8. nombramiento y revocación de auditores

David Siuraneta
8. NOMBRAMIENTO Y REVOCACIÓN DE AUDITORES
DE CUENTAS
Como norma general las sociedades, anónimas o limitadas, deberán someter a revisión por parte de auditores las cuentas anuales y el
informe de gestión, por así disponerlo el artículo 203 de la Ley de
Sociedades Anónimas, aplicable a las sociedades de responsabilidad
limitada en virtud de la remisión genérica que al Capítulo VII de la LSA
(“De las cuentas anuales”) se contiene en el artículo 84 LSRL.
La norma general que obliga a las sociedades mercantiles a someter sus cuentas a auditoría tiene una excepción que, pese a ello, es de
aplicación muy frecuente.
El apartado segundo del citado artículo 203 LSA exime de dicha
obligación a todas aquellas sociedades que puedan presentar balance
abreviado, esto es, de acuerdo con el artículo 181.1 de la propia LSA,
todas aquellas sociedades anónimas o limitadas
“...que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la
fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las
circunstancias siguientes:
a) Que el total de las partidas del activo no supere los
2.373.997’81,- EUR.
b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere
los 4.747.995’62,- EUR.
c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el
ejercicio no sea superior a cincuenta”.
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Es importante retener que “las sociedades no perderán la facultad
de formular balance abreviado si no dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, dos de las circunstancias a que se refiere el párrafo anterior” (artículo 181 de la Ley de Sociedades Anónimas).
La intervención de los auditores lo será con la finalidad de comprobar si las cuentas anuales “ofrecen la imagen fiel del patrimonio,
de la situación financiera y de los resultados de la sociedad”, así como
si el informe de gestión concuerda con las cuentas anuales del ejercicio (artículo 208 LSA).
La Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas (publicada en el boletín Oficial del Estado de 15 de julio) expresa lo anterior
con los siguientes términos (artículo 1.2):
“La auditoría de las cuentas anuales consistirá en verificar y
dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del
patrimonio y de la situación financiera de la empresa o entidad auditada, así como el resultado de sus operaciones y los
recursos obtenidos y aplicados en el período examinado, de
acuerdo con el Código de Comercio y demás legislación que
le sea aplicable; también comprenderá la verificación de la
concordancia del informe de gestión con dichas cuentas”.
La actuación de los auditores (quienes, según la Ley de Auditoría de
Cuentas, “deberán ser y parecer independientes”) se materializará, en
cualquier caso, en un informe detallado que, según establece el artículo
209 de la Ley de Sociedades Anónimas –aplicable también a las sociedades de responsabilidad limitada en virtud de la mencionada remisión del
artículo 84 LSRL-, deberá contener, al menos, las menciones siguientes:
“a) Las observaciones sobre las eventuales infracciones de las
normas legales o estatutarias que hubieran comprobado en
la contabilidad, en las cuentas anuales o en el informe de
gestión de la sociedad.
b) Las observaciones sobre cualquier hecho que hubieren
comprobado, cuando éste suponga un riesgo para la situación financiera de la sociedad”.
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Los informes (para cuya presentación los auditores gozan del plazo
mínimo de un mes “a partir del momento en que les fueren entregadas las cuentas firmadas por los administradores”, artículo 210 de la
Ley de Sociedades Anónimas, aplicable asimismo a las sociedades
limitadas) pueden concluir que, tras la comprobación realizada, no
cabe formular ninguna reserva, debiéndolo expresar así o, por el contrario, incluyendo las reservas que consideren oportunas.
La designación puede ser hecha a favor de “una o varias personas
físicas o jurídicas que actuarán conjuntamente”, si bien “cuando los
designados sean personas físicas, la junta deberá nombrar tantos
suplentes como auditores titulares”. Entiéndase que la ley no prohíbe
designar auditores suplentes en el caso de que el auditor titular sea
una persona jurídica, aunque no lo impone, al contrario de lo que ocurre si el titular es una persona física.
En todo caso, la remuneración de los auditores de cuentas o los
criterios para su cálculo se fijarán, en todo caso, antes de que comiencen el desempeño de sus funciones y para todo el período en que
deban desempeñarlas y que por el ejercicio de dicha función no
podrán percibir ninguna otra remuneración o ventaja de la sociedad
auditada (artículo 207 de la Ley de Sociedades Anónimas).
El órgano competente para designar las personas que deben
ejercer la auditoría de cuentas es, según el artículo 204 de la Ley, la
junta general, precepto que añade que dicho nombramiento debe
producirse “antes de que finalice el ejercicio a auditar” y “por un
período de tiempo determinado inicial, que no podrá ser inferior a
tres años ni superior a nueve a contar desde la fecha en que se inicie el primer ejercicio a auditar” aunque pueden ser “reelegidas por
la junta general anualmente una vez haya finalizado el período inicial” (en idéntico sentido, el artículo 8.4 Ley de Auditoría de
Cuentas).
Si se trata de entidades sometidas a supervisión pública, de sociedades cuyos valores estén admitidos a negociación en mercados
secundarios oficiales de valores, o de sociedades cuyo importe neto de
la cifra de negocios sea superior a 30.000.000 de euros, dicho precepto establece que:
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“... una vez transcurridos siete años desde el contrato inicial,
será obligatoria la rotación del auditor de cuentas responsable
del trabajo y de la totalidad de los miembros del equipo de
auditoría, debiendo transcurrir en todo caso un plazo de tres
años para que dichas personas puedan volver a auditar a la
entidad correspondiente. Dicho plazo se entenderá cumplido
en cualquier caso cuando, a su término, la entidad auditada
se hallase sometida a supervisión pública o sus valores se
encontrasen admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, o su importe neto de la cifra de negocios fuese
superior a 30.000.000 de euros, con independencia de que,
durante el transcurso del referido plazo, la entidad objeto de
auditoría de cuentas, o los valores emitidos por ésta, no
hubiesen cumplido durante algun período de tiempo alguna
de las circunstancias mencionadas en este párrafo”.
Veamos a continuación el contenido del acuerdo de designación
de Auditor de Cuentas cuando ésta es obligatoria, con la previsión de
nombramiento de un suplente (este ejemplo es válido tanto si la sociedad en cuestión es una SA como de una SL):
“PRIMERO.- Nombrar Auditor de Cuentas de la sociedad por
un período de tres años a contar desde el día 1 de enero de
2006, fecha en que dio comienzo el presente ejercicio y que
comprenderá, por tanto, la realización de la auditoría de las
cuentas anuales cerradas hasta el 31 de diciembre del
2008, inclusive, a D. Francisco Pérez Martínez, con D.N.I.
nº 9.999.999-X, miembro del Registro de Economistas
Auditores nº 999 y del Registro Oficial de Auditores de
Cuentas nº 9.999 , y con domicilio en calle Dr. Fuster, número 11, D – ático 2ª - 08000 Barcelona.
Asimismo y en cumplimiento de lo establecido en el art. 204.2
de la Ley de Sociedades Anónimas, se nombra como auditor
suplente a la firma ONREVA AUDITORES, S.L., miembro del
Registro Oficial de Auditores de Cuentas (nº S-999) con C.I.F.
B-99.999 y con domicilio social en Las Palmas de Gran
Canaria, calle Caridad, número 329 – 6º, inscrita en el
Registro Mercantil, al tomo 99.999, folio 99, hoja B-090”.
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La aceptación del nombramiento puede tener lugar en el mismo
acto en que se produzca la designación, pero lo habitual es que se
efectúe mediante la suscripción de un documento (con firma legitimada notarialmente, a los efectos de su inscripción en el Registro
Mercantil) que suele tener los siguientes términos:
“Señores:
En respuesta a su notificación conforme la Junta General de
accionistas de la compañía “Lucky Step, S.A.” celebrada el
pasado día 16 de noviembre de 2005, acordó nombrarnos
auditores de la Sociedad por plazo de cinco años, les comunicamos que aceptamos este cargo y que “Carver, Cheever
y Faulkner Auditores, S.A.” no se halla incursa en incompatibilidad legal alguna para el ejercicio del cargo, en especial,
las previstas en la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría
de Cuentas.
Así mismo les confirmamos que estamos en disposición de
efectuar esta aceptación en virtud de nuestra inclusión en el
Registro Oficial de Auditores de Cuentas (ROAC) con el
número 99.999
Los datos registrales correspondientes al apoderamiento de
D. Roberto Fuentecillas Montserrat, con D.N.I. número
99.999.999-X para poder aceptar este cargo en representación de “Carver, Cheever y Faulkner Auditores, S.A.” (con
domicilio en A Coruña, Avenida de América, nº 100; inscrita en el Registro Mercantil de A Coruña, al tomo 9, folio 14,
hoja nº 58; C.I.F. nº C-260766) son los siguientes: escritura
otorgada ante el Notario de León, Don Gumersindo Parra
Ascaso en fecha 1 de marzo de 1983, que causó la inscripción 5ª en la hoja registral de la Compañía.
Atentamente”.
Apuntemos que, como se encarga de recordarlo la Sentencia nº
180/04, de 16 de marzo de 2004 de la Sala 5ª de la Audiencia
Provincial de Zaragoza (Marginal 168832), “la inscripción registral del
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nombramiento de auditor no tiene carácter constitutivo, por lo que su
falta en nada perjudicar el derecho del actor a continuar en el ejercicio legítimo de su cargo”, del que había sido destituido de modo irregular e indebido.
8.1. INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN DE NOMBRAR AUDITOR
Hemos visto que el nombramiento de los auditores debe efectuarse antes de que finalice el ejercicio a auditar, pero no es infrecuente
que la Junta General incumpla esa obligación. Si ello ocurriere, así
como si o las personas nombradas no acepten el cargo o no puedan
cumplir sus funciones, la Ley prevé (artículo 205) que “los administradores, el comisario del sindicato de obligacionistas o cualquier
accionista” pueda solicitar del Registrador Mercantil del domicilio
social la designación de la persona o personas que deban realizar la
auditoría.
Puesto que dicho artículo es de aplicación a las sociedades limitadas en virtud de la tan referida remisión del artículo 84 LSRL, debe
interpretarse que la legitimación para solicitar la designación de auditor la ostentan los administradores, el comisario del sindicato de obligacionistas –en aquellas sociedades de responsabilidad limitada que
tuvieran emitidas obligaciones al amparo de la Ley 211/1964, de 24
de diciembre (publicada en el Boletín Oficial del Estado de 28 de
diciembre)- o cualquier socio.
8.2. DESIGNACIÓN VOLUNTARIA DE AUDITOR
Pese a no estar obligada por la Ley, una sociedad anónima o de
responsabilidad limitada puede decidir, libremente, mediante acuerdo
mayoritario adoptado por su Junta General, como ya hemos dicho,
que sus cuentas anuales sean objeto de auditoría.
Su régimen de actuación será el que hemos expuesto anteriormente, al que nos remitimos para evitar repeticiones.
Lo que sí es muy importante saber es que el plazo por el que los
auditores pueden ser designados cuando su intervención no es legalmente exigible viene fijado por la Ley de Auditoría de Cuentas en el ya
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mencionado artículo 8.4, en virtud del cual es perfectamente posible
designar auditores para un solo ejercicio; es decir, aquí no será de
aplicación el período de tiempo determinado inicial no inferior a tres
años ni superior a nueve.
Proponemos el siguiente modelo de acuerdo de Junta General en
el que se procede a designar, por mera voluntad de los socios, a un
auditor, por lo que, como se ha dicho, existe plena libertad para
determinar el plazo de nombramiento, pudiendo ser por un solo ejercicio:
“PRIMERO.- Nombrar de manera voluntaria Auditor de
Cuentas de la sociedad por un período de un año a contar
desde el día 1 de enero de 2006, fecha en que dio comienzo el presente ejercicio y que comprenderá, por tanto, la
realización de la auditoría de las cuentas anuales cerradas
el 31 de diciembre del 2006, a la firma HUGHES & PLATH
AUDITORES, S.L., miembro del Registro Oficial de Auditores
de Cuentas (nº S-999) con C.I.F. B-99.999 y con domicilio
social en Barcelona, calle de la Leona, número 329 – 6º, inscrita en el Registro Mercantil de Barcelona tomo 99.999,
folio 99, hoja B-090, que comparece en este acto representada por su Consejero Delegado Don Teodoro Hughes
D’Amonville, quien acepta el nombramiento y declara que la
sociedad por la que actúa no se halla incursa en incompatibilidad legal alguna para el ejercicio del cargo, en especial,
las previstas en la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría
de Cuentas.”
Si la sociedad no tiene obligación de tener un auditor designado
pero tiene previsto acometer una operación concreta de las que la
ley exige una certificación o un balance auditado cabe la posibilidad, admitida por no pocos registradores mercantiles, de que el
auditor nombrado lo sea para aquel solo acto: por ejemplo, una
sociedad anónima que deba reducir su capital para compensar pérdidas (artículo 168.2 LSA: la operación debe tomar como referencia
un balance auditado) o que aumente su capital por compensación
de créditos (artículo 156.1.b: se exige una certificación emitida por
auditor).
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8.3. AUDITOR NOMBRADO POR EL REGISTRO MERCANTIL A PETICIÓN
DE SOCIOS
La Ley concede a los socios de compañías no obligadas a auditarse, siempre que ostenten una determinada participación mínima en el
capital, el derecho a exigir el nombramiento de un auditor.
En efecto, el artículo artículo 205.2 de la Ley de Sociedades
Anónimas dispone que
“En las sociedades que no estén obligadas a someter las
cuentas anuales a verificación por un auditor, los accionistas
que representen, al menos, el 5 % del capital social podrán
solicitar del Registrador Mercantil del domicilio social que,
con cargo a la sociedad, nombre un auditor de cuentas para
que efectúe la revisión de las cuentas anuales de un determinado ejercicio siempre que no hubieran transcurrido tres
meses a contar desde la fecha de cierre de dicho ejercicio”.
Entiéndase la referencia a los “accionistas” como hecha a los
“socios” si estamos ante una sociedad de responsabilidad limitada.
La instancia que el accionista o socio dirige al Registro Mercantil a
fin de que éste designe un auditor puede tener el siguiente tenor literal (el contenido es idéntico tanto si la sociedad a auditar es anónima
o de responsabilidad limitada):
AL REGISTRO MERCANTIL DE TARRAGONA
Doña Carmen Picasso Cervantes, con domicilio en Málaga,
Avenida de la Justicia, nº 45, 8º, titular del DNI nº
99.999.999-X comparece y
EXPONE:
1º Que es accionista de la compañía mercantil denominada
“Fallegur, S.L.”, domiciliada en Tarragona, calle Estrecha, nº 16,
bajos, inscrita en ese Registro Mercantil, al tomo 9, folio 7, hoja
nº 6; CIF nº X-99.999, siendo su participación en el capital
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social de la misma superior al 5%, en concreto, del 7’5% según
acredita mediante copia de la escritura pública de compraventa de participaciones autorizada por el Notario de Tarragona,
Don Martín Flórez Estévez en fecha 5 de diciembre de 2001.
2º Que “Fallegur, S.L.” no está obligada a someter a auditoría
sus cuentas anuales y el informe de gestión y que tampoco
ha procedido a designar voluntariamente un auditor.
3º Que los ejercicios sociales de “Fallegur, S.L.” se cierran a 31
de diciembre de cada año, como se desprende de los vigentes Estatutos Sociales inscritos en ese Registro Mercantil, a
los que nos remitimos.
4º Que, por tanto, no han transcurrido más de tres meses
desde la fecha de cierre del último de los ejercicios sociales.
SOLICITA:
Que se tenga por presentado este escrito, por triplicado ejemplar,
lo acepte y, en su virtud, se proceda a designar auditor de cuentas para que efectúe la verificación de las cuentas anuales y el
informe de gestión de “Fallegur, S.L.” correspondientes al ejercicio cerrado a 31 de diciembre de 2005, con cargo a la sociedad.
En Málaga y para Tarragona, a 28 de febrero de 2006.
No es extraño que, ante una petición como ésta, la Sociedad alegue la falta de tesorería para pretender incumplir dicha obligación, si
bien ello no constituye motivo bastante para no acceder a la petición
del accionista. En definitiva: la Sociedad tendrá que satisfacer los
honorarios del auditor, aunque puede demandar al accionista si su
actuación se ha producido con abuso de derecho, con mala fe o si
carece de un auténtico y legítimo interés.
8.4. REVOCACIÓN DE LOS AUDITORES
¿Es posible revocar a los auditores antes de que finalice el período
para el que fueron nombrados? La propia Ley de Sociedades
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Anónimas (artículo 203.3) nos ofrece la respuesta (aplicable a sociedades anónimas como limitadas, indistintamente) que es negativa “a
no ser que medie justa causa”, considerando suficiente el Reglamento
del Registro Mercantil (artículo 153.3) para la inscripción de la revocación que así se exprese (es decir, que existe una justa causa), pero
sin que sea necesario detallar en qué se funda la decisión revocatoria.
Ello no significa que el auditor revocado no pueda acudir a los tribunales de justicia para que sean ellos los que diluciden si la decisión de
la Junta General es ajustada a derecho o no, como así tiene establecido la Dirección General de Registros y del Notariado (resolución de 6
de febrero de 1996, publicada en el BOE de 23 de marzo).
Entre las “justas causas” podemos citar, por ejemplo, la enfermedad prolongada del auditor que le impida el correcto desempeño de
su trabajo o la incursión sobrevenida del mismo en una causa de
incompatibilidad profesional. Según la doctrina más acreditada, la
posibilidad de revocar el nombramiento por “justa causa” alcanza
tanto a los auditores nombrados por exigencia legal como los nombrados por mera voluntad de la Sociedad.
También puede ocurrir que concurra una razón de suficiente entidad que permita a “los administradores de la sociedad y las personas
legitimadas para solicitar el nombramiento de auditor” solicitar “al
Juez de primera instancia del domicilio social la revocación del designado por la junta general o por el Registrador Mercantil y el nombramiento de otro”.
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