Sunat precisa reglas de depreciación de los suelos de plantaciones

CONSULTAS INSTITUCIONALES
Sunat precisa reglas de depreciación de los suelos
destinados a explotaciones forestales y plantaciones
de productos agrícolas
INFORME Nº 010-2012-SUNAT/4B0000
I. MATERIA
¿Lo establecido en el artículo 42 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004EF, se encuentra referido a la depreciación
de los terrenos agrícolas que se destinen
a las explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas de carácter
permanente, debiendo ser calculada en
proporción al agotamiento sufrido?
II. ANÁLISIS:
1. De acuerdo con el artículo 38 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes
utilicen en negocios, industria, profesión
u otras actividades productoras de rentas
gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en dicha ley.
Añade que las depreciaciones se aplicarán a los fines de la determinación
del impuesto y para los demás efectos
previstos en normas tributarias, debiendo computarse anualmente y sin que
en ningún caso puedan hacerse incidir
en un ejercicio gravable depreciaciones
correspondientes a ejercicios anteriores.
A su vez, el artículo 42 de la misma norma, señala que en las explotaciones forestales y plantación de productos agrícolas
de carácter permanente que den lugar a
la depreciación del valor del inmueble o a
la reducción de su rendimiento económico, se admitirá una depreciación del costo
de adquisición, calculada en proporción al
agotamiento sufrido.
2. Según las normas antes citadas, la
depreciación es la pérdida o disminución
del valor de un activo fijo, debido al uso, a
la acción del tiempo o a la obsolescencia,
mientras que activo fijo es el conjunto de
bienes duraderos que posee una empresa para ser utilizados en las operaciones
regulares del negocio.
En el caso de la disposición contenida
en el artículo 42 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, la depreciación
del costo de adquisición del inmueble
se admite siempre que exista pérdida
o disminución del valor del inmueble o
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reducción de su rendimiento económico,
con ocasión de explotaciones forestales y
plantaciones agrícolas de carácter permanente. Así pues, a efecto de establecer los
alcances del citado artículo 42 es necesario definir qué se entiende por inmueble.
3. Al respecto, las normas tributarias
(dentro de ellas, las que regulan el Impuesto a la Renta) no han definido qué
debe entenderse por inmueble. En ese
sentido, es pertinente citar las normas
del Código Civil al respecto.
El artículo 885 del Código Civil señala que son inmuebles, entre otros, el
suelo, el subsuelo y el sobre suelo. Así
pues, según las mencionadas normas,
cuando el artículo 42 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta se refiere a inmuebles lo hace respecto del suelo.
permanente, debiendo calcularse dicha
depreciación de manera proporcional al
agotamiento sufrido.
Lima, 23 de febrero de 2012

Nuestra opinión
Mery Bahamonde Quinteros(*)
La depreciación es la pérdida del valor de
un activo fijo, la depreciación es la disminución del valor de propiedad de un activo fijo, producido por el paso del tiempo,
desgaste por uso, el desuso, insuficiencia
técnica, obsolescencia u otros factores de
carácter operativo, tecnológico, tributario, etc. En ese sentido, la depreciación
constituye la pérdida progresiva del valor
de una máquina, equipo o inmueble por
cada año que envejece.
4. Ahora bien, en relación con la consulta, cabe indicar que siendo la depreciación una forma de reconocimiento
de la pérdida o disminución del valor de
un activo fijo, el artículo 42 es una norma de excepción, pues el suelo no sufre
pérdida o disminución de su valor, salvo
que se trate de explotaciones forestales
y plantaciones de carácter permanente
que dan lugar a dicho efecto.
En el supuesto de la depreciación de
los inmubles, terrenos, destinados a la
actividad agrícola y forestal, los suelos
suelen sufrir agotamiento por diversas
causas entre ellas:
Lo señalado en el párrafo anterior se
corrobora cuando el propio artículo 42
expresamente condiciona la depreciación
en proporción al agotamiento sufrido.
• El incremento o reducción de la acidificación.
En este orden de ideas, se puede indicar que el artículo 42 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta se refiere a la
depreciación de los suelos destinados
a explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas de carácter
permanente, debiendo calcularse dicha
depreciación de manera proporcional.
CONCLUSIÓN
El artículo en mención se refiere a la
depreciación de los suelos destinados
a explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas de carácter
(*)
2da. quincena - Marzo 2012
• La pérdida de nutrientes del suelo.
• La pérdida de materia orgánica.
• El crecimiento o reducción de la
erosión por agua y viento.
En línea con lo antes señalado, el artículo
42 de la Ley del Impuesto a la Renta prevé
un supuesto particular de depreciación de
inmuebles destinados a explotaciones forestales y plantación de productos agrícolas
de carácter permanente, permitiéndose una
depreciación del costo económico de adquisición, calculada en proporción del agotamiento sufrido. Sin embargo al no ser tan
clara esta norma se formuló la consulta a la
Sunat sobre los alcances del citado artículo.
Al respecto, el informe materia de comentario señala que a efectos de establecer los alcances del citado artículo 42
es necesario definir qué se entiende por
inmueble, remitiéndose la definición de
Abogada titulada con grado en la Pontificia Universidad Católica, especialista en Tributación, Máster en Derecho Tributario
y Política Fiscal en la Universidad de Lima y Máster en Derecho de Empresa por la Universidad Peruana de Ciencias
Aplicadas, UPC. Ex asesora legal del Tribunal Fiscal y de la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - Sunat. Ex jefa del Área Tributaria de Contadores & Empresas.
Tax Manager de B&B Abogados y Contadores. E-mail: [email protected]
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inmueble prevista en el artículo 885 del
Código Civil concluyendo que el citado
artículo 42 de la Ley del Impuesto a la
Renta cuando se refiere a inmuebles lo
hace respecto del suelo. Concluye la Sunat indicando que dicha norma es una de
excepción pues el suelo no sufre pérdida o
disminución de su valor, salvo que se trate
de explotaciones forestales y plantaciones
de carácter permanente que conlleven
a un agotamiento del activo; debiendo
calcularse dicha depreciación de manera
proporcional al agotamiento sufrido.
cual deberán contar con el permiso de
aprovechamiento forestal con fines comerciales el cual será concedido por el
gobierno regional.
al agotamiento de los terrenos destinados a la plantación de productos agrícolas de carácter permanente y a la explotación forestal?
En ese sentido, consideramos que la regla
excepcional de depreciación prevista por
el artículo 42 de la Ley del Impuesto a la
Renta, está referida a la depreciación de
terrenos privados que cuenten con bosques naturales, los mismos que cuentan
con la autorización de la autoridad competente, de conformidad a lo previsto por
la Ley N° 29763 y su reglamento.
De la lectura de la conclusión arribada
surgen muchas dudas, y lo que parece
claro para la Sunat no es tan claro, pues
no se ha remitido a las normas sectoriales que regulan la actividad forestal y la
actividad agrícola. De este modo surgen
las siguientes interrogantes: ¿Cualquier
empresa que desarrolle actividad forestal puede usar esta regla excepcional
de depreciación de suelos aun cuando
no cuente con el permiso del Estado?,
¿Cuándo se considera que una plantación de productos agrícolas es de carácter
permanente?, finalmente ¿Cómo se aplica la depreciación de los citados terrenos?
De otro lado, ¿qué plantaciones de productos agrícolas son de carácter permanente?
Si bien no existe definición legal al respecto
nos remitimos a la definición elaborada por
el INEI en el Manual para la Medición del
PBI Departamenta
Departamental(1) , según el cual:
Al respecto consideramos pertinente la
remisión a la aplicación de los Principios
de Contabilidad regulados en la Norma
Internacional de Contabilidad N° 41 cuyo
párrafo 5 señala que el tratamiento de los
terrenos destinados a la actividad agrícola
se rigen por lo dispuesto en la NIC 16 o la
NIC 40, al respecto la NIC 16 exige que los
terrenos sean valorados bien por su costo menos pérdidas por deterioro del valor
acumuladas o bien por su importe revalorizado; por su parte la NIC 40 exige que
los terrenos sean inmuebles de inversión,
los cuales serán valorados según su valor
razonable menos las pérdidas por deterioro del valor acumuladas. Asimismo indica
que los activos biológicos (animales vivos y
plantas) se valoran, separados del terreno,
por ejemplo los árboles de una plantación
forestal se valoran separados del terreno.
Consideramos que es deber de la Sunat
definir qué se entiende por el desarrollo
de cada una de las citadas actividades,
con mayor razón por tratarse de una
regla excepcional de depreciación de
inmuebles; en vista de las falencias del
escueto y poco técnico Informe N° 0102012/SUNAT, en el presente informe
definiremos los supuestos en los que se
aplica la regla excepcional de depreciación prevista en el artículo 42 de la Ley
del Impuesto a la Renta.
¿Qué comprende la actividad de explotaciones forestales? La Clasificación Industrial
Internacional Uniforme de todas las actividades económicas (CIIU Revisión 4) señala
que la actividad forestal incluye la producción de troncos para la industria manufacturera de campos madereros como también la
extracción y recolección de productos forestales no madereros, y actividades forestales
que resultan en productos que pasan por
pequeños procesos como leña, carbón de
leña, astillas de madera y troncos usados
sin procesar. Finalmente incluye la explotación de madera en pie: plantación, replante,
transplante, aclareo y conservación de bosques y zonas forestadas.
Por su parte la Ley N° 29763, Ley Forestal
y de Fauna Silvestre, regula la actividad
de explotación forestal, señalando que
esta actividad solo puede desarrollarse
en virtud de una concesión forestal otorgada por los gobiernos regionales, pues
los bosques forestales son de propiedad
del Estado, o pueden desarrollarse en
predios privados o comunales para lo
a) Cultivos permanentes.- Este tipo
de agrupación tiene su característica particular; ya que se agrupa a
las plantaciones por su prolongado
periodo de producción y por su elevado costo de instalación, son consideradas como bienes de capital.
A modo de ejemplo se consideran
cultivos permanentes: palto, naranja, olivo y café en cosecha y en crecimiento. Cabe señalar que en este
tipo de cultivo es necesario diferenciar tres fases distintas: periodo de
crecimiento, periodo de producción
y periodo de abandono total.
Por su parte la Clasificación Industrial
Internacional Uniforme (CIIU), define
a la actividad agrícola como aquella
que excluye productos que derivan de
un proceso; asimismo señala que las
plantaciones se consideran no perennes cuando se trata de plantaciones
que no duran más de dos años (temporadas de cultivo), verbigracia la
plantación con el propósito de producción de semillas.
Por lo antes expuesto, consideramos que
la regla excepcional de depreciación prevista en el artículo 42 de la Ley del Impuesto
a la Renta solo podrá ser de aplicación en
el supuesto de que el suelo del terreno sea
usado para cultivo de plantaciones permanentes que duren más de dos años, sea que
dicho cultivo se encuentre en cualquiera de
sus tres fases de crecimiento, de producción
o de abandono total.
Finalmente cabe señalar que la Sunat
solo ha indicado en el informe materia de análisis que la depreciación debe
aplicarse de manera proporcional al
agotamiento sufrido. Pero ¿cómo se
determina la depreciación proporcional
CONCLUSIONES
• El artículo 42 de la Ley del Impuesto a
la Renta prevé un supuesto particular
de depreciación de inmuebles destinados a explotaciones forestales y
plantación de productos agrícolas de
carácter permanente, permitiéndose
una depreciación del costo económico de adquisición, calculada en proporción del agotamiento sufrido.
• Consideramos que la regla de depreciación de suelos prevista en el artículo
42 de la Ley del Impuesto a la Renta, está referida a la depreciación de
terrenos privados que cuenten con
bosques naturales, los mismos que
cuentan con la autorización de la
autoridad competente, de conformidad a lo previsto por la Ley N° 29763.
Asimismo cuando el suelo del terreno
sea usado para cultivo de plantaciones permanentes que duren más de
dos años, sea que dicho cultivo permanente se encuentre en cualquiera
de sus tres fases de crecimiento, de
producción o de abandono total.
• Finalmente, respecto a la forma de
depreciación de los terrenos destinados a las actividades mencionadas, es necesario remitirse a lo
dispuesto en la NIC 16 o la NIC 40,
según las cuales los terrenos deben
ser valorados bien por su costo menos pérdidas por deterioro del valor
acumuladas o bien por su importe
revalorizado.
(1) INEI - Instituto Nacional de Estadística e Informática, Manual para la Medición del PBI Departamental. En: <http://
www.inei.gob.pe/biblioineipub/bancopub/Est/Lib0343/INDEX.HTM. Lima, agosto de 1995>.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 178
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