12 Las operaciones de fin del ejercicio económico y la elaboración

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Las operaciones de fin
del ejercicio económico
y la elaboración
de las Cuentas anuales
En esta Unidad aprenderás a:
1
Realizar liquidaciones-declaraciones
trimestrales de IVA y resolver
su tratamiento contable.
2
Interpretar el concepto contable
de periodificación de cobros y gastos.
3
Identificar los gastos e ingresos que,
correspondiendo al ejercicio económico
actual, estén sin contabilizar por hallarse
pendientes de pago o cobro, y asignarlos
al ejercicio al que corresponden.
4
Entender el proceso contable de cierre
de ejercicio y determinar el resultado
económico obtenido por la empresa.
5
Elaborar las Cuentas anuales de una
empresa e interpretar la información
que proporcionan.
12
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Simulación
Actividades de la empresa Telemóvil
Actividades de la empresa Telemóvil
Hemos llegado a los últimos días del mes de diciembre,
final del ejercicio económico, que en nuestra empresa,
como en casi todas, coincide con el año natural.
Francisco puso en marcha su empresa Telemóvil con la
idea de dedicarse a comprar y vender teléfonos móviles
y equipos y accesorios relacionados con los mismos,
estimando que podría resultar un buen negocio. Ha
invertido su dinero y su tiempo en desarrollar esta actividad empresarial y ha terminado su primer ejercicio
económico con tan sólo tres meses de actividad. Todo
lo anterior lo ha hecho para obtener un beneficio, y
ahora llega el momento, al cerrar su primer ejercicio
económico, de conocer cuál ha sido el resultado del
mismo.
Para determinarlo correctamente debe informarse y
tener en cuenta, además de las operaciones registradas,
todos aquellos gastos e ingresos que puedan estar pendientes. Entre otros gastos tendrá que comprobar los
consumos de agua, electricidad, llamadas telefónicas,
etc., que todavía no haya pagado, para tenerlos en
cuenta como gastos del ejercicio actual.
Es el momento de hacer una pausa en nuestra actividad
para analizar los resultados que hemos obtenido y comprobar cuál es la situación de la empresa después de
estos meses. Francisco tiene que efectuar las anotaciones contables y los cálculos correspondientes para
determinar el resultado económico de su empresa, y
realizar las operaciones de cierre de su contabilidad.
Operaciones de Telemóvil
Día 31 de diciembre
Francisco realiza las operaciones necesarias para cerrar
su ejercicio económico y determinar el resultado obtenido en él.
Declaración-liquidación de IVA
Llegado el final del periodo trimestral, procede realizar
la declaración-liquidación del mismo a la Hacienda
Pública. Para ello se cancelan las cuentas de IVA que
figuran abiertas en la empresa (IVA soportado e IVA
repercutido), y se determina la situación de la empresa
respecto a la Hacienda Pública por este impuesto.
Francisco deberá cumplimentar con estos datos los
impresos correspondientes a la declaración trimestral y
al resumen anual, que deberá presentar en la Agencia
Tributaria en el mes de enero.
• Operaciones que tienes que realizar
1. Realizar la suma de las cuotas de IVA que figuran en los libros registros de facturas recibidas
y facturas emitidas, y comprobar que coinciden
con los saldos de las cuentas de IVA soportado
e IVA repercutido del libro Mayor.
2. Cumplimentar el modelo de impreso que corresponda para la declaración trimestral de IVA que
la empresa Telemóvil tendrá que presentar en
enero.
3. Efectuar el registro contable de la compensación de estas cuentas.
Periodificación de gastos
En este apartado, se consideran los siguientes gastos
que corresponden a este año, pero que aún no se han
pagado por diversos motivos:
a) Gastos de teléfono. Todavía no nos han cobrado
los gastos del mes de diciembre. Estimamos los
siguientes importes por este concepto:
Cuota de abono:
10,25 euros
Llamadas estimadas:
54,00 euros
b) Consumos de agua y de energía eléctrica. Los
consumos de agua y de electricidad del mes de
diciembre están sin pagar. El consumo de diciembre
y de enero se pagará en el mes de febrero. Hemos
comprobado las cantidades de agua (m3) y de elec-
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Simulación
Operaciones de Telemóvil
tricidad (kW/h) consumidas en el mes, y de acuerdo
con las tarifas actuales, se han calculado sus respectivos importes:
Agua:
14,50 euros
Electricidad: 46,50 euros
c) Alquiler del local. Recordamos que el día 2 de
diciembre se pagó el alquiler del local de los
meses de diciembre y de enero por importe de
2 280 euros, operación que se contabilizó en
esa fecha.
• Operaciones que tienes que realizar
Efectuar los asientos contables necesarios para la
periodificación adecuada de estos gastos.
Regularización contable.
Determinación del resultado
económico y cierre
de los libros contables
a) Inventario de existencias
El día 31 de diciembre se realiza un inventario de
las existencias de los distintos modelos de teléfonos móviles y cargadores de viaje que se comercializan.
Los productos que tenemos coinciden con los saldos que presentan las fichas del libro de Almacén,
siendo su precio de mercado igual o superior, por
lo que no corresponde efectuar ninguna provisión
por este concepto.
de comprobación con el fin de verificar los datos
que figuran en su contabilidad. Por otra parte, ha
realizado el Inventario de cierre del ejercicio para
contrastar si los datos contables reflejan la realidad patrimonial de la empresa.
• Operaciones que tienes que realizar
1. Elaborar un Balance de comprobación de
sumas y saldos al día 31 de diciembre, antes
de la regularización de las cuentas de gastos e
ingresos.
2. Comprobar que el total de las sumas del Balance
coinciden con las sumas del libro Diario.
c) Determinación del resultado y cierre de libros
Una vez realizados los pasos anteriores, Francisco procede a hacer los asientos de regularización para obtener el resultado económico de la
empresa, y pasa a continuación a cerrar los
libros contables.
Antes de proceder al cierre de cuentas, Francisco
ingresa en la caja de su empresa el importe de las
retenciones que le han sido practicadas en las operaciones de su negocio.
Estas retenciones las podrá deducir de la cuota que
tenga que pagar por el Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas (IRPF).
• Operaciones que tienes que realizar
1. Efectuar los asientos de regularización para la
determinación del resultado económico.
• Operaciones que tienes que realizar
1. Determinar, consultando las correspondientes
fichas del libro de Almacén, el valor de las existencias de cada artículo al finalizar el ejercicio
económico.
2. Efectuar los asientos contables necesarios para
regularizar las cuentas de existencias.
2. Efectuar los asientos que correspondan para
cancelar de su contabilidad las retenciones
practicadas y el ingreso de su importe que hace
Francisco en la caja de la empresa.
3. Hacer los asientos necesarios para el cierre de
los libros contables.
Elaboración de las Cuentas anuales
b) Balance de comprobación de sumas y saldos
Francisco, antes de proceder a regularizar las cuentas de gastos e ingresos, decide hacer un Balance
282
Una vez terminado el ejercicio económico, y cerrada la
contabilidad, Francisco tiene que elaborar las Cuentas
anuales de su empresa.
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Operaciones de Telemóvil
• Operaciones que tienes que realizar
1. Elaborar las Cuentas anuales de la empresa
Telemóvil, según el modelo abreviado que
figura en el PGC.
2. Cumplimentar los impresos correspondientes
para la presentación de las Cuentas anuales
abreviadas en el Registro Mercantil.
2. Solución
Una vez comprendida la información, has de resolver las cuestiones que se le plantean a la empresa
Telemóvil, S.A., en esta Unidad, para lo cual tienes,
además, que buscar, obtener y analizar la información exterior que precises y tomar las decisiones
adecuadas.
3. Comprobación y análisis
Análisis de la Actividad
1. Información
Para poder realizar estas operaciones que se nos
plantean es necesario leer los apartados que figuran a continuación, en esta Unidad, y realizar las
Actividades propuestas.
– Contrastar y analizar las soluciones con los
compañeros y con las explicaciones del libro.
– Verificar en clase, con el profesor, las soluciones de la empresa simulada.
Fig. 12.1. Portada del depósito normalizado de Cuentas anuales en el Registro Mercantil.
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.1. Las operaciones de fin de ejercicio económico
12.1 Las operaciones de fin de ejercicio económico
En la Unidad 1, al estudiar el concepto de empresa,
veíamos que el principal objetivo de la actividad empresarial es la obtención de un beneficio. Las empresas, en
principio, se constituyen para realizar su actividad de
forma ilimitada en el tiempo, mientras vayan obteniendo unos beneficios que consideren adecuados en
relación con la inversión que han realizado.
La actividad empresarial se divide en ciclos o unidades
de tiempo que se denominan ejercicios económicos.
Estos ciclos pueden tener una duración variable de
tiempo, y empezar y finalizar en cualquier fecha del
año, pero generalmente se establecen con carácter
anual y coinciden con el año natural, es decir, cada
ejercicio económico comienza el día 1 de enero y termina el día 31 de diciembre.
Entre las razones que aconsejan a las empresas establecer sus ejercicios económicos anuales se encuen-
tran las de carácter fiscal, ya que para el pago de sus
impuestos las empresas tienen que calcular los beneficios obtenidos en cada año natural, y si hacen coincidir sus ejercicios con este periodo simplifican sus
actuaciones.
Al final de cada ejercicio económico, la empresa realiza
el cálculo del resultado de su actividad durante el
mismo, determinando con precisión el beneficio o la
pérdida experimentada y su situación patrimonial.
Mediante estos datos puede realizar un análisis sobre
su actividad y efectuar el proyecto para el próximo ejercicio.
Para poder determinar a través de la contabilidad el
resultado económico, la empresa necesita realizar,
aparte de las anotaciones contables que ya hemos
visto, otras de carácter específico de fin de ejercicio
que estudiamos a continuación.
12.2 Las liquidaciones periódicas de IVA
Como ya vimos en la Unidad 3 al estudiar los conceptos
básicos del IVA, las empresas deben efectuar declaraciones-liquidaciones periódicas del impuesto. Estas
liquidaciones serán normalmente por trimestres naturales, aunque en los casos en que el volumen de operaciones de la empresa sea muy elevado se realizarán por
periodos mensuales.
Al finalizar cada uno de estos periodos, para realizar la
liquidación correspondiente, las empresas que estén en
el régimen general de IVA tienen que determinar la cantidad a ingresar en la Hacienda Pública por este concepto o, en su caso, el importe que la Hacienda les
tenga que devolver.
Contablemente se realiza mediante una compensación de
las dos cuentas en las que se habrá ido recogiendo el IVA:
En caso contrario, es decir, si el saldo de la cuenta 477
es inferior al de la 472, la diferencia constituirá el
importe que tiene que devolver Hacienda por este concepto, y se llevará a la 4700. Hacienda Pública, deudora por IVA, que es una subcuenta de la cuenta 470.
Hacienda Pública, deudora por diversos conceptos,
hasta que Hacienda reintegre este importe, o se compense con los pagos que la empresa tenga que realizar
en periodos posteriores.
– 477. Hacienda Pública, IVA repercutido
La presentación de la liquidación y el pago a Hacienda
por este concepto se realiza en los veinte primeros días
del mes siguiente al periodo, con excepción del último
periodo del año, en que se amplía a treinta días, y en
el que junto con la liquidación debe presentarse una
declaración-resumen de todo el año.
Si el saldo de la cuenta 477 es superior al de la 472, la
diferencia constituirá el importe a ingresar a Hacienda.
El pago se puede efectuar por mediación de una entidad
bancaria, o directamente en una Agencia Tributaria, De-
– 472. Hacienda Pública, IVA soportado
284
Dicha cantidad se llevará a la 4750. Hacienda Pública,
acreedor por IVA, que es una subcuenta de la cuenta
475. Hacienda Pública, acreedor por conceptos fiscales, hasta que se realice el pago.
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.2 Las liquidaciones periódicas de IVA
legación de Hacienda, u organismo tributario de las comunidades autónomas que, en su caso, pueda corresponder.
El registro contable de estas operaciones es el siguiente:
a) Cuando el saldo de la cuenta 477 es mayor que
el de la 472 (IVA a ingresar)
• Compensación de cuentas de IVA al finalizar el
periodo
3
(477) Hacienda Pública, IVA repercutido
a (472) Hacienda Pública, IVA soportado
a (4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA
• Por los importes de los saldos de las cuentas 477 y
472, y consignando en la 4750 la diferencia entre
ambos.
3
La diferencia en este caso es favorable a Hacienda. Al
pasar este asiento al libro Mayor, las cuentas 477 y
472 quedarán canceladas, recogiendo la cuenta 4750
la obligación de pago con Hacienda.
• Cuando al mes siguiente se presenta la declaración y se efectúa el pago a Hacienda
3
(4750) Hacienda Pública, acreedor por IVA
a Cuentas del subgrupo 57. Tesorería
3
Con este asiento se cancela la deuda con Hacienda,
cuenta 4750 y se registra la salida de efectivo de la
correspondiente cuenta de Tesorería, según se haya realizado el pago.
b) Cuando el saldo de la cuenta 472 es mayor que
el de la 477 (IVA a devolver)
• Compensación de cuentas de IVA al finalizar el
periodo
3
(477) Hacienda Pública, IVA repercutido
(4700) Hacienda Pública, deudora por IVA
a (472) Hacienda Pública, IVA soportado
• Por los importes de los saldos de las cuentas 477
y 472, y consignando en la 4700 la diferencia
entre ambos.
3
En este caso la diferencia es favorable a la empresa. Al
pasar este asiento al libro Mayor, las cuentas 477 y
472 quedarán canceladas, recogiendo la cuenta 4700
el derecho a la devolución.
• Cuando, una vez solicitada la devolución,
Hacienda reintegre la misma
3
Cuentas del subgrupo 57. Tesorería
a (4700) Hacienda Pública, deudora por IVA
3
Con este asiento se cancela el importe pendiente de
devolver por Hacienda, cuenta 4700, y se registra la
entrada de efectivo de la cuenta de Tesorería que
corresponda.
• Si, en lugar de obtener el reintegro de la devolución, se emplea la misma como compensación
en el pago del siguiente periodo
3
(4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA
a (4700) Hacienda Pública, deudora por IVA
a Cuentas del subgrupo 57. Tesorería
3
En este último asiento, la cuenta 4750 recoge el
importe que corresponde pagar por el siguiente periodo,
mientras que en la cuenta 4700 se anota la cantidad a
devolver del periodo anterior. La diferencia puede ser a
favor de la empresa o a favor de Hacienda.
Si la diferencia es a favor de Hacienda, como en este
caso, se registra en la correspondiente cuenta de Tesorería, por el pago de la misma.
Si la diferencia es a favor de la empresa, no habrá que
realizar ningún pago, por lo que la cuenta de Tesorería
no figurará en el asiento. La cuenta 4700 se anotará
por el mismo importe que la 4750, quedando esta diferencia como saldo de la 4700 y pendiente de compensar con el periodo siguiente.
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12.3 Periodificación de gastos e ingresos
Actividad 1
1
Al finalizar el año, una empresa va a realizar la liquidación de IVA correspondiente al cuarto periodo trimestral.
Las cuentas 472 y 477 presentan los siguientes saldos:
– 472.
Hacienda Pública, IVA soportado.
Saldo deudor: 10 397,52 euros
– 477.
• Operaciones que tienes que realizar
1. Realizar en el libro Diario con fecha 31 de diciembre
el asiento de compensación de cuentas correspondiente para efectuar la liquidación.
2. Efectuar el asiento que la empresa hará en el mes de
enero cuando presente, a través de su banco, la declaración-liquidación y realice el pago a Hacienda.
Hacienda Pública, IVA repercutido.
Análisis de la Actividad
Saldo acreedor: 17 729,86 euros
Comprobar en clase, con el profesor, las soluciones.
12.3 Periodificación de gastos e ingresos
El PGC, en su parte primera, dentro de los principios
contables, establece el principio del devengo. De
acuerdo con este principio, los gastos e ingresos deben
imputarse al ejercicio al que afecten, con independencia de la fecha de su pago o cobro. Para el cálculo del
resultado del ejercicio económico deben tenerse en
cuenta todos los gastos e ingresos que correspondan al
mismo. Puede suceder que, al finalizar el año, la
empresa tenga gastos pendientes de pagar e ingresos
pendientes de cobrar, porque todavía no ha llegado el
momento de exigirlos. Estos pagos y cobros pendientes
se denominan pagos y cobros diferidos.
se hayan contabilizado todavía, porque se suelan contabilizar en el momento de su pago, así como los ingresos que correspondan, y que estén sin contabilizar, porque se suelan contabilizar en el momento de su cobro.
Se deben realizar dentro del ejercicio económico los asientos contables para registrarlos en sus cuentas respectivas,
consignando como contrapartida las cuentas que representen el reconocimiento de la deuda u obligación de
pago, en el caso de los gastos, y las que representen el
crédito o derecho de cobro, en el caso de los ingresos.
Identificación de cuentas
También puede suceder que se hayan pagado gastos o
cobrado ingresos que correspondan, en todo o en parte,
al ejercicio siguiente. Se denominan gastos e ingresos
anticipados.
A. Pagos y cobros diferidos
Para determinar correctamente el resultado del ejercicio
económico, hay que investigar, al terminar éste, si hay
gastos o ingresos que, correspondiendo al ejercicio,
estén pendientes de pagar o de cobrar, y por esta causa
no se encuentren contabilizados todavía. El resultado
económico debe recoger todos los gastos e ingresos que
correspondan al ejercicio, aunque no haya tenido todavía lugar su pago o su ingreso. Por tanto, es necesario
contabilizar los gastos realizados por la empresa que no
286
El PGC establece solamente cuentas específicas para
recoger los cobros y pagos diferidos que correspondan
a intereses:
• Para intereses pendientes de pagar: cuenta 514 (a
partes vinculadas), y 527 y 528 (a otras empresas).
• Para intereses pendientes de cobrar: cuentas 533,
y 534 (a partes vinculadas), y cuentas 547 y 547
(a otras empresas).
Para los cobros y pagos pendientes que no sean por motivos financieros, de intereses, se deben utilizar las cuentas de gastos e ingresos que correspondan a los conceptos propios de cada caso, debiendo quedar registrados en
sus respectivas cuentas dentro del ejercicio actual.
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.3 Periodificación de gastos e ingresos
Tratamiento contable
Analizaremos aquí el tratamiento contable de los pagos
y de los cobros diferidos por otros conceptos diferentes
de los intereses.1
Vamos a analizar a través del Ejemplo 1 un caso muy
común en las empresas, como puede ser un pago diferido por cualquiera de los conceptos comprendidos en
el subgrupo 62, Servicios exteriores.
B. Gastos e ingresos anticipados
Para calcular correctamente el resultado del ejercicio
también hay que investigar si se han pagado gastos o
recibido ingresos que correspondan al ejercicio siguiente.
1
La periodificación de intereses se analiza en las Unidades 15 y 16.
En estos casos, debemos corregir la contabilización que
se haya realizado de estos gastos o ingresos, efectuando unos nuevos asientos contables para disminuir,
de las cuentas que los representen, el importe que no
corresponda al ejercicio actual, utilizando como contrapartida las cuentas específicas establecidas en el Plan
para estos casos.
Identificación de cuentas
El PGC establece para estos casos los siguientes subgrupos y cuentas:
• Subgrupo 48: Ajustes por periodificación
– 480. Gastos anticipados, para recoger los gastos contabilizados en el ejercicio que se cierra
y que corresponden al siguiente.
Ejemplo 1
1
Contabilización de un pago diferido
En una empresa, al finalizar el ejercicio económico el día 31 de
diciembre, se encuentra sin contabilizar el consumo de agua
del mes de diciembre.
El pago se realiza por trimestres vencidos, correspondiendo
pagar el próximo recibo por los consumos de los meses de
diciembre, enero y febrero a primeros de marzo. La empresa
estima en 82 euros el importe del consumo de diciembre.
• Al finalizar el ejercicio económico se realiza la periodificación del gasto.
• En el ejercicio siguiente, el día 2 de marzo, se recibe y
se paga por el banco la factura correspondiente, que presenta el siguiente detalle:
Consumo de agua:
IVA 7 %
Total factura
232,00
16,24
248,24 euros
El registro contable de la operación es el siguiente:
Libro Diario
31 diciembre
(628) Suministros
a (4109) Acreedores por prestaciones
de servicios, facturas
pendientes de recibir
o de formalizar
82,00
3
2 marzo
150,00 (628) Suministros
82,00 (4109) Acreedores por prestaciones
de servicios, facturas pendientes
de recibir o de formalizar
16,24 (472) Hacienda Pública, IVA soportado
a (572) Bancos e Instituciones
de crédito, cuenta corriente
a la vista, euros
248,24
3
Con este asiento se registra el gasto dentro del ejercicio que
corresponde y en su respectiva cuenta de gastos (628), utilizando como contrapartida la subcuenta de facturas pendientes de recibir.
Con este asiento se anula la cuenta de facturas pendientes de
recibir (4109), y se registran en la cuenta 628 los gastos por
consumo de agua que corresponden al año actual, así como el
pago del total de la factura a través de la cuenta del banco.
Libro Diario
82,00
287
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.3 Periodificación de gastos e ingresos
– 485. Ingresos anticipados, para recoger los
ingresos contabilizados en el ejercicio que se
cierra, pero que pertenecen al siguiente.
al principio del ejercicio siguiente. La anulación se realiza mediante asientos opuestos a los que se efectuaron para la periodificación.
Tratamiento contable
• Subgrupo 56: Fianzas y depósitos recibidos y constituidos a corto plazo y ajustes por periodificación
– 567. Intereses pagados por anticipado, para
los intereses pagados por la empresa, pero que
correspondan a ejercicios siguientes.
– 568. Intereses cobrados por anticipado, para
los intereses cobrados por la empresa y que
pertenezcan a ejercicios siguientes.
Las cuentas que se hayan utilizado para realizar la
periodificación al final de un ejercicio deben anularse
Analizaremos aquí el tratamiento contable de los gastos e ingresos anticipados por conceptos diferentes de
los intereses.2
Vamos a analizar a través del Ejemplo 2 un caso muy
habitual en la empresa, como puede ser un pago anticipado por cualquier concepto de los comprendidos en
el subgrupo 62, Servicios exteriores.
2
Los pagos y cobros anticipados por intereses se analizan en la Unidad 16.
Ejemplo 2
2
Contabilización de un gasto anticipado
En una empresa se ha pagado a primeros de noviembre el
recibo del alquiler del local. Este alquiler se paga por trimestres adelantados. El recibo actual comprende los meses de
noviembre, diciembre y enero. El importe del recibo es de 1
800 euros (600 euros al mes) y se contabilizó en esa fecha al
Debe de la cuenta 621. Arrendamientos y cánones, por el
importe total del mismo.
Por tanto, al finalizar el ejercicio económico el día 31 de
diciembre se encuentra contabilizado como gasto de este ejercicio el importe del alquiler del mes de enero próximo, por lo
que hay que realizar la correspondiente periodificación.
Al finalizar el ejercicio económico se realiza la periodificación del gasto.
Con este asiento se registra el importe del alquiler correspondiente al mes de enero como un gasto anticipado, y se rebaja
de la cuenta 621, que debe recoger solamente los gastos por
alquileres de este ejercicio.
En el ejercicio siguiente, el importe del alquiler del mes de
enero ya no se considera como un gasto anticipado, por lo que
se debe cancelar esta cuenta el primer día hábil del año,
mediante el siguiente asiento.
Libro Diario
2 enero
600,00 (621) Arrendamientos y cánones
a (480) Gastos anticipados
600,00
Libro Diario
31 diciembre
3
600,00 (480) Gastos anticipados
a (621) Arrendamientos
y cánones
3
288
600,00
Con este asiento, que es el contrario del realizado al final del
ejercicio anterior, se cancela la cuenta de gastos anticipados
(480), y se registra el importe del mismo en su cuenta de gastos correspondiente (621).
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
Actividad 2
2
Una empresa al final del ejercicio económico, el día 31 de
diciembre, con el fin de realizar la correspondiente periodificación de gastos e ingresos, analiza los siguientes
datos:
Segunda parte
En el año siguiente y en relación con cada uno de los apartados anteriores, han ocurrido los siguientes hechos en la
empresa:
Primera parte
a) El 1 de diciembre, la empresa cobró el recibo por el alquiler de un almacén de su propiedad que tiene alquilado a
otra empresa por un importe de 450 euros mensuales. Los
recibos son bimensuales y se cobran por anticipado.
b) En noviembre pagó la póliza anual del seguro que tiene
contratado por importe de 1 080 euros y que corresponde
al periodo del 1 de noviembre del año actual al 31 de
octubre del año próximo.
c) El consumo de energía eléctrica del mes de diciembre está
sin pagar, porque la compañía encargada del suministro
realiza el cobro del mismo mediante recibos bimensuales,
correspondiendo el último recibo pagado a los meses de
octubre y noviembre. Por el consumo de este mes, medido
por el contador y con las tarifas actuales, tendrá que
pagar 376 euros.
• Operaciones que tienes que realizar
a) y b) El día 2 de enero se regulariza la situación, cancelando
la empresa las cuentas creadas en el ejercicio anterior para
la periodificación correspondiente a estos apartados.
c) El día 6 de febrero se paga a través de la cuenta del banco
factura de la compañía eléctrica, que corresponde a los
meses de diciembre del año pasado y de enero del presente año, según detalle:
Gastos por suministro y consumo:
IVA 16 %
Importe total
846,20
135,39
981,59
• Operaciones que tienes que realizar
Efectuar los asientos contables necesarios para registrar
estos hechos, teniendo en cuenta los asientos efectuados
el año anterior en relación con los mismos.
Análisis de la Actividad
Efectuar la periodificación de gastos e ingresos, realizando
los cálculos y los asientos contables que correspondan.
Verificar en clase, con el profesor, las soluciones de la Actividad.
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
Al finalizar el ejercicio económico, las empresas tienen, por
un lado, que obtener a través de su contabilidad el resultado económico que han alcanzado en el mismo y, por
otro, cerrar sus libros y registros contables como paso previo para poder comenzar el siguiente ejercicio con libros y
registros contables nuevos. Para ello es necesario realizar
una serie de operaciones que estudiamos a continuación.
A. Verificación y comprobación
de los datos contables
La empresa, antes de determinar contablemente el
resultado del ejercicio económico, debe verificar los
datos contables, comprobando, por una parte, que
no se hayan producido errores aritméticos ni de transcripción y, por otra, contrastarlos con la realidad
patrimonial. Para ello, realiza el Balance de comprobación de sumas y saldos y el Inventario de cierre de
ejercicio.
Balance de comprobación
de sumas y saldos
El objetivo de este balance es comprobar la exactitud
aritmética de los datos contables mediante la transcripción de las sumas de los movimientos y de los saldos de
289
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
todas las cuentas de la contabilidad de la empresa.
Existe además la obligación, señalada por el Código de
Comercio, de realizar al menos trimestralmente un
Balance de comprobación de sumas y saldos. Este
Balance se transcribirá en el libro de Inventarios y
Cuentas anuales.
Inventario de cierre
de ejercicio
Al finalizar el ejercicio debe realizarse un inventario
general de todos los elementos patrimoniales, examinándolos y haciendo un recuento físico de los mismos
con objeto de obtener una información directa de la
realidad patrimonial de la empresa. Estos datos se
deben contrastar con los reflejados en los libros contables, para comprobar la exactitud de los mismos.
Los datos de este inventario se contrastarán, por
tanto, con los saldos que presentan las cuentas de los
elementos patrimoniales, que pueden tomarse del
balance de comprobación de sumas y saldos que se ha
realizado.
mienzo del actual. Todo el movimiento que ha habido
durante el ejercicio se ha registrado en otras cuentas,
fundamentalmente en las cuentas de compras y de
ventas.
La empresa, para conocer las existencias, tiene que llevar necesariamente un libro de Almacén, donde a través de las correspondientes fichas irá recogiendo la
información, para poder controlar sus existencias y realizar una valoración adecuada de las mismas.
Al final del año, como parte del Inventario de cierre
de ejercicio, la empresa tiene que realizar un inventario de las existencias que tiene, haciendo un recuento
físico de las mismas, y comprobando el resultado con la
información registrada en el libro de Almacén.
Verificados estos datos, y subsanadas las diferencias, si
las hubiera, se procede a la regularización de las
cuentas de existencias, es decir, a corregir el saldo
contable de estas cuentas, para que al finalizar el ejercicio económico reflejen la realidad.
Identificación de las cuentas
Si como consecuencia de esta comprobación se pusieran de manifiesto diferencias en los libros contables,
deberán éstas subsanarse inmediatamente, corrigiendo
los errores observados o realizando las anotaciones
contables que procedan para que los libros contables
reflejen la realidad patrimonial.
En el Grupo 6, Subgrupo 6:
El Código de Comercio señala también la obligación de
realizar el Inventario de cierre de ejercicio y de registrarlo en el libro de Inventarios y Cuentas anuales.
610. Variación de existencias de mercaderías
B. Regularización de las cuentas
de existencias
612. Variación de existencias de otros aprovisionamientos
Si las mercaderías, los otros aprovisionamientos y las
demás existencias representados por cuentas del Grupo
3 del PGC se han llevado por el procedimiento especulativo y se han utilizado, en consecuencia, las cuentas
de los Grupos 6 y 7 para registrar sus movimientos,
como indica el PGC, llegado el fin del ejercicio es necesario regularizar su situación, ya que los saldos de
las cuentas de existencias no reflejan la realidad de las
mismas.
Los saldos de las cuentas de existencias, al finalizar el ejercicio, reflejarán las existencias que había
en la empresa al final del ejercicio anterior y co-
290
El Plan General de Contabilidad incluye en los Grupos 6
y 7 las siguientes cuentas para recoger las variaciones
de existencias:
611. Variación de existencias de materias primas
En el Grupo 7, Subgrupo 71:
710. Variación de existencias de productos en
curso
711. Variación de existencias de productos
semiterminados
712. Variación de existencias de productos terminados
713. Variación de existencias de subproductos,
residuos y materiales recuperados
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
Como podemos comprobar, el PGC incluye, en el Grupo
6 de Compras y gastos, las cuentas de variación de
aquellas existencias que la empresa adquiere del exterior, y en el Grupo 7 de Ventas e ingresos, las cuentas
de variaciones de existencias que se han originado, o
producido, en la propia empresa a consecuencia de su
actividad industrial.
Las empresas pueden abrir subcuentas de cuatro o más
dígitos de estas cuentas de variaciones, si desean registrar las mismas con un mayor nivel de detalle.
Tratamiento contable
La corrección de los saldos de las cuentas de existencias se realiza mediante dos asientos: en el primero se
procede a anular las existencias iniciales, y en el
segundo se dan de alta las existencias finales en sus
respectivas cuentas.
En ambos asientos se utilizan las cuentas de variaciones como contrapartida.
Una vez realizados estos asientos en el Diario y pasados al libro Mayor, estas cuentas presentarán los
siguientes asientos:
D
Cuentas de Existencias
• Valor inicial
Consignado al
comienzo de ejercicio
H
• Valor inicial
Cancelación
del saldo por
regularización al
final de ejercicio
• Valor final
Consignado por
regularización al
final de ejercicio
El saldo de las cuentas de existencias al finalizar la
regularización será igual al valor final de las existencias, de acuerdo con el Inventario final realizado y con
el libro de Almacén.
El juego de asientos en el libro Diario es el siguiente:
D
Cuentas de Variación de Existencias
• Para la cancelación de las existencias iniciales
• Valor de las existencias
iniciales
H
• Valor de las existencias
finales
31 de diciembre
Cuentas de Variación de existencias (Subgrupos 61 y 71)
a Cuentas de Existencias (Grupo 3)
• Por los saldos que presentan las cuentas de existencias.
3
• Para consignar las existencias finales
31 de diciembre
Cuentas de Existencias (Grupo 3)
a Cuentas de Variación de existencias
(Subgrupos 61 y 71)
• Por el valor de las existencias según fichas del libro
de Almacén.
El saldo de las cuentas de variación de existencias al
finalizar la regularización deberá ser igual a la diferencia entre las existencias iniciales y las existencias
finales.
Después de esta regularización, las cuentas de existencias reflejarán la realidad de la situación de estos
elementos en la empresa.
Así mismo, las cuentas de variación de existencias
reflejarán la inversión o desinversión en existencias que
ha tenido lugar en la empresa durante el ejercicio, y
que incidirá en su resultado económico al formar parte
del mismo.
Por esta razón, estas cuentas de variación de existencias serán canceladas en el proceso final de regularización contable para determinar el resultado de la
empresa, llevándose sus saldos a la cuenta de Resultados del ejercicio.
3
291
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
Actividad 3
3
Una empresa se dedica a la fabricación de elementos
eléctricos y de alumbrado para edificios y viviendas, y
comercializa además productos fabricados por otras
empresas de la industria auxiliar de la construcción.
El 31 de diciembre, al finalizar el ejercicio económico, realiza
un inventario general de sus existencias, y comprueba el
mismo con los datos reflejados en las fichas del libro de Almacén. La valoración de las existencias según los datos del
Inventario final, que coincide con las fichas del libro de Almacén, es la siguiente:
Mercaderías A:
Mercaderías B:
Materias primas A:
Materias primas B:
Materias primas C:
Productos terminados A:
Productos terminados B:
Productos terminados C:
Elementos y conjuntos
incorporables:
Envases
480 euros
1 520 euros
• Operaciones que tienes que realizar
1. Realizar en el libro Diario los asientos precisos para
regularizar los saldos de las cuentas de existencias,
utilizando las cuentas de variación de existencias que
figuran en el PGC.
1 180 euros
2 060 euros
3. Analizar estos saldos y determinar si ha habido inversión o desinversión en existencias.
3 960 euros
3 300 euros
2. Representar, en forma de T, los mayores de las cuentas de variación de existencias, pasar los asientos del
Diario y determinar los saldos de cada una.
Análisis de la Actividad
Verificar en clase, con el profesor, la solución de esta Actividad.
C. Determinación contable
del resultado
La determinación del resultado constituye el objetivo
final de todo el proceso de regularización contable. El
resultado del ejercicio económico se determina comparando los ingresos y los gastos que la empresa ha
tenido en dicho periodo.
Si los ingresos suman más que los gastos, el resultado
será de beneficio o ganancia, y si los gastos suman
más que los ingresos, el resultado será de pérdida.
• Si una empresa obtiene beneficios, su Activo se
habrá incrementado en la misma magnitud que los
beneficios que haya tenido.
292
1 380 euros
1 790 euros
2 250 euros
6 000 euros
4 000 euros
3 100 euros
3 230 euros
4 160 euros
2 250 euros
2 540 euros
1 410 euros
5 200 euros
5 600 euros
2 300 euros
En el libro Mayor, las cuentas de existencias presentan los
siguientes saldos:
300. Mercaderías A:
301. Mercaderías B:
310. Materias primas A:
311. Materias primas B:
312. Materias primas C:
340. Productos terminados A:
341. Productos terminados B:
342. Productos terminados C:
320. Elementos y conjuntos
incorporables:
327. Envases:
• Si una empresa obtiene pérdidas, su Activo habrá
disminuido también en la misma cantidad que las
pérdidas experimentadas.
Esto es así porque los gastos pueden considerarse como
consumos de elementos de Activo y, por tanto, provocan disminuciones del Activo, mientras que los ingresos pueden considerarse como recuperaciones de Activo,
y constituyen aumentos del mismo.
Una vez realizados todos los pasos anteriores, se puede
proceder a la determinación contable del resultado.
Para ello se procede a efectuar unos asientos, que veremos a continuación.
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.4 El proceso de regularización contable y el cierre del ejercicio
Asientos contables
El PGC establece la cuenta 129. Resultados del ejercicio para poder determinar a través de la misma el
resultado que ha obtenido la empresa.
D. Aspectos fiscales
en la determinación
del resultado y aplicación
de los beneficios obtenidos
Aspectos fiscales
Contablemente, la determinación del resultado se realiza llevando a esta cuenta 129. Resultados del ejercicio, los saldos de todas las cuentas de gastos y de
todas las cuentas de ingresos, de manera que el saldo
que finalmente presente esta cuenta será el resultado
económico obtenido por la empresa.
El traslado de las cuentas de gastos e ingresos a la
Cuenta de pérdidas y ganancias se realiza en el libro
Diario mediante los dos asientos siguientes:
31 de diciembre
(129) Resultados del ejercicio (traslado de las cuentas que representan gastos)
a Cuentas de los Grupos 6 y 7 (que presenten saldo deudor)
• Determinación del resultado, cancelación de cuentas
deudoras.
3
31 de diciembre
Cuentas de los Grupos 6 y 7 (que presenten saldo
acreedor)
a (129) Resultados del ejercicio (traslado
de las cuentas que representan ingresos)
• Determinación del resultado, cancelación de cuentas
acreedoras.
3
Una vez pasados estos asientos al Mayor, todas las
cuentas de los Grupos 6 y 7 deben quedar canceladas,
y el saldo de la cuenta 129. Resultados del ejercicio
reflejará el resultado contable obtenido en el ejercicio económico.
El saldo de la cuenta 129. Resultados del ejercicio
constituye el resultado de la empresa antes de impuestos, pero las consideraciones fiscales son diferentes en
función de la forma jurídica de la empresa.
• Si se trata de un empresario individual, éste
será el resultado que ha obtenido su empresa, y
podrá pasar a cerrar su contabilidad dando fin al
ejercicio. El beneficio que haya obtenido por su
actividad empresarial formará parte de todas sus
rentas obtenidas en el año, las cuales estarán
sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre el que influyen además otros
aspectos, como son sus circunstancias familiares
y personales.
Pero no tendrá que realizar por motivos fiscales
ninguna contabilización específica en los libros de
su empresa, ya que este impuesto recae sobre la
persona y no sobre la empresa.
• Si se trata de una empresa con forma societaria,
se deberá incluir dentro del resultado del ejercicio
el importe que dicha empresa tendrá que pagar a
la Hacienda Pública por el Impuesto sobre Sociedades, ya que en este caso este impuesto tiene la
consideración de un gasto más para la empresa,
porque recae sobre la empresa y no sobre la persona del empresario.
Una vez descontado del beneficio obtenido el
importe que la empresa societaria tendrá que
pagar por este impuesto, el saldo de la cuenta
129. Resultados del ejercicio reflejará, en las
sociedades, el beneficio del ejercicio después de
impuestos.
Aplicación de los beneficios
Si el saldo es deudor, significa que se ha obtenido
pérdida, ya que los gastos habrán sumado más que los
ingresos. Si el saldo es acreedor, significa que ha
habido beneficio, ya que los ingresos han sido mayores que los gastos.
En la empresa individual, el empresario, como único
responsable de su empresa, puede disponer libremente
del beneficio obtenido. Sin embargo, en la empresa
social, al estar repartida su propiedad entre diversos
socios y al poder tener éstos, de acuerdo con el tipo
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.5 Las Cuentas anuales
de sociedad de que se trate, diferentes grados de responsabilidad, se encuentra regulado su reparto.
Las leyes específicas de cada sociedad regulan la distribución de beneficios y la forma de tomar los acuerdos
pertinentes sobre la aplicación de los mismos.
Tanto en la empresa individual como en la societaria, el
beneficio obtenido puede dejarse en la empresa, si así
lo deciden sus propietarios, para financiar su actividad.
Esto puede hacerse aumentando el capital o constituyendo cuentas de reservas por el importe del beneficio
que se estime conveniente.
E. Cierre contable del ejercicio
Una vez terminado el proceso de regularización contable, y determinado el resultado del ejercicio, procede
cerrar la contabilidad. Los operaciones necesarias para
realizar el cierre contable a partir de este punto son: un
nuevo Balance de comprobación de sumas y saldos y el
Asiento de cierre del ejercicio.
sumas y saldos. La parte de este balance que corresponde a los saldos indicará la situación patrimonial de
la empresa al finalizar el ejercicio. Este balance se consignará en el libro de Inventarios y Cuentas anuales.
Asiento de cierre de la contabilidad
El ejercicio contable se cierra dejando todas las cuentas canceladas. Para ello, se procede a realizar en el
libro Diario un asiento que consigne con sus respectivos saldos, en el Debe, todas las cuentas que tienen
saldo acreedor y, en el Haber, las de saldo deudor.
El asiento de cierre de cuentas en el libro Diario es el
siguiente:
31 de diciembre
Cuentas que tienen saldo acreedor
a Cuentas que tienen saldo deudor
• Por el importe de los saldos correspondientes.
Balance de comprobación de sumas
y saldos
A fin de verificar los asientos de regularización realizados y su posterior transcripción a los distintos libros
debe realizarse un nuevo Balance de comprobación de
3
Al pasar al libro Mayor este asiento, quedarán saldadas
todas las cuentas de la contabilidad de la empresa, procediéndose a cerrar los libros contables.
12.5 Las Cuentas anuales
El Código de Comercio dice textualmente en el punto 1
del artículo 34: «Al cierre del ejercicio, el empresario deberá formular las Cuentas anuales de su empresa, que
comprenderán el Balance, la Cuenta de pérdidas y ganancias y un estado que refleje los cambios en el patrimonio
neto del ejercicio, un estado de flujos de efectivo y la
Memoria. Estos documentos forman una unidad».
Así mismo, establece que las Cuentas anuales deberán redactarse con claridad, y mostrar la imagen fiel
del patrimonio, de la situación financiera de la empresa y de los resultados obtenidos.
Da una gran importancia a la representatividad de
estas cuentas, hasta tal punto que establece que, si
la aplicación de alguna disposición legal en materia
contable fuera incompatible con la imagen fiel que
294
deben mostrar estas cuentas, dicha disposición no
puede aplicarse, debiéndose indicar y explicar esta
circunstancia en la Memoria.
El PGC, en la Tercera Parte, que es obligatoria, recoge
también la obligación para los empresarios de redactar las Cuentas anuales, y añade a lo señalado por el
Código lo siguiente:
• Habrán de redactarse de conformidad con el Código
de Comercio, con el Texto Refundido de la Ley de
Sociedades Anónimas, con la Ley de Sociedades
de Responsabilidad Limitada y con lo estipulado en
el propio Plan General de Contabilidad.
• Se formularán en un plazo máximo de tres meses a
contar desde el cierre del ejercicio.
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.5 Las Cuentas anuales
Además de las normas legales citadas, también el
Reglamento del Registro Mercantil añade instrucciones para la formulación y presentación de las Cuentas
anuales.
Cuentas
anuales
Crédito comercial
Una vez elaboradas las Cuentas anuales, se recogerán
en el libro de Inventarios y Cuentas anuales, que,
como recordamos, es un libro obligatorio para las
empresas.
• Balance
• Cuenta de pérdidas y ganancias
• Estado de cambios
en el patrimonio neto
• Estado de flujos de efectivo
• Memoria
Fecha de realización:
Tres meses desde el cierre
del ejercicio económico
Tabla 12.1. Cuentas anuales y fechas de realización.
A. Estructura y modelos
de las Cuentas anuales
El Plan General de Contabilidad establece dos modelos
diferentes de Cuentas anuales: las Cuentas anuales
normales y las Cuentas anuales abreviadas.
Las Cuentas anuales abreviadas tienen como función
facilitar esta obligación a los empresarios individuales
y a las empresas societarias pequeñas y medianas.
La Tabla 12.2 recoge los tipos de empresas, condiciones y
requisitos que deben cumplir éstas para poder formular sus
Cuentas anuales en los modelos normales y abreviados.
B. El depósito de las Cuentas
anuales en el Registro Mercantil
Las Cuentas anuales, una vez elaboradas, pueden presentarse en el Registro Mercantil, para su depósito y
publicidad.
• Los empresarios individuales no están obligados
a depositar sus Cuentas anuales en el Registro Mercantil, pero pueden hacerlo si así lo desean.
• Las sociedades, sin embargo, tienen obligación de
presentar sus Cuentas en el Registro Mercantil en
el plazo de un mes desde su aprobación.
En el caso de las sociedades, como veremos con mayor
detalle en la Unidad 18, las Cuentas anuales deben ser
previamente aprobadas por los socios, y cuando se presente el Balance en el modelo normal deben, además,
haber sido verificadas por auditores externos.
Se han establecido unos modelos oficiales de impresos para la presentación de las Cuentas anuales en el
Registro Mercantil, de formato diferente a los establecidos por el Plan General de Contabilidad, pero que
recogen las mismas partidas básicas, y son obligatorios
para este fin.
Estos impresos tienen como objetivo homogeneizar los
datos presentados para que las Cuentas sean lo más
uniformes posible, de manera que se facilite la comparación de datos entre las distintas empresas.
Además, para facilitar también su tratamiento informático, los diferentes epígrafes y partidas de estos impresos figuran codificados.
C. Normas comunes de elaboración
de las cuentas anuales
Como normas de elaboración de las cuentas anuales,
que son comunes a todas ellas con excepción de la
memoria, podemos señalar las siguientes:
• Para cada partida se consignarán, por separado en
dos columnas, las cifras correspondientes al ejercicio que se cierra y al ejercicio anterior, con el
objeto de facilitar la comparación. Si estas cantidades no fueran directamente comparables porque
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.6 El Balance
MODELO NORMAL
Sociedades anónimas
Sociedades limitadas
Sociedades laborales
Sociedades comandatarias por acciones
Sociedades cooperativas
REQUISITOS PARA
LOS MODELOS
ABREVIADOS
Sociedades que DEBEN utilizar el modelo normal
Pero estas sociedades PUEDEN utilizar el modelo abreviado de las cuentas que se indican si cumplen al menos
dos de estos tres requisitos a la fecha de cierre de cada ejercicio:
1) Activo
2) Cifra de negocio
3) Número de trabajadores
Balance, Estado de cambios
en el patrimonio neto
y Memoria abreviados
Cuenta de pérdidas
y ganancias
abreviada
< 2,859 millones de euros
< 5,700 millones de euros
< 50 trabajadores
< 11,400 millones de euros
< 22,800 millones de euros
< 250 trabajadores
Los empresarios individuales
y los demás tipos de sociedades
Si dejan de cumplir los requisitos
durante dos ejercicios consecutivos,
deben pasar a utilizar el modelo
normal.
Pueden utilizar el modelo abreviado sin ningún requisito
Tabla 12.2. Requisitos para la utilización de los modelos normal y abreviado de las Cuentas anuales.
se haya realizado algún cambio o modificación de
un año para otro se adaptarán las cifras del año
anterior a efectos de su presentación en el ejercicio al que se refieren las cuentas anuales.
se si las cantidades a consignar son irrelevantes)
y, por otro lado, aquellas otras partidas que necesiten un mayor nivel de detalle pueden subdividirse.
• No figurarán las partidas a las que no corresponda
ningún importe en el ejercicio que se cierra ni en
el anterior.
• Las partidas del balance y del estado de cambios
en el patrimonio neto, que se encuentran precedidas con números árabes, y las precedidas por letras
en la cuenta de pérdidas y ganancias pueden agruparse si las cantidades a consignar son irrelevantes, y, por otro lado, aquellas otras partidas que
necesiten un mayor nivel de detalle pueden subdividirse.
• No podrán modificarse la estructura de un ejercicio
a otro, salvo casos excepcionales que se indicarán
y justificarán en la memoria.
• Podrán añadirse nuevas partidas cuando sea necesario.
• Podrán agruparse las partidas que se encuentran
precedidas con números árabes (pueden agrupar-
• Los créditos y deudas con empresas del grupo o
asociadas, y los ingresos y gastos derivados de
ellos, figurarán siempre separados de los que
correspondan a otras empresas.
12.6 El Balance
296
El balance debe registrar, con la debida separación el
activo, el pasivo y el patrimonio neto de la empresa.
Balance: un modelo de balance normal y un modelo
de balance abreviado.
El balance se realiza siguiendo el modelo oficialmente
establecido. El PGC establece dos modelos oficiales de
Las distintas partidas se consignan en el Balance siguiendo el siguiente orden:
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.6 El Balance
• En el Activo, de menor a mayor liquidez.
• En el Pasivo, de menor a mayor exigibilidad.
El activo se divide en dos grandes grupos o apartados
y el pasivo en tres apartados, designándose cada uno
con una letra del abecedario.
La estructura del Balance abreviado es la siguiente:
Apartados
– Los elementos que la empresa espera vender,
consumir o realizar en el transcurso del ciclo
normal de explotación, que con carácter general no excederá de un año.
– Los elementos del activo, diferentes de los
anteriores, cuyo vencimiento, enajenación o
realización se espera ocurra en el plazo de un
año (corto plazo). Entre otros, la reclasificación de activos financieros no corrientes en
corrientes por la parte que corresponda.
Masas patrimoniales
ACTIVO
A
Activo no corriente
B
Activo corriente
– Los activos financieros mantenidos para negociar.
– El efectivo y activos líquidos equivalentes.
Los demás elementos del activo se clasificarán como no
corrientes
PATRIMONIO NETO Y PASIVO
A
Patrimonio neto
• El pasivo corriente comprende:
– Las obligaciones vinculadas al ciclo normal de
explotación.
A-1) Fondos propios
A-2) Ajustes por cambios de valor
A-3) Subvenciones, donaciones
y legados recibidos
B
Pasivo no corriente
C
Pasivo corriente
– Las obligaciones cuyo vencimiento o extinción
se espera que se produzca en el corto plazo,
entre otros la reclasificación de pasivos no
corrientes en corrientes por la parte que corresponda.
– Los pasivos financieros mantenidos para negociar.
Los demás elementos del pasivo se clasificarán como no
corrientes.
Al formular el balance debe tenerse en cuenta, además
de las normas comunes a las cuentas anuales que
hemos visto antes, todas las normas que para esta
cuenta establece el PGC, y que se encuentran detalladas en su Tercera parte. Entre ellas se pueden destacar
las siguientes:
La clasificación entre partidas corrientes y no corrientes se realizará de acuerdo con los siguientes criterios:
• El activo corriente comprende:
• Las correcciones valorativas por deterioro y las
amortizaciones acumuladas disminuirán la partida
del activo en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.
El modelo de balance abreviado que presenta el Plan
general de contabilidad se presenta en la Tabla 12.3.
Para cada epígrafe se indica los números de las cuentas, cuyos saldos hay que agregar para calcular su importe. Las cuentas que figuran entre paréntesis se agregan restando (importes negativos).
297
298
Tabla 12.3. Balance abreviado, modelo establecido por el PGC.
57
TOTAL ACTIVO (A+B)
VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes
VI. Periodificaciones a corto plazo
V. Inversiones financieras a corto plazo
5305, 5315, 5325, 5335, 5345, 5355, (5395),
540, 541, 542, 543, 545, 546, 547, 548, (549)
551, 5525, 5590, 5593, 565, 566, (5945), (5955),
(597), (598)
480, 567
IV. Inversiones en empresas del grupo y
asociadas a corto plazo
5303, 5304, 5313, 5314, 5323, 5324, 5333, 5334,
5343, 5344, 5353, 5354, (5393), (5394), 5523,
5524, (593), (5943), (5944), (5953), (5954)
3. Otros deudores
2. Accionistas (socios) por desembolsos
exigidos
5580
44, 460, 470, 471, 472, 5531, 5533, 544
1. Clientes por ventas y prestaciones de
servicios
III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar
II. Existencias
I. Activos no corrientes mantenidos para la venta
B) Activo corriente
430, 431, 432, 433, 434, 435, 436, (437),
(490), (493)
30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, (39), 407
580, 581, 582, 583, 584, (599)
VI. Activos por impuesto diferido
V. Inversiones financieras a largo plazo
2405, 2415, 2425, (2495), 250, 251, 252, 253,
254, 255, 257, 258, (259), 26, (2945), (2955),
(297), (298)
474
IV. Inversiones en empresas del grupo y
asociadas a largo plazo
22, (282), (292)
2403, 2404, 2413, 2414, 2423, 2424, (2493),
(2494), (293), (2943), (2944), (2953), (2954)
II. Inmovilizado material
III. Inversiones inmobiliarias
21, (281), (291), 23
I. Inmovilizado intangible
A) Activo no corriente
NOTAS
DE LA MEMORIA
200X
200X-1
23:28
ACTIVO
13/5/08
20, (280), (290)
NÚMEROS DE CUENTAS
MODELOS ABREVIADOS DE CUENTAS ANUALES
BALANCE ABREVIADO AL CIERRE DEL EJERCICIO 200X
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.6 El Balance
(continúa)
400, 401, 403, 404, 405, (406)
41, 438, 465, 466, 475, 476, 477
485, 568
5105, 520, 527
5125, 524
(1034), (1044), (190), (192), 194, 500, 501, 505,
506, 509, 5115, 5135, 5145, 521, 522, 523, 525,
526, 528, 551, 5525, 5530, 5532, 555, 5565, 5566,
5595, 5598, 560, 561, 569
5103, 5104, 5113, 5114, 5123, 5124, 5133, 5134,
5143, 5144, 5523, 5524, 5563, 5564
499, 529
585, 586, 587, 588, 589
479
181
1603, 1604, 1613, 1614, 1623, 1624, 1633, 1634
1605, 170
1625, 174
1615, 1635, 171, 172, 173, 175, 176, 177, 178, 179,
180, 185, 189
14
120, (121)
118
129
(557)
111
133, 1340, 137
130, 131, 132
TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO (A+B+C)
IV. Deudas con empresas del grupo y asociadas a
corto plazo
V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar
1. Proveedores
2. Otros acreedores
IV. Periodificaciones a corto plazo
3. Otras deudas a corto plazo
III. Deudas con empresas del grupo y asociadas a
largo plazo
IV. Pasivos por impuesto diferido
V. Periodificaciones a largo plazo
C) Pasivo corriente
I. Pasivos vinculados con activos no corientes
mantenidos para la venta
II. Provisiones a corto plazo
III. Deudas a corto plazo
1. Deudas con entidades de crédito
2. Acreedores por arrendamiento financiero
3. Otras deudas a largo plazo
NOTAS
DE LA MEMORIA
200X
200X-1
23:28
(108), (109)
A) Patrimonio neto
A-1) Fondos propios
I. Capital
1. Capital escriturado
2. (Capital no exigido)
II. Prima de emisión
III. Reservas
IV. (Acciones y participaciones en
patrimonio propias)
V. Resultados de ejercicios anteriores
VI. Otras aportaciones de socios
VII. Resultado del ejercicio
VIII. (Dividendo a cuenta)
IX. Otros instrumentos de patrimonio neto
A-2) Ajustes por cambios de valor
A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos
B) Pasivo no corriente
I. Provisiones a largo plazo
II. Deudas a largo plazo
1. Deudas con entidades de crédito
2. Acreedores por arrendamiento financiero
PATRIMONIO NETO Y PASIVO
13/5/08
100, 101, 102
(1030), (1040)
110
112, 113, 114, 115, 119
NÚMEROS DE CUENTAS
U12.qxd
Página 299
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.6 El Balance
(continuación)
Tabla 12.3. Balance abreviado, modelo establecido por el PGC.
299
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13/5/08
23:28
Página 300
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.7 La Cuenta de pérdidas y ganancias
12.7 La Cuenta de pérdidas y ganancias
La cuenta de pérdidas y ganancias es el documento que
recoge el resultado contable del ejercicio, separando los
ingresos y los gastos imputables al mismo. El resultado
estará formado por los ingresos y los gastos del ejercicio, excepto cuando proceda su imputación directa al
patrimonio neto, de acuerdo con lo establecido en las
normas de valoración.
Esta cuenta se realiza siguiendo el modelo oficialmente
establecido para la misma. El PGC establece dos modelos oficiales de cuenta de pérdidas y ganancias: un
modelo normal y un modelo abreviado.
El PGC presenta estos modelos de cuenta de pérdidas y
ganancias en forma vertical.
Los gastos y los ingresos se van consignando en la
cuenta de pérdidas y ganancias, en sus respectivos lugares, agrupados por epígrafes, de tal forma que mediante
sumas y diferencias parciales entre ellos se va obteniendo a lo largo de esta cuenta el resultado obtenido
por la empresa desglosado en una serie de apartados.
Desglose de resultados que presenta la cuenta
de pérdidas y ganancias abrevida
A) Resultado de explotación
B) Resultado financiero
C) Resultado antes de impuestos
D) Resultado del ejercicio
Al formular la cuenta de pérdidas y ganancias debe
tenerse en cuenta, además de las normas comunes a las
cuentas anuales que hemos visto antes, todas las normas que para esta cuenta establece el PGC, y que se
encuentran detalladas en su Tercera parte. Entre ellas
se pueden destacar las siguientes:
• Los ingresos y gastos se clasificarán de acuerdo
con su naturaleza.
• El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servicios y otros ingresos de explotación se reflejará en la cuenta de pérdidas y ganancias por su importe neto de devoluciones y
descuentos.
• En caso de que la empresa presente ingresos o gastos de carácter excepcional y cuantía significativa,
como los producidos por inundaciones, incendios,
multas y sanciones, se creará una partida con la
denominación de «Otros resultados» formando
parte del resultado de explotación, y se informará
detalladamente en la memoria.
El modelo de cuenta de pérdidas y ganancias abreviado
que establece el Plan general de contabilidad se presenta en la Tabla 12.4. Para cada epígrafe se indican
los números de las cuentas, cuyos saldos hay que agregar para calcular su importe. Las cuentas que figuran
entre paréntesis se agregan restando (importes negativos).
12.8 El estado de cambios en el patrimonio neto
Este estado muestra los cambios en el patrimonio neto
y se presenta en dos documentos:
distinguiendo entre los reconocidos en la cuenta de
pérdidas y ganancias y los registrados directamente en
el patrimonio neto.
A) El estado de ingresos y gastos reconocidos, y
B) El estado total de cambios en el patrimonio neto
El estado de ingresos y gastos reconocidos (primer
documento) recoge los ingresos y gastos generados por
la actividad de la empresa y devengados en el ejercicio,
300
El segundo documento, estado total de cambios en el
patrimonio neto, contiene todos los movimientos que
ha habido en el patrimonio neto, incluidos los procedentes de las transacciones realizadas con los socios
o propietarios de la empresa. Este documento recogerá también los ajustes al patrimonio neto debidos
9. Imputación de subvenciones de inmovilizado no
financiero y otras
746
* Su signo puede ser positivo o negativo
(6300)*, 6301*, (633), 638
D) Resultado del ejercicio (C+17)
17. Impuestos sobre beneficios
C) Resultado antes de impuestos (A+B)
B) Resultado financiero (12+13+14+15+16)
16. Deterioro y resultado por enajenaciones de
instrumentos financieros
15. Diferencias de cambio
(668), 768
(666), (667), (673), (675), (696), (697), (698),
(699), 766, 773, 775, 796, 797, 798, 799
14. Variación de valor razonable en instrumentos
financieros
13. Gastos financieros
(663), 763
12. Ingresos financieros
760, 761, 762, 767, 769
A) Resultado de explotación
(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11)
11. Deterioro y resultado por enajenaciones del
inmovilizado
(660), (661), (662), (664), (665), (669)
(670), (671), (672), (690), (691), (692), 770, 771,
772, 790, 791, 792
10. Excesos de provisiones
8. Amortización del inmovilizado
(68)
7951, 7952, 7955, 7956
7. Otros gastos de explotación
6. Gastos de personal
5. Otros ingresos de explotación
(62), (631), (634), 636, 639, (65), (694), (695),
794, 7954
(64), 7950, 7957
740, 747, 75
4. Aprovisionamientos
3. Trabajos realizados por la empresa para su activo
73
(600), (601), (602), 606, (607), 608, 609, 61*,
(6931), (6932), (6933), 7931, 7932, 7933
2. Variación de existencias de productos terminados
y en curso de fabricación
(6930), 71*, 7930
1. Importe neto de la cifra de negocios
200X
200X-1
(DEBE) HABER
23:28
700, 701, 702, 703, 704, 705, (706), (708), (709)
NOTA
13/5/08
NÚMEROS DE CUENTAS
CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS ABREVIADA
CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO TERMINADO EL... DE 200X
U12.qxd
Página 301
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.8 El estado de cambios en el patrimonio neto
Tabla 12.4. Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada, modelo establecido por el PGC.
301
302
V. Efecto impositivo
* Su signo puede ser positivo o negativo
TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS
(A+B+C)
C) Total transferencias a la cuenta de pérdidas y
ganancias (VI+VII+VIII+IX)
IX. Efecto impositivo
(84)
8301*, (836), (837)
VII. Por coberturas de flujos de efectivo
VIII. Subvenciones, donaciones y legados
recibidos
VI. Por valoración de instrumentos financieros
Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias
B) Total ingresos y gastos imputados directamente
al patrimonio neto (I+II+III+IV+V)
(812), 912
(802), 902, 993, 994
(8300)*, 8301*, (833), 834, 835, 838
IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros
ajustes
III. Subvenciones, donaciones y legados
recibidos
94
(85), 95
II. Por coberturas de flujos de efectivo
(810), 910
I. Por valoración de instrumentos financieros
Ingresos y gastos imputados directamente al
patrimonio neto
A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias
EJERCICIO
TERMINADO 200X
EJERCICIO
TERMINADO 200X-1
23:28
NOTAS
DE LA MEMORIA
13/5/08
(800), (89), 900, 991, 992
NÚMEROS DE CUENTAS
A) ESTADO ABREVIADO DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS
CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO TERMINADO EL... DE 200X
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Página 302
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.8 El estado de cambios en el patrimonio neto
Tabla 12.5. Estado abreviado de cambios en el patriminio neto, modelo establecido por el PGC. (continúa)
E) Saldo, final del año 200X
III. Otras variaciones del
patrimonio neto
3. Otras operaciones con socios
o propietarios
2. (–) Reducciones de capital
1. Aumentos de capital
II. Operaciones con socios o
propietarios
I. Total ingresos y gastos
reconocidos
D) Saldo ajustado, inicio del
año 200X
II. Ajustes por errores 200X-1
I. Ajustes por cambios de
criterio 200X-1
C) Saldo, final del año N-1
III. Otras variaciones del
patrimonio neto
3. Otras operaciones con socios
o propietarios
2. (–) Reducciones de capital
1. Aumentos de capital
II. Operaciones con socios o
propietarios
I. Total ingresos y gastos
reconocidos
B) Saldo ajustado, inicio del
año 200X-1
II. Ajustes por errores 200X-2 y
anteriores
No exigido
Reservas
Otros
(Acciones y
Subvenciones
Resultados
Otras
instrumentos Ajustes
participaciones
Resultado (Dividendo
donaciones
de ejercicios aportaciones
de
por cambios
en patrimonio
del ejercicio a cuenta)
y legados
anteriores
de socios
patrimonio
de valor
propias)
recibidos
neto
TOTAL
23:28
I. Ajustes por cambios de
criterio 200X-2 y anteriores
A) Saldo, final del año 200X-2
Escriturado
Prima
de emisión
13/5/08
Capital
B) ESTADO ABREVIADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO
CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO TERMINADO EL... DE 200X
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Página 303
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.8 El estado de cambios en el patrimonio neto
(continuación)
Tabla 12.5. Estado abreviado de cambios en el patrimonio neto, modelo establecido por el PGC.
303
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Página 304
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.10 La memoria
a cambios en criterios contables y correcciones de
errores.
Este estado se realiza siguiendo el modelo oficialmente
establecido para el mismo. El PGC establece dos modelos oficiales del estado de cambios en el patrimonio
neto: un modelo normal y un modelo abreviado.
En el modelo de estado de cambios en el patrimonio
neto abreviado que presenta el PGC se indica para cada
epígrafe los números de las cuentas, cuyos saldos hay
que agregar para calcular su importe. Las cuentas que
figuran entre paréntesis se agregan restando (importes
negativos).
12.9 El estado de flujos de efectivo
El estado de flujos de efectivo es un documento que
muestra la capacidad de la empresa de generar efectivo
y otros activos líquidos equivalentes, así como las
necesidades de liquidez de la misma, ordenadas en tres
categorías: flujos de efectivo de actividades de explotación, flujos de efectivo de actividades de inversión y
flujos de efectivo de actividades de financiación.
Para ello muestra ordenados y agrupados por categorías o tipos de actividades, los cobros y los pagos
realizados por la empresa con el fin de informar sobre
los movimientos de efectivo producidos en el ejercicio.
Este documento no es obligatorio para las empresas
que puedan formular el balance, el estado de cambios
en el patrimonio neto y la memoria en los modelos
abreviados. Por lo tanto el PGC presenta solamente un
modelo normal de este documento, no hay modelo
abreviado.
12.10 La memoria
La memoria sirve para completar, ampliar y comentar la
información contenida en los otros documentos que
integran las cuentas anuales.
Este documento se realiza siguiendo el modelo oficialmente establecido para el mismo. El PGC establece dos
modelos oficiales de memoria: un modelo normal y un
modelo abreviado.
Los modelos oficiales para realizar la memoria recogen
la información mínima obligatoria que tiene que cumplimentarse por lo que se debe indicar cualquier otro
dato que se considere necesario para facilitar la comprensión de las cuentas anuales, con el fin de que reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.
Fig. 12.2. Reunión previa a la elaboración de la Memoria en una empresa multinacional.
304
Al igual que en los otros documentos de las cuenteas
anuales, el contenido de la memoria se estructura en un
número diferente de apartados según el modelo de que
se trate. En el modelo normal de la memoria se contemplan veinticinco apartados para consignar la informa-
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23:28
Página 305
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.11 Las cuentas anuales en el Plan general de contabilidad de pymes
ción, mientras que el modelo abreviado se estructura en
trece apartados.
7. Pasivos financieros.
8. Fondos propios.
Los apartados establecidos en el modelo abreviado de
la memoria son los siguientes:
9. Situación fiscal.
1. Actividad de la empresa.
10. Ingresos y gastos.
2. Bases de presentación de las cuentas anuales.
11. Subvenciones, donaciones y legados.
3. Aplicación de resultados.
12. Operaciones con partes vinculadas.
4. Normas de registro y valoración.
13. Otra información.
5. Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias.
6. Activos financieros.
El modelo abreviado completo de la memoria, con el
detalle del contenido de estos apartados, debe verse
en el PGC, en la tercera parte, dentro de las cuentas
anuales.
12.11 Las cuentas anuales en el Plan general
de contabilidad de pymes
Las empresas que apliquen el Plan general de contabilidad de pequeñas y medianas empresas presentarán sus
cuentas anuales de acuerdo con el mismo. En este Plan
las cuentas anuales se estructuran en cuatro documentos:
balance, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de
cambios en el patrimonio neto y la memoria. No figura,
por lo tanto, el estado de flujos de efectivo, que tampoco
se recogía en los documentos abreviados del PGC.
Para cada uno de estos documentos se establece
solamente un modelo oficial. Estos modelos son
prácticamente iguales a los modelos abreviados del
PGC y se aplican las mismas normas para su elaboración.
La única excepción está en el estado de cambios en el
patrimonio neto, que en este Plan de PYMES no contempla el primer documento que figura en el modelo
abreviado del PGC, correspondiente al estado de ingresos y gastos reconocidos, que aquí no se elabora, quedando sólo el segundo documento como estado de cambios en el patrimonio neto de pymes.
Fig. 12.3. Sobre oficial para la presentación de las Cuentas anuales en uno de los
Registros Mercantiles provinciales.
305
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Página 306
12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.11 Las cuentas anuales en el Plan general de contabilidad de pymes
BALANCE DE COMPROBACIÓN DE SUMAS Y SALDOS
confeccionado el 31 de diciembre (antes de la regularización)
Sumas
Cuentas del Mayor
Debe
Haber
102
Capital
210
Terrenos y bienes naturales
211
Construcciones
216
Saldos
Deudores Acreedores
—
215,300
—
215,300
24 100
—
24 100
—
216 400
—
216 400
—
Mobiliario
48 300
—
48 300
—
217
Equipos para procesos de información
51 000
15 000
36 000
—
218
Elementos de transporte
21 200
21 200
—
2811
Amortización acumulada de construcciones
—
12 980
—
12 980
2816
Amortización acumulada de mobiliario
—
14 420
—
14 420
2817
Amortización acumulada de equipos para proceso de información
8 400
17 400
—
9 000
2818
Amortización acumulada de elementos de transporte
—
9 460
—
9 460
300
Mercaderías
27 550
19 710
401
Proveedores, efectos comerciales a pagar
95 230
108 840
431
Clientes, efectos comerciales a cobrar
188 470
163 730
24 740
—
472
Hacienda Pública, IVA soportado
52 420
52 420
—
—
475
Hacienda Pública, acreedor por conceptos fiscales
16 840
23 120
—
6 280
476
Organismos de la Seguridad Social, acreedores
9 960
10 695
—
735
477
Hacienda Pública, IVA repercutido
75 540
75 540
—
5208
Deudas por efectos descontados
98 200
113 845
570
Caja, euros
5 170
4 330
840
—
572
Bancos e instituciones de crédito, c/c vista, euros
177 530
166 080
11 450
—
600
Compras de mercaderías
285 740
—
285 740
—
610
Variación de existencias de mercaderías
11 870
—
626
Servicios bancarios y similares
1 290
—
1 290
—
628
Suministros
5 170
—
5 170
—
640
Sueldos y salarios
28 600
—
28 600
—
642
Seguridad Social a cargo de la empresa
8 820
—
8 820
—
665
Intereses por descuento de efectos
1 590
—
1 590
—
671
Pérdidas procedentes del inmovilizado material
2 160
—
2 160
—
681
Amortización de inmovilizado material
19 210
—
19 210
—
700
Ventas de mercaderías
—
457 130
—
457 130
769
Otros ingresos financieros
—
760
—
760
SUMAS
19 710
1 488 600
7 840
1 488 600
7 840
13 610
—
15 645
755 320
755 320
Fig. 12.4. Balance de comprobación de sumas y saldos. Confeccionado el 31 de diciembre (antes de regularización para la determinación del
resultado).
306
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12. Las operaciones de fin del ejercicio…
12.11 Las cuentas anuales en el Plan general de contabilidad de pymes
Actividad 4
La empresa SEGOBUR es propiedad de la empresaria Ana
Becerril Lázaro.
5. Efectuar en el libro Diario el asiento de cierre de cuentas.
Al finalizar su ejercicio económico el día 31 de diciembre, realiza las operaciones correspondientes al proceso de regularización contable y cierre del ejercicio.
6. Confeccionar las Cuentas anuales de la empresa siguiendo el modelo abreviado de las mismas que figura
en el PGC:
4
Efectuado ya el registro contable de la compensación de las
cuentas del IVA, de la amortización de los elementos patrimoniales, y la regularización de las cuentas de existencias,
realiza un Balance de comprobación de sumas y saldos previo
a los asientos de regularización para la determinación contable del resultado del ejercicio (véase Figura 12.4).
• Operaciones que tienes que realizar
1. Efectuar en el libro Diario los asientos necesarios
para la determinación contable del resultado del ejercicio.
2. Abrir la hoja del libro Mayor de la cuenta 129. Resultado del ejercicio, y pasar las anotaciones del libro
Diario.
– Balance.
– Cuenta de pérdidas y ganancias.
7. Cumplimentar los modelos de estas cuentas para su
presentación en el Registro Mercantil.
Nota: los datos del ejercicio económico anterior de la empresa
no se proporcionan para no aumentar la complejidad de la
Actividad.
Los objetivos que se persiguen con esta Actividad de aprendizaje se centran en el proceso de elaboración de estos estados contables.
Hay que dejar en blanco en los documentos la columna
correspondiente a los datos del ejercicio anterior.
3. Indicar cuál ha sido el resultado obtenido por la
empresa SEGOBUR.
Análisis de la Actividad
4. Realizar un nuevo Balance de comprobación de
sumas y saldos después de la regularización.
Verificar en clase, con el profesor, las soluciones de la Actividad.
307