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STC 2/2007, de 15 de enero: Lesión al principio de igualdad derivada de fallos
judiciales resueltos de forma diferente ante casos sustancialmente iguales
Pablo Chico de la Cámara
Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad Rey Juan Carlos I.
DOCTRINA DEL TRIBUNAL
Un órgano judicial no puede resolver de forma diferente casos que son
sustancialmente iguales a riesgo de lesionar el principio de igualdad en la aplicación
judicial de la Ley (art. 14 CE).
II.
ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES
Sobre el principio de igualdad en la aplicación judicial del Derecho, vid. SSTC. 27/2006, de 30 de
enero (FJ 3º); 54/2006, de 27 de febrero (FJ 4º); y 339/2006, de 11 de diciembre (FJ 2º).
III.
SUPUESTO DE HECHO
La inspección de tributos levanta un acta de disconformidad a una persona física por
no incluir en su declaración del IRPF la base imponible positiva de la sociedad
transparente Aguaviva S.A. de la que es socio.
El TEAR de Madrid estima en parte la reclamación económico-administrativa
presentada por el contribuyente, si bien, el Abogado del Estado interpuso recurso
contencioso-administrativo contra la misma declarando la citada resolución lesiva
para los intereses públicos. El TSJ. de Madrid en Sentencia de 23 de julio de 2003
estimó el recurso anulando la citada resolución.
El recurrente presenta un recurso de amparo por entender que dicha sentencia
vulnera el principio de igualdad en la aplicación judicial de la Ley pues el TSJ. de
Madrid ha resuelto de forma diferente a como lo ha hecho en otros casos iguales
anteriores y posteriores a dicha Sentencia.
IV.
TIPO DE PROCEDIMIENTO
Se interpone un recurso de amparo de conformidad con lo previsto en los
artículos 53.2 y 162.1.b) de Nuestra Norma Fundamental por supuesta lesión del
principio de igualdad (art. 14 CE) en la aplicación judicial de la Ley.
V.
FUNDAMENTOS JURÍDICOS
El Tribunal Constitucional viene exigiendo para reconocer lesión al principio de
igualdad en la aplicación judicial de la Ley los siguientes requisitos:
a) La acreditación de un tertium comparationis, ya que el juicio de igualdad solo
puede realizarse sobre la comparación entre la Sentencia impugnada y las
precedentes resoluciones del mismo órgano judicial en que casos
sustancialmente iguales hayan sido resueltos de forma contradictoria.
b) La identidad de órgano judicial, entendiendo por tal, no sólo la identidad de
Sala, sino también la de la Sección, al considerarse cada una de éstas como
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órgano jurisdiccional con entidad diferenciada suficiente para desvirtuar una
supuesta desigualdad en la aplicación de la Ley.
c) La existencia de alteridad en los supuestos contrastados, es decir, de la
“referencia a otro” exigible en todo alegato de discriminación en aplicación de la
Ley, excluyente de la comparación consigo mismo.
d) El tratamiento desigual ha de concretarse en la quiebra injustificada del criterio
aplicativo consolidado y mantenido hasta entonces por el órgano jurisdiccional o
de un antecedente inmediato en el tiempo y exactamente igual desde la
perspectiva jurídica con la que se enjuició (entre otras muchas, SSTC. 54/2006,
de 27 de febrero, FJ 4º; 27/2006, de 30 de enero, FJ 3º), respondiendo así a una
ratio decidendi sólo válida para el caso concreto decidido, sin vocación de
permanencia o generalidad, y ello a fin de excluir la arbitrariedad o la
inadvertencia (FJ 2º).
Como se ha afirmado en reiteradas ocasiones (por todas, STC. 117/2004), lo que
prohíbe el principio de igualdad en la aplicación de la Ley es el cambio irreflexivo o
arbitrario lo cual equivale a mantener que el cambio es legítimo cuando es razonado,
razonable y con vocación de futuro, esto es, destinado a ser mantenido con cierta
continuidad con fundamento en razones jurídicas objetivas que excluyan todo
significado de resolución ad personam, siendo ilegítimo si constituye tan sólo una
ruptura ocasional en una línea que se viene manteniendo con normal uniformidad
antes de la decisión divergente o se continúa con posterioridad (STC. 201/2001, de
28 de octubre). Por esta razón no podrá apreciarse la lesión de este derecho
fundamental cuando pueda constatarse que el cambio de criterio se efectúa con
vocación de generalidad, ya sea porque en la resolución se explicitan las razones que
llevan a apartarse de sus decisiones precedentes o porque se deduzca de otros
elementos de juicio externos, como podrían ser posteriores pronunciamientos
coincidentes con la línea abierta en la Sentencia impugnada, que permitan apreciar
dicho cambio como solución genérica aplicable en casos futuros y no como fruto de
un mero voluntarismo selectivo frente a casos anteriores resueltos de modo diverso
(SSTC. 117/2004, de 12 de julio, FJ 3º; y 76/2005, de 4 de abril, FJ 2º, entre otras
muchas) (FJ 2º).
Nos encontramos por tanto, ante una actuación jurisdiccional en la que un
mismo órgano judicial mantiene simultáneamente dos criterios diferentes para
resolver casos sustancialmente iguales, sin que pueda apreciarse ninguna razón que
justifique este trato diferente, pues las resoluciones que lo aplican no explicitan las
razones por las que, en ese caso concreto, siguen un determinado criterio y no el
otro, que también aplica esa misma Sección y que da lugar a resultados
contrapuestos (a la estimación del recurso en unos casos y a la desestimación en
otros), ni de los elementos externos puede inferirse ninguna razón que justifique el
diferente trato.
La coexistencia de dos criterios diferentes para resolver el mismo supuesto de hecho
sin una explicación que justifique en cada caso la aplicación de un criterio u otro –
justificación que en este supuesto no puede deducirse de otros elementos externos-,
impide descartar que el distinto tratamiento que este órgano judicial otorga a casos
sustancialmente iguales resulte ser consecuencia de la inadvertencia de sus propios
precedentes. Y, como se ha afirmado anteriormente, el principio de igualdad en la
aplicación judicial del Derecho no impide el cambio de criterio cuando éste sea
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reflexivo pero no ampara el diferente trato otorgado a la resolución de supuestos
iguales cuando este distinto tratamiento sea consecuencia de la inadvertencia por
parte del órgano judicial de sus propios precedentes (FJ 5º).
VI.
COMENTARIO CRÍTICO
El Tribunal Constitucional ha resuelto con buen criterio declarando lesionado el
principio de igualdad al producirse una disfunción en la actuación de los órganos
jurisdiccionales en cuanto que la misma sección quinta de la Sala de lo contenciosoadministrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se había separado del
criterio seguido anteriormente en un caso igual, sin que en la resolución judicial se
expusieran las razones por las que se había cambiado de doctrina. La interdicción de
la arbitrariedad queda reflejada además porque el mismo órgano judicial se
pronunció de nuevo con posterioridad siguiendo el mismo criterio del que se había
separado previamente en la resolución impugnada.
En particular, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en diversas sentencias
(SSTSJ. de 2 de julio y de 31 de julio de 2003 –vid. por todas, JUR 2004/84610-) se
pronunció a favor de admitir la disminución patrimonial producida como
consecuencia de la compra y posterior venta (tras la compra del cupón) de títulos de
Deuda Pública austriaca suscritos por diversos contribuyentes sometidos al régimen
de transparencia fiscal.
En efecto, se trata de casos sustancialmente iguales. Así, ante itinerarios fácticos
iguales y pretensiones también iguales, unas veces la sección selecciona un dato
para estimar el recurso de lesividad (“la minusvalía no tiene la consideración de
variación patrimonial a efectos del IRPF”), y otras selecciona otro, para desestimar
(“imposibilidad de computar la minusvalía pues solo cabe imputar a los socios
personas físicas las bases imponibles positivas de una sociedad transparente”). Si
bien, dicha alegación siendo correcta no fue en su momento planteada en la
demanda como motivo de anulación por lo que no cabe sostenerlo en dicho
momento procesal.
Nótese que el principio de igualdad no impide a los órganos judiciales separarse
de sus precedentes si el cambio de criterio se justifica en fundamentos jurídicos
objetivos y se efectúa con vocación de futuro y de generalidad pues, el artículo 14
CE lo que prohíbe son los cambios de criterio fundados en el mero voluntarismo o
que son producto de la inadvertencia de los órganos judiciales de sus propios
precedentes.
VII. RELEVANCIA JURÍDICA
Esta situación de disparidad de criterios en la esfera judicial por desgracia no resulta
insólita. En la mayoría de las ocasiones, estos asuntos no llegan a resolverse por el
Pleno del Tribunal Constitucional pues se inadmiten previamente al tratarse de asuntos
que efectivamente establecen una disparidad de criterios entre órganos de la misma Sala
pero de distinta sección por lo que siguiendo la doctrina del Tribunal Constitucional no
lesionarían el principio de igualdad en la aplicación de la Ley.
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Esto explica que exista una disparidad de criterios jurisprudenciales sobre la
materia. Así, la STS. De 11 de mayo de 2004 (RJ 2004, 5189) entiende que la
generación de la minusvalía es técnicamente una economía de opción legítima que
constituye una consecuencia lógica de una deficiente regulación interna. Por el
contrario, la STS. de 25 de junio de 2004 (RJ 2005, 7) contradice la anterior al entender
que las pérdidas generadas en la enajenación son ficticias e irreales y no debe admitirse
su compensación con otras rentas (vid. sobre el particular CAYÓN GALIARDO, A., y
HERRERA MOLINA, P.M., “Los bonos austríacos: ¿un giro radical en la
jurisprudencia del Tribunal Supremo?”, Quincena Fiscal, nº 6, 2005; y FALCÓN Y
TELLA, R. “De nuevo sobre los bonos austriacos: comentario a la SAN. de 23 de
febrero de 2006”, Quincena Fiscal, nº 10, 2006; y CASERO
BARRÓN, R.,
“Comentario a las recientes sentencias del Tribunal Supremo sobre el tratamiento
tributario de los bonos austríacos, Quincena Fiscal, 12, 2005).
En aras precisamente de corregir los criterios dispares en la esfera jurisdiccional, se
habilita en el artículo 96.1 de la Ley 29/1988, de 13 de diciembre, de la Jurisdicción
contencioso-administrativa para “interponer un recurso de casación para la unificación
de doctrina contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo
Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales
Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en
idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente
iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos”.
Mutatis mutandis pero en la vía económico-administrativa, el Director General de
Tributos de acuerdo con los artículos 243 LGT y 61.4 RGRV puede interponer contra
las resoluciones dictadas en materia tributaria por el TEAC recurso extraordinario para
la unificación de doctrina que será vinculante para los Tribunales económicoadministrativos y para el resto de la Administración Tributaria.
Por último, nótese que dicha problemática ha quedado resuelta ad futurum, pues esta
operación de ingeniería financiera ya no es posible realizarla por cuanto se modificó el
Convenio entre España y Austria a través del instrumento de ratificación del protocolo
de fecha 24 de febrero de 1995 modificándose el artículo 11 de éste para evitar la
exención total de los intereses en Austria. La nueva redacción establece un tipo de
gravamen máximo de tributación del 5 por 100. Sin embargo, esta disparidad de
criterios en el orden jurisdiccional sigue siendo por desgracia una pauta general que nos
invita a reflexionar sobre si el modelo de justicia que tenemos puede presumir de ser
eficaz…
VIII. BIBLIOGRAFÍA
ALONSO ARCE, I., “Bonos austriacos: el fin de la historia”, Repertorio de Jurisprudencia, nº 15, 2005.
ALONSO GONZÁLEZ, L.M., “Planificación fiscal y economía de opción”, Jurisprudencia Tributaria,
nº 6, 2006. CASTRO NAVARRA, E., “Más sobre bonos austríacos y seguridad jurídica”, Quincena
Fiscal, nº 3, 2006. CASERO BARRÓN, R., “Comentario a las recientes sentencias del Tribunal Supremo
sobre el tratamiento tributario de los bonos austríacos”, Quincena Fiscal, nº 12, 2005. CAYÓN
GALIARDO, A., y HERRERA MOLINA, P.M., “Los bonos austríacos: ¿un giro radical en la
jurisprudencia del Tribunal Supremo?”, Quincena Fiscal, nº 6, 2005. FALCÓN Y TELLA, R., “Los
“bonos austríacos”: algunas consideraciones sobre la reforma del convenio de doble imposición”,
Quincena Fiscal, nº 19, 1995. FALCÓN Y TELLA, R., “De nuevo sobre las primas únicas y los bonos
austriacos: pronunciamientos recientes de la Audiencia Nacional y de los TEA”, Quincena Fiscal, nº 14,
1999. FALCÓN Y TELLA, R., “De nuevo sobre los bonos austríacos: comentario a la SAN. de 23 de
febrero de 2006”, Quincena Fiscal, nº 10/2006. PEREZ ROYO, F., “La doctrina de los Lores sobre la
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elusión fiscal”, Quincena Fiscal, nº 10, 2005. ROZAS VALDÉS, J.A., “Obligaciones bonificadas” y
“bonos austriacos”: calificación, simulación y conflicto en la aplicación”, Jurisprudencia Tributaria,
2005. SIMÓN ACOSTA, E., “Bonos austriacos: la interpretación económica que no muere”,
Jurisprudencia Tributaria, 2000. SIMÓN ACOSTA, E., “Los bonos austriacos y el uso alternativo del
Derecho “, Actualidad Jurídica Aranzadi, nº 620, 2004.
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