Importancia, efectos y cambios presentados en la normatividad que

Importancia, efectos y cambios
presentados en la normatividad
que dan origen al beneficio
de deducción por inversión
en activos fijos reales productivos
Importance, impact and changes presented
in the regulations that give rise to the benefit
of deduction for investment in real
productive fixed assets
Carlos Arturo Vargas Sierra
Contador público, Especialista en Gestión Tributaria, Docente
tiempo completo, Facultad de Ciencias Económicas Universidad
de San Buenaventura - Cali, Contador - Convento de San
Francisco-Capilla de la Inmaculada- Casa de San Joaquín,
Asesor contable-tributario
[email protected]
Resumen
Este documento tiene el propósito de realizar una comparación de la
normatividad que regula la deducción por inversión de activos fijos;
así mismo, identifica las variables importantes que deben de tener en
cuenta los contribuyentes para someterse a dicho beneficio tributario.
Para el desarrollo de este documento se tienen como referencia las
modificaciones normativas que ha sufrido este beneficio de deduc-
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ción desde su creación, el cual se originó desde la Ley 863 del 2003,
hasta la Ley 1370 del 30 de diciembre de 2009.
Palabras clave: Contribuyentes, renta, inversiones, deducción, activos fijos, leasing, renta líquida.
Abstract
This document is intended to make a comparison of the laws regulating the deduction for fixed assets investment, likewise, it identifies the important variables taxpayers must take into account to
submit to the tax benefit. For the development of this document it
was taken as reference the legislative changes this benefit of deduction has had since its creation, which was originated from the
act 863 of 2003, until the 1370 Act of December 30, 2009.
Keywords: Taxpayers, income, investment, net fixed assets, leasing,
net income.
Fecha de presentación: Noviembre de 2009
Introducción
Mediante la Ley 863 de diciembre 29 de 2003
se dio origen a un beneficio fiscal conocido
como deducción por inversión en activos fijos
reales productivos, el cual permitía que los
contribuyentes que realizaran inversiones en
bienes tangibles y que además hicieran parte
del patrimonio, como a su vez participaran de
manera activa y directa de la actividad productora de renta, el contribuyente podría deducir en un 30%, año 2003 (2009 - 40%), el
valor de la inversión realizada. Este beneficio
permite que el responsable del impuesto de
renta disminuya el valor de su renta líquida
gravada y como consecuencia otorga disminución en su impuesto de renta a pagar. Acto
legal que no es considerado ni será catalogado como Evasión Fiscal.
Desde el año 2003 el Gobierno, el Congreso
de la República, el Consejo de Estado y la Dian
han venido regulando y pronunciándose acer-
Fecha de aceptación: Abril de 2010
ca del tratamiento contable y tributario que
se debe seguir, con el fin de que el contribuyente tenga las pautas para acceder a dicho
beneficio. Este documento plantea algunas
de las pautas emitidas por estos organismos
estatales que su cumplimiento es de carácter
obligatorio, en caso tal de que el contribuyente desee acceder a este beneficio.
Desarrollo
El Gobierno, en su afán de incentivar la Economía, la inversión, y en su interés de otorgarles beneficios fiscales a los contribuyentes
del impuesto sobre la renta con el propósito
de que tengan un crecimiento en la capacidad productiva y económica, permitió que los
mismos pudieran deducir, en la declaración
de renta, la inversión realizada en aquellos
activos fijos que le produjeran renta; esta situación fue recibida con mucho agrado y ha
sido de mucha aplicabilidad por los contribu-
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yentes que pertenecen a los distintos sectores económicos, toda vez que el beneficio se
ve reflejado en una disminución de la renta
líquida gravada, lo que conlleva una disminución del Impuesto sobre la Renta a pagar
al Estado.
Este incentivo fue creado mediante el artículo 68 de la Ley 863 de diciembre 29 de 2003.
Es importante manifestar que dicho artículo
disponía lo siguiente:
Artículo 68. Adiciónase el Estatuto Tributario
con el siguiente artículo:
“Artículo 158-3. Las personas naturales y
jurídicas contribuyentes del impuesto sobre
la renta podrán deducir el treinta por ciento
(30%) del valor de las inversiones efectivas
realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun en la modalidad de
leasing financiero con opción irrevocable de
compra, a partir del 1º de enero de 2004. Esta
deducción sólo podrá utilizarse por los años
gravables 2004 a 2007 inclusive. Los contribuyentes que hagan uso de esta deducción
no podrán acogerse al beneficio previsto en
el artículo 689-1. La DIAN deberá informar
semestralmente al Congreso sobre los resultados de este artículo.” (Subrayado fuera del
texto original).
Ahora bien, esta disposición contribuyó a que
muchas personas, sean éstas naturales o jurídicas, invirtieran más de sus recursos en sus
empresas, toda vez que el Gobierno asentía
que las personas que incrementaran sus activos fijos, y si además estos activos permitían o generaban una renta, el contribuyente
podía disminuirse en su declaración un 30%
de la inversión realizada en esos activos. Sin
embargo, esta norma operaba desde el 1 de
enero del 2004 hasta el 31 de diciembre del
2007, por lo que la inversión se debía efectuar
en ese periodo.
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Puesto en marcha lo dispuesto en el artículo
68, el Presidente de la República reglamentó
el artículo 158-3 del Estatuto Tributario. Para
ello el mandatario dispuso el Decreto 1766 del
2 de junio del 2004, en el cual en su artículo
2 puntualizaba que se consideraba como un
activo fijo real productivo.
Esta reglamentación lo definía, de forma clara
y tácita, como aquellos bienes tangibles que
se adquieren para formar parte del patrimonio,
que participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta
del contribuyente y se deprecian o amortizan
fiscalmente.
A pesar de que el Gobierno estaba incentivando
la inversión y mejorando el negocio comercial
y financiero, lo dispuesto en el artículo 2 del
decreto ya comenzaba a limitar las acciones
para acogerse a este beneficio, toda vez que
el mismo reglamentó lo siguiente:
• La deducción se deberá solicitar en la declaración del Impuesto sobre la Renta y
Complementarios correspondiente al año
gravable en que se realiza la inversión, y
la base de su cálculo corresponde al costo
de adquisición del bien.
• Cuando los activos fijos reales productivos
sean construidos o fabricados por el contribuyente, la deducción del treinta por
ciento (30%) se calculará con base en las
erogaciones incurridas por la adquisición
de bienes y servicios que constituyan el
costo del activo fijo real productivo.
• Si el activo fijo real productivo se deja de
utilizar en la actividad productora de renta, o se enajena, antes del vencimiento del
término de depreciación o amortización
del bien, el contribuyente deberá incorporar el valor proporcional de la deducción
solicitada como renta líquida gravable en
la declaración del Impuesto sobre la Renta
y Complementarios del periodo fiscal en
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que ello ocurra, y tener en cuenta la vida
útil pendiente de depreciar o amortizar
según la naturaleza del bien.
Debe entenderse que si el activo fijo se vendía
o no generaba renta dentro del término de
la depreciación, el contribuyente deberá incorporar como renta líquida gravada la proporción o el activo fijo sometido a beneficio.
Ahora bien, los años de vida útil que permiten
el cálculo de todo el proceso de depreciación
fueron reglamentados por el Decreto 3019 de
1989 en su artículo 2, que dispone: los inmuebles tienen una vida útil de 20 años, los
bienes muebles, maquinaria y equipo, trenes,
aviones y barcos tienen una vida útil de 10
años, los vehículos y computadores tienen
una vida útil de 5 años.
Lo anterior permite concretar que el único
método para calcular la depreciación de los
activos fijos que sean sometidos a deducción
por Inversión, sea el método de línea recta y
no permite otras formas o maneras de calcular la depreciación, como lo son los siguientes
métodos: reducción de saldos, suma de los
dígitos, método de unidades de producción,
entre otros.
Así mismo el Gobierno, en búsqueda de otorgar y ampliar dicho beneficio de deducción,
manifestó que aquellas personas (Naturales o
Jurídicas) que adquirieran activos fijos reales
productivos por el sistema de leasing, podrían
también obtener el beneficio de la deducción
del 30% que trata la Ley 863 del 2003.
Sin embargo, para obtener dicho beneficio
por este tipo de leasing, el contribuyente
deberá suscribir un contrato de leasing que
debe contener o suscribir la opción irrevocable de compra, es decir, tratarse de contratos leasing financiero. Para entender un poco
más, un leasing financiero no es más que un
contrato de naturaleza mercantil, en el cual
la compañía de leasing entrega a los usuarios
o arrendatarios, a título de arrendamiento,
la tenencia de un bien para que lo usen y lo
disfruten pagando un canon mensual durante
el período de duración del contrato, y a su
terminación, si así lo deciden, opten por adquirirlo previa la cancelación de la opción de
adquisición pactada.
Ahora bien, es posible que el arrendatario
o la persona que adquirió el leasing financiero anule o rescinda de la adquisición de
ese activo fijo; si es así, este contribuyente
deberá restituir el beneficio, en este caso el
30% que fue objeto de deducción el activo, e
incorporarlo como renta líquida gravable en
la declaración del Impuesto sobre la Renta y
Complementarios del periodo fiscal en que
ello ocurra. De igual manera es importante
manifestar que se debe restituir el beneficio
del 30% cuando por cualquier circunstancia
no se materialice la opción irrevocable de
compra.
Fueron muchas las empresas que comenzaron a utilizar este sistema de leasing, tanto
que en la publicación de la revista Dinero del
30/04/2004, en la edición No. 204, dieron a
conocer un estudio del disparo que se había
presentado en las entidades que otorgan y
contratan con sistema Leasing; este aumento correspondía a un 40%, y éste se debía al
incremento de la inversión privada, y la mayoría de las compañías de financiamiento esperaban un incremento de hasta de un 50%, y
manifestaban que se podrían estar financiando $1.32 billones de activos y todo esto por la
reciente reforma tributaria.
En la publicación también manifestaban “que
las empresas encontraron en el leasing una
alternativa interesante de financiación en un
momento en que la inversión había comenzado a repuntar”.
Según el gremio, el crecimiento de la cartera
de leasing había sido generalizado. “Todas las
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entidades han tenido una demanda creciente
para financiar activos productores de renta.
Hay que recordar que la mayoría de ellas se
ha especializado en maquinaria, transporte
de carga y pasajeros, infraestructura, inmuebles y, en menor cuantía, vehículos”, afirmaba
Maristella Sanín. “El auge de la construcción
y de obras públicas de infraestructura, como
TransMilenio, dinamizó también la inversión
en equipo de transporte, maquinaria y equipo
pesado”.
Es tal la importancia para las empresas y
para la economía del país esta deducción,
que de acuerdo con un estudio realizado por
la División de Mediciones Fiscales, Oficina de
Estudios Económicos - DIAN, publicado en
Declaraciones de renta año gravable 2005,
Bodega de datos, Oficina de Estudios Económicos, y también publicado en el cuaderno de
trabajo - Efectos de la Deducción por Inversión en Activos Fijos Reales Productivos en el
Impuesto sobre la Renta, año gravable 2005,
de la doctora Diana Marcela Parra Garzón,
manifiestan que “la inversión en este tipo de
bienes alcanzó $10.4 billones, que al ser deducidos en la declaración de renta generaron
un costo fiscal estimado de $1.135 mm.
”La deducción fue utilizada por un mayor número de declarantes respecto al primer año de
funcionamiento donde se vieron beneficiados
12.885, entre personas naturales y jurídicas.”
En el 2006, cuando faltaba un año para que
las empresas pudieran obtener el beneficio
del 30% como deducción de inversión de activos fijos reales productivos, el Congreso de
la República expide la Ley 1111 del 27 de diciembre de 2006, en la cual el artículo 158-3
sufrió modificaciones importantes en su contenido, que comenzaron a aplicarse a partir
del 1 de enero del 2007. En la cual se planteó:
“Artículo 158-3. Deducción por inversión en
activos fijos. A partir del 1° de enero de 2007,
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las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta podrán
deducir el cuarenta por ciento (40%) del valor de las inversiones efectivas realizadas sólo
en activos fijos reales productivos adquiridos,
aun con la modalidad de leasing financiero
con opción irrevocable de compra, de acuerdo
con la reglamentación expedida por el gobierno nacional. Los contribuyentes que hagan
uso de esta deducción no podrán acogerse al
beneficio previsto en el artículo 689-1 de este
estatuto. (Subrayado fuera del texto original).
”La utilización de esta deducción no genera
utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas. (Subrayado fuera del texto original).
”La deducción por inversión en activos fijos sólo
podrá aplicarse con ocasión de aquellos activos
fijos que no hayan sido objeto de transacción
alguna entre las demás empresas filiales o
vinculadas accionariamente o con la misma
composición mayoritaria de accionistas, y la
declarante, en el evento en que las hubiere.
”Parágrafo. Los contribuyentes que adquieran activos fijos depreciables a partir del 1°
de enero de 2007 y utilicen la deducción aquí
establecida, sólo podrán depreciar dichos activos por el sistema de línea recta, de conformidad con lo establecido en este Estatuto.”
Al hacer una comparación, el Gobierno incentivó aún más a los contribuyentes para que
realizaran inversiones en aquellos activos fijos que les produjeran renta, pasando el porcentaje de deducción de un 30% a un 40%.
En el año 2007 el gobierno expidió el Decreto
567 de 2007, que fue publicado el 1 de marzo
de 2007 y por medio del cual se reglamentaba parcialmente la Ley 1111 de 2006, en su
artículo 2, que dispuso:
“Artículo 2. Tratamiento de la deducción
por inversión en activos fijos reales productivos, en cabeza de los socios o accionistas.
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Para las utilidades comerciales obtenidas por
el año gravable 2007 y siguientes, cuando la
sociedad utilice la deducción por inversión en
activos fijos reales productivos a que se refiere el artículo 158-3 del Estatuto Tributario,
tal como fue modificado por el artículo 8° de
la Ley 1111 de 2006, se adicionará al valor
obtenido, de conformidad con lo previsto en
el numeral 1° o en el Parágrafo 1° del artículo 49 del mismo Estatuto, el monto de dicha
deducción.”
Este artículo 2 del Decreto 567 de 2007 fue
modificado ese mismo año por el Decreto
4980 que fue publicado el 27 de diciembre
del 2007, y en el que se presentaba la siguiente modificación:
“Artículo 1. Modifícase el artículo 2° del Decreto 567 de 2007, el cual queda así:
“Artículo 2. Tratamiento de la deducción por
inversión en activos fijos reales productivos,
en cabeza de los socios o accionistas. Para
las utilidades comerciales obtenidas por el
año gravable 2007 y siguientes, cuando la
sociedad solicite la deducción por inversión
en activos fijos reales productivos a que se
refiere el artículo 158-3 del Estatuto Tributario tal como fue modificado por el artículo
8 de la Ley 1111 de 2006, se adicionará al
valor obtenido, de conformidad con lo previsto en el numeral 1° o en el Parágrafo 1° del
artículo 49 del mismo Estatuto, el monto de
dicha deducción. El tratamiento aquí previsto
también aplica cuando la deducción a que se
refiere este artículo genere pérdida fiscal o
exceso de renta presuntiva.
”Cuando la deducción a que se refiere este
artículo genere excesos de renta presuntiva
o pérdida fiscal, el exceso no reflejado en la
utilidad susceptible de distribuirse como no
gravada a los socios o accionistas en la parte
que corresponda a la deducción por inversión
en activos fijos reales productivos, se tratará
como ingreso no constitutivo de renta ni de
ganancia ocasional en los períodos gravables
siguientes, hasta agotarse.
”En todos los casos la utilidad máxima, susceptible de ser distribuida a título de ingreso
no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, no puede exceder la utilidad comercial
después de impuestos.
”Parágrafo. La sociedad deberá llevar en
cuentas de orden fiscal una cuenta denominada ‘Deducción por inversiones en activos
fijos reales productivos’, la cual se debitará
con el monto solicitado como deducción en
cada año gravable y se acreditará, en cada
año, con el valor que se utilice como ingreso
no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, hasta agotar el beneficio.
”Lo previsto en este parágrafo solamente será
aplicable respecto de las inversiones efectuadas durante el año gravable 2007 y siguientes.”
Esta modificación trajo consigo un tratamiento contable y tributario de la partida que
ha sido tomada como deducción por inversión
de activos fijos reales productivos, como es el
requisito de llevar una cuenta de orden fiscal,
como además la de permitir que esta deducción ibídem se incluya dentro del cálculo de
los dividendos y participaciones no gravadas,
lo que para el socio o accionista es un beneficio, toda vez que se aumenta la base para
el cálculo del monto máximo a distribuirse
como no gravado.
Uno de los aspectos importantes que también
hay que tener presentes en la deducción por
inversión de activos fijos son las adecuaciones, mejoras y reparaciones que se realicen
en los mismos, estas mejoras, reparaciones
o adecuaciones no dan derecho a deducción por este concepto. Y se debe al principio
por el cual se creó el beneficio. Las normas
manifiestan que no es el mejorar, reparar o
acondicionar un activo fijo que el contribu-
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yente tenga en su patrimonio, sino de manera
expresa y tácita condicionar el beneficio a la
procedencia del activo a la adquisición del
mismo.
En la actualidad existen muchos conceptos y
doctrinas que han expedido los funcionarios
de la Dian, concretamente la oficina jurídica
de esa entidad, con el fin de regular el proceder de la disminución en la declaración de
renta. Dentro de los conceptos encontramos
algunos como el No. 99.609 de Dic/2007,
en el que se plantea si es procedente o no
la deducción por inversión en activos fijos
reales productivos cuando se adquieren bienes para formar parte del inventario que se
enajena dentro del giro ordinario del negocio
de las personas naturales y jurídicas y posteriormente se retiran para formar parte de
la propiedad, planta y equipo. La interpretación que se le da al planteamiento es que
esta deducción sí es procedente respecto de
aquellos bienes que fueron adquiridos inicialmente para formar parte del inventario y que
se enajenan dentro del giro ordinario del negocio del contribuyente, en el mismo periodo
de su adquisición, y se retiran para formar
parte de la propiedad, planta y equipo, siempre y cuando se cumpla, además, con todos
los requisitos exigidos por la normatividad.
Otro concepto es el 21.915 de marzo del
2008, en el cual se plantea si es procedente o
no la deducción por inversión de aquellos valores de la inversión que ha hecho la persona
en empaques y envases retornables para las
actividades de producción de bebidas, y en la
cual se manifiesta que también es procedente
siempre y cuando se certifique la condición
de activo fijo de dichos empaques y envases
por el revisor fiscal o contador público, y se
cumplan las demás condiciones legales para
el efecto. Lo anterior es procedente siempre y
cuando se cumpla lo dispuesto en el Decreto
3730 de 2005. En el decreto en su artículo 1°
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y cuyo título es: “Clasificación de los empaques y envases retornables como activos
fijos. Para efectos tributarios, en la actividad
de producción de bebidas y embotelladoras,
los empaques y envases retornables constituyen activos fijos o inmovilizados, siempre
y cuando no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio”. (Subrayado fuera del
texto original.)
Ahora bien, hoy estamos frente a la Ley 1370
del 30-12-2009 en donde se le adicionó al
artículo 158-3 del E.T. lo siguiente:
“Parágrafo 2. A partir del período gravable
2010, la deducción a que se refiere este artículo será del treinta por ciento (30%) del
valor de las inversiones efectivas realizadas
sólo en activos fijos reales productivos.”
Es importante manifestar que si el contribuyente decide hacer uso de este beneficio, el
tratamiento de deducción no implica movimiento contable, es decir, la deducción por
inversión en activos fijos reales productivos
solamente debe figurar en la depuración que
se realice a la renta fiscal mas no en la renta
contable, por lo que se presentaría una renta
líquida menor a la utilidad contable y originaría un menor impuesto de renta.
Conclusiones
Es innegable que nos encontramos en una
crisis global y Colombia no es ajena a ésta,
y más cuando las relaciones con nuestros vecinos no son las mejores; así mismo, cuando
se acercan las campañas políticas y cuando
cada día encontramos un déficit fiscal más
grande y una corrupción cada vez mayor.
El Gobierno, con el proyecto Reforma Tributaria presentado al Congreso de la República,
hoy Ley 1370 de 30-12-2009, en lo referente
a la disminución en un 10% del beneficio que
tenían los contribuyentes del Impuesto de
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Renta, por concepto de deducción por inversión en activo fijo, busca obtener más recursos. En la revista Dinero en su publicación de
agosto 7 de 2009, manifiestan que de acuerdo
con los estudios realizados por el Gobierno, el
Estado estaría recibiendo unos $700.000 millones, producto de esta reducción. Suma que
puede ayudar a solventar los déficit que tienen
las entidades estatales en Colombia.
sobre las inversiones, con el fin de que las
mismas, en su proceso de planeación tributaria, puedan o no acogerse a dichos beneficios
fiscales o someterse mejor, a otros beneficios
que les serían más rentables o favorables
como lo sería el Beneficio de Auditoría.
Ahora bien, desde la óptica del contribuyente esta disminución de la tarifa del beneficio conlleva que tengamos que realizar
proyecciones económicas para pagar menos
impuestos, toda vez que no contamos con
los recursos necesarios y suficientes para
cancelar las cargas tributarias, que en Colombia son muy altas. Y esto traerá como
consecuencia un impacto negativo en el
comportamiento de la economía, toda vez
que se verán disminuidas las inversiones y el
movimiento de capital.
Estatuto Tributario- Publicado por CIJUF.
Es imprescindible que las empresas inicien sus
estudios de proyecciones y de estructuración
Libro Publicado por CIJUF, Impuesto de Renta en
Colombia 2009, autor: Jesús Orlando Corredor Alejo.
Bibliografía
Ley 863 de diciembre 29 de 2003.
Ley 1111 del 27 de diciembre del 2006.
Ley 1370 del 30 de diciembre del 2009.
Decreto 1766 del 2 de junio del 2004.
Decreto 3019 de 1989 de diciembre 26 de 1989.
Decreto 567 de marzo 1 del 2007
Decreto No. 4980 del 27 de diciembre del 2007
Revista Dinero, publicación del 30/04/2004, Edición
204.