,859.00)
(17,859.00)
0
3,000.00
3,000.00
0
12,000.00
3,600.00
(14,859.00)
(2,859.00)
857.70
(4,457.70)
(857.70)
(+) Diferencias permanentes
Gastos sin sustento tributario
(+) Diferencias temporales
Gastos de vacaciones devengadas no pagadas
Renta neta imponible
Impuesto a la Renta (30%)
b. Los registros contables a realizar por la pérdida obtenida en el 2010 fueron:
Cta.
Denominación
Debe
40171X IR anual - 3.a categoría
Haber
4,457.70
88 Impuesto a la Renta
4,457.70
Por el ahorro tributario generado por la pérdida
obtenida
Cta.
Denominación
Debe
371 IR diferido - Resultados
Haber
3,600.00
40171X IR anual - 3.a Categoría
3,600.00
Por el activo tributario diferido generado por las
vacaciones devengadas no pagadas
Cta.
Denominación
Debe
371 IR diferido – Resultados
Haber
857.70
40171X IR anual - 3.a categoría
857.70
Por el activo tributario diferido generado por
el IR determinado por la pérdida obtenida a
compensar mediante el sistema A.
c. El resultado contable al 31.12.11 es de S/.26,152.55.
d. Los pagos a cuenta del IR acumulado es S/.5,995.
N° 252
Primera Quincena - Abril 2012
Área Tributaria
e. Los reparos tributarios 2011 son:
-
Gasto por vacaciones devengadas
2011 aún no pagadas
Gastos sin sustento tributario
f.
Cta.
Denominación
40171X IR anual - 3.a categoría
371 IR diferido - Resultados
S/.17,500
S/.1,800
Haber
3,600.00
Por la reducción del activo tributario
diferido provisionado en el 2010 por
vacaciones devengadas no pagadas
El Estado del Resultado Integral al 31.12.11 es:
Cta.
Denominacion
40171X IR anual - 3.a categoría
371 IR diferido - Resultados
Estado del Resultado Integral
Marquesita Mix S.A.
Al 31 de diciembre de 2011
Debe
857.70
Haber
857.70
Por la reducción del activo tributario
diferido provisionado en el 2010 - Compensación de pérdidas
S/.
Ventas netas de bienes
Total de Ingresos de Actividades Ordinarias
Costo de ventas
Ganancia (pérdida) Bruta
Gastos de ventas y distribución
Gastos de administración
Otros ingresos operativos
Ganancia (pérdida) Operativa
Ingresos financieros
Gastos financieros
Diferencias de cambio neto
Resultado antes de Impuesto a las Ganancias
Gasto por Impuesto a las Ganancias
Componentes del Otro Resultado Integral
Ganancia (Pérdida) Neta del Ejercicio
Debe
3,600.00
I
291,906.85
291,906.85
(218,930.14)
72,976.71
(35,028.82)
(14,595.34)
250.00
23,602.55
7,800.00
(3,861.00)
(1,389.00)
26,152.55
(8,385.76)
0.00
17,766.78
El mayor de la divisionaria del IR anual - 3.a categoría será:
40171X
3,600.00
857.70
4,457.70
Saldo
-
8,385.76
5,250.00
13,635.76
9,178.06
Compensamos la pérdida obtenida en el ejercicio 2010:
Se pide:
- Determinar el IR anual 2011 y el registro contable del IR
corriente y diferido.
- Compensar la pérdida del ejercicio 2010 mediante el sistema
A
- Aplicar los pagos a cuenta contra el IR anual.
Solución
- Determinamos el IR anual 2011 y el registro contable del IR
corriente y diferido:
Denominación
Resultado contable 2011
Contable
Tributario
NIC 12
(Diferencias)
26,152.55
26,152.55
-
-
1,800.00
1,800.00
-
-
IR Diferido
(+) Adiciones Tributarias
Gastos sin sustento tributario
(Dif. permanente)
Vacaciones devengadas 2011
no pagadas (dif. temporal)
17,500.00 (17,500.00) (5,250.00)
(-) Deducciones Tributarias
Compensación de pérdidas
2010
27,952.55
Impuesto a la Renta (30%)
Cta.
-
Aplicación del pago a cuenta mensual acumulado al
31.12.11, contra el IR anual:
Cta.
Denominación
40171X IR anual - 3.a categoría
40171Y Saldo a favor de P/A/C mensual
Debe
5,995.00
Haber
5,995.00
Por la aplicación del saldo a favor acumulado por P/A/C mensual
Vacaciones devengadas 2010,
pagadas en el 2011 (dif. temporal)
Renta neta imponible
Siendo que la pérdida tributaria a compensar es de S/.2,859 en
comparación a los resultados obtenidos en el 2011, la empresa
Marquesita Mix S.A. decide compensar en su totalidad, siendo
que es permitido en el sistema A.
8,385.76
(12,000.00)
12,000.00
3,600.00
(2,859.00)
2,859.00
857.70
30,593.55 (2,641.00)
(792.30)
9,178.06
Denominación
88 Impuesto a la Renta
Debe
Haber
8,385.76
40171X IR anual - 3.a categoría
8,385.76
Por el gasto por Impuesto a la Renta del
ejercicio 2011
Cta.
Denominacion
371 IR diferido - Resultados
40171X IR anual - 3.a categoría
Por el activo tributario diferido generado
por las vacaciones devengadas 2011 no
pagadas
N° 252
Primera Quincena - Abril 2012
Debe
Haber
5,250.00
5,250.00
IR por regularizar
Actualidad Empresarial
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